试论我国纳税人权利保护标准体系的构建和完善

试论中国纳税人权利保护体系构建和完善[摘要]构建纳税人权利保护体系，是完善中国税收法制和构建友好社会要求，也是提升税款征收效率有效路径。中国纳税人权利保护体系，能够从宪政角度和经济学角度加以分析。要完善中国纳税人权利保护体系，就要树立纳税人本位权利义务观，完善宪政视野下纳税人权利，落实纳税人各项权利。

[关键词]纳税人权利；税收遵从度；纳税人

纳税人是市场经济主体，也是国家税收源泉和根本。没有纳税人依法纳税，国家税收就成了无源之水、无本之木。尊重纳税人、保护纳税人正当权利是现代税收法制建设关键内容。中国税收实践中征管效率不高、纳税人避税现象频发等问题，全部和纳税人权利保护体系不完善相关。

一、构建中国纳税人权利保护体系意义

(一)构建纳税人权利保护体系是实施依法治税、完善税收法制根本要求。依法治国思想成为党领导人民治理国家基础策略已经有10余年，它是发展社会主义市场经济客观需要，是社会文明进步关键标志，也是国家长治久安关键保障。而依法治税是依法治国关键组成部分，是指经过税收法制建设，使征税主体依法征税，纳税主体依法纳税，从而达成税收法治状态。依法治税是治税之本，也是税收工作基础和灵魂。依法治税要求维护税法权威性，实现税法面前人人平等。纳税人在依法推行纳税义务同时，也拥有法律所给予各项权利。

(二)构建纳税人权利保护体系是构建友好社会内在要求。友好社会基础内容是实现民主法治、公平正义、诚信友爱、充满活力、安定有序、人和自然友好相处要求。友好社会表现了人和社会、人和自然和人和人之间和睦共存和可连续发展。因为税收基础职能关键包含组织财政收入、调整人和社会(国家)之间收入分配关系和调控经济运行，所以，友好税收征纳关系成为构建友好社会一项关键内容。作为征税主体国家，只有切实保护纳税人正当权利，才能让纳税人享受到税收带来整体利益和长远利益，进而自觉提升依法纳税意识，形成友好税收征纳关系。

(三)构建纳税人权利保护体系是提升税款征收效率、改善税收遵从度有效路径。税收遵从度是指纳税人受主观心理态度支配所表现出来对税法遵从程度。在现代社会，税收遵从度高低不仅是一个国家税收制度及其管理活动是否有效关键判定标准之一，而且也是一个国家税收分配关系友好是否关键标志之一。在中国，税收遵从程度不高，对应地征税成本较高，税款征收效率较低。出现这种现象原因是多方面，但纳税人权利缺失及其狭隘化是其中一个关键原因。纳税人权利保护体系构建不仅事关纳税人权益，而且会对政府征税行为产生关键影响。完备纳税人权利保护体系将大大改善税收遵从度，提升税款征收效率。

二、中国纳税人权利保护体系两个层次

(一)宪政视野下纳税人权利。税收法定标准是税法基础标准之一，是民主和法治标准等现代宪法标准在税法中表现。它关键内容包含税收要素法定、税收要素明确和征税正当。给予纳税人权利，是税收法定内在要求。因为所谓纳税人权利，就是纳税人仅依据宪法要求负担纳税义务过程中各项实体权利和程序性权利。同时，税收法定标准又是纳税人权利基础保障。纳税人权利确实定和落实全部必需依靠法律明文要求。

具体来看，宪政视野下纳税人权利关键是指包含部分立法方面纳税人权利，是纳税人在其和国家交往中所表现出来法定权利。比如，参与税收立法权利和监督权利。参与税收立法权利是指纳税人以法律要求形式参与并监督税法制订权利。监督权利是指对以符正当律要求形式和内容征收税款支出和使用进行监督权利。

很遗憾是，在中国《宪法》中并没有对纳税人权利进行要求，只在《宪法》第56条中强调了公民纳税义务。所以，能够说宪政视野下纳税人权利在中国是处于缺位状态。假如能从宪政角度把握和保护纳税人权利，将深化中国税收法定标准，为纳税人提供更高层次全方位权利保护。

(二)经济学视野下纳税人权利。中国现行纳税人权利体系基础上是建构在经济学和社会契约论基础上，集中表现为在税收征纳程序中纳税人所享受多种权利。这些权利关键包含：

1.税收知情权。《税收征管法》第8条第1款要求，纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规要求和和纳税程序相关情况。纳税人享受适时取得全方面、正确税收法律法规和相关信息权利。在纳税人权利体系中，税收知情权是纳税人行使其它权利前提。

为了切实保障纳税人税收知情权，税务机关应采取多个形式向纳税人提供获取税收法律、法规和相关信息渠道，主动提供税收咨询服务。在税款征收过程中，税务机关要将涉税各项程序通知纳税人。

2.保密权。《税收征管法》第8条第2款要求，纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人情况保密。税务机关应该依法为纳税人、扣缴义务人情况保密。税务机关在税收管理中有可能获取纳税人多种信息，这些信息可能同时组成纳税人商业秘密或个人隐私，或是纳税人不愿意公开其它信息，税务机关及其工作人员应该充足尊重纳税人这些信息，推行保密义务。不然，税务机关及其工作人员就应依法负担对应法律责任。

3.依法申请税收优惠权。《税收征管法》第8条第3款要求，纳税人依法享受申请减税、免税、退税权利。减税、免税、退税全部属于税收优惠范围。所谓税收优惠，是指政府利用税收制度，按预定目标，以减轻一些纳税人应推行纳税义务来补助纳税人一些活动。税收优惠是政府经过税收体系进行支出，含有引导资源合理配置，促进经济结构调整等作用。假如纳税人符合享受税收优惠条件，就有权提出申请，请求享受这些优惠。

4.陈说和申辩权。《税收征管法》第8条第4款要求，纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出决定，享受陈说权、申辩权。陈说权是指纳税人对税务机关作出决定所享受陈说自己意见权利，而申辩权是纳税人认为税务机关对自己行为在定性或适使用方法律上不够正确，依据事实和法律进行反驳、辩解权利。

陈说申辩权是纳税人在税收程序中不可缺乏正当权利，它作为和征税权相对应抗辩权，对于制约征税权滥用有主动作用。纳税人陈说和申辩权行使以行政处罚为条件，即在税务机关给行政处罚时，纳税人才能行使这一权利。假如纳税人有充足证据证实自己行为正当，税务机关就无权对其实施行政处罚，即使纳税人陈说或申辩不充足合理，税务机关也应该解释其实施行政处罚原因，并将纳税人陈说内容和申辩理由统计在案，方便在行政复议或司法审查过程中能有所依据。而且，税务机关不得因纳税人申辩而加重处罚。

5.税收救助权。《税收征管法》第8条第4款要求，纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出决定，依法享受申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。在行使税收救助权时必需要注意是，税收争议发生时，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人必需先依据税务机关纳税决定缴纳或解缴税款及滞纳金或提供对应担保，然后能够依法申请行政复议；对行政复议决定不服，能够依法向人民法院起诉。当事人对税务机关处罚决定、强制实施方法或税收保全方法不服，能够依法申请行政复议，也能够依法向人民法院起诉。

纳税人税收救助权意在经过处理税收争议，排除税务具体行政行为对税收相对人正当权益侵害，阻止和矫正违法或不妥税收行政侵权行为，从而使税收相对人正当权益取得补救。具体来看，税收救助权包含税务行政复议、税务行政诉讼和税务行政赔偿3个层次。

在《税收征管法》中还要求了税收监督权、申请延期申报权、申请延期缴纳税款权、申请退还多缴税款权等其它权利。

三、完善中国纳税人权利保护体系法律思索

(一)树立纳税人本位权利义务观。在传统税法理论中，纳税被视为纳税人不得不接收一项强制性义务。税收也以无偿性、强制性、单向性面目出现。伴随税法理论发展，公共产品理论和社会契约论为税收法’律关系提供了新注解——税收是公民为换取公共产品而向政府支付对价。同时，税收成为政府杠杆，用以调整社会财富分配和社会经济发展。能够说，政府机构运作是靠纳税人缴纳税款来维系，政府工作人员一样是靠纳税人缴纳税款来维持生计。对于之前中国税收立法和税款征收工作中出现浓郁行政本位色彩，强化行政权力，而弱化纳税人权利，不仅不利于提升税款征收效率，还轻易造成纳税人对纳税逃避、回避，甚至是抗拒。所以，权利、权力、义务之间必需达成均衡地匹配，才能形成友好税收征纳关系。在税收征纳关系中，这种友好集中表现为对纳税人权利给予充足尊重纳税人本位。

(二)完善宪政视野下纳税人权利保护。将纳税人权利上升到宪法保障层面，是全方面落实税收法定主义标准，更是切实保护纳税人权利需要。在《宪法》中要求纳税人权利，也是保障公民财产权，切实保护公民基础权利不受侵犯需要。税收是公民享受政府提供公共产品对价，这种对价也必需以宪法为依据，遵守宪法标准指导。公民财产权，是指公民个人拥有财产权利。各国宪法全部要求了相关公民财产权保护条款。中国现行《宪法》也明确要求公民正当私有财产不受侵犯。鉴于税收和公民财产权亲密联络，保护公民财产权，就必需从宪法层面上确定对纳税人权利保护。

在中国《宪法》中确定纳税人权利，应要求公民作为纳税人应享受对税款征收同意权、代表选举权和对税款使用监督权。所谓对税款征收同意权是指没有纳税人同意，政府就不能课税，即“非赞同，毋纳税”。对于各课税要素也必需经由纳税人同意。对税款征收同意权有力地约束了政府权力，校正了将税收简单视为国家获取财政收入工具，预防公权力对纳税人权利践踏。代表选举权是指税法必需是由而且只能由纳税人所选出代表来确立和制订，即“无代表，无纳税”。没有纳税人代表经过法律程序同意和认可，政府是无权课征任何税款。在中国，只有纳税人经过真正民主选举出自己代表，经过代表来行使各项权利，才能确保相关税收法律、法规符合纳税人根本利益。对税款使用监督权是指纳税人有权经过自己代表或代议机构处分、支配自己税款，监督政府对公共财力使用。在中国，关键是经过2种路径来实现，一是经过自己选举代表直接参与国家财政税收立法，审查和表决经过财政支出预算和决算草案；二是参与对财政税收立法草案和财政预算草案社会讨论。

(三)将纳税人权利具体化，落实对纳税人权利法律保障。在中国现行税收法律体系中，有不少相关纳税人权利要求，但这些要求从立法上看，过于抽象，缺乏可操作性。从执法上看，对纳税人权利保护往往难以落到实处。针对这种情形，可考虑采取以下2个方面方法，以落实对纳税人权利保护。第一，可在税务系统中设置保护纳税人权利专门机构，具体包含税收服务机构和监察机构。其中，税收服务机构负责向纳税人提供多种税收信息、帮助纳税人