cpa会计企业合并

第六章

企业合并2024/1/241

一、企业合并的界定1.概念企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并构成一个报告主体的买卖或事项。2.构成企业合并至少包括两层含义(一)是获得对另一个或多个企业〔或业务〕的控制权。(二)是所合并的企业必需构成业务。业务是指企业内部某些消费运营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处置过程和产出才干，可以独立计算其本钱费用或所产生的收入。2024/1/242第一节企业合并概述3.不构成企业合并事项

一个企业获得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方〔或被合并方〕并不构成业务，或者没有引起报告主体的变化。4.不包括在企业合并准那么规范范围内的买卖或事项〔1〕购买子公司的少数股权，思索到该买卖或事项发生前后，不涉及控制权的转移，不构成报告主体的变化，不属于企业合并。〔2〕两方或多方构成合营企业。2024/1/243二、企业合并的方式2024/1/2442024/1/245合并合并方被合并方=A公司B公司1.控股合并处理以下问题：〔1〕合并获得资产和负债按长期股权投资进展确认及合并价差的处置；〔2〕合并日合并财务报表的编制。以A公司为母公司,B公司为子公司的集团公司2024/1/246合并合并方被合并方=A公司B公司2.吸收合并处理以下问题：〔1〕合并获得资产和负债按被合并方原资产、负债进展确认；〔2〕合并价差的处置。A公司2024/1/247合并合并方被合并方=A公司B公司3.新设合并主要处理的问题：将合并各方的资产和负债作为新企业的全部资产和负债进展核算。C公司三、企业合并的类型〔一〕同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或一样的多方最终控制且该控制并非暂时性的。〔二〕非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后不受同一方或一样的多方最终控制的合并买卖。2024/1/248判别某一企业合并能否属于同一控制下的企业合并，该当把握以下要点：1.可以对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。2.可以对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的一样多方，是指根据合同或协议的商定，拥有最终决议参与合并企业的财务和运营政策，并从中获取利益的投资者群体。3.实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所控制。详细是指在企业合并之前〔即合并日之前〕，参与合并各方在最终控制方的控制时间普通在1年以上〔含1年〕，企业合并后所构成的报告主体在最终控制方的控制时间也应到达1年以上〔含1年〕。2024/1/2494.企业之间的合并能否属于同一控制下的企业合并，应综合构成企业合并买卖的各方面情况，按照本质重于方式的原那么进展判别。通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。同受国家控制的企业之间发生的合并，不应仅仅由于参与合并各方在合并前后均受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并。2024/1/2410

一、同一控制下的企业合并的处置原那么1.在控股合并中，合并方获得的被合并方的资产和负债的价值，按其享有的被合并方在合并日一切者权益账面价值进展计量且以“长期股权投资〞科目核算2.在吸收合并中，合并方获得的被合并方的资产和负债的价值，按其享有的被合并方在合并日一切者权益账面价值进展确认，且以原资产和负债工程进展核算；3.合并方为合并所支付的对价与合并中获得的净资产入账价值的差额调整“资本公积——资本/股本溢价〞，其他额缺乏的应调整留存收益〔盈余公积→未分配利润)。

2024/1/2411第二节同一控制下企业合并的处置【提示1】合并中不产生新的资产和负债。【提示2】被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中获得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉。2024/1/24122024/1/2413同一控制下的企业合并本钱及合并价差的会计处置项目账务处理要求控股合并以“长期股权投资”作为入账项目按合并日享有的被合并方所有者权益（净资产）账面价值的份额确认。吸收合并以被合并方原资产和负债作为入账项目按合并日被合并方的资产和负债的账面价值确认。合并价差处理支付现金转让非现金资产承担债务长期股权投资初始投资成本与所付对价的差额调整所有者权益项目（“资本公积--资本/股本溢价”→盈余公积→未分配利润，下同)发行权益性证券(股票)①以发行权益性证券的面值总额作为股本；②长期股权投资(取得的资产和负债)的初始成本与股本的差额处理（同上）。其他按享有的被合并方已宣告尚未发放的现金股利或利润应收股利为企业合并发生的各项直接相关费用管理费用为合并发生的相关债券债务手续费、佣金计入所发行债券及其他债务的初始成本。二、同一控制下企业控股合并的合并日合并财务报表的编制〔一〕合并资产负债表1.被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并资产负债表中；2.调整合并日前被合并方实现的留存收益中归属于合并方享有的份额部分。[抵消金额应以合并后合并方资本公积〔资本/股本溢价〕的账面贷方余额为限]。抵消会计分录：借：资本公积——资本/股本溢价贷：盈余公积未分配利润2024/1/24143.抵消合并方的长期股权投资本钱与子公司净资产工程的金额借：实收资本/股本资本公积——资本/股本溢价盈余公积未分配利润贷：长期股权投资少数股东权益

2024/1/2415〔二〕合并利润表应包括合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。〔双方在当期所发生的买卖该当按照合并财务报表的有关原那么进展抵消〕。例如：同一控制下的企业合并发生在20×7年3月31日，编制合并日合并利润表时，应包括合并方及被合并方自20×7年1月1日至20×7年3月31日。〔三〕合并现金流量表合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的编制原那么一样。2024/1/24162024/1/2417例1：A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司在20×7年3月10日，自母公司P公司处获得B公司100%的股权，合并后B公司仍坚持其独立法人资历继续运营。为进展该项合并，A公司发行1500万股本公司普通股〔每股面值1元〕作为合并对价。假设A、B公司采用的会计政策一样。合并日A公司和B公司的一切者权益构成如下：A公司B公司项目金额项目金额股本9000股本1500资本公积2500资本公积

500盈余公积2000盈余公积1000未分配利润5000未分配利润2000合计18500合计50001.A公司在合并日会计处置借：长期股权投资50000000贷：股本15000000资本公积——股本溢价35000000登记入账后，A公司“资本公积——股本溢价〞账户的贷方余额为6000万元〔2500+3500〕。2.A公司编制合并日合并资产负债表时：〔1〕抵消被合并方在合并前实现的留存收益中归属于A公司的留存收益的金额：①被合并方在合并前实现的留存收益中归属于A公司的留存收益金额=3000×100%=3000(万元)②抵消分录借：资本公积——股本溢价30000000贷：盈余公积10000000未分配利润200000002024/1/2418〔2〕抵消合并方的长期股权投资与子公司的净资产工程金额借：股本1500资本公积——资本/股本溢价500盈余公积1000未分配利润2000贷：长期股权投资50002024/1/24192024/1/2420合并日A公司编制的合并资产负债表〔一切者权益部分〕：项目A公司B公司抵消分录合并后金额借方贷方股本

105001500150010500资本公积6000

50035003000盈余公积20001000100010003000未分配利润50002000200020007000合计23500500030003000235001.以下各项中，不属于企业合并准那么中所界定的企业合并的是〔〕。

A.A公司经过发行债券自B公司原股东处获得B公司的全部股权，买卖事项发生后B公司仍维持其独立法人资历继续运营

B.A公司以其资产作为出资投入B公司，获得对B公司的控制权，买卖事项发生后B公司仍维持其独立法人资历继续运营

C.A公司支付对价获得B公司全部净资产，买卖事项发生后B公司失去法人资历

D.A公司购买B公司40%的股权，对B公司的消费运营决策产生艰苦影响D2024/1/2421参与合并的各方在企业合并后法人资历均被注销，重新注册成立一家新的企业，由新注册成立的企业持有参与合并各企业的资产、负债，并在新的根底上运营的合并方式为〔〕。

A.控股合并

B.吸收合并

C.新设合并

D.同一控制下企业合并C2024/1/2422A公司于2021年1月1日按面值发行3000万元的债券获得B公司60%的股份，2021年1月1日B公司一切者权益的账面价值为12000万元，A公司另支付发行债券手续费100万元。A公司和B公司为同一集团的两家子公司。那么获得该投资时A公司应确认的资本公积为〔〕万元。

A.7200

B.4200

C.4100

D.3000B2024/1/24232024/1/2424例2：A公司以一项账面价值为280万元的固定资产(原价400万元，累计折旧120万元)和一项账面价值为320万元的无形资产(原价500万元，累计摊销180万元)为对价获得同一集团内另一家全资企业B公司100％的股权。合并日，A公司和B公司一切者权益构成如下表所示：A公司B公司项目金额项目金额股本3600股本200资本公积100资本公积

200盈余公积800盈余公积300未分配利润2000未分配利润300合计6500合计10001、A公司在合并日会计处置借：固定资产清理2800000累计折旧1200000贷：固定资产4000000借：长期股权投资10000000贷：固定资产清理2800000无形资产3200000资本公积——资本溢价4000000登记入账后，A公司“资本公积——股本溢价〞账户的贷方余额为500万元〔100+400〕。2、A公司在合并日编制资产负债表时〔1〕调整留存收益的分录借：资本公积——股本溢价5000000贷：盈余公积2000000未分配利润30000002024/1/2425〔2〕抵消合并方的长期股权投资与子公司的净资产工程金额借：股本200资本公积——资本/股本溢价200盈余公积300未分配利润300贷：长期股权投资10002024/1/2426三、同一控制下吸收合并例3：P公司和S公司为同一集团A公司的两家全资公司。20×7年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1000万股普通股〔每股面值1元，市价10.85元〕对S公司进展吸收合并，并于当日获得S公司净资产。当日P公司、S公司资产、负债资料如下：2024/1/24272024/1/2428项目P公司S公司账面价值公允价值账面价值公允价值货币资金4312.50

450

450存货（库存商品）6200

255

450应收账款300020002000长期股权投资500021503800固定资产700030005500无形资产4500

5001500商誉

0

0

0资产合计30012.50835513700短期借款250022502250应付账款3750

300

300其他应付款

375

300

300负债合计662528502850实收资本/股本75002500资本公积50001500盈余公积5000

500未分配利润5887.501005所有者权益合计23387.50550510850总计30012.5083352024/1/2429合并日会计处置借：货币资金4500000库存商品2550000应收账款20000000长期股权投资21500000固定资产30000000无形资产5000000贷：短期借款22500000应付账款3000000其他应付款3000000股本10000000资本公积——股本溢价45050000一、非同一控制下企业合并的处置原那么采用购买法核算〔一〕确定购买方购买方是指企业合并中获得对另一方或多方控制权〔半数以上表决权股份存在以下情况之一，确以为获得了另一方的控制权。1.经过与其他投资者签署协议，本质上拥有被购买企业半数以上表决权；2.按照法律或协议的规定，具有主导被购买企业财务和运营决策的权益；3.有权任免被购买企业董事会或类似权益机构决大多数人员；4.在被购买企业董事会或类似权益机构具有决大多数投票权。

2024/1/2430第三节非同一控制下企业合并的处置〔二〕确定购买日同时满足以下五个条件，确以为发生控制权转移1.企业合并合同或协议已获得股东大会等内部权益机构经过；2.按照规定，合并事项需求经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的同意；3.参与合并各方已办理了必要的财富权交接手续；4.购买方支付了购买价款的大部分〔50%以上〕，并且有才干支付剩余款项；5.购买方实践上曾经控制了被购买方的财务和运营政策，并享有相应的收益和风险。2024/1/2431〔三〕合并本钱确实认原那么1.在控股合并中，合并方获得的被合并方的资产和负债的价值，按购买日付出的现金、非现金资产、承当的债务、发行权益性证券的公允价值确认，并以“长期股权投资〞科目核算；2.在吸收合并中，合并方获得的被合并方的资产和负债的价值，按购买日付出的现金、非现金资产、承当的债务、发行权益性证券的公允价值确认，并以原资产和负债工程进展核算；3.合并价差的处置2024/1/24323.合并价差的处置〔1〕在控股合并中①合并本钱与合并中获得的被购买方可识别净资产公允价值的差额,在初始入账时不予确认。②在编制合并财务报表时，合并价差的处置：合并本钱大于被购买方可识别净资产公允价值的差额，在合并资产负债表中确以为商誉;合并本钱小于被购买方可识别净资产公允价值的差额，在合并利润表中确以为营业外收入。〔2〕在吸收合并中①合并本钱大于合并中获得的被购买方可识别净资产公允价值的差额，在初始入账时确以为商誉;②合并本钱小于合并中获得的被购买方可识别净资产公允价值的差额，在初始确认时确以为“营业外收入〞。2024/1/24332024/1/2434〔三〕合并本钱确实认及合并会计处置项目账务处理要求控股合并以“长期股权投资”入账按购买日付出的现金、非现金资产、承担的债务、发行权益性证券的公允价值确认吸收合并以被合并方原资产和负债项目入账控股合并价差处理在初始确认投资时不确认合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额,在初始入账时不确认。①合并成本大于被购买方可辨认净资产公允价值的差额，在合并资产负债表中确认为商誉;②合并成本小于被购买方可辨认净资产公允价值的差额，在合并利润表中确认为营业外收入。吸收合并在初始确认投资时应确认①合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，在初始入账时确认为商誉;②合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，在初始确认时确认为“营业外收入”。其他按享有的被合并方已宣告尚未发放的现金股利或利润应收股利为企业合并发生的各项直接相关费用管理费用为合并发生的相关债券债务手续费、佣金计入所发行债券及其他债务的初始成本。2024/1/2435〔四〕合并企业所付对价的公允价值与其账面价值产生价差的会计处置项目账务处理要求支付现金转让非现金资产承担债务非现金资产在购买日的公允价值与其账面价值差额:①固定资产、无形资产的差额，应计入“营业外收入或营业外支出”；②金融资产的差额计入“投资收益”，并将原公允价值变动额转入“投资收益”；③存货的差额：按公允价值确认营业收入，按成本确认营业成本，涉及增值税按相应规定处理。发行权益性证券(股票)①发行权益性证券的面值总额作为股本；②初始投资成本与股本的差额:调整“资本公积--资本/股本溢价→盈余公积→未分配利润。〔五〕企业合并本钱的调整1.购买日后12个月内对有关价值量的调整自购买日起12月内需求对上述价值进展调整的，采用追溯调整法进展调整。例：A公司20×7年9月20日对B公司吸收合并，合并中对一项不存在活泼市场的固定资产，为确定其的公允价值，A公司聘请了资产评价机构对其进展评价，至A企业20×7年财务报告对外报出时，尚未获得资产评价报告，A公司对该固定资产暂估为90万元入账，同时确认了商誉360万元，20×8年4月，A公司获得了资产评价报告，获得该固定资产公允价值为万元。A公司应调整该固定资产的购买日价值为万元，同时调减商誉价值45万元,利润表中的折旧费用调增9万元，所得税调减2.25万元，净利润调减6.75[9-2.25]万元。2024/1/24362.超越规定期限后价值量的调整自购买日起12月以后需求对上述价值进展调整的，该当按会计过失更正，在调整相关资产、负债账面价值的同时，应调整所确认的商誉或计入合并当期利润表的金额，以及相关资产的折旧、摊销。2024/1/2437〔六〕非同一控制下控股合并购买日合并财务报表的编制1.购买方应于购买日编制合并资产负债表，不需求编制合并利润表。2.编制调整或抵消会计分录〔1〕调整被购买方个别资产负债表中价值；即将被购买方个别资产负债表中的可识别资产、负债的账面价值调整为购买日的公允价值，其差额计入资本公积。借：有关资产工程贷：有关负债工程借或贷：资本公积

2024/1/2438〔2〕抵消合并方的长期股权投资本钱与子公司净资产工程的金额借：实收资本/股本资本公积——资本/股本溢价盈余公积未分配利润商誉(本钱大于可识别净资产公允价值的差额)贷：长期股权投资盈余公积未分配利润〔本钱小于可识别净资产公允价值的差额〕少数股东权益

2024/1/24392024/1/2440例3：沿用例2资料：假设P公司和S公司在合并前为非同一控制的两家公司。20×7年6月30日，P公司发行1000万股普通股〔每股面值1元，市场价钱为8.75元〕，获得S公司的70%股权。购买日P公司、S公司资产、负债资料如下：2024/1/2441项目P公司S公司账面价值公允价值账面价值公允价值货币资金4312.50

450

450存货（库存商品）6200

255

450应收账款30002000

2000长期股权投资50002150

3800固定资产70003000

5500无形资产4500

500

1500商誉

0

0

0资产合计30012.50835513700短期借款25002250

2250应付账款3750

300

300其他应付款

375

300

300负债合计66252850

2850实收资本/股本75002500资本公积50001500盈余公积5000

500未分配利润5887.501005所有者权益合计23387.50550510850总计30012.508335〔1〕确认长期股权投资入账价值借：长期股权投资87500000贷：股本10000000资本公积—股本溢价77500000〔2〕编制购买方购买日合并资产负债表①编制确认被合并方可识别资产、负债公允价值与其账面价值的差额会计分录借：存货1950000长期股权投资16500000固定资产25000000无形资产10000000贷：资本公积534500002024/1/2442②确定合并报表的合并价差合并价差=8750-10850×70%=1155〔万元〕抵销合并方的长期股权投资与被合并方的一切者权益的账面价值，并确定合并商誉。借：实收资本/股本25000000资本公积68450000盈余公积5000000未分配利润10050000商誉11550000贷：长期股权投资87500000少数股东权益325500002024/1/24432024/1/2444项目P公司S公司抵销分录合并金额借方贷方货币资金4312.50

450

4762.50存货（库存商品）6200

255

195

6650应收账款30002000

5000长期股权投资13750215016508750

8800固定资产7000030002500

16500无形资产4500

5001000

6000商誉

0

01155

1155资产合计38762.50835544867.50短期借款25002250

4750应付账款3750

300

4050其他应付款

375

300

675负债合计66252850

9475实收资本/股本850025002500

8500资本公积1275015006845534512750盈余公积5000

500

500

5000未分配利润5887.5010051005

5887.50少数股东权益3255

3255所有者权益合计32137.50550535392.50总计38762.50833544867.502021年7月31日乙公司以银行存款1200万元获得丙公司可识别净资产份额的80%。乙、丙公司合并前无关联方关系。购买日丙公司一项固定资产公允价值为800万元,账面价值为600万元,除该项固定资产外,其他可识别净资产公允价值和账面价值相等,可识别净资产账面价值总额为1100万元,其中股本550万元,资本公积200万元,盈余公积150万元,未分配利润200万元。

要求：

〔1〕编制乙公司合并日会计处置分录。

〔2〕编制乙公司合并日合并报表调整抵销分录。

2024/1/2445〔1〕合并日乙公司的会计分录：

借：长期股权投资1200

贷：银行存款1200

〔2〕乙公司合并日合并报表调整抵销分录：

①调整分录

借：固定资产200

贷：资本公积200

2024/1/2446②抵销分录

借：股本550

资本公积400

盈余公积150

未分配利润200

商誉160［1200-〔1100+200〕×80%］

贷：长期股权投资1200

少数股东权益260

2024/1/2447三、经过多次买卖分步实现的企业合并〔一〕个别财务报表1.购买方于购买日之前所持有的被购买方股权投资本钱按本钱法或权益法核算的账面价值确认；2.追加的投资本钱按购买日所支付对价的公允价值确认，确认长期股权投资本钱与购买日所支付对价的公允价值之和，作为合并本钱；3.投资的初始投资本钱为购买日之前所持有的被购买方股权投资本钱与购买日新增股权投资本钱之和；4.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及的其他综合收益不予处置，待被购买方出卖被购买方股权时，再按出卖股权相对应的其他综收益部分转为当期投资收益。2024/1/2448〔二〕合并财务报表1.购买方于购买日之前所持有的被购买方股权投资本钱按该股权在购买日的公允价值进展重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资收益；2.合并财务报表的合并本钱为购买日之前所持有的被购买方股权投于购买日公允价值与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和；3.合并本钱与所获得的被购买方可识别净资产公允价值的差额，确定为购买日的商誉或计入当期损益；4.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权投资涉及的其他综合收益，应转为购买日所属当期投资收益。2024/1/2449以下关于企业经过多次买卖分步实现非同一控制下企业合并的个别财务报表的相关会计处置正确的有〔〕。

A.购买日之前所持被购买方股权投资的账面价值与购买日新增投资本钱作为初始投资本钱

B.原权益法下涉及被购买方其他综合收益的份额〔资本公积——其他资本公积〕不作处置

C.原权益法下涉及被购买方其他综合收益的份额〔资本公积——其他资本公积〕转入投资收益

D.原权益法下涉及被购买方其他综合收益的份额〔资本公积——其他资本公积〕转入资本公积AB2024/1/2450A公司于2021年1月2日以2000万元获得B公司10%的股份，获得投资时B公司可识别净资产的公允价值为27000万元。因可以参与B公司的消费运营决策，A公司对持有的该投资采用权益法核算。2021年1月2日A公司又支付价款12000万元获得B公司50%的股份，从而可以对B公司实施控制，发生法律效力、评价咨询等中介费用500万元。购买日B公司可识别净资产公允价值为32000万元。原10%股份的公允价值为3200万元。自A公司2021年获得投资后至2021年增资前，B公司共实现净利润900万元(假定不存在需求对净利润进展调整的要素)，未进展利润分配，B公司所持有的可供出卖金融资产公允价值变动〔添加〕额为500万元。A公司按照10%提取盈余公积。以下关于A公司在购买日的会计处置表述中，正确的有〔〕。

2024/1/2451A.购买日个别财务报表中追加投资的本钱12000万元计入长期股权投资本钱

B.购买