上市公司执行企业会计准则案例解析之十一

上市公司执行企业会计准则案例解析之十一：合并财务报表〔一)(2023-12—3113：16:17)合并财务报表中国证券监视治理委员会会计部时间:2023—10—01一、背景状况合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团间接享有被投资单位半数以上的表决权时,通常说明该投资方能够把握表的合并范围.然而，实务中往往也存在把握权不太明确而需要综合考虑的状况.因此，在具体应用把握标准确定合并范围时,应当着重强调实质重于形式的原则，综合考虑全部相关因素进展推断,例如被投治理构造、各投资者对被投资单位的权利及担当的风险和收益的大小、日常经营治理特点等因素，需要较多的专业推断。二、会计准则的相关规定(一)企业会计准则的相关规定33号合并——财务报表》第六条对“把握“的定义是:把握是指一个企业能够打算另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中猎取利益的权力。33号——合并财务报表》第七条与第八条进一步对表决权比例超过半数和未超过半数的情形作出了原则性规定:“第七条母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据说明母公司不能把握被投资单位的除外。”条件之一的,视为母公司能够把握被投资单位，应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据说明母公司不能把握被投资单位的除外：〔一位半数以上的表决权；〔二政策;〔三)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员;〔四〕在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权.”在上述准则正文的原则规定根底之上，《企业会计准则讲解(2023〕》第三十四章第一节则赐予了更多的指引：“1.把握的主体是唯一的,实施。2.把握的内容是被把握方的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来打算的.在某些状况下，也可以通过法定程序严格限制董事会、受托人或治理层对特别目的主体经营活动的决策活动的政策。3。把握的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。4。把握的目的是猎取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益或者降低所分担的损失等”.〔二国际财务报告准则的相关规定目前的国际财务报告准则中对于把握的推断原则与企业会计准202311日起生效的《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》则对把握关系中的“托付人“和“代理方”10号——合并财务报表》第B58段规定，“当行使决策权的投资者〔决策者)评估其是否把握方或者其他各方〔托付人〕活动的主体,因此，当代理方行使其决策由其代理方代为行使.某决策者并不仅仅由于其他方能够从其决策中收益而成为代理”。第B59段规定,某一投资方可能将其对某些特定其自身持有的权力“。三、问题分析与争论据以从另一个企业的经营活动中猎取利益的权力.从这个定义可以看出其核心要素包含以下几个局部:〔1)政策一般通过表决权来打算，也可能通过其他方式来打算。〔2〕把握的性质是一种权力.可以是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。(3〕把握的目的是猎取经济利益，包括为了增加经济利益、维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。关于把握的内容,实务中存在确定的困惑，如:投资者需要对全部事项都有打算权还是仅仅对局部事项拥有打算权即可推断为存在把握，到底哪些决策属于”财务和经营政策”的范畴。我们认为，在确定把握的内容时,对被投资单位的决策事项的表决需要区分为实质性条款,不考虑保护性条款.一般来讲,保护性条款是指出于保护全部或局部投资者〔尤其是小股东)利益的目的，对于与公司正常经营活动无关，或者由于其金额格外重大、性质格外特别等缘由,会严峻影响到公司正常业务的决策,适用更为慎重的决策程序〔例如，需全体股东表决通过等)。下面这些决议内容很可能属于保护性权利:对公司增加或者削减注册资本作出决议；对发行公司债券作出决议;对公司合并、分立、变更公司形式、解散和清算等事项作出决议；修改公司章程，等等。另外，“财务和经营政策”强调的是“政策“的制定，并务和经营政策，而将这些政策的执行托付给治理层或者其他代理方。政策，只负责所承包企业的日常经营活动;再如,一些酒店的业主会与经营，业主对酒店的经营方针、规划、年度预算等拥有决策权,业主支付给酒店治理公司的治理费与酒店的经营业绩挂钩。在这些状况下，酒店治理公司很可能是以“代理人“的身份去执行托付人制定的政策.业类型中,表决权比例与持股比例通常是不全都的.例如：有限合伙企业中，常常可以看到这样的情形，一般合伙人的出资比例很低，但一般合伙人是执行合伙人，对合伙企业事务具有把握权;再如,中外合资董事会的席位，有可能与投资者的出资比例不相等。即使在表决权比例超过半数的状况下，也不能直接推断有把握权，实务中存在这样的情形:投资者在被投资单位的表决权比例超过2/3或者全把握权。方面，但总的来说，都需要紧扣“把握”定义的核心要素,结合被投资单位的法律形式、技资合同、章程、董事会设置等方面综合考虑。11.1A公司为上市公司。B公司原为国有企业.2023年与C公司签订协议,将B公司主要房屋、建筑物和机器设备等资产确定为实收资本，注册成立D公司并托付C公司在授权范围内组织日地国资委的批准。C公司对D102023年11月起开头计算。D公司生产经营产生的利润或亏损由C公司享有40%,B60%.B公司投入的注册资本完全由B公司享有，C公司不享有该局部资产的产权。经有关部门批准,A公司与C公司签订协议，A公司吸取合并C公司.吸取合并后，A公司未对D公司进展投资，但通过C公司与D公司的原协议持有D40%的收益权,而D公司的产权仍由B公司及当地国资委治理。202312月，A公司与当地国资委签订产权转让合同，受让D公司全部产权，包括由当地国资委持有的D公司终极产权，以及当地国资委享有的D60％的收益权和C公司享有的D40%的收益权.对于D公司账面净资产与A公司投资本钱之间的差额，A公司认为:C公司原组织、治理、把握D公司的生产经营，C公司对D公司形成把握。在A公司吸取合并C公司后继承了原C公司享有的对D40,A公司对D公司形成把握。A差异冲减合并报表的资本公积。问题：A公司的上述会计处理是否正确？案例解析：在本案例中，A公司吸取合并C公司后，继承了C2023年与当地经贸委签订协议中商定的相关的权利和义务，即由A公司组织D40%的比例享有或担当DA公司〔吸取合并前的C公司〕对D公司的经营和治理是以托付人〔吸取合并前的C公司〕仅仅能在授权范围内组织日常生产经营和治理，重大的财务和经营决策仍需要得到当地国资委的批准,可见其理治理的角色。,2023C公司签订协议”看,“B公司投入的注册资本完全由B公司享有，C公司不享有该局部资产的产权“，“A公司吸取合并C公司后,未对D公司进展投资,仍通过原协议持有D40D公司的终极产公司实质上也并不享有D公司的财产权和剩余收益权，这局部权益由托付人,即当地国资委享有。综上所述,就经济实质而言，A公司〔吸取合并前的C公司〕实国资委对D公司的生产经营进展治理.D公司在A公司与当地国资委D公司全部产权和剩余收益权后开头成为A公司的全资子公司，A同一把握下企业合并进展相关会计处理。11。2A公司为上市公司。20231月,A公司与自然人李某签订承包公司的核心资产为一条具有独立生产力气的通用设备生产线，且B公司现有一套生产线治理体B公司生产线主要设备的估量尚可使用寿152年,202311日起至2023年12月31日200万元，无论B公司实际业绩如何，李某均200万元给A的承包费总额占B公司资产的公允价值的比例并不重大。承包期间李某自主经营、自负盈亏、依法纳税,依法独立担当民事、行政与刑事等责任,保护所承包经营资产的安全,对其进展日常修理和保2年承包期限届满时将状态良好的生产线交还给A公司.此外,A公司有权通过B公司董事会对李某的经营治理行为进展监视,当李某的承包经营行为影响B公司形象或损害B公司合法权益时,A公司有权制止。李某未经A公司书面授权，不得将该业务托付给第三方进展经营,李某也不得在未取得A公司授权的状况下擅自动用B公司的任何资产或者以B公司的名义对外借款。问题：A公司合并报表应当如何反映该承包经营事项?案例解析:公司的核心资产为一条具有独立生产力气的通用设公司应当分析是否对此项业务存在把握。A一些保护性的监视，例如:当李某的承包经营行为影响B公司形象或损害B公司合法权益时，A公司有权制止。从这些安排上来看,A公司在两年承包期内确实不把握BB公司的经营成果不应当反映在A公司的合并财务报表中。然而，B15年，承包2年,承包期占资产剩余寿命的比例格外小A公司同意，李某不得将该业务托付给第三方进展经营,也不得擅自动用B公司的任何资产或者以B公司的名义对外借款。李某必需在2年承包期限届满时将状态良好的生产线交还给A公司。这些安排都公司核心资产增值的潜在收益及贬值的潜在风险照旧主要归B公司的核心资产、负债照旧应当反映在A公司的合并财务报表中才能完整地反映A公司整个集团所把握的资源.综上所述，本交易的经济实质可以看做A公司在保存对核心资产把握权的前提下,向李某让渡了B2年的生产经营治理权,200万元的固定承包费作为对价。因此,A公司的合并资产负债表中应当包括BA与合并现金流量表中则应当只表达固定的承包费收入，不包括B公司自身的经营成果和现金流量。11。3A2023年12月与B公司共同投资设立CC公司为中外合资经营企业,其中A51％，B公司持49C2023127名成员组成,A4名董事，B3名董事.A公司2023年年报、2023年一季报、20232023年三季报中均将C公司纳入合并范围。2023年报中，A公司将C公司认定为共同把握企业,并将其核算方法由本钱法改为权益法，A公司说明的主要理由为:1。C公司的年度工作打算须由董事会全都表决通过，A公司认为，其在重要经营决策方面无法把握C公司。2如:C500万元的购置、转让、出售、出租或以其他方式处置任何固定资产、不动产以及其他设备;签订、实质性修改、解除或终止任何重大合同以及年度打算.A公司认为，合并范围变更事项属会计估量变更,不影响公司2023年度合并财务报表中归属于母公司股东的净利润和归属母公司股东的问题：A2023年合并财务报表时，合并范围变更属于会计估量变更的处理是否合理？案例解析：本案例中,A2023年变更其合并范围的依据是合营合同、公司章程及其商定,如某些特定事项及年度工作打算等须董事会全都表决通过等。然而，A20232023年一季报、半年报、三季报时,这些条款就已经存在。在此类条款未发生修订的状况公司据此推断是否对C推断差异，相应地，AA公司上述调整既不属于会计政策变更也不属于会计估量变更的范围.该案例关键的推断在于，依据合营合同、公司章程的商定,A公司对C公司是否具有把握权.500性条款.假设就C公司的日常经营性质而言，固定资产的购置、租条款而非保护性条款。此外，还应当分析，相对C公司的实际经营规模而言，500万元的界限是否远远低于其正常的生产经营规模。假设远低于实际经营规模,应当可以将其推断为是一项有实质性意义的条款而非保护性条款.解除或终止任何重大合同以及年度打算须由董事会全都表决通过“。该条规定也在很大程度上说明A公司对C公司的重大经营政策没有把握权.假设结合上述两点的分析AC公司始终不具有把握权而公司为AAA公司自始至终都应当将C算.A20232023年一季报、半年报、三季报连续四个会计期间把C2023年起不把C公司纳入合并范围的处理方式并不符合企业会计准则的相关规定.因此，A公司2023年合并财务报表时，将合并范围作为会计估量变更处理是不合理的，应当将在此前把C公司纳入合并范围事项作为会计过失更正处理。11。4A公司为上市公司。2023年A公司成立了B和C两家子公司。B公司为一般合伙人、C公司及众多其他投资者为有限合伙人，以合87业DB出01亿元,C0.93亿元.D基金的章程及合伙协议中规定BD治理决策权力.B公司的决策应以全部合伙人的利益最大化为原则，但是无论B公司作出何种决策，有限合伙人均无权撤销B