(2.8)-第四章 金融资产中级财务会计

第四章金融资产关于印发修订《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的通知执行本准则的企业，应当同时执行我部2017年修订印发的《企业会计准则第23号——金融资产转移》（财会〔2017〕8号）和《企业会计准则第24号——套期会计》（财会〔2017〕9号）。第一节金融资产及其分类第二节交易性金融资产第三节债权投资第四节应收款项第五节其他金融工具投资第六节金融资产减值第一节金融资产及其分类一、金融资产的内容二、金融资产的分类金融资产是企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款项、股权投资、债权投资、衍生工具形成的资产等。

本章不涉及以下金融资产：货币资金、长期股权投资一、金融资产的内容二、金融资产的分类第十六条

企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：（一）以摊余成本计量的金融资产。（二）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业管理金融资产的业务模式，是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取合同现金流量、出售金融资产还是两者兼有。企业管理金融资产的业务模式，应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础确定。企业确定管理金融资产的业务模式，应当以客观事实为依据，不得以按照合理预期不会发生的情形为基础确定。第十七条

金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：（一）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。（二）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。（一）以摊余成本计量的金融资产“债权投资”第十八条金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：（一）企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。（二）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。（二）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产“其他债权投资”“其他权益工具投资”第十九条按照本准则第十七条分类为以摊余成本计量的金融资产和按照本准则第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产“交易性金融资产”第二节交易性金融资产一、交易性金融资产的初始计量二、交易性金融资产持有收益的确认三、交易性金融资产的期末计量四、交易性金融资产的处置一、交易性金融资产的初始计量已宣告但尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息确认为应收项目初始确认金额取得时的公允价值相关的交易费用计入当期损益借：交易性金融资产——××公司××（成本）投资收益

应交税费——应交增值税（进项税额）

应收股利（或应收利息）

贷：其他货币资金——存出投资款借：其他货币资金——存出投资款贷：应收股利（或应收利息）【例1】2018年1月10日，华联实业股份有限公司按每股6.50元的价格购入A公司每股面值1元的股票50000股作为交易性金融资产，并支付交易费用1200元，取得的增值税专用发票注明增值税额72元。借：交易性金融资产——A公司股票（成本）325000

投资收益

1200

应交税费——应交增值税（进项税额）

72

贷：其他货币资金——存出投资款 326272【例2】2×18年4月1日，华联实业股份有限公司按每股10元的价格购入A公司每股面值1元的股票1000000股作为交易性金融资产，支付价款10000000元（包括已宣告但尚未发放的现金股利600000元），并支付交易费用25000元，取得的增值税专用发票注明增值税额1500元。借：交易性金融资产——A公司股票（成本）9400000

应收股利600000

投资收益

25000

应交税费——应交增值税（进项税额）

1500

贷：其他货币资金——存出投资款 10026500思考：待公司收到该现金股利时该如何进行账务处理？二、交易性金融资产持有收益的确认企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。确认应收时：借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益借：其他货币资金——存出投资款贷：应收股利（或应收利息）实际收到时：【例3】承接【例2】，假定2019年3月20日，A公司宣告发放2018年的现金股利，华联实业股份有限公司分得800000元，不考虑相关税费。借：应收股利

800000

贷：投资收益 800000借：其他货币资金——存出投资款

800000

贷：应收股利 800000三、交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产应按公允价值计量，公允价值的变动计入当期损益。单独设置“公允价值变动损益”科目借：交易性金融资产——××公司××（公允价值变动）贷：公允价值变动损益借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——××公司××（公允价值变动）或者：四、交易性金融资产的处置处置交易性金融资产实际收到的价款减：所处置交易性金融资产账面余额

已计入应收项目的现金股利或债券利息

交易性金融资产处置损益

企业处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。

注意借：其他货币资金——存出投资款贷：交易性金融资产——××公司××（成本）

——××公司××（公允价值变动）应收股利（或应收利息）投资收益同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或作相反分录）主要会计问题!（1）4月17日，甲公司从二级市场购入B公司股票，并将其划分为交易性金融资产。支付价款1600万元（其中含已宣告但尚未发放的现金股利40万元），另支付相关交易费用4万元。【例4】甲公司为一家上市公司，2018年对外投资有关资料如下：借：交易性金融资产——B公司股票（成本）1560

应收股利40投资收益4

贷：其他货币资金——存出投资款1604（2）5月5日，甲公司收到B公司发放的现金股利40万元并存入银行。借：其他货币资金——存出投资款40贷：应收股利40（3）6月30日，甲公司持有B公司股票的公允价值下跌为1480万元。借：公允价值变动损益80贷：交易性金融资产——B公司股票（公允价值变动）80

（4）7月15日，甲公司将持有的B公司股票全部出售，其售价为1640万元，款项存入银行，不考虑相关税费。借：其他货币资金——存出投资款1640

交易性金融资产——B公司股票（公允价值变动）80贷：交易性金融资产——B公司股票（成本）1560

投资收益160借：投资收益80

贷：公允价值变动损益80同时：第三节债权投资特征到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期例如政府债券金融机构债券公司债券意图改变时？溢价发行折价发行面值发行债券发行债券的要素债券面值债券票面利率债券还本、付息期限与方式（市场实际利率=票面利率）（市场实际利率＞票面利率）（市场实际利率＜票面利率）债券发行价格：受发行时市场实际利率的影响！名义利率一、债权投资的初始计量二、债权投资利息收入的确认三、债权投资的处置一、债权投资的初始计量

支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的利息

应收利息

初始确认金额

公允价值

相关交易费用“债权投资——××公司债券（成本）——××公司债券（利息调整）”溢折价！面值！借：债权投资——××公司债券（成本）（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）贷：其他货币资金--存出投资款（按实际支付的金额）债权投资——××公司债券（利息调整）（折价）借：债权投资——××公司债券（成本）（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）债权投资——××公司债券（利息调整）（溢价）贷：其他货币资金--存出投资款（按实际支付的金额）

或者：【例5】2018年1月1日，A公司从证券市场上购入B公司于2017年1月1日发行的债券，该债券5年期、票面年利率为5%、每年1月5日支付上年度利息，到期日为2022年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为1005.355万元，另支付相关费用10万元。A公司购入后将其划分为债权投资。实际支付的价款中含已到付息期但仍尚未支付领取的利息:1000×5%＝50（万元）该项债权投资的初始确认金额:（1005.355＋10）－50＝965.355（万元）（2）2018年1月5日，A公司收到B公司支付的债券利息借：其他货币资金——存出投资款50

贷：应收利息50（1）2018年1月1日，A公司购买B公司债券

贷：其他货币资金——存出投资款1015.355借：债权投资——B公司债券（成本）1000应收利息50

债权投资——B公司债券（利息调整）34.645折价！二、债权投资持有期间利息收入的确认平均年限法？实际利率法？！持有期间总利息收入=总票面利息+折价总额-溢价总额=总票面利息±利息调整总额每一期的利息收入如何确定?

实际利率法下利息收入的确认方法利息收入（投资收益）＝期初债权投资摊余成本×实际利率应收利息＝债券面值×票面利率差额（利息调整的摊销额）

实际利率是指将金融资产在预期存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额所使用的利率。计算方法：插值法估算

摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或者减去利息调整的累计摊销额；

（3）扣除已计提的损失准备。

按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期末摊余成本的方法称为实际利率法，即以债权投资的期初摊余成本乘以实际利率作为当期利息收入，以当期利息收入与按票面利率和面值计算确定的当期应收利息的差额作为当期利息调整摊销额，以期初摊余成本加上或减去当期利息调整摊销额作为期末摊余成本的一种方法。

第一期利息收入

=持有至到期投资初始确认金额（965.355）×实际利率（6%）=57.9213（万元）第一期应收利息

=面值（1000）×票面利率（5%）=50（万元）第一期利息调整折价摊销额

=第一期利息收入（57.9213）-第一期应收利息（50）

=7.9213（万元）

第一期期末债权投资的摊余成本

=初始确认金额（965.355）+利息调整折价摊销额（7.9213）=973.2763（万元）

【承例5】经测算该债权投资的实际利率为6%。（3）2018年12月31日，A公司确认利息收入

贷：投资收益57.9213（4）2019年1月5日，A公司收到B公司支付的债券利息借：其他货币资金——存出投资款50

贷：应收利息50借：应收利息50债权投资——B公司债券（利息调整）7.9213（5）2019年12月31日，A公司确认利息收入（965.355+7.9213）×6%＝58.3966（万元）借：应收利息50

债权投资——B公司债券（利息调整）8.3966

贷：投资收益58.3966（6）2020年1月5日，A公司收到B公司支付的债券利息借：其他货币资金——存出投资款50

贷：应收利息50（7）2021年12月31日，A公司确认利息收入（965.355+7.9213+8.3966）×6%＝58.9004（万元）借：应收利息50

债权投资——B公司债券（利息调整）8.9004

贷：投资收益58.9004（8）2022年1月5日，A公司收到B公司支付的债券利息借：其他货币资金——存出投资款50

贷：应收利息50（9）2022年12月31日（最后一期期末）借：应收利息50

债权投资——B公司债券（利息调整）9.4267

贷：投资收益59.4267（10）2023年1月5日，A公司收到B公司归还的本金和支付的最后一次利息时：借：其他货币资金——存出投资款1050

贷：债权投资——B公司债券（成本）1000

应收利息50“持有至到期投资——B公司债券（利息调整）”账户贷方余额：34.645－7.9213―8.3966―8.9004＝9.4267（万元）应全部转销，应确认利息收入＝50＋9.4267＝59.4267（万元）。但要注意最后一期的特别会计处理！（一）分期付息债券利息收入的确认

贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借：应收利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）

债权投资——××公司债券（利息调整）（折价的摊销额）

债权投资——××公司债券（利息调整）（溢价的摊销额）（二）到期一次还本付息债券利息收入的确认但要注意最后一期的特别会计处理！

贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借：债权投资——××公司债券（应计利息）

——××公司债券（利息调整）（折价的摊销额）

债权投资——××公司债券（利息调整）（溢价的摊销额）三、债权投资的处置借：其他货币资金——存出投资款【实际收到的金额】贷：债权投资——××公司债券（成本）

——××公司债券（利息调整）

——××公司债券（应计利息）

【账面余额】投资收益【差额】已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。第四节应收款项一、应收款项的会计处理原则（自学）二、一般企业应收款项的主要账务处理（一）应收账款二、一般企业应收款项的主要账务处理应收账款是指企业因销售商品、提供劳务等经营活动而应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。1.应收账款的一般会计处理其入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增值税，以及代垫的运杂费等。某增值税一般纳税企业赊销商品一批，价款为200000元，增值税为26000元，给对方代垫运杂费6000元，该商品已经发出。企业应收账款的入账价值为（）元。

A.232000B.234000C.206000D.2000002.商业折扣商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。由于商业折扣是在交易成立之前予以扣除的折扣，它只是购销双方确定交易价格的一种方式，因此，并不影响销售的会计处理。3.现金折扣现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。折扣条件通常用一个简单的分式表示。例如，2/10，1/20，N/30。在存在现金折扣的情况下，应收账款入账价值的确定有两种办法：一种是总价法；另一种是净价法。按照我国《企业会计准则》规定，企业应收账款的入账价值，应按总价法确定。

总价法，是指直接按发票金额对应收账款及销售收入计价入账的会计处理方法。在总价法下，如果购货方能够在折扣期限内付款，销货方应将购货方取得的现金折扣视为融资的理财费用，作为财务费用处理。C公司为增值税一般纳税企业，2019年1月份发生下列销售业务：（1）3日，向甲公司赊销商品1000件，每件商品的标价80元，C公司同意给予甲公司10%的商业折扣。开出的增值税专用发票上注明的售价总额72000元，增值税额为9360元。（2）5日，向乙公司销售商品一批，开出的增值税专用发票上注明的售价总额60000元，增值税额为7800元。C公司为了及早收回货款，在合同中规定的现金折扣件为“2/10，1/20，N/30”。（3）15日，收到乙公司的扣除享受现金折扣后的全部款项，并存入银行。假定计算现金折扣时不考虑增值税。（4）30日，收到甲公司全部款项，并存入银行。借：应收账款——甲公司81360

贷：主营业务收入72000

应交税费——应交增值税（销项税额）9360借：应收账款——乙公司67800

贷：主营业务收入60000

应交税费——应交增值税（销项税额）7800借：银行存款66600

财务费用1200

贷：应收账款——乙公司67800借：银行存款81360

贷：应收账款——甲公司81360（二）应收票据1.确认2.账务处理（1）收到商业汇票时（2）商业汇票到期时（3）提前贴现时“应收票据——商业承兑汇票

——银行承兑汇票”无论商业汇票是否带息，企业均应于收到购货方开出、承兑的商业汇票时，按商业汇票的票面金额对应收票据计价入账。借：应收票据——××承兑汇票

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）（1）收到商业汇票时（2）商业汇票到期时借：银行存款（应收账款）

贷：应收票据——××承兑汇票（3）提前贴现时1）计算应收票据到期价值2）计算贴现息3）计算贴现净额贴现息＝票据到期价值×贴现率×贴现期贴现净额＝到期价值－贴现息借：银行存款××

财务费用×

贷：应收票据——银行承兑汇票×××借：银行存款××

短期借款——利息调整×

贷：短期借款——成本×××【做中学】2019年8月1日，E企业将持有某企业的2019年7月1日出票的面值为20000元、3个月到期的、票面年利率为10%的、带息银行承兑票据向银行贴现，贴现率为12％。该票据到期价值＝贴现息＝贴现净额＝则2019年8月1日E企业向银行贴现时的账务处理为：借：银行存款2009020500－410＝20090（元）20500×12％×2/12＝410（元）20000＋20000×10％×3/12＝20500（元）贷：应收票据——银行承兑票据20000财务费用90（三）预付账款1.预付货款时2.货到时3.多退少补货款时（四）其他应收款其他应收款，是指除应收账款、应收票据、预付账款等以外的其他各种应收、暂付款项。主要包括：应收的各种赔款和罚款应收出租包装物租金应向职工收取的各种垫付款项备用金存出保证金预付账款转入其他各种应收、暂付款项第五节其他金融工具投资（自学）一、其他债权投资二、其他权益工具投资一、其他债权投资其他债权投资，是指既可能持有至到期收取合同现金流量,也可能在到期之前出售的债券投资。（一）其他债权投资的初始计量企业取得的债券如划分为其他债权投资，应按该债券的公允价值和相关交易费用之和作为该金融资产的初始确认金额。借：其他债权投资——××公司债券（成本）（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）贷：其他货币资金--存出投资款（按实际支付的金额）其他债权投资——××公司债券（利息调整）（折价）借：其他债权投资——××公司债券（成本）（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）其他债权投资——××公司债券（利息调整）（溢价）贷：其他货币资金--存出投资款（按实际支付的金额）

或者：（二）其他债权投资利息收入的确认

贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借：应收利息等（按票面利率计算确定的应收未收利息）

其他债权投资——××公司债券（利息调整）（折价的摊销额）

其他债权投资——××公司债券（利息调整）（溢价的摊销额）但要注意最后一期的特别会计处理！（三）其他债权投资的期末计量资产负债表日，其他债权投资应当按照公允价值计量。其他债权投资公允价值与账面余额的差额应作为所有者权益变动,计入其他综合收益。借：其他债权投资——××公司债券（公允价值变动）

贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动或者：借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动贷：其他债权投资——××公司债券（公允价值变动）（四）其他债权投资的处置企业出售其他债权投资，应终止确认该金融资产，将实际收到的金额与其账面余额的差额确认为投资收益，同时，将原累计计入其他综合收益的公允价值变动转为投资收益。借：其他货币资金——存出投资款【实际收到的金额】

贷：其他债权投资——××公司债券（成本）

——××公司债券（利息调整）

——××公司债券（公允价值变动）

【账面余额】投资收益【差额】同时：借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动贷：投资收益或者：借：投资收益贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动二、其他权益工具投资其他权益工具投资，主要是指非交易性股票以及不具有控制、共同控制和重大影响的且没有公允价值的股权等。企业取得其他权益工具投资，一般应指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（一）其他权益工具投资的初始计量企业取得的其他权益工具投资，应按公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。借：其他权益工具投资——××公司股票（成本）应收股利

贷：其他货币资金——存出投资款（二）其他权益工具投资持有收益的确认企业在持有其他权益工具投资期间所获得的现金股利，应当确认为投资收益。确认应收时：借：应收股利贷：投资收益借：其他货币资金——存出投资款贷：应收股利实际收到时：（三）其他权益工具投资的期末计量资产负债表日，其他权益工具投资应当按照公允价值计量。公允价值的变动计入其他综合收益。借：其他权益工具投资——××公司股票（公允价值变动）

贷：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动或者：借：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动贷：其他权益工具投资——××公司债券（公允价值变动）（四）其他权益工具投资的处置企业出售其他权益工具投资，应终止确认该金融资产，将实际收到的价款与其账面余额的差额，计入留存收益；将累计确认的其他综合收益转为留存收益，不计入当期损益。借：其他货币资金——存出投资款【实际收到的金额】

其他权益工具投资——××公司股票（公允价值变动）

贷：其他权益工具投资——××公司股票（成本）——××公司股票（公允价值变动）

【账面余额】盈余公积

利润分配——未分配利润【差额】同时：借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动贷：盈余公积

利润分配——未分配利润或者：借：盈余公积

利润分配——未分配利润贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动第六节金融资产减值一、金融资产减值损失的确认与计量二、金融资产减值损失的会计处理一、金融资产减值损失的确认与计量第四十六条企业应当按照本准则规定，以预期信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备：（一）按照本准则第十七条分类为以摊余成本计量的金融资产和按照本准则第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（二）…………（三）…………第四十七条预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。第五十九条对于适用本准则金融工具减值规定的各类金融工具，企业应当按照下列方法确定其信用损失：（一）对于金融资产，信用损失应为企业应收取的合同现金流量与预期收取的现金流量之间差额的现值。（二）…………（三）…………二、金融资产减值损失的会计处理根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》(2017年)应用指南，金融资产减值准备所形成的预期信用损失应通过“信用减值损失”科目核算。借：信用减值损失贷：债权投资减值准备

坏账准备

（一）债权投资减值损失的会计处理（二）应收款项减值损失的会计处理（三）其他债权投资减值损失的会计处理（自学）（一）债权投资减值损失的会计处理

资产负债表日，债权投资若发生减值，应将其账面价值与预计未来现金流量现值的差额确认为信用减值损失，计提债权投资减值准备。借：信用减值损失贷：债权投资减值准备确认减值损失后价值又恢复呢？借：信用减值损失43.27贷：债权投资减值准备43.27故应确认信用损失计提减值准备的金额为：=973.27－930＝43.27（万元）此时该债权投资的摊余成本为：（