案例7-1 作业成本法在SD烟草商业企业物流成本控制中的应用(上)

案例七作业成本法在SD烟草商业有限公司物流成本控制中的应用一、SD烟草商业企业的物流成本管理现状二、作业成本法在SD烟草商业企业物流成本控制中的应用三、SD烟草商业企业物流作业成本控制体系的构建和实施四、可借鉴之处五、不足之处SD烟草商业企业物流系统近年建立起来并得到发展，承担了SD烟草商业企业物流的重任。但SD烟草商业企业物流体系存在一系列急需解决和完善的问题：烟草物流效益低下；物流成本居高不下；并且企业没有制定有效的成本控制方法和手段。随着国际国内物流产业的兴起，SD烟草商业企业面临着前所未有的压力。基于目前竞争越来越激烈的行业形势，本案例主要研究SD烟草商业企业物流成本控制，寻找降低物流成本的有效途径，提高SD烟草商业企业的竞争力。一、SD烟草商业企业的物流成本管理现状SD烟草商业企业近几年在物流基本建设方面虽然取得了明显的进展，但在物流成本控制方面，由于长期沿用传统成本核算方法，物流成本控制粗放，存在明显的缺陷，造成高成本、低效益的状况。（一）SD烟草商业企业物流成本费用的会计核算流程（二）卷烟物流成本费用管理与控制现状（三）现行成本控制的缺陷（一）山东卷烟物流成本费用的会计核算流程1.基本核算规范（1）在物流费用核算人员的配备方面a.每月由专人按照传统会计核算方法，根据国家局的要求并结合用友财务软件可自动生成国家局及省公司要求填列的“卷烟物流费用表”的部分内容。b.部分内容必须由财务人员从各相关科目中选择与物流有关的费用分析填列，以反映公司每月发生的卷烟物流费用状况。物流中心设置1名辅助二级核算管理人员，负责对卷烟物流费用的辅助二级核算和精细化分析管理。（2）在物流的具体核算方面，a.由于现行的《会计准则》或会计制度没有规定统一的一级和二级物流专用科目，只能在用友财务管理软件中根据现行制度规定分散在各自的二级会计科目和部分三级会计科目中核算卷烟物流过程中直接发生的费用。b.由于现阶段烟草企业对其物流成本的核算还没有形成一整套完善的系统，只是分散在各个账户中分散核算，并且核算思路不清晰、制度不完善，这给烟草企业物流成本的控制带来了极大的困难。为了改变上述状况，便于区分物流中心费用项目与其他部门费用项目，国家局以国烟财[2006]812号文件对卷烟物流费用的核算进行了完善，将卷烟物流中心作为单独的利润中心进行成本的核算和归集，但仍然以传统的会计核算方法进行成本控制，并填列《烟草行业商业企业卷烟物流费用明细表》(格式如表1)，通过将格式导入用友财务管理软件中，可对部分费用项目进行定义取数公式，提取部分所需要的数据；对不能通过定义取数公式从用友财务管理软件的会计核算模块中读取所需要数据的部分费用项目，通过手工辅助填列，以反映和方便控制物流成本。表1烟草行业商业企业卷烟物流费用明细表项目行次本月数累计数上年同期一、物流费用合计1825,723.037,776,605.535,606,399.56（一）仓储、分拣费用小计2204,583.392,060,495.231,132,916.791、仓储、分拣人工费用375,955.90817,053.39673,133.80其中：仓储分拣人员工资473,475.90462,165.30551,450.002、保管费50.000.003,000.003、包装费634,615.38280,203.62417,261.994、商品损耗70.000.000.005、装卸费855,515.45208,350.7219,655.006、其他费用938,496.66754,887.5019,866.00（二）配送费用小计10345,940.223,932,164.221,429,823.341、配送人员人工费用11176,669.901,858,613.89800,699.20

其中：配送人员工资12166,119.901,119,580.70621,612.302、运输费130.0060.000.003、燃油费1493,640.00905,188.84541,295.244、车杂费155,184.0067,948.0063,106.405、其他费用1670,446.321,100,353.4924,722.50（三）管理费用小计17275,199.421,783,946.083,043,659.431、管理人员的人工费用18209,692.001,527,689.481,087,464.00

其中：管理人员工资19161,471.00924,723.10797,010.002、折旧费202,059.784,119.571,383,758.94其中：车辆折旧210.000.00390,716.403、税费220.001,140.000.004、无形资产摊销2311,112.2318,498.7556,000.005、水电费248,582.3150,069.6130,110.606、通讯费250.004,290.322,700.007、差旅费26537.106,095.3053,185.008、办公费270.0079,000.0020,774.609、业务招待费28236.002,514.0022,450.0010、低值易耗品摊销

290.005,930.000.0011、管理用车费用

300.000.0045,637.10

其中：燃油费310.000.000.00

过路过桥费320.000.000.00

养路费330.000.0045,597.102.卷烟物流费用的归集原则根据国烟财[2006]812号文件规定的《烟草行业商业企业卷烟物流费用明细表》填列要求，应将卷烟物流中心视同为单独核算单位，将发生在物流中心不同岗位所发生的物流费用，以“运输费”、“装卸费”、“保管费”、“保险费”、“人工费”、“修理费”、“折旧费”、“办公费”等进行反映，通过分散在各自不同二、三级核算科目由计算机和人工进行归集。3.按卷烟作业流程归集物流费用（1）对物流中心开支的日常性费用项目，如装卸费、运输费等，在报财务部门审核记账前须经物流中心费用核算人员审核登记，确保物流中心费用的归集与财务记账保持同步。（2）对不直接发生在物流部门而对卷烟物流有直接影响且有必要分摊的费用，如与房屋相关的折旧费、保险费按面积进行摊销，办公费、水电费等按人数进行分摊记账。财务记账时填制“物流费用拆分单”，据此登记物流费用台帐。（3）对于不需要经过物流中心审核的、与日常经营管理活动无直接关系的物流费用项目，如物流中心职工工资、住房公积金等人工费用、修理费、办公费等需要其他部门参与分割的由有关部门与物流部门填制“物流费用比例分摊表”、“物流费用拆分单”，据此登记物流费用台帐，每月物流费用核算人员与财务人员对账，月末财务报表生成的物流费用项目明细表与物流中心费用明细管理台账核对一致后即可转入下一会计期间。（二）卷烟物流成本费用管理与控制现状

为了应对激烈的竞争，必须加强对各过程费用的管理与控制，有效地降低物流成本，提高企业管理水平，使卷烟物流“高效率、低成本”运行，有效降低卷烟物流成本，这对SD烟草商业企业非常重要。目前SD烟草商业企业对如何降低卷烟物流成本也非常重视，采取了许多有力措施，强化过程控制，但都是从分散的、独立的角度来进行成本控制的。在仓库保管方面，强调降低商品损耗，制订了较为严格的标准且严格执行，同时在仓库里面也增加了许多设备，以保证仓库的湿度和温度，保证卷烟不霉变，按计件支付搬运费用。卷烟物流中心配送环节，重点控制车辆油耗，按不同的车种制定不同的油耗标准并进行考核，每月由车辆管理部门公布车辆油耗情况。同时，控制车辆维修保养费用，严格按有关车辆保养、小修、大修的程序进行车辆修理，并按月公布修理情况。以上考核与司机的绩效挂钩。对卷烟物流中心管理环节发生的业务招待费、会议费、办公费等费用，严格按预算开支，不得突破。（三）现行成本控制的缺陷1.现行成本核算方法下的物流成本不具可比性由于受现行会计制度缺失的影响，SD烟草商业企业对卷烟物流成本的核算没有统一的科目和核算办法，将发生的卷烟物流费用，按各自的理解分散在不同的二、三级科目中进行核算，不仅使各地市公司的物流成本不具有可比性，而且也不能满足物流一体化的要求。2.现行物流成本分配和归集的不合理影响物流成本的准确性SD烟草商业现行物流成本归类没有按照物流作业的作业基础划分和归集，而且在归集过程中对共同费用的分配不尽合理，尤其是间接费用的分配，这样就会影响成本计算的准确性，同时，不能给成本控制提供准确的数据，这样不可避免影响成本控制的科学性。3.现行物流成本控制的内容不全面SD烟草商业企业的现行成本控制方法只制定了几个主要的成本控制点，即只对主要的成本提供了有据可查的控制程序和控制方法，而对大部分一次性发生且金额不大但经常发生的成本则没有严格列入成本控制的规范体系和范围，这样的成本控制是不全面的，因而不可能给企业带来最佳的成本控制效果。而实际上，物流成本构成内容包括物流作业的各个方面花费，表中的现行的许多物流成本项目没有纳入成本控制体系进行有效的成本控制，这样不可避免使得成本控制难以达到应有的效果。4.缺乏对物流成本进行分散与整体控制的有机结合主要表现在没有整体的系统成本控制措施。现行成本控制的缺陷，最重要的一点体现在，现行成本控制是分散的几个控制步骤，没有进行系统的成本控制。这样的成本控制不是严格基于作业成本法的成本控制，这样看似严格科学的成本控制方法可能存在明显的漏洞，达不到较好的成本控制效果。因为烟草商业物流流程具有明显的作业特征，各个作业环节发生的作业成本具有明显的“二律背反”性。各个部门和流程不成体系的成本控制手段可能达不到整体的成本最优效果。因为根据“二律背反”原理，一个部门的成本小幅度降低可能引起其他环节成本的较大幅度上升。因此，必须建立综合的成本管理与控制框架，对烟草物流成本进行系统控制。由于烟草物流过程具有阶段性作业流程特征，利用作业成本原理进行物流成本控制是一个较好的成本控制选择。5.现在的物流管理模式下资源难以进行有效整合目前山东各地市公司都纷纷建立了或正在兴建新的物流中心，但由于受行政区划的限制，各地市只能在辖区范围内进行单一的卷烟配送，难以有效整合资源，完善可增值物流作业，去除不增值的物流作业，更谈不上在集团内优化配送作业，从而不利于从整体上降低整个集团的物流成本。二、作业成本法在SD烟草商业企业物流成本控制中的应用本章根据山东卷烟实际物流运作模式把烟草物流的基本作业环节划分为仓储、分拣、配送和综合管理四个方面。每一个作业环节都能实现整体物流的某一局部功能，为了实现这些物流功能而发生的成本支出就是物流功能成本，要对物流成本进行整体控制和规划，必须对每项物流功能成本进行单项管理和控制作为前提和基础。（一）物流仓储成本控制方法仓储联系需求与供给，维持各项物质的持续流动与配给。仓储活动是一种静态的物质存在，在仓储过程本身并不能带来物流的直接增值，但仓储的效率又直接影响到整个物流体系功能的发挥和效率的提高，因此仓储是物流的一个重要环节。物流仓储活动要花费仓储成本，物流总成本会随仓储货物库存水平的高低和仓储管理水平的效率而变化。因此，对仓储活动进行科学的管理，对存货水平进行有效预测和实时控制，在保证整体物流效率的前提下降低仓储成本，是物流综合成本控制的重要一环。1.仓储成本的构成仓储成本是指物流仓储活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。伴随着物流仓储活动而发生的各种费用，主要由以下四部分构成:(l)伴随着物资的物理性活动发生的费用，以及从事这些活动所必需的设备、设施的费用，(2)物流信息的传送和处理活动发生的费用，以及从事这些活动所必需的设备和实施的费用，(3)对上述活动进行综合管理的费用，(4)机会成本，机会成本主要指物流货品占用资金而放弃的其他收益。机会成本不进入现行的会计核算体系，在会计体系中无据可查，因而对机会成本只能利用货物量和资金成本率进行估算。仓储成本是客观存在的。对于第三方物流的仓储管理来说，仓储成本主要是仓储持有成本。仓储持有成本可以分为固定成本和变动成本两大部分。固定成本与一定限度内的仓储数量无关，如仓储设备折旧、仓储设备的维护费用、仓库职工工资等；变动成本与仓储数量的多少相关，如仓储物品的毁损和变质损失、保险费用、搬运装卸费用、挑选整理费用等。变动成本主要包括以下四项:仓储维护成本、仓储运作成本、仓储风险成本和仓储管理费用。目前山东省17个地市都设有烟草物流仓储中心，仓储成本在烟草物流中占有较大的比例，控制仓储成本是降低SD烟草物流的重要途径。

(1)仓储维护成本维护成本主要包括与仓库有关的租赁、取暖、照明、设备折旧、保险费用和税金等。仓储维护成本随第三方物流所接物料的不同而有不同的变化，有关库存的成本根据第三方物流仓库的性质(自营仓库或租赁仓库)也有所变化。另外，根据物料的价值和类型，如果物料丢失或损坏的风险高，则所需要的仓储保险费用也较高。(2)仓储运作成本仓储运作成本主要与第三方物流所接物料的出入库有关，即通常所说的搬运装卸成本。另外，对于有增值服务的物料来说，对物料的一些加工比如包装等，这些成本也涵盖在仓储运作成本之中。(3)仓储风险成本仓储风险成本反映了这样一种可能的风险成本，即由于第三方物流企业无法控制的原因，造成的库存物料的贬值、损坏、丢失和变质等损失。(4)仓储管理费用仓储管理费用包括对物料库存的一些管理费用以及所用管理信息系统及其维护的费用。2.仓储成本的控制方法物流库存成本随着库存存货水平的变化而变化，库存水平过高将导致仓储费、管理成本和库存成本大副上升，占用的资金成本增加，最终导致企业物流总体成本的上升。仓储成本控制策略主要从降低定货成本、储存成本并且结合供应与配送环节成本节约入手。(1)定量订货与动态订货方式结合策略库存补货系统首先需要解决何时补货以及每次补多少货的问题。正确的库存补货方式可以大大降低安全库存量，对整体库存水平的控制是非常重要的。通常对不同的物料可以通过以下两种方法去考虑何时补货的问题。定量补货法。顾名思义就是当某种物料的库存量达到预先设定的水平时进行补货。这种方式操作比较简单，可以通过系统自动进行，适合于对交货要求不高、长期需求比较稳定、供应商的交货较好并且产品的单价较低的物料。但是它最大的缺点就是因为操作简单，对安全库存量的要求比较高。动态补货法。相比较定量补货法，动态补货法对管理者的要求比较高，它是通过对现有库存量及未来一定时期内的需求预测数量的平衡，来决定当前是否要生成采购单补货[27]。这种补货方式主要适合于物料的需求不稳定，只有依靠不定期的预测来提高需求数据的可靠性，并且物料的价格较高。它最大的缺点就是管理工作的复杂性，需要有一套完善的系统支持。对于SD烟草仓储的定货方式，应该对不同卷烟采取灵活的定货方式。对于单位价值较高的卷烟品牌，一般期需求相对较少，定货成本和仓储成本都会较高，应该在采用动态补货方式。这种定货方式下，对一些高价的卷烟品种做出比较精确的需求预测，采用动态补货可以降低成本。而对价值较低的卷烟品种，需求相对较大，需求量比较稳定，而且库存成本相对较小，可以采用定量补货的形式。对于SD烟草商业一些常用的卷烟品种，具体卷烟定货方式分类见表2所示。表2山东一般卷烟消费品牌定货模式定量补货法动态补货法哈德门(精品)天子(软)哈德门(软)将军(天元)将军(琥珀)泰山(极顶)将军(普通)小熊猫(软珍品)将军(特醇)苏烟(软金砂)哈德门(王府)黄鹤楼(软1916)红梅(软黄)中华(硬)大丰收(软)中华(软)大丰收(硬)南京(九五至尊)(2)供应商管理库存策略供应商管理库存(VenderManagedInventory，VMI)，是通过供应商和企业之间实施战略性合作，采用对双方来说能实现成本最低化的方案，并在双方满意的目标框架下由供应商管理库存的方法[28]，国外有学者认为“VMI是一种在用户和供应商之间的合作性策略，以对双方来说都是最低的成本优化产品的可获性，在一个相互同意的目标框架下由供应商管理库存，这样的目标框架被经常性的监督和修正，以产生一种连续改进的环境”并且一些研究者认为(VMI)是未来供应链库存管理的趋势。同传统的库存控制方法相比，这种模式具有以下几个特点①合作性。模式的成功实施，客观上需要供应链上各企业在相互信任的基础上密切合作。其中，信任是基础，合作是保证。②互动性。要求供应链上各企业在合作时采取积极响应的态度，以实现反应快速化，努力降低因信息不畅而引起的库存费用过高的状况。③互利性。追求双赢的实现，即主要考虑的是如何降低双方的库存成本，而不是考虑如何就双方的成本负担进行分配。④协议性。要求供应链上各企业在观念上达到目标一致，并明确各自的责任和义务。(3)合理设计配送中心和物流中转仓库配送中心的合理设计，不仅可以降低单位商品的运输成本，而且可以控制商品的库存成本。配送中心对商品的库存成本控制的实现，主要依靠配送中心对购货商的近距离快速反应能力和对多家购货商的需求的均衡预测实现。由于历史原因，SD烟草目前在全省17个地市都设有配送中心和物流中转仓库，但部分由烟叶仓库改造形成的配送中心和物流中转仓库设施陈旧、电器老化，部分配送中心和物流中转仓库位于城市繁华地带，交通运输极为不便，造成仓储成本过高。合理设计配送中心和物流中转仓库，意味着在偏远的鲁南等山区由于区域内运输距离长，在某些合适的地方设立物流中转仓库是必要的，但在地理相距不远，交通发达的鲁中地区每个地区都设置物流仓储中心至少从仓储成本节约的角度看是可以改进的。例如淄博、泰安和莱芜到济南的距离都在一个小时的车程范围内。如果只在中心地区济南设立一个大型配送中心，从时间和空间上看完全可以满足四个城市物流的需要，而烟草存货和物流成本可以大大降低。另外，对于物流仓储成本的降低还有很多的影响因素。仓库的选址、仓库的布局、搬运工作的自动化以及对每个客户库存的管理等都对仓储成本的控制有一定作用。对于物流企业的整体物流运作成本来说，仓储管理还必须和运输和配送结合起来，用系统化和优化控制的理论对其进行相应的协调，取得整体的利益最大化（二）物流分拣成本控制方法分拣是卷烟物流作业过程中技术含量最高、占用成本较多的一项作业，物流分拣成本主要有分拣设备的折旧费、维修成本、分拣作业的人工成本，以及分拣过程的辅料消耗如包装材料成本、封口胶带、打印耗材等成本支出。其中分拣设备的选择对分拣成本具有重大的影响，因此，分拣设备选择也就成为物流中心建设的一项重要决策。完全自动分拣可以实现高速、准确的作业，但是，完全采用自动化设备进行分拣作业需要很大投资，而且由于不同商品各自具有的物流特性，对某些商品实现完全的自动化分拣并不合理和经济，且缺乏灵活性。因此，必须结合企业的自身经济实力以及分拣商品的物流特性合理确定分拣系统的自动化程度。决策时可以从效率和效益两方面分析各项分拣方式的适用范围，分别采用全部订单的分拣完成时间和分拣系统的投入产出率评价分拣系统的效率和效益。分拣成本可以分为固定成本和变动成本两部分。固定成本主要是分拣设备的投入，变动成本是与分拣业务量相关的包装材料费、喷墨打印材料费、分拣人员工资等费用。1.选用与本企业物流规模最相匹配的分拣设备目前烟草行业分拣模式可以分为人工分拣、机械分拣、半自动化分拣和自动分拣等几种模式。其中人工分拣的固定投入最少，但分拣效率最低，分拣变动成本最高。而自动化分拣正好相反。因此，烟草商业企业应该根据分拣业务量的大小，选择成本最低的分拣模式。和分拣设备选取决策相关的成本主要包括分拣设备成本和人工成本两部分。对于完全的人工分拣系统或仅借助一些机械设备辅助的分拣系统，人工成本占分拣系统成本的大部分，随着系统自动化程度提高，完成同等分拣作业量需要的人工数减少，成本的大部分为设备成本，一般来说，自动化程度较高的设备，其成本也相应较高。若选择完全自动分拣，虽然可以减少人工工作量，更显著地提高分拣效率，但同时也会增加更多投资。在我国现阶段人力成本较低，而自动化分拣系统或其零部件在很大程度上还来自国外引进的情况下，决策是否投资自动化分拣设备时，应充分考虑投资该系统的效益。可以按照分拣成本比较法决定对分拣设备的选取，选择年总分拣