公司合并财务报表中的所有权观点

公司合并财务报表中的所有权观点

一联合会计理论的三个观点(一)公司的资产比例合并根据所有权声明，整个集团的最终权益分为两类：第一部分和第二部分。在联合报告中，必须包含只要包括母亲股东权益及其相应的资产和负值的股东权益。以便母亲股东能够正确理解自己实际所拥有的资源。所有权观点:①母公司合并会计报表时,采用比例合并法,按照母公司持股比例,合并子公司的资产,负债所有者权益和损益;②组建母子公司联合体过程中,因收购兼并而形成的资产,负债的升值、贬值和商誉,按照母公司的持股比例在合并会计报表中列示并分期摊销;③按母公司的持股比例抵销企业集团内部交易及未实现的损益。所有权观点与整个集团作为一个会计主体的假设不一致,它不包含少数股东权益,也就无法正确反映企业集团的全貌;所有权观点忽视了一个关键问题,即母公司股东实质上能够控制整个企业集团,其中当然包括少数股东权益及其对应的资产;所有权观点虽存在诸多缺陷,但它可以很好地解决隶属于两个或两个以上企业集团的公司合并会计报表的编制问题。(二)自身资产的合并主体观点:①同等看待子公司少数股东权益和母公司所有者权益,二者同时列示于合并资产负债表的所有者权益项目中;②全额抵销企业集团内部交易及未实现损益;③按公允市价计量子公司的全部资产;④母公司收购子公司股权过程中形成的商誉,在报表中反映并摊销;⑤合并损益表中的净利润由母公司股东和子公司少数股东共同享有,少数股东损益不作为合并净收益的减项;⑥少数股东应分离的损益,视为合并净收益在不同股东之间的利润分配,通过合并利润分配表予以反映。主体观点承认子公司少数股东、债权人系企业集团利益当事人,维护了少数股东及债权人的正当权益;主体观点全额合并了公司资产,客观反映了母公司股东利用杠杆效应控制了整个企业集团资源的实质,主体观点采用同一标准计量子公司资产、负债,弥补了双重计价标准的缺陷。(三)资本结构方面母公司观点:①采用完全合并法、全额合并子公司账面资产、负债、权益和损益;②在购买方式合并下,对子公司的同一资产项目采用双重标准计价,属于母公司权益部分按购买价格计价;③少数股东权益作为一个单独项目列示于合并资产负债表中负债与所有者权益之间;④子公司损益中属少数股东应享有的部分作为一扣减项目,在合并利润表中反映;⑤分两种方法抵销企业集团内部关联交易形成的未实现利润,对顺销形成的部分予以全额抵消。对于逆销、平销所产生的部分,按照母公司所享有的份额抵销,属于少数股东的部分,认为已经实现,不予抵销。母公司观点采取折中做法,定义少数股东权益既不是负债也不属所有者权益,作为单独项目列示,破坏了“资产负债+所有者权益”这一基本会计恒等式,同时也为计算各项财务指标带来诸多问题;母公司观点导致合并报表相关项目既不反映历史成本,也无法反映公平市价,虽然实用性较强,但存在自身逻辑性差,不能自成体系等缺陷。二公司主体观点《合并会计报表暂行规定》明确了合并会计报表的目的是“综合反映母公司和子公司所形成的企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况”,认同主体观点确定了合并目的;《规定》对少数股东权益的处理方法是“子公司所有者权益中不属于母公司拥有的份额,应当作为少数股东权益,在合并资产负债表中的所有者权益项目之前,单列一类以总额反映”,显然采纳了母公司观点以折中方式认定少数股东权益;在计价基础方面,《规定》与所有权观和母公司观相同,采用双重计价基础;在抵销内部交易方面,《规定》要求内部交易所产生的未实现利润全额抵销,这体现了主体观点的内容。从《规定》的具体内容看,其理论定位既包含母公司观点,也有主体观和所有权观的内容,因为没有明确定位于一种观点,导致自身逻辑性,整体性差,在世界范围内也不具有可比性。三主体观点、两种社会的可能(一)企业集团是因为控股关系而将投资者与被投资者联系在一起的会计概念,其本身不是一个法律实体。判断几个企业是否构成母公司关系,一个最重要的标准就是看公司之间是否存在控制的关系。一旦控制关系存在就应纳入合并范围,所以应将“控制”作为合并会计报表的编制基础。综合比较三种合并理论,只有主体观点真实体现了“控制”的本质。(二)主体观点把少数股东权益作为企业集团股东权益的一部分,符合权益,负债的定义。负债是指特定主体因为过去的交易事项而产生的,将要向其他主体提供资产或提供劳务的现有义务,对少数股东权益而言,无论是子公司还是母公司都没有在将来某个特定时间,通过牺牲某项资产或提供劳务,来履行清偿债务的责任,因此把少数股东权益作为负债是不符合负债定义的。(三)资本运作已成为当前企业迅速扩大规模的常用手段。通过多级投资,充分利用杠杆效益发展起来的企业集团的案例比比皆是,其中不乏少数股东权益超出母公司权益的企业集团,少数股东已不容忽视,以“满足企业集团所有利益相关的财务信息需求”为目的的主体观符合经济发展现状。(四)美国财务会计准则委员会1995年颁布《合并财务报表——政策与程