第十章 营改增现代服务业涉税风险与流程再造(课件)

蔡少优2014年第三部分主要行业涉税风险与流程再造第十章营改增现代服务业涉税风险与流程再造第三部分主要行业涉税风险与流程再造营改增流程再造营改增税涉税风险诊断第十章营改增现代服务业涉税风险与流程再造12营改增通俗来讲，就是改变对产品征收增值税、对服务征收营业税的方式，将产品和服务一并纳入增值税的征收范围，不再对“服务”征收营业税，并且降低增值税税率。其目的就是减少重复纳税，可以促使社会形成更好的良性循环，有利于企业降低税负，“营改增”可以说是一项减税的政策。按照国务院规划，我国“营改增”分为三步走：第一步，在部分行业部分地区进行试点。上海是首个试点城市；第二步，选择交通运输业等部分服务业服务行业试点。第三步，在全国范围内实现“营改增”，也即消灭营业税。按照规划，最快有望在十二五（2011年-2015年）期间完成“营改增”。自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省（直辖市、计划单列市）。财政部和国家税务总局2013年5月24日联合印发财税[2013]37号财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知，进一步明确从2013年8月1日起在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的相关税收政策。2013年12月9日，财政部、国家税务总局联合发文《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号），明确自2014年1月1日起，在全国范围内开展铁路运输和邮政业营改增试点。第一节营改增税涉税风险诊断判断企业税负是否增加是财务人员非常重要的工作。是“营改增”的税负难题。据测算，新的11%和6%的低税率可保证绝大部分企业税负不增加。为保证试点顺利进行，对于实际税负上升的企业，政府采取税收返还等办法保证企业税负不增加，但企业的情况纷繁复杂理论税负与实际税负往往存在较大的差异。从各地营改增试点来看，绝大部分企业税负下降，总体减税效果明显。然而，也有少部分企业在试点初期出现税负增加的情况，引起了社会的高度关注。根据深圳营业税改增值税样板企业数据测算，深圳（1+6）行业税负变化出现三种情形：一是交通运输业和有形动产租赁服务业的税负略为上升；二是研发和技术服务、信息技术服务、物流辅助服务、文化创意服务业和鉴证咨询服务的平均税负稍有下降；三是小规模纳税人在改征增值税后直接采用3%征收率，税负普遍大幅下降。营改增后，如何判断税负是增还是减，为何部分企业的税负会增加？增税企业所占的比例有多大？下一步改革中这个问题将如何解决？所有这些都是企业要思考的问题。衡量税负的两把尺子：衡量税负高低不能只看总体税负，一是要看企业分税种税负，二是要看税基大小。对于营改增的企业来讲，既取决于可抵扣进项税额的大小，也取决于企业的经营周期。一、税务增减判断1、企业税负是否加重，还取决于进项税额。“营改增”试点方案的设计是在不增加税负的前提下进行的。试点方案的设计已充分考虑到不同企业的情况，也考虑到生产经营周期对企业税负可能产生的影响。“营改增”之前，所适用的营业税税率多为3%和5%，比11%和6%都要低。“营改增”后，企业税负是否加重，取决于进项税额能否抵扣，如进项发票过期或没有取得。2、企业税负是否加重，还取决于经营周期增值税的销项税额减去进项税额，才是纳税人的应纳税额。因企业处于不同生产经营周期，某些时间节点可抵扣进项税额少，税负可能加重.试点方案推出时，已经充分考虑到不同企业的情况，特别是不同生产经营周期对企业税负的影响。但由于现实中企业的情况千差万别，某些企业在一定时间段内就会出现税负上升.通常情况下，“营改增”前，缴纳营业税的纳税人进项税额不能抵扣，而“营改增”后，进项税额可以得到抵扣。只要进项税额达到一定数量，“营改增”纳税人的税负就不会上升。现实中，受多种因素影响，特别是企业生产经营周期的影响，如果“营改增”纳税人在某一段时期内进项税额较少，那么该时期企业税负可能加重。举例说明。如果一家“营改增”企业按照原营业税计税方法，1—5月份应纳营业税税额为1000万元，而根据增值税计税方法，同期应纳增值税税额为1500万元。企业的税负是不是就增加了500万元呢？简单的计算告诉我们，答案是肯定的。但是，这种计算方法也有问题。

如果是这样的话，那么对1—5月份的税负上升又该采取什么样的处理办法呢？显然，这是一个难题。如果企业在2012年税负上升，而在2013年税负大幅度下降呢？这样问题就会变得更加复杂。这就提出了一个问题：如何判断税负上升？为了让企业有一个公平的竞争环境，显然，结合企业的生产经营周期，才有可能对税负增加或下降作出较为准确的判断。但是，要让税务机关逐户结合企业生产经营周期落实税负变化情况，操作难度较大。实施营改增首月，某公交集团进项税额是2174万元，销项税额1584万元，两者相抵之后，企业无需缴一分钱的增值税，而且还有589万元留抵税额可在日后缴税中再进行抵扣。，集团目前正处于发展时期，每年都需要新购车辆。营改增后，车辆购置、燃油、维修等费用都可作为进项税额进行抵扣。照此推算，公司未来3年内都不用缴增值税，每年的减税额达到5000万元，3年将减税1.5亿元，这对企业来说可不是个小数目。然而，同处交通运输业，武钢集团下辖的货运公司却由于去年12月没有购置车辆和增加设备，可抵扣的进项税额较少，营改增首月货运公司税负增加了400万元。不仅是武汉，其他试点地区也存在类似情况。比如，按照以前缴纳营业税计算，上海东方航空公司每年缴税4亿元。去年实施营改增试点，东方航空新购置了飞机，全年仅缴增值税4000万元，减税幅度达九成。而其他地区试点时间较短，当地航空公司在这个时间段内尚未购置新飞机等设备，那么减税的力度就没有那么大。如果在接下来的几个月里，由生产经营周期所决定，企业有了更多的进项税额可以抵扣，企业的税负就可能下降。假设6—12月份，按照原营业税计税方法，应纳营业税税额为1200万元，而根据增值税计税方法，同期应纳增值税税额为400万元。那么我们还能得出企业在“营改增”后税负增加的结论吗？全年应纳营业税税额为2200万元，同期应纳增值税税额为1900万元，这样，我们只能得出税负下降的结论。3、企业税负是否加重，还取决参照系的选择问题的复杂性还表现在参照系的选择上。在“营改增”试点之前，部分企业已实行营业税差额纳税试点。这些企业的营业税税负应比按照正常的营业税制度计算的轻。那么，如何判断此类企业试点前后税负的高低呢？这也是一个难点。如果不能让企业参照差额纳税的方法来计算原税负，那么企业也至少应该获得一定的缓冲期，在缓冲期内，原税负按差额纳税的计算。“营改增”企业税负是否上升还应考虑另一因素。“营改增”后，试点企业与其他地区非试点企业相比有了新优势，业务可能因之扩大，竞争力因之增强。这也表明，未来“营改增”不必沿着改革就一定要有补贴的老路进行下去。也许，适当扩大进项税额抵扣范围，增加一些抵扣项目更加有效。“营改增”的根本目标是为了更好地发挥增值税的中性作用，健全增值税制，减少间接税的重复征税，从而尽可能抑制间接税对经济的扭曲效应。因此，增值税最终取代营业税是大势所趋。接下来的关键是如何让这种取代更加平稳，如何更好地发挥增值税的中性作用。这样，增值税税率简并，并下调17%的基本税率很可能是较好的选择。这既可以回应经济全球化所要求的以间接税为主的税制结构调整的需要，也能更好地解决服务行业“营改增”后税负不增加的难题。对于“营改增”试点的增值税一般纳税人而言，其应税额就是当期的销项税额抵扣当期进项税额后的余额。进项税额的多少，直接关系到最终纳税额的多少。进项税额太少导致应税额过多，最终推高税负，这也是目前在“营改增”试点过程中，遭遇最多的难题。一般而言，纳税人企业税负必增的主要原因有以下五个。1、进项税抵扣不足一些试点服务型企业难以从上游获得增值税发票，导致抵扣不充分。增值税的发票问题本质上就是进项税额“抵扣难”的问题。对于一般纳税人而言，“营改增”后，企业税负是否加重，取决于进项税额。“营改增”前，缴纳营业税的纳税人进项税额不能抵扣，而“营改增”后，进项税额可以得到抵扣。只要进项税额达到一定数量，“营改增”纳税人的税负就不会上升。现实中受多种因素影响，特别是企业生产经营周期的影响，如果“营改增”纳税人在某一段时期内可抵扣进项税额较小，那么该时期企业税负可能加重。比如会计师事务所，主要成本构成中固定成本和人工成本较高，如工资薪金、房屋租金、业务信息费、交通食宿等，而这些成本比重较大，因而不能产生进项税，其成本可抵扣的项目比重过低，仅有办公用品、电脑设备、水电费、设备维修等费用可供抵扣。特殊行业发票抵扣难导致税负必增。二、分析企业税负增加原因（一）“营改增”六种情形税负必增再如运输业在试点过程中，部分企业的税负不降反升，其原因是因为增值税尚未实现全覆盖，企业没有足够的由相关企业开出的增值税发票来抵扣的结果。由于主营业务是长途运输，燃油和路桥费是除了购买设备之外主要的进项税来源。而全国各地只有很少的收费站或加油站能够开出符合抵扣要求的增值税发票。高速公路系统没有纳入营改增的体系，给企业在发票抵扣方面带来了很大的困扰。三如物流公司，未来几年或更长时间不可能有大额资产购置，因此实际可抵扣的税很少。一家物流企业的成本构成中，30%～40%是油费、30%～40%是路桥费，20%的人力成本。但是按照现在上海的试点方案，交通运输企业的人力成本、路桥费、房屋租金、保险费等主要成本均不在抵扣范围，而可以抵扣的燃油、修理费等费用在总成本中所占比重不足40%。2、上下游抵扣连断裂在此前北京和上海的试点中，由于建筑行业争议比较大，其原因也和“进项税额抵扣难”情况有关。中国建设会计学会近日对60余家建筑企业进行调研后指出，“营改增”之后，3%的营业税改为11%的增值税，理论上这11%的增值税是可以抵扣的，但有些企业反映实际税负有可能增加到90%以上。该学会表示，理论测算容易脱离实际，建筑施工企业需要购买的砖、瓦、灰、沙、石等地方材料，很多都由农民和个体户经营，而且季节性特强，货主要求现场现金交易，也不可能提供增值税专用发票。此外小规模纳税人按3%征收，建筑施工企业涉及的上游企业小规模纳税人不是小数目，他们不能提供增值税专用发票。建筑企业很多采购难以有增值税发票，这样就没有足够的进项税增值税发票来抵扣销项税，必然造成企业税负的增加。3、税率设计过高按照试点方案，在主要税制安排的税率方面，有些行业的抵扣比较合适，比如咨询业等，过去税率是5%，现在是6%，只要稍有抵扣，税负就是降低的。但有些行业就会出现税负增加的现象，比如交通运输业，此前营业税适用税率是3%，现在变为11%，要保持税负不变，抵扣水平要达到8%，如果不能做到8%的抵扣，那么税负就会增加。出现这种现象的主要原因是营改增试点的税率结构设计欠合理，部分行业原营业税差额征收的优惠幅度更大，改征增值税后，税率因此不降反升。由于行业税率划分还不够细致，抵扣链条还不够完善，因此才需要在更大范围推广“营改增”试点，完善抵扣链条。下一步在扩围的过程中，为避免“营改增”之后，税负大幅增加的情况再次出现，推广的地区应该对每个行业做细致的研究。针对某一个地区或某一个行业的营业税改增值税，要好好算一算账，要测算试点企业的进项到底能有多少，进而再制定税率应该定到多少，并在改革之初找好应对问题的解决方案。物流行业税负较高，是源于当初方案设计的瑕疵。按照最初的设想，交通运输业试点前的营业税税率为3%，按照税负基本不变的原则，试点后企业的实际税率也不得高于3%，因此若将增值税税率定为11%，进项税率只要保持在8%以上即可。这样的设计思路存在较大缺陷，因为即使企业的销项税额可以控制，但进项税不是人为所能控制的，企业可抵扣项目不足时，税负必然增加。此外方案设计是依据新办企业在纸上推演的，并着重考虑其购买运输设备可以进行抵扣的因素；但现实是“营改增”的企业都是经营资产一应俱全的“老户”，大都没有“新办企业购买运输设备进行抵扣”这一项，导致税负由此大涨。4、资本有机构成低资本有机构成的提高意味着对劳动力投入的需求相对减少，企业生产资料（不变资本）在企业资本投入中所占的比例加大。增值税改革的核心在于抵扣制，随着“营改增”改革的进行，试点企业由营业税纳税人转变为增值税纳税人，对于资本有机构成比较高的企业而言，企业生产资料投入比重加大意味着企业可抵扣的项目增加，企业增值税税负减轻。相反资本有机构成比较低的企业，增值税税负可能会增加。由于各行业的资本有机构成各异，征营业税的行业的增值税当量也各异。比如从上海的试点改革情况看，“营改增”后部分物流企业税负不减反增。按规定运输企业适用11%的增值税税率，由于运输企业的资本有机构成较低，人力成本等税法规定不能抵扣项目的支出约占总成本的35%，实施增值税后，即使企业发生的其他购进项目全部可以取得增值税发票，并进行进项税额抵扣，实际负担率也会增加。资本有机构成低即人力资源密集型企业税负必增。我们以税务师事务所为例：假设某税务师事务所的年收入为500万元，若按5%的税率缴纳营业税，则为25万元（500×5%）；若按6%的税率缴纳增值税，则销项税金为30万元（500×6%）——至于实际缴纳多少税金，则要看他们取得的进项税金了。若他们取得的进项税金大于5万元，他们的税负减轻；若小于5万元，则税负加重。我们可以设想一下，一家正常经营的会计师事务所，一不需要购买机器设备，二不需要购买原材料，三不需要购买低值易耗品，不可能取得进项税额，何况一些支出若不能取得增值税专用发票，也不是能抵扣的，税负必增无疑。5、成本结构的不同营业税改征增值税可谓是“双刃剑”，对高成本低利润的企业来说比较划算，而低成本高利润额的企业税负将有所增减，具体影响还得看不同行业的具体企业。6、原营业税差额征收优惠幅度大于“营改增”营改增后，原有的营业税优惠政策将如何过渡？目前中央已经明确，国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。原营业税差额征收优惠幅度更大，相比较而言，增值税税率更高，也更难合理规避。这也是“营改增”企业税负增加的原因。因为营业税和增值税的计税依据不同，因此两者是不能作简单的数字比较的。营业税优惠政策究竟该如何连续？税务机关如果从严控制，一些企业可能失去享受优惠政策的机会。国家试点政策规定，国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续。试点开始前有很多享受营业税优惠政策的企业，按照规定优惠政策还将延续，但由于增值税优惠的标准和内容与营业税不同，究竟该如何连续？根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税后，试点企业纳税人属于列举行为的，采取免征增值税办法予以延续：试点企业纳税人属于列举行为的，采取增值税即征即退办法予以延续。根据财税〔2013〕37号附件3规定，试点地区试点纳税人已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，符合相关规定的列举行为可享受有关增值税优惠政策。换言之文件规定未有列举的行为不能享受有关增值税优惠政策。7、能否取得财政补贴财政部和国家税务总局并未对财政补贴这一项进行规定。而这一政策在第二批试点地区能否给予，还需八省市财政部门出台相关文件，企业税负增加能否取得财政补贴存变数。8、纳税人计税方法的选择具备一般纳税人资格，意味着有固定的生产经营场所；能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿和核算；能够提供准确的税务资料；彰显规模优势，加大与客户合作的机会；通过开具增值税专用发票，增加客户的进项税抵扣利益。1、产业结构的差异区域税负不平衡的首要原因是区域经济发展不平衡，产业结构差异造成地区税负差异。如深圳与上海的产业结构有所不同，上海的金融业、房地产业及交通运输业占比较大，而深圳却是第三产业占GDP的比重较大。2、“营改增”局部地区试点在一定意义上形成了税收洼地。这既增加了试点地区税收征管的难度，如可能需要甄别某些服务是否真正是试点地区企业所发生，也意味着地区间税收竞争的加剧。为了解决这个问题，“营改增”试点工作应尽快推向全国，且试点行业应该全国一致。3、积极争取试点工作，研究产业抵扣链条贯穿部分企业税负上升是暂时性的，并不是由税制缺陷引起的。进项税抵扣不足或可抵扣的进项税范围偏窄，是部分企业税负上升的一个重要原因，重点是加快推进营改增改革，将更多的行业和更多的地区纳入试点，从制度层面增加可抵扣的进项税。从长期发展看，由于整个行业纳入了增值税抵扣链条，下游企业购入行业服务可以抵扣进项税额，总体上有利于增加对行业服务的需求，从而拉动整个行业的发展。4、积极引导企业内部改革和加强内部管理随着时间的推移，企业业务范围的拓展，特别是随着改革的推进，试点地区和行业的扩大，以及有关配套措施逐步到位，进项税抵扣将更加充分，大部分的企业税负增加问题都能逐步得到解决。同时，要引导企业加强内部管理、调整经营模式，有效增加进项税抵扣。（二）“营改增”试点地区税负差异的影响因素分析总之：企业税负增加是多种原因造成的。有的是因为企业的生产工艺过程特征及购进货物的价值结构，有的是本环节增值率较高导致增值税较多；有的是因为企业在试点前已经集中购置设备，使得当前可抵扣进项税额少；有的企业部分外购的货物和服务，因不能取得增值税专用发票而造成进项税抵扣不足。这些问题很大程度上是由于改革试点时间较短、试点范围较窄以及企业内部管理水平不高造成的。12个试点省市中，增税企业所占比例一般在5%左右，且呈下降趋势,纳入试点的小规模纳税人几乎全部是减税的，降税幅度达到40%左右，税负增加现象集中出现在少数一般纳税人中。今后随着营改增全面推开和企业经营活动的持续进行，企业税负水平总体将趋于正常。上海市税负增加的企业户数占总户数比例不断下降，2012年1月份为11.3%，12月份降为9.4%。从月度数据分析，试点初期一度矛盾突出的交通运输业，税负出现了“前高后低”的变化，自2012年7月起，全行业已连续6个月出现税收总额净减少的情况。2012年，上海市交通运输业服务试点一般纳税人实际缴纳增值税53.1亿元，与营改增之前营业税税额相比，减少税收0.8亿元。北京市去年9月1日开展试点以来，前3个月约有1.11万户试点企业税负上升，到第四个月税负增加的企业减少到8446户，占试点总户数的比例下降到4.5%。江苏省2012年10至12月，全省共有5869户试点纳税人出现税负上升，占全部试点纳税人总数的4.07%。“从12个试点省市情况看，增税企业所占的比例一般在5%左右，最高的也不到10%。而且这一比例还呈逐渐下降趋势。面对部分企业税负增加难题，如何解决减税之举带来的税负增加的尴尬，需从政策、技术、操作三个层面三管齐下。第二节营改增流程再造一、营改增税务再造方法1、争取财政补贴（争取营改增扶持资金）8、有效增加进项税额抵扣7、加强内部管理6、调整经营模式5、实行劳务外包4、重构业务流程（采购渠道的调整）3、重构企业架构（增设营改增范围业务公司自开票）2、实施税负转嫁（通过提高价格向下游转移税负）具体方法虽然从长远看企业税负将趋于均衡平稳，但眼下的负担却是实实在在的。如何帮助企业度过这段困难时期？目前不少试点地区已出台或准备出台政策措施，切实降低这些企业的负担。2012年，上海市月平均税负增加5000元以上的试点企业约为3000户，对这些企业提供的财政扶持资金约10亿元。目前，北京市已受理49户试点企业提出的资金申请，申请金额为763万元。广东原创动力文化传播有限公司反映，“营改增”后只能开具普通发票，但客户不接受普通发票，逼于无奈，企业只能放弃简易征收，因此，税负比“营改增”前翻倍。对此，省国税货劳处有关负责人强调，对于“营改增”后税负增加的纳税人可以申请财政补贴，具体操作规程正在制定当中，相信很快出台。大原则是纳税人可以按月申报、按季审核、年度清算，月平均增加税负一万元(含)以上的可以申请。据不完全统计，去年全年试点省市已拨付资金15亿元，对税负增加较多的企业进行补贴。企业应当两个眼睛同时看：一只眼睛看市场，一只眼睛盯政府。财政部有关负责人强调，财政扶持政策必须要规范操作，规范补贴方式和审批程序，切实把钱花到实处。既要防止一些企业对扶持政策产生依赖，甚至采取违法手段套取财政补贴，又要防止该补不补、拖延补贴、失信于企业的情况发生。（一）争取财政补贴——如何应对“营改增”税负反增？从目前各地试点“营改增”的情况和效果来看，改革中取得了成功的经验，也暴露出了不少的涉税问题，尤其是关于税负增加的问题。如何应对和解决这些难题，值得已经和即将参与试点扩围的省市思考。故此依据现行的“营改增”税收政策，运用税收筹划的基本方法和有关技术，结合试点企业的特点，从政策、技术、操作层面，研究整理“营改增”试点增值税税负增加解决之道，供决策机构，财税部门，以及试点地区纳税人参考和借鉴。1、提高一般纳税人应税服务年销售额标准现行营业税改征增值税试点一般纳税人标准，是应税服务年销售额超过500万元的试点纳税人，应向国税主管税务机关申请办理一般纳税人资格认定手续。试点实施前应税服务年销售额未超过500万元的试点纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。调整特定行业一般纳税人标准，诸如建筑安装业、交通运输业，考虑部分行业的特殊性及其经济通胀因素，建议通过提高一般纳税人应税服务年销售额标准，扩大小规模纳税人范围，从而降低纳税人税负。（二）税负增加解决之道3、企业分立加大进项税抵扣分立或分散经营，就是对小而全、大而全企业的不同生产环节，以及不同产品进行分散经营；对混合销售行业的企业按行业合理拆分经营；对兼营行为的企业，按兼营项目分别独立核算，通过将原企业分立或分散经营拆分为若干独立核算子公司，分公司或其他组织形式，从而改变企业原有的纳税人身份，使各企业最大限度地使用税法的现行规定，延伸上下游抵扣链条，加大企业的进项税抵扣。4、调整定价体系 对企业而言，通过定价策略转嫁税负，来应对税改带来的影响，如将增值税税负部分转嫁给下游企业。同时如果下游企业也属于增值税一般纳税人，由于购买试点服务产生的进项增值税可以抵扣，实际采购成本也会下降，因此双方都可以从中获益。上下游相反的变动趋势给予了企业“重新定价”的空间，上游企业提高价格，将增加的税负转嫁到下游企业，但下游企业因为抵扣增加并不会增加成本，通过市场上这样两者之间的博弈可以形成新的平衡。“营改增”结构性减税整体降低企业税负，且比预期效果还明显，但更重要的是其调整税制结构的作用。“营改增”之后，企业就必须考虑原有的定价体系是否合理的问题。2、调整或降低税率税率制度设计出现的缺陷，伴随着因现实无票抵扣，以及抵扣链条的断裂，进而导致税负增加。如建筑安装行业“营改增”税负预测普遍增加，实践中恐难实施。这些难点都需要相关部门进行进一步的制度设计。合理细分行业及税率，才可以解决这些问题。5、扩大简易计税方法计税范围简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额。应纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率销售额为不含税销售额，征收率为3%。采取简易计税方法计算应纳税额时，不得抵扣进项税额。比如北京市规定21种情形可以选择适用3%低税率简易计税方法计税。4、分解收入降低税基深圳亚东是集税务师事务所、会计师事务所、资产评估事务所、财税咨询有限公司等于一体的集团公司构架。其中：会计师事务所试点前年应税服务收入为420万元，预测试点后年应税服务收入为600万元，新成立的税务师事务所，应税服务收入为80万元，预测试点后年应税服务收入为120万元。经过税收筹划，采取将会计师事务所预期的税务咨询服务业务的150万元，从业务承接、定价谈判、咨询服务等，全部转入税务师事务所。两所的应税服务年销售额均未超过500万元，均可享受3%简易计税方法计税。单就流转环节税负而言，由于通过新办企业或关联企业的运作，分解了收入，税基随之降低，未有达到增值税一般纳税人资格认定的500万元，从而可以达到节税的目的。7、“营改增”财政专项补助需“足补”第二批“营改增”地区财政扶持政策差异大，无论是上海企业税负每季度累计超过3万元，还是广东月平均税负增加1万元以上的，或是深圳实际税负月增加额在5000元以上的，才可申请财政扶持资金，这对于中小企业来讲是不公平的。那就意味着税负累计低于3万元的企业，或是月平均税负增加低于1万元以上的，或是实际税负月增加额低于5000元以上的纳税人，也就失去了享受过渡性财政扶持政策的机会，结构性减税的改革成本让广大中小企业埋单也是不够公允的。对于“营改增”税负增加的中小企业而言，过渡性财政扶持资金补贴或许更为重要，甚至可以起到起死回生的作用。6、充分运用税收优惠政策（1）、延续享用原来的营业税优惠政策，比如不能通过增值税抵扣消除重复征税的原差额缴纳营业税的以下业务：服务运输分包、无船承运、包机业务、勘察设计、报关代理、广告代理、货运代理等，可以享受差额纳税的优惠。（2）关注运用“营改增”试点新的税收优惠政策1.四种情形应纳税额减征额可全额抵减；2.试点地区税负增加企业据实申请税收返还；3.北京应税货物及劳务、应税服务53个项目免税；4.上海四项服务税负超过3%的部分可以享受即征即退；5.广东明确应税服务六类免征增值税适用范围；6.增值税减免项目；7，即征即退增值税项目。9、企业自主选择是否“营改增”一部分现代服务业很难确定其行业归属，需要进一步明确界定划分方式。如广告业、电视制作业等存在行业界限模糊不清问题。对于难以界定行业归属的企业，税务部门不能强制它们纳入到“营改增”试点范围，企业应该自己权衡利弊，即使用增值税的发票纳入抵扣，是否有利于减轻税负，再做出合适的决定。在确保履行纳税义务的前提下，应当允许这些企业在继续缴纳营业税还是改为缴纳增值税之间，站在自我利益的角度进行选择。对于大多数企业来说，“营改增”后它们的税负减轻了，它们当然乐于缴纳增值税，而对于那些税负增加的企业，则可以允许它们继续缴纳营业税。8、充分抵扣进项税额（1）尽可能的取得增值税专用发票；（2）从高选用抵扣率；（3）完善产业间抵扣链条；（4）增值税扣税凭证要符合法律法规；（5）纳税人资料要齐全。“营改增”跨期业务的筹划风险从“营改增”试点情况来看，跨期业务的纳税义务时间备受关注，尤其是部分纳税人试图借助“营改增”的税率差和抵扣政策，进行跨期业务的纳税筹划，给实务操作增加了不少税收风险。所谓跨期业务，是指在“营改增”试点实施之前已经签订合同但其合同约定提供的服务延伸到试点实施之后，或者未签订合同但其实际提供的服务从试点实施之前延伸到试点实施之后的业务。（一）、提前纳税的风险“营改增”实施前后，交通运输业由营业税3%的税率调整为增值税11%的税率，部分现代服务业由营业税5%的税率调整为增值税6%的税率。对于达到增值税一般纳税人标准的企业，在“营改增”之前，拟运用这个时间差和税率差，实现节税。1.约定收款日期未到，提前申报纳税。二、营改增案例分析A运输公司2012年7月20日签订一份运输合同，总价款100万元，合同分期执行。约定8月1日开始提供运输服务并支付首款10万元，9月15日支付第二期款项30万元，10月10日完成运输服务支付尾款60万元。假定A公司所在地区自10月1日起开始“营改增”试点，且该公司达到增值税一般纳税人标准。根据营业税暂行条例第十二条和营业税暂行条例实施细则第二十四条的规定，A公司首款10万元和二期款30万元应当申报缴纳营业税。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称试点办法）第四十一条的规定，尾款60万元应当申报缴纳增值税。A公司认为，该运输服务虽然属于跨期业务，但其合同在试点实施之前签订，服务在试点实施之前开始提供，经与客户商议，客户同意在付款时间不变的前提下，提前于9月25日接收尾款60万元的发票。公司财务开具发票后，向主管地税机关及时申报缴纳了营业税。政策规定：1.“先开具发票的，为开具发票的当天”是试点办法规定的纳税义务时间，而营业税暂行条例及其实施细则无此规定；2.营业税暂行条例第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为取得索取营业收入款项凭据的当天。营业税暂行条例实施细则第二十四条规定，取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天，而非开具发票的当天。案例12.应税服务未完成，提前申报纳税。B公司2012年9月20日签订一份运输合同，总价款50万元，合同未约定付款日期，预计10月20日完成运输服务。假定B公司所在地区自10月1日起开始“营改增”试点，且该公司达到增值税一般纳税人标准。根据试点办法第四十一条规定，该笔业务应当申报缴纳增值税。为了节税，B公司采取了案例1中A公司的筹划方法，并向主管地税机关及时缴纳了营业税。政策规定：营业税暂行条例实施细则第二十四条规定，营业税纳税义务发生时间，未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。3.未提供应税行为的预收款，提前申报纳税。C公司2012年9月25日签订一份技术服务合同，并于当日预收款30万元，约定10月25日开始提供技术服务。C公司所在地区自10月1日起开始“营改增”试点，且该公司达到增值税一般纳税人标准。C公司考虑，该笔预收款在10月25日提供服务时，将依法缴纳6%增值税，不如9月开具发票向主管地税机关缴纳5%营业税。10月28日，C公司客户以不能抵扣税款为由，要求C公司开具增值税专用发票。政策规定：根据营业税暂行条例第十二条的规定，营业税纳税义务发生时间为收讫营业收入款项的当天。营业税暂行条例实施细则第二十四条规定，收讫营业收入款项，指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项，而C公司未提供应税行为的预收款，无纳税义务。案例2案例3[风险提示]上述3个案例中的企业面临的纳税风险包括：1.A、B、C三家公司违反了《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第二十六条的规定，未按发生经营业务确认营业收入的时间开具发票。依照《中华人民共和国发票管理办法》第三十五条（一）项之规定，由税务机关责令其改正，可以处1万元以下罚款。2.提前或滞后开票、提前或滞后入账的行为，都属于编造虚假计税依据，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第一款之规定，由税务机关责令其限期改正，并处五万元以下的罚款。3.依据试点办法的规定，主管国税机关将依法追缴试点纳税人在法定纳税义务时间应当缴纳的增值税；而纳税人因筹划不当导致提前缴纳的营业税，只能向主管地税机关申请退税，从而加大企业资金调剂压力。4.《关于北京等8省市营业税改征增值税试点有关税收征收管理问题的公告》（国家税务总局2012年第42号公告）规定，纳税人于本地区试点实施之日前提供改征增值税的营业税应税服务并开具发票后，如发生服务中止、折让、开票有误等，且不符合发票作废条件的，应开具红字普通发票，不得开具红字专用发票和红字货运专用发票。对于需重新开具发票的，应开具普通发票，不得开具专用发票和货运专用发票。也就是说，试点纳税人因提前开票导致的作废或重新开具，不得使用增值税专用发票或货运专用发票，从而造成客户不能正常抵扣税款，这类损失将转嫁给试点纳税人。（二）、推迟纳税的风险“营改增”后，由于小规模纳税人税负普遍下降，企业进项税额抵扣范围扩大，以及差额征税期初待扣部分不予抵减等原因，在试点实施之前，纳税人拟通过推迟纳税等手段，筹划节税。1.部分现代服务业小规模纳税人推迟结算，推迟纳税。甲公司2012年7月20日签订一份1年期