第四章持有至到期投资及长期股权投资-课件

第四章持有至到期投资

与长期股权投资第一节、持有至到期投资一、持有至到期投资4投资（一）界定与说明p33企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资

（1）到期日固定、回收金额固定或可确定（2）持有者有明确意图持有至到期（3）有能力持有至到期4投资（二）持有至到期投资的分类持有至到期投资按投资对象划分长期债券投资其他长期债权投资按其发行者划分政府债券（政府）公司债券（工商企业）金融债券（金融机构）按还本付息方式划分到期一次还本付息债券分期付息到期还本债券分期还本付息债券（三）持有至到期投资的初始计量购买价格——取决于债券的票面利率和市场利率（1）平价（即面值）——票面利率＝市场利率（2）溢价（高于面值）——票面利率＞市场利率债券票面利率＞市场利率时，债券发行方支付的利息将高于按照市场利率计算的利息，发行方则在发行时按照高于债券票面价值的价格发行，即溢价发行，购买方则溢价购入。溢价发行对于发行方而言，是为以后多付利息而事先得到的补偿；对投资者而言，是为以后多得利息而事先付出的代价。（3）折价（低于面值）——票面利率＜市场利率债券票面利率＜市场利率时，债券发行方支付的利息将低于按照市场利率计算的利息，发行方则在发行时按照低于债券票面价值的价格发行，即折价发行，购买方则折价购入。折价发行对于发行方而言，是为今后少付利息而事先付出的代价；对投资者而言，是为今后少得利息而事先得到的补偿。溢、折价的计算长期债券投资溢（折）价=（债券初始投资成本－应计利息）－债券面值4投资（四）持有至到期投资的具体会计处理科目设置总账科目明细科目持有至到期投资成本利息调整应计利息（1）取得例3－2

持有至到期投资取得时应按其面值，借记“持有至到期投资(成本)”，按已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付款项贷记“银行存款”，差额计入“持有至到期投资（利息调整）。借：持有至到期投资——成本（投资的面值）应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款（按实际支付的金额）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借与贷的差额）1.到期付息债券：借：持有至到期投资—成本初始投资成本—利息调整发行价(贷：持有至到期投资—利息调整)—应计利息投资收益贷：银行存款2.分期付息债券：借：持有至到期投资—成本初始投资成本—利息调整发行价(贷：持有至到期投资—利息调整)应收利息投资收益贷：银行存款（2）持有——资产负债表日：例3－10应收利息”或“应计利息”（当期的现金流量）＝票面金额×票面利率的计算实际利息或投资收益=摊余成本×实际利率实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间保持不变。

分期付息的债券摊余成本＝期初摊余成本＋实际利率计算的投资收益－应付利息＝期初摊余成本×（1＋实际利率）－债券面值×票面利率

一次还本付息的债券摊余成本＝期初摊余成本＋实际利率计算的投资收益＝期初摊余成本×（1＋实际利率）

1、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借或贷差额）2、持有至到期投资为一次还本付息债券投资的借：持有至到期投资——应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资——利息调整（按借或贷差额）（3）处置

处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。例题：溢价购入债券作为持有至到期投资甲公司2019年1月3日购入某公司于2019年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，实际利率为7%，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：（1）2019年1月初购入时

借：持有至到期投资——成本100

（即面值）

——利息调整6

（即溢价）

贷：银行存款

106

（2）2019年12月31日计算应收利息和确认利息收入

①应收利息

2019年应收利息＝票面金额100万元×票面利率10％＝10万元。

②利息收入

利息收入＝持有至到期投资摊余成本×实际利率

第四节、长期股权投资

一、长期股权投资概念p52-53企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值无法可靠计量的权益性投资企业持有的对被投资实施重大影响的权益性投资，即对联营企业的投资企业能够与其他合营方一同对被投资企业实施共同控制的权益性投资即对合营企业投资能够对被投资企业实施控制的权益性投资，即对子公司的投资1234（二）长期股权投资的核算范围包括以下内容：1、投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。2、投资企业与其它合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资。3、投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资即对联营企业投资。4、投资企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。二、长期股权投资的初始计量主要内容

合并形成的长期股权投资的初始计量

非合并形成的长期股权投资的初始计量（一）合并形成的长期股权投资的初始计量

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并成一个报告主体的交易或者事项。企业合并包括控股合并、吸收合并及新设合并。吸收合并（A企业+B企业=A企业）

新设合并（A企业+B企业=C企业）控股合并（A企业+B企业=两公司构成的母公司）同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并同一控制下企业合并下取得的长期股权投资，按照合并日被合并方所有者权益的账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。支付的现金、转让的非现金资产或者承担的债务的账面价值与长期股权投资的初始成本之间的差额调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。借：长期股权投资（被合并方所有者权益的账面价值份额）资本公积盈余公积利润分配——未分配利润贷：银行存款\固定资产清理\无形资产\应付账款（账面价值）

1、同一控制下的企业合并如果账面价值小于被合并方所有者权益的账面价值份额，则资本公积的发生额在贷方。例4－1；4－2例1；乙公司于2019年10月30日投资于同一企业集团内的四季青公司，取得了四季青公司70%的股权。为取得该股权，乙公司以土地使用权作为对价。土地使用权的账面余额为5000万元，累计摊销500万元，公允价值6000万元。合并日四季青公司的资产总额为20000万元，负债总额为11000万元，净资产账面价值为9000万元。

借：长期股权投资6300累计摊销500贷：无形资产5000资本公积1800解答例2；甲2019年1月1日在其母公司统一安排下，将集团内另一家公司进行控股合并，收购和平公司全部股份。2019年1月初经审计后的和平公司账面净资产为2000万元，甲公司支付2200万元作为合并对价。甲公司的资本公积为150万，盈余公积为50万。借：长期股权投资2000资本公积150盈余公积50贷：银行存款2200

解答

非同一控制下企业合并下取得的长期股权投资，按照合并日合并企业支付的现金、转让的非现金资产、承担的债务或者发行权益性证券的公允价值以及支付的相关税费作为长期股权投资的初始成本。其账面价值和公允价值之间的差额作为资产处置的损益2、非同一控制下的企业合并借：长期股权投资（合并对价的公允价值）贷：银行存款\固定资产清理\无形资产\应付账款（账面价值营业外收入（固定资产和无形资产处置的收益）股本资本公积例4－3；4－4；4－5发行权益性证券丁公司与A公司属于不同的企业集团，两者之间不存在关联关系。2019年12月31日，丁公司发行1000万股股票(每股面值1元)作为对价取得A公司的全部股权(保留A公司法人资格)，该股票的公允价值为4000万元。

借：长期股权投资4000贷：股本1000资本公积3000

解答（二）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量以支付现金取得的长期股权投资，应该按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。例4－6以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，应该按照权益性证券的公允价值入账。例4－7投资者投入的长期股权投资应该按照双方协商的价值入账。例4－8三、长期股权投资的后续计量主要内容

权益法

成本法成本法成本法是指长期股权投资按取得成本计价，投资的账面金额不受被投资企业所有者权益的变动而影响的会计方法。一、成本法的使用范围：1、投资企业对初投资单位无控制、无共同控制且无重大影响。通常情况下，投资企业拥有被投资单位20％以下表决权资本的。2、被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金能力受到限制。在这种情况下，投资企业的控制和影响能力受到限制，不能按照自身的意愿调度和使用资金。成本法二、取得时按照初始投资成本计量。

被投资单位宣告分派现金股利或利润时，确认为当期投资收益，但是仅限于被投资企业接受投资后产生的累计净利润的分配额，如果超过上述数额，作为投资成本的收回。

被投资企业宣告分配股利或者利润时，属于投资企业应得部分，确认为投资收益借：应收股利贷：投资收益被投资企业宣告分配股利或者利润时，不属于投资企业应得部分，作为投资成本的收回借：应收股利贷：长期股权投资投资当年，被投资企业宣告股利1

股利一般来源于投资以前的利润，所以应该冲减投资成本。借：应收股利贷：长期股权投资成本法投资以后年度被投资企业宣告分配股利2计算公式：p58如果应得股利大于等于实得股利，企业实际得到的股利全部应该确认为“投资收益”，应该将以前年度冲减的投资成本全部转回。借：应收股利（本次应收股利）长期股权投资（以前年度冲减的投资成本）贷：投资收益例4－9成本法如果应得的股利小于实际得到的股利，企业应该将多得部分冲减初始投资成本，但是在冲减时应该考虑以前年度已经冲减的投资成本的金额。本次应该冲减成本的金额=（实际得到的股利-应该得到的股利）-已经冲减的投资成本借：应收股利（本次应收股利）贷：投资收益长期股权投资（本次应该冲减的投资成本）

如果以前年度多冲了投资成本，应该将多冲减的部分转回，所以长期股权投资的发生额就为借方。投资收益=本次应收股利+转回的以前年度多冲减的长期股权投资的成本。成本法

例：甲企业2019年1月1日以银行存款购入A公司10％的股份，并准备长期持有。实际投资成本为25万元。A公司于2019年5月2日宣告分派2019年度的现金股利10万元并于5月25日实际发放。2019年实现净利润40万元，2019年5月1日宣告分派现金股利33万元并于2019年5月25日实际发放，2019年实现净利润20万元，2019年5月1日宣告分派现金股利25万元并于5月25日实际发放。编制甲公司相应的会计分录。（单位：万元）借：长期股权投资25贷：银行存款25

2019年1月1日取得成本法借：银行存款3.3贷：应收股利3.3

2019年5月25日收到借：应收股利3.3长期股权投资0.7贷：投资收益4

2019年5月1日宣告股利借：银行存款1贷：应收股利1

2019年5月25日收到借：应收股利1贷：长期股权投资1

2019年5月2日宣告股利累计应冲减的成本=4.3－4=0.3但是由于以前已经冲减1万元成本，所以本次转回0.7万元成本法借：应收股利2.5贷：长期股权投资0.5投资收益2

2019年5月2日宣告股利借：银行存款2.5贷：应收股利2.5

2019年5月25日收到累计应得股利6万元，累计实得股利6.8万元已经冲减0.3万元成本，所以本次应继续冲减0.5万元的成本。例：甲企业于2019年1月1日购入乙企业股票20000股作为长期投资，每股买价10元，并支付交易费用300元，持股比例为2％，2019年4月2日，乙企业宣告发放2019年度现金股利350000元，假设乙企业2019年年初股东权益合计为1500000元，其中股本1000000元，未分配利润为500000元。2019年实现净利润600000元。2019年4月5日，宣告分派现金股利400000元。作相应会计处理。三、成本法的优、缺点优点：1、投资账户能够反映投资的成本。2、核算简便3、能反映企业实际利润或现金股利的情况，而且获得的利润或现金股利与其流入的现金在时间上基本吻合。4、与法律上企业法人的概念相符。5、成本法的核算比较稳健，即投资账户只反映投资成本，投资收益反映实际获利或现金股利。缺点：1、在成本法下，长期股权投资账户停留在初始或追加投资时的投资成本上，不能反映投资企业在被投资单位中的权益。2、在投资企业能够控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响的情况下，投资企业能够支配被投资单位的利润分配政策，或对被投资单位的利润分配政策施加重大影响，为投资企业操纵利润提供了条件，其投资收益不能真正反映应当获得的投资收益。权益法权益法是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

权益法的使用范围：一是投资企业能够对被投资企业具有共同控制的长期股权投资二是投资企业对被投资企业具有重大影响的长期股权投资。权益法权益法核算需要使用的明细科目：

长期股权投资—XX公司（投资成本）

（损益调整）

（其他权益变动）反映长期股权投资的成本反映由于被投资企业因为损益而导致投资企业股权投资价值的变化反映由于被投资企业因为除损益以外的其他原因而导致投资企业股权投资价值的变化权益法初始投资成本的调整：

长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；

借：长期股权投资贷：银行存款长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，增加长期股权投资的成本；借：长期股权投资—XX公司（投资成本）贷：营业外收入

例4－10权益法被投资企业实现净损益时：

投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资——XX公司（损益调整）贷：投资收益投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。

[例题]甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为300万元的某商品以500万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为1600万元。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下会计处理：借：长期股权投资——损益调整[1600-（500-300）×20%]280贷：投资收益

280或者：借：长期股权投资——损益调整（1600×20%）320贷：投资收益

320借：投资收益

（200×20%）40贷：长期股权投资——损益调整

40权益法被投资企业宣告股利时：投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

借：应收股利贷：长期股权投资——XX公司(损益调整）例4－12

权益法

2019年1月1日，A公司购入合作伙伴财富公司股票1000万股，占该公司总股本的20%，作为战略投资长期持有。为完成此次收购，A公司共支付现金2400万元（包含相关的税费）。购入股份当天，财富公司的可辨认净资产公允价值为15000万元，

公允价值账面价值

存货11001000

固定资产－设备57005000

无形资产－专利权600400

说明：所有存货均在当年消耗，固定资产－设备剩余使用期限10年，使用年限平均法进行摊销，无形资产－专利权剩余使用期限5年，使用年限平均法进行摊销。2019年财富公司实现净利润1500万元。2019年3月20日，财富公司宣告发放现金股利，每股0.2元。权益法2019年1月1日初始取得时：借：长期股权投资——（成本）2400贷：银行存款2400

取得时借：长期股权投资——（成本）600贷：营业外收入600

调节成本权益法2019年被投资企业实现净利润时：先将净利润调节成以公允价值为基础算出来的利润：借：长期股权投资——财富（损益调整）258贷：投资收益258

确认收益以公允价值为基础的利润=1500－100－（5700－5000）÷10－（600－400）÷5=1290（万元）企业应该确认的投资收益=1290×20%=258（万元）权益法2019年宣告现金股利时：借：应收股利200贷：长期股权投资——财富（投资成本）200

宣告时权益法当被投资企业实现亏损时：借：投资收益贷：长期股权投资——XX公司（损益调整）

如果出现巨额亏损，怎么办？权益法被投资企业亏损时：投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，在确认应分担被投资