审计决策与专业判断

审计决策与专业判断审计决策与专业推断

一、审计决策过程

审计决策同其他任何决策一样，通常要经过六个步骤：

1.正确描述决策问题。审计人员在完成一个审计项目的过程中，可能遇到一系列的决策问题，在实行每一个行动之前，决策者都必需清晰地了解自己所面对的是一个什么样的问题，要做什么决策，对每一个决策问题都要有一个精确     的表述。例如，关于审计意见的决策可表述为：在收集和评价审计证据之后应当出具哪种审计报告。

2.确定评估可供选择的行动方案的标准。对每一个审计决策问题，审计人员都可能面临多种选择，必需有肯定的依据来评价各种选择的合理性，这就是评价的标准。审计人员必需找出这种标准。在许多状况下，评价的标准不止一个。例如，在做审计意见决策时就可能用到下列标准：（1）审计准则；（2）重要性水平；（3）财务报表存在误报的风险水平；（4）被审计单位持续经营方面的风险；（5）发表错误的审计意见的潜在成本；等等。

3.分析权衡已确立的评价标准的优先挨次。对审计人员来说，各种评价标准的重要程度是不一样的。在某种状况下，降低审计风险的水平可能比提高收集审计证据的速度更重要，也就是说，在打算是否需要收集额外的审计证据时，主要应考虑更多的证据是否有助于降低审计风险，而不是把审计外勤工作的截止日作为主要的打算因素。前述审计意见决策的5个评价标准都是相关的，但审计人员可能认为无论做出什么选择，第一项标准是最重要的，其次项标准也是重要的，第三和第四项标准重要与否取决于是否有证据表明这种问题存在，而第五项只是一般相关的标准。lOcaLhoSt

4.找出可供选择的行动方案。有些审计决策，可供审计人员选择的处理方法是特别明显的。如审计意见决策，就是要依据审计结果打算出具哪种类型的审计报告，每种类型的审计报告都有明确的标准。有些审计决策，如收集哪些审计证据、收集多少审计证据的决策，则要依据审计人员的阅历和被审计单位的详细状况来确定。

5.评价各种不同的方案。可供选择的方案一经确定，审计人员必需依据所确立的评价标准对各种方案进行分析和比较，做出最终的选择。如审计意见决策，在审计人员对财务报表没有任何疑问的状况下，可出具标准的无保留意见的审计报告；在财务报表存在误报的状况下，可视误报的严峻程度使用保留意见的审计报告或否定意见的审计报告。再如选用审计程序的决策，有些审计程序可供应牢靠的审计证据，但成本很高，有的审计程序对实施的时间性要求较高，如对应收账款的询证程序，决策者必需针对各种程序的利弊，依据审计目标的要求加以权衡。

6.选择最佳方案。在对全部可供选择的方案进行分析比较后，就要从中选出最佳的方案。我们还以审计意见决策为例，由于审计人员没有发觉财务报表存在误报的证据，也没有持续经营方面的忧虑，审计人员对审计意见的正确性有合理的把握，因此可以出具标准无保留意见的审计报告。

二、审计专业推断

审计的专业推断是指审计人员在做决策的过程中，依照专业标准和职业阅历，对影响审计决策的各项因素进行分析评价，对不确定的事实做出推断的过程。在推断的基础上，审计人员要从多项可选用的方案中找出最佳的，这就是决策。推断和决策是相随相伴的，可以说在审计决策的每一个步骤中都离不开专业推断。

审计人员在完成一个审计项目的全过程中，需要做出很多审计决策，其中主要的包括以下方面，也就是说，审计人员需要在这些方面实施专业推断：一是确定重要性水平；二是识别重要的审计目标；三是评价审计风险；四是选择审计程序；五是评价审计证据；六是评价分析性程序的结果；七是评估管理当局所做出的陈述或说明；八是发表审计意见。

众所周知，审计风险是客观存在的，审计证据的收集和评价贯穿于审计的全过程，因此，伴随注册会计师推断过程的风险就是对审计证据的收集和评价失当。检查风险就是由于注册会计师在收集和评价审计证据的过程中消失差错而引起的，有的差错可归属于抽样风险，有的则由非抽样风险引起。例如，审计人员选用审计程序不当、没有发觉审计样本中的错误、对查出的错报没有做出适当的处理等。审计人员推断失误是一种非抽样风险，要熟悉和避开这种风险，首先要熟悉到审计其实就是一个不断做出决策的过程，决策正确与否，取决于专业推断的水平，错误的推断可能引起错误的审计结论，要想提高审计的效率和效果，就必需充分了解发生错误推断的缘由，然后再有针对性地加以避开。

前文所述审计决策的一般模式中隐含着几个重要的假设：第一，审计人员是理智的；其次，审计人员能够正确地表述决策问题；第三，审计人员能够正确地熟悉和评估标准和可供选择的方案；第四，审计人员有力量从多项可供选择的方案中选出最佳的。但在现实中上述假设并非总是真实的。在某些状况下，审计人员可能无法获得审计决策所需要的信息，或者是审计人员不具备正确地评价标准的学问和洞察力，致使他们不能识别和评价相关的标准，从而做出了不明智的决策。正是由于熟悉的局限性，审计人员在做决策时，往往会自觉不自觉地陷入种种思维定式，甚至偏离最佳的审计决策。我们将对三种思维定式进行分析说明。

1.受历史阅历的示意。往事与现实问题在表面上的相像之处，往往会影响到目前的打算。审计人员经常使用那些屡试不爽的审计程序，就是这种阅历示意效应的表现。阅历示意可能使审计人员在推断过程中产生一种偏见，认为过去胜利的方法可以解决眼前的难题，这种偏见使得决策者在全部可能消失的结果中，总是优先想到其中一些结果而忽视另一些结果，这一事实必定影响到审计人员对评价标准的分析和对不同行动方案的考虑。

2.类比推理。决策者往往套用旧框框来评价目前的情形，就像类比法根据对一种情形的了解来解释另一种状况一样。这种思索形式会使审计人员在推断时带有潜在的偏见，他们往往会夸大决策时所面临的实际状况与他们所熟识的状况之间的相像性，忽视每个决策的独特性，当两种情形所存在的差异要求以不同的方

审计决策与专业推断

法去处理时，类比推理法就可能导致推断失误。例如，审计人员将同一个审计方案应用于不同的托付人、对不同的客户采纳同样的抽样规模，都可能消失推断和决策失误。

3.受主观预期引导。决策者常常对将要做出的选择先形成一种预期，并将此预期作为推断的起点，然后再依据事情的进展做进一步调整。问题是，人们总是倾向于查找支持他们观点的证据，而忽视或回避那些供应相反证据的信息。决策的起点实在是太重要了，随后所做的调整很可能不能充分反映新消失的信息所要求的变化。例如，审计人员在对某个账户进行审计时，准备从上次审计所使用的样本量和时间支配动身，再视本次审计的新状况进行调整，这种“新状况”可以是会计系统的变化，可以是托付人所在行业的竞争激烈程度的变化，也可以是托付人产品的变化。审计人员所进行的调整可以说只能是对这些新状况的一种粗糙的考虑，也就是说，存在着调整不足的风险。

此外，审计人员的推断和决策过程还受到其他因素的限制，其中决策者的个人道德因素，可以直接影响他们的推断和决策，也就是说，审计人员有时做出了错误的决策，不是源于错误的思维定式，也不是源于职业技能的缺陷，或者是占有的信息不充分，而是审计人员的价值观念或处世原则在发挥作用，因此道德与决策是亲密相关的。

三、如何克服决策中的推断失误

1.提高专业技能。从事务所的角度来看，首先可以实行的措施就是任用那些受过良好的专业训练和职业培训的专业人员。毫无疑问，审计人员对决策过程和决策环境越熟识，做出正确决策的可能性就越大。决策者的专业技能越高，就越可能正确地评估各种备选方案，并做出合理的选择。一般来说，经理人员的技能应高于高级审计人员，高级审计人员要强于一般审计人员。但是，特定的状况可能打破人们的常规熟悉，某个低级别的审计人员所具有的某种特性，可能会使其表现出较高水平的技能。比如说，一个最近才完成了注册会计师考试而走上审计工作岗位的新人，对新发布的会计准则的了解可能会超过其他资深的审计人员。

2.提高审计人员克服偏见的意识。让决策者了解推断中常常发生的偏见对决策质量的潜在影响是克服偏见的有效方法。事务所可以实行适当的形式，对审计人员进行决策与推断方面的培训，使其对推断中可能产生的偏见有更糊涂的熟悉，由此在做推断和决策的过程中保持警觉的状态，自觉克服推断偏见，提高决策水平。

3.逆向预期。不论面对什么问题，人们总是倾向于先在自己的头脑中形成一种熟悉，这种熟悉在后来处理问题的过程中会或多或少地影响其推断和处理意见的形成。假如决策者对问题的初步熟悉（原始推断）是不正确的，那么他后来的打算也极有可能存在误差。这种状况同样适用于审计决策。对这种倾向，审计人员可以通过转变处理决策问题的角度或逆向思维的方式来避开发生推断错误。例如，当审计人员头脑中已经形成了一种观点，即“被审计的财务报表是公允的”，就会不自觉地偏向于查找支持这一观点的证据，假如审计人员将他的预想转变方向，变成“这个账户可能存在错报”，那么，这种试图证明原始推断的偏见就会引导审计人员查找证明财务报表存在错报的证据，这样做客观上降低了检查风险，提高了总体决策的质量。

4.发挥集体优势，弥补个体决策的片面性。个人的熟悉力量是有限的。因此，每个审计人员在做打算时，都应当征询并仔细考虑审计组里其他成员的意见，这样就等于集体将个别审计人员的打算重新复核了一遍，这样可以准时发觉问题，开阔思路，克服个人的偏见。

5.在做出推断和决策之前要进行论证。相关的讨论表明，当人们被要求对自己的意见或打算加以论证时，他们对推断的错误会更加警觉，工作态度会更加仔细，因而可以在很大程度上避开推断失误的发生。在审计决策的过程中，这种论证应当实行书面的形式，在审计工作底稿中有所反映，这也是审计过程的一个特点。因此，会计师事务所应当有明确的规