会计实务第6至10章-讲议

会计实务第6至10章讲议PAGEPAGE72第六章无形资产第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产概述无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。【提示】商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。【例题1·判断题】在资产负债表中，商誉应作为无形资产列示。（）【答案】×【解析】无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。商誉不属于无形资产。二、无形资产的确认条件无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（2）该无形资产的成本能够可靠地计量。三、无形资产的初始计量无形资产应当按照成本进行初始计量。（一）外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。下列各项不包括在无形资产的初始成本中：1.为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；2.无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。【例题2·单选题】2012年2月5日，甲公司以1900万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费90万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生宣传广告费用25万元、展览费15万元，上述款项均用银行存款支付。甲公司取得该项无形资产的入账价值为（）万元。A.1900B.1990C.2030【答案】B【解析】无形资产的入账价值=1900+90=1990（万元）。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，作为未确认融资费用，摊销金额除按照本书“长期负债及借款费用”的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（财务费用）。【例题3·计算分析题】2012年7月1日，甲公司与丁公司签订合同，自丁公司购买管理系统软件，合同价款为5000万元，款项分五次支付，其中合同签订之日支付购买价款的20%，其余款项分四次自次年起每年7月1日支付1000万元。管理系统软件购买价款的现值为4546万元，折现率为5%。该软件预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用直线法摊销。要求：（1）计算甲公司2012年7月1日购买管理系统软件的入账价值，并编制相关会计分录。（2）计算2012年12月31日无形资产的账面价值，并编制2012年无形资产摊销的会计分录。（3）计算2012年12月31日长期应付款的账面价值，并编制2012年未确认融资费用摊销的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】（1）管理系统软件应该按照购买价款的现值4546万元作为入账价值借：无形资产4546未确认融资费用454贷：长期应付款4000银行存款1000（2）2012年无形资产的摊销额=4546÷5×6/12=454.6（万元）2012年12月31日无形资产的账面价值=4546-454.6=4借：管理费用454.6贷：累计摊销454.6（3）2012年未确认融资费用的摊销额=（4000-454）×5%×6/12=88.65（万元）2012年12月31日长期应付款的账面价值=4000-（454-88.65）=3634.65（万元）借：财务费用88.65贷：未确认融资费用88.65（二）投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（三）非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产交换”、“债务重组”的有关内容确定。（四）土地使用权的处理企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但属于投资性房地产的土地使用权，应当按投资性房地产进行会计处理。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。（我们不要把土地的价值转入在建工程成本）2.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配；确实难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权而用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。【例题4·多选题】北方公司为从事房地产开发的上市公司，2008年1月1日，外购位于甲地块上的一栋写字楼，作为自用办公楼，甲地块的土地使用权能够单独计量；2008年3月1日，购入乙地块和丙地块，分别用于开发对外出售的住宅楼和写字楼，至2009年12月31日，该住宅楼和写字楼尚未开发完成；2009年1月1日，购入丁地块，作为办公区的绿化用地，至2009年12月31日，丁地块的绿化已经完成。假定不考虑其他因素，下列各项中，北方公司2009年12月31日不应单独确认为无形资产（土地使用权）的有（）。（2010年考题）A.甲地块的土地使用权B.乙地块的土地使用权C.丙地块的土地使用权D.丁地块的土地使用权【答案】BC【解析】乙地块和丙地块均用于建造对外出售的房屋建筑物，属于房地产开发企业的存货，这两地块的土地使用权应该计入所建造的房屋建筑物成本，不应单独确认为无形资产，选项B和C正确。【例题5·判断题】房地产开发企业购入的土地用于建造商品房时，相关的土地使用权账面价值应作为无形资产核算，不转入商品房成本。（）【答案】×【解析】房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物时，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本，构成房地产开发企业的存货。第二节内部研究开发支出的确认和计量一、研究与开发阶段的区分研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。（一）研究阶段研究，是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划的调查。研究阶段基本上是探索性的，是为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。（二）开发阶段开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。二、研究与开发支出的确认（一）研究阶段的支出研究阶段的支出应全部费用化，计入当期损益（管理费用）。（二）开发阶段的支出企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图；3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。【提示】无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）。【例题6·单选题】研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为（

）。（2011年考题）A.无形资产

B.管理费用C.研发支出

D.营业外支出【答案】B【解析】无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当期损益即管理费用。三、内部开发的无形资产的计量内部研发形成的无形资产成本，由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出构成。内部开发无形资产的支出仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。四、内部研究开发费用的会计处理设置了“研发支出”科目，“研发支出”科目余额计入资产负债表中“开发支出”项目。企业发生的研发支出，通过“研发支出”科目归集。（一）企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。会计核算时，首先在“研发支出——费用化支出”中归集，期末结转到管理费用。（二）开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，期末结转管理费用）。内部研究开发费用的会计处理见下图：研发支出——费用化支出①研究阶段支出研发支出——费用化支出①研究阶段支出管理费用期末转入管理费用②开发阶段不符合资本化条件支出达到预定用途无形资产研发支出——资本化支出开发阶段符合资本化条件支出【教材例6-1】20×9年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。2×10年1月31日，该项新型技术研发成功并已达到预定用途。研发过程中所发生的直接相关的必要支出情况如下：（1）20×9年度发生材料费用9000000元，人工费用4500000元，计提专用设备折旧750000元，以银行存款支付其他费用3000000元，总计17250000元，其中，符合资本化条件的支出为7500000元。（2）2×10年1月31日前发生材料费用800000元，人工费用500000元，计提专用设备折旧50000元，其他费用20000元，总计1370000元。本例中，甲公司经董事会批准研发某项新型技术，并认为完成该项新型技术无论从技术上，还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，一旦研发成功将降低公司的生产成本，并且有确凿证据予以支持。因为，符合条件的开发费用可以资本化。其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了18620000元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为8870000元，符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。甲公司的财务处理为：（1）20×9年度发生研发支出借：研发支出——××技术——费用化支出 9750000——资本化支出 7500000贷：原材料 9000000应付职工薪酬 4500000累计折旧 750000银行存款 3000000（2）20×9年12月31日，将不符合资本化条件的研发支出转入当期管理费用借：管理费用——研究费用 9750000贷：研发支出——××技术——费用化支出 9750000（3）2×10年1月份发生研发支出借：研发支出——××技术——资本化支出 1370000贷：原材料 800000应付职工薪酬 500000累计折旧 50000银行存款 20000（4）2×10年1月31日，该项新型技术已经达到预定用途借：无形资产——××技术8870000贷：研发支出——××技术——资本化支出 8870000【例题7·单选题】甲公司2007年1月10日开始自行研究开发无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元、计提专用设备折旧200万元。假定不考虑其他因素，甲公司2007年对上述研发支出进行的下列会计处理中，正确的是（）。（2008年考题）A.确认管理费用70万元，确认无形资产360万元B.确认管理费用30万元，确认无形资产400万元C.确认管理费用130万元，确认无形资产300万元D.确认管理费用100万元，确认无形资产330万元【答案】C【解析】根据相关的规定，只有在开发阶段符合资本化条件后的支出才能计入无形资产入账价值，此题中开发阶段符合资本化支出金额=100+200=300（万元），确认为无形资产；其他支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金额=（30+40）+（30+30）=130（万元）。【例题8·判断题】企业开发阶段发生的支出应全部资本化，计入无形资产成本。（）【答案】×【解析】开发阶段的支出符合资本化条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益。第三节无形资产的后续计量一、无形资产使用寿命的确定（一）估计无形资产使用寿命应考虑的因素（二）无形资产使用寿命的确定企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限或确定的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。（三）无形资产使用寿命的复核企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核。无形资产的使用寿命与以前估计不同的，应当改变摊销期限，并按会计估计变更进行处理。对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，视为会计估计变更按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。二、使用寿命有限的无形资产摊销（一）摊销期和摊销方法企业无形资产的摊销期，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。（二）残值的确定使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。（三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。【教材例6-2】20×9年1月1日，甲公司从外单位购得一项新专利技术用于产品生产，支付价款75000000元，款项已支付。该项专利技术法律保护期间为15年，公司预计运用该专利生产的产品在未来10年内会为公司带来经济利益。假定这项无形资产的净残值均为零，并按年采用直线法摊销。本例中，甲公司外购的专利技术的预计使用期限（10年）短于法律保护期间（15年），则应当按照企业预期使用期限确定其使用寿命，同时这也就表明该项专利技术是使用寿命有限的无形资产，且该项无形资产用于产品生产，因此，应当将其摊销金额计入相关产品的成本。甲公司的账务处理如下：（1）取得无形资产时借：无形资产——专利权75000000贷：银行存款75000000（2）按年摊销时借：制造费用——专利权摊销7500000贷：累计摊销75000002×11年1月1日，就上述专利技术，第三方向甲公司承诺在3年内以其最初取得公允价值的60%购买该专利技术，从公司管理层目前的持有计划来看，准备在3年内将其出售给第三方。为此，甲公司应当在2×11年变更该项专利技术的估计使用寿命为3年，变更净残值为45000000元（75000000×60%），并按会计估计变更进行处理。2×11年该项无形资产的摊销金额为5000000元[（75000000-7500000×2-45000000）÷3]。甲公司2×11年对该项专利技术按年摊销的账务处理为：借：制造费用——专利权摊销5000000贷：累计摊销5000000【例题9·多选题】对使用寿命有限的无形资产，下列说法中正确的有（）。A.其摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销B.其摊销期限应当自无形资产可供使用时起至不再作为无形资产确认时止C.其摊销期限应当自无形资产可供使用的下个月时起至不再作为无形资产确认时止D.无形资产可能有残值【答案】ABD【解析】无形资产的摊销期限应当自无形资产可供使用时起至不再作为无形资产确认时止。三、使用寿命不确定的无形资产减值测试根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。【教材例6-3】20×9年1月1日，甲公司自行研发的某项非专利技术已经达到预定可使用状态，累计研究支出为800000元，累计开发支出为2500000元（其中符合资本化条件的支出为2000000元）。有关调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断，该非专利技术将在不确定的期间内为企业带来经济利益。由此，该非专利技术可视为使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销。2×10年年底，甲公司对该项非专利技术按照资产减值的原则进行减值测试，经测试表明其已发生减值。2×10年年底，该非专利技术的可收回金额为1800000元。甲公司的账务处理为：（1）20×9年1月1日，非专利技术达到预定用途借：无形资产——非专利技术2000000贷：研发支出——资本化支出2000000（2）2×10年12月31日，非专利技术发生减值借：资产减值损失——非专利技术（2000000-1800000）200000贷：无形资产减值准备——非专利技术200000无形资产的后续计量如下图所示：无形资产的后续计量无形资产的后续计量使用寿命有限的无形资产使用寿命不确定的无形资产摊销期：可供使用当月起至不再作为无形资产确认时止摊销方法：与所含经济利益预期实现方式有关(不一定是直线法)可能有残值摊销时可能影响当期损益，也可能计入制造费用等可能计提减值准备不摊销，每期期末进行减值测试，可能计提减值准备【例题10·多选题】下列关于专门用于产品生产的专利权会计处理的表述中，正确的有（）。（2011年考题）A.该专利权的摊销金额应计入管理费用B.该专利权的使用寿命至少应于每年年度终了进行复核C.该专利权的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核D.该专利权应以成本减去累计摊销和减值准备后的余额进行后续计量【答案】BCD【解析】专门用于产品生产的专利权摊销时应计入制造费用或生产成本，选项A错误。无形资产的使用寿命和摊销方法都是至少于每年年末复核，选项B和C正确；无形资产后续计量反映其账面价值，无形资产账面价值=原价-累计摊销-无形资产减值准备，选项D正确。【例题11·单选题】下列关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。（2009年考题）A.当月增加的使用寿命有限的无形资产从下月开始摊销B.无形资产摊销方法应当反映其经济利益的预期实现方式C.价款支付具有融资性质的无形资产以总价款确定初始成本D.使用寿命不确定的无形资产应采用年限平均法按10年摊销【答案】B【解析】当月增加的使用寿命有限的无形资产从当月开始摊销，选项A错误；具有融资性质的分期付款购入无形资产，初始成本以购买价款的现值为基础确定，选项C错误；使用寿命不确定的无形资产不用进行摊销，选项D不正确。【例题12·单选题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。（2008年考题）A.内部产生的商誉应确认为无形资产B.计提的无形资产减值准备在该资产价值恢复时应予转回C.使用寿命不确定的无形资产账面价值均应按10年平均摊销D.以支付土地出让金方式取得的自用土地使用权应单独确认为无形资产【答案】D【解析】商誉不具有可辨认性，不属于无形资产；无形资产减值损失一经计提，在持有期间不得转回；使用寿命不确定的无形资产，不能摊销。选项ABC均不正确。【例题13·判断题】企业对于无法合理确定使用寿命的无形资产，应将其成本在不超过10年的期限内摊销（）。（2007年考题）【答案】×【解析】使用寿命不确定的无形资产不应摊销。第四节无形资产的处置和报废一、无形资产出租（一）应当按照有关收入确认原则确认所取得的转让收入借：银行存款贷：其他业务收入（二）将发生的与该转让有关的相关费用计入其他业务成本借：其他业务成本贷：累计摊销银行存款（三）计算应交营业税借：营业税金及附加贷：应交税费——应交营业税【教材例6-4】20×9年1月1日，甲公司将某商标权出租给乙公司使用，租期为4年，每年收取租金150000元。租金收入适用的营业税税率为5%，甲公司在出租期间内不再使用该商标权。该商标权系甲公司20×8年1月1日购入的，初始入账价值为1800000元，预计使用年限为15年，采用直线法摊销。假定不考虑营业税以外的其他税费并按年摊销。甲公司的账务处理为：（1）每年取得租金借：银行存款150000贷：其他业务收入——出租商标权150000（2）按年对该商标权进行摊销并计算应交的营业税借：其他业务成本——商标权摊销120000营业税金及附加（150000×5%）7500贷：累计摊销120000应交税费——应交营业税7500二、无形资产出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值及应交税费的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。借：银行存款无形资产减值准备累计摊销营业外支出（借方差额）贷：无形资产应交税费——应交营业税营业外收入（贷方差额）【教材例6-5】甲企业出售一项商标权，所得价款为1200000元，应交纳的营业税为60000元（不考虑其他税费）。该商标权成本为3000000元，出售时已摊销金额为1800000元，已计提的减值准备为300000元。甲企业的账务处理为：借：银行存款1200000累计摊销1800000无形资产减值准备——商标权300000贷：无形资产——商标权3000000应交税费——应交营业税60000营业外收入——处置非流动资产利得240000【例题14·多选题】下列有关无形资产的会计处理，不正确的有（）。A.将自创商誉确认为无形资产B.将转让使用权的无形资产的摊销价值计入营业外支出C.将转让所有权的无形资产的账面价值计入其他业务成本D.将预期不能为企业带来经济利益的无形资产的账面价值转销【答案】ABC【解析】自创商誉不能确认为无形资产；转让使用权的无形资产的摊销价值应计入其他业务成本；转让无形资产的所有权，将无形资产的账面价值转销，无形资产出售净损益计入营业外收支。【例题15·单选题】某企业出售一项3年前取得的专利权，该专利权取得时的成本为20万元，按10年摊销，出售时取得收入40万元，营业税税率为5%。不考虑城市维护建设税和教育费附加，则出售该项专利权时影响当期损益的金额为（）万元。A.24B.26C.15【答案】A【解析】出售该项专利权时影响当期损益的金额=40-[20-（20÷10×3）]-40×5%=24（万元）。三、无形资产报废无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产【教材例6-6】甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进行摊销，预计使用期限为10年。现该项非专利技术已被内部研发成功的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非专利技术生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来任何经济利益，故应当予以转销。转销时，该项非专利技术的成本为9000000元，已摊销6年，累计计提减值准备2400000元，该项非专利技术的残值为0。假定不考虑其他相关因素。甲企业的账务处理为：借：累计摊销5400000无形资产减值准备——专利权2400000营业外支出——处置非流动资产损失1200000贷：无形资产——专利权9000000【例题16·单选题】下列关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。（2010年考题）A.将自创的商誉确认为无形资产B.将已转让所有权的无形资产的账面价值计入其他业务成本C.将预期不能为企业带来经济利益的无形资产账面价值计入管理费用D.将以支付土地出让金方式取得的自用土地使用权单独确认为无形资产【答案】D【解析】自创的商誉不能确认，选项A错误；处置无形资产影响营业外收入或营业外支出，选项B错误；预期不能为企业带来经济利益的无形资产，应将其账面价值计入营业外支出，选项C错误；选项D，应该作为无形资产核算。【例题17·计算分析题】甲股份有限公司2007年至2013年与无形资产业务有关的资料如下：（1）2007年12月1日，以银行存款600万元购入一项无形资产（不考虑相关税费），该无形资产的预计使用年限为10年，无残值。（2）2011年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为284万元。该无形资产发生减值后，原预计使用年限不变。（3）2012年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为259.6万元，调整该无形资产减值准备后，原预计使用年限不变。（4）2013年4月1日。将该无形资产对外出售，取得价款290万元并收存银行（不考虑相关税费）。要求：（1）编制购入该无形资产的会计分录。（2）计算2011年12月31日该无形资产的账面净值。（3）编制2011年12月31日该无形资产计提减值准备的会计分录。（4）计算2012年12月31日该无形资产的账面净值。（5）编制2012年12月31日调整该无形资产减值准备的会计分录。（6）计算2013年3月31日该无形资产的账面净值。（7）计算该无形资产出售形成的净损益。（8）编制该无形资产出售的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】（1）借：无形资产600贷：银行存款600（2）2011年12月31日该无形资产的账面净值=600-600/10×1/12-600/10×4=355（万元）（3）借：资产减值损失（355-284）71贷：无形资产减值准备71（4）2012年该无形资产的摊销额=284/（12×5+11）×12=48（万元）2012年12月31日该无形资产的账面净值=355-48=307（万元）（5）2012年12月31日无形资产的账面价值=284-48=236（万元），无形资产的预计可收回金额为259.6万元，按现行准则规定，无形资产减值准备不能转回。（6）2013年1月至3月,该无形资产的摊销额=236/（12×4+11）×3=12（万元）2013年3月31日该无形资产的账面净值=307-12=295（万元）（7）该无形资产出售净损益=290-（236-12）=66（万元）（8）至无形资产出售时累计摊销金额=600/10×1/12+600/10×4+48+12=305（万元）借：银行存款290无形资产减值准备71累计摊销305贷：无形资产600营业外收入66本章小结：1.外购无形资产和分期付款方式购入无形资产初始成本的确定及会计处理、土地使用权的处理；2.内部研发无形资产研究阶段和开发阶段的会计处理；3.使用寿命有限的无形资产的摊销和使用寿命不确定的无形资产的减值测试；4.无形资产出租、处置和报废的会计处理。第七章非货币性资产交换第一节非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换的概念非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中，货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。【例题1·多选题】下列资产中，属于非货币性资产的有（）。A.存货B.预付账款C.可供出售金融资产D.准备持有至到期的债券投资【答案】ABC【解析】货币性资产，指持有的货币资金及将以固定或可确定金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据，以及准备持有至到期的债券投资等。货币性资产以外的资产属于非货币性资产，选项A、B和C都属于非货币性资产。二、非货币性资产交换的认定认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。支付的货币性资产占换入资产公允价值(或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和)的比例低于25%(不含25%)的，视为非货币性资产交换；高于25%（含25%）的，则视为用货币性资产取得非货币性资产。即：认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。若补价÷整个资产交换金额<25%，则属于非货币性资产交换；若补价÷整个资产交换金额≥25%的，视为以货币性资产取得非货币性资产，适用其他相关准则。【提示】整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换中最大的公允价值。【例题2·多选题】下列项目中，属于非货币性资产交换的有()。A.以公允价值50万元的原材料换取一项设备B.以公允价值100万元的长期股权投资换取专利权C.以公允价值100万元的专利换取长期股权投资，同时收到25万元的补价D.以公允价值100万元的生产设备换取一批公允价值为90万元存货，同时收到11.7万元的补价,存货和生产设备适用的增值税税率均为17%【答案】ABD【解析】25÷100=25%，选项C不属于非货币性资产交换；选项D中与公允价值相关的补价为10万元,最大公允价值为100万元,选项D属于非货币性资产交换。第二节非货币性资产交换的确认和计量一、商业实质的判断满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。（二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。【例题3·判断题】在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。（）（2009年考题）【答案】√【例题4·多选题】下列各项中，能够据以判断非货币资产交换具有商业实质的有（）。（2007年考题）A.换入资产与换出资产未来现金流量的风险、金额相同，时间不同B.换入资产与换出资产未来现金流量的时间、金额相同，风险不同C.换入资产与换出资产未来现金流量的风险、时间相同，金额不同D.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比具有重要性【答案】ABCD【解析】满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。二、公允价值能否可靠计量的判断属于以下三种情形之一的,公允价值视为能够可靠计量:（一）换入资产或换出资产存在活跃市场（二）换入资产或换出资产不存在活跃市场,但同类或类似资产存在活跃市场（三）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易，采用估值技术确定的公允价值。采用估值技术确定的公允价值必须符合以下条件之一，视为能够可靠计量:1.采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间很小；2.公允价值估计数变动区间内,各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定。三、非货币资产交换的确认和计量原则（一）以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。1.换入资产入账价值的确定（1）不涉及补价的情况换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费（2）涉及补价的情况①支付补价换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价②收到补价换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价2.换出资产公允价值与其账面价值的差额的会计处理换出资产公允价值与其账面价值的差额，应当分别不同情况处理：（1）换出资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益，并将长期股权投资和可供出售金融资产持有期间形成的“资本公积——其他资本公积”转入投资收益。3.相关税费的处理（1）与换出资产有关的相关税费与出售资产相关税费的会计处理相同，如换出固定资产支付的清理费用、换出不动产应交的营业税计入营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加等。（2）与换入资产有关的相关税费与购入资产相关税费的会计处理相同，如换入资产的运费和保险费计入换入资产的成本等。【教材例7-1】2×11年5月1日，甲公司以20×9年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设备继续用于生产钢材。甲公司设备的账面原价为1500000元，在交换日的累计折旧为525000元，公允价值为1404000元，甲公司此前没有为该设备计提资产减值准备。此外，甲公司以银行存款支付清理费1500元。乙公司钢材的账面价值为1200000元，在交换日的市场价格为1404000元，计税价格等于市场价格，乙公司此前也没有为该批钢材计提存货跌价准备。甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。假设甲公司和乙公司在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费，甲公司和乙公司均开具了增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：换出设备的增值税销项税额=1404000×17%=238680（元）借：固定资产清理975000累计折旧525000贷：固定资产——××设备1500000借：固定资产清理1500贷：银行存款1500借：原材料——钢材1404000应交税费——应交增值税（进项税额）238680贷：固定资产清理976500营业外收入427500应交税费——应交增值税（销项税额）238680其中，营业外收入的金额为换出设备的公允价值1404000元与其账面价值975000元（1500000-525000）并扣除清理费用1500元后的余额，即427500元。乙公司的账务处理如下：（1）企业以库存商品换入其他资产，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。换出钢材的增值税销项税额=1404000×17%=238680（元）换入设备的增值税进项税额=1404000×17%=238680（元）借：固定资产——××设备1404000应交税费——应交增值税（进项税额）238680贷：主营业务收入——钢材1404000应交税费——应交增值税（销项税额）238680借：主营业务成本——钢材1200000贷：库存商品——钢材1200000【教材例7-2】甲公司经协商以其拥有的一幢自用写字楼与乙公司持有的对丙公司长期股权投资交换。在交换日，该幢写字楼的账面原价为6000000元，已提折旧1200000元，未计提减值准备，在交换日的公允价值为6750000元，税务机关核定甲公司因交换写字楼需要缴纳营业税337500元；乙公司持有的对丙公司长期股权投资账面价值为4500000元，没有计提减值准备，在交换日的公允价值为6000000元，乙公司支付750000元给甲公司。乙公司换入写字楼后用于经营出租目的，并拟采用成本计量模式。甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，并采用成本法核算。甲公司转让写字楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。本例中，该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价750000元。对甲公司而言，收到的补价750000÷换出资产的公允价值6750000元（或换入长期股权投资公允价值6000000元+收到的补价750000元）=11.11%＜25%，属于非货币性资产交换。对乙公司而言，支付的补价750000÷换入资产的公允价值6750000（或换出长期股权投资公允价值6000000元+支付的补价750000）=11.11%＜25%，属于非货币性资产交换。本例属于以固定资产交换长期股权投资。由于两项资产的交换具有商业实质，且长期股权投资和固定资产的公允价值均能够可靠地计量，因此，甲、乙公司均应当以公允价值为基础确认换入资产的成本，并确认产生的损益。甲公司的账务处理如下：借：固定资产清理4800000累计折旧1200000贷：固定资产——办公楼6000000借：固定资产清理337500贷：应交税费——应交营业税337500借：长期股权投资——丙公司6000000银行存款750000贷：固定资产清理6750000借：固定资产清理1612500贷：营业外收入1612500其中，营业外收入金额为甲公司换出固定资产的公允价值6750000元与账面价值4800000元之间的差额，减去处置时发生的营业税337500元，即1612500元。乙公司的账务处理如下：借：投资性房地产6750000贷：长期股权投资——丙公司4500000银行存款750000投资收益1500000其中，投资收益金额为乙公司换出长期股权投资的公允价值6000000元与账面价值4500000元之间的差额，即1500000元。【例题5·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，于2009年12月5日以一批商品换入乙公司的一项非专利技术，该交换具有商业实质。甲公司换出商品的账面价值为80万元，不含增值税的公允价值为100万元，增值税税额为17万元；另收到乙公司补价10万元。甲公司换入非专利技术的原账面价值为60万元，公允价值无法可靠计量。假定不考虑其他因素，甲公司换入该非专利技术的入账价值为（）万元。（2010年考题）A.50B.70C.90D.107【答案】D【解析】换入资产的入账价值=100+17-10=107（万元）。【例题6·单选题】甲公司将两辆大型运输车辆与A公司的一台生产设备相交换，另支付补价10万元。在交换日，甲公司用于交换的两辆运输车辆账面原价为140万元，累计折旧为25万元，公允价值为130万元；A公司用于交换的生产设备账面原价为300万元，累计折旧为175万元，公允价值为140万元。该非货币性资产交换具有商业实质。假定不考虑增值税等相关税费的影响，甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益为()万元。A.0B.5C.10D.15【答案】D【解析】甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益=130-（140-25）=15（万元）。（二）以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。1.不涉及补价换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费【提示】在计算增值税时要以资产的公允价值作为其计税基础。2.涉及补价（1）支付补价换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价（2）收到补价换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价【教材例7-3】甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为5000000元，已计提长期股权投资减值准备余额为1400000元，该长期股权投资在市场上没有公开报价，公允价值也不能可靠计量；乙公司商标权的账面原价为4200000元，累计已摊销金额为600000元，其公允价值也不能可靠计量，乙公司没有为该项商标权计提减值准备，税务机关核定乙公司为交换该商标权需要缴纳营业税180000元。乙公司将换入的对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。本例中，该项资产交换没有涉及收付货币性资产，因此属于非货币性资产交换。本例属于以长期股权投资交换无形资产。由于换出资产和换入资产的公允价值都无法可靠计量，因此，甲、乙公司换入资产的成本均应当按照换出资产的账面价值确定，不确认损益。甲公司的账务处理如下：借：无形资产——商标权 3600000长期股权投资减值准备——丙公司 1400000贷：长期股权投资——丙公司 5000000乙公司的账务处理如下：借：长期股权投资——丙公司3600000累计摊销600000营业外支出 180000贷：无形资产——专利权 4200000应交税费——应交营业税 180000【教材例7-4】甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库，该仓库账面原价3500000元，已计提折旧2350000元；乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值1050000元，两项资产均未计提减值准备。由于仓库离市区较远，公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司100000元补价，以换取甲公司拥有的仓库。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税57500元，尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他相关税费。本例中，该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价100000元。对甲公司而言，收到的补价100000元÷换出资产账面价值1150000元=8.7%<25%，因此，该项交换属于非货币性资产交换，乙公司的情况也类似。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此，甲、乙公司换入资产的成本均应当以换出资产的账面价值为基础确定，不确认损益。甲公司的账务处理如下：借：固定资产清理 1150000累计折旧 2350000贷：固定资产——仓库 3500000借：固定资产清理 57500贷：应交税费——应交营业税 57500借：长期股权投资——××公司 1050000银行存款100000贷：固定资产清理1150000借：营业外支出 57500贷：固定资产清理 57500乙公司的账务处理如下：借：固定资产——仓库 1150000贷：长期股权投资——××公司 1050000银行存款 100000【例题7·单选题】甲公司以一台生产设备和一项专利权与乙公司的一台机床进行非货币性资产交换。甲公司换出生产设备的账面原价为1000万元，累计折旧为250万元，公允价值为780万元；换出专利权的账面原价为120万元，累计摊销为24万元，公允价值为100万元。乙公司换出机床的账面原价为1500万元，累计折旧为750万元，固定资产减值准备为32万元，公允价值为700万元。甲公司另向乙公司收取银行存款180万元作为补价。假定该非货币性资产交换不具有商业实质，不考虑其他因素，甲公司换入乙公司机床的入账价值为（）万元。（2008年考题）A.538B.666C.700D.718【答案】B【解析】不具有商业实质情况下的非货币性资产交换，其换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的相关税费-收到的补价=（1000-250）+（120-24）-180=666（万元）。（注：2008年考题不考虑增值税抵扣问题）【例题8·多选题】如果非货币性资产交换不具有商业实质，且涉及的补价占整个资产交换金额的比例低于25%，下列说法中正确的有（）。A.支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益B.收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益C.收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，并确认非货币性资产交换损益D.支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益【答案】AB【解析】企业在按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：（1）支付补价的，应当以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益；（2）收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。【例题9·多选题】甲公司用房屋换取乙公司的专利，甲公司的房屋符合投资性房地产定义，但甲公司未采用公允价值模式计量。在交换日，甲公司房屋账面原价为120万元，已提折旧20万元，公允价值110万元，乙公司专利账面价值10万元，无公允价值，甲公司另向乙公司支付30万元。假设不考虑资产交换过程中产生的相关税费，该交换具有商业实质，下列会计处理中正确的有（）。A.甲公司确认营业外收入10万元B.甲公司换入的专利的入账价值为130万元C.甲公司换入的专利的入账价值为140万元D.乙公司确认营业外收入130万元【答案】CD【解析】甲公司应确认其他业务收入110万元，其他业务成本100万元，不能确认营业外收入，选项A不正确；甲公司换入专利的入账价值=110+30=140（万元），选项B错误，选项C正确；乙公司应确认营业外收入=（110+30）-10=130（万元），选项D正确。（三）涉及多项非货币性资产交换的会计处理1.非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。每项换入资产成本=该项资产的公允价值÷换入资产公允价值总额×换入资产的成本总额2.非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。每项换入资产成本=该项资产的原账面价值÷换入资产原账面价值总额×换入资产的成本总额【提示】情形1中的除“非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量”外，均按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配。【例题10·单选题】2011年3月2日，甲公司以账面价值为350万元的厂房和150万元的专利权，换入乙公司账面价值为300万元在建房屋和100万元的长期股权投资，不涉及补价。上述资产的公允价值均无法获得。不考虑其他因素，甲公司换入在建房屋的入账价值为（

）万元。（2011年考题）A.280

B.300C.350

【答案】D【解析】甲公司换入在建房屋的入账价值=（350+150）×300/（300+100）=375（万元）。【教材例7-5】2×12年6月30日，为适应业务发展的需要，经与乙公司协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的办公楼、机器设备和库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的10辆货运车、5辆轿车和15辆客运汽车。甲公司办公楼的账面原价为2250000元，在交换日的累计折旧为450000元，公允价值为1600000元；机器设备系由甲公司于20×9年购入，账面原价为1800000元，在交换日的累计折旧为900000元，公允价值为1200000元；库存商品的账面余额为4500000元，市场价格为5250000元。乙公司的货运车、轿车和客运汽车均系2×10年初购入，货运车的账面原价为2250000元，在交换日的累计折旧为750000元，公允价值为2250000元；轿车的账面原价为3000000元，在交换日的累计折旧为1350000元，公允价值为2500000元；客运汽车的账面原价为4500000元，在交换日的累计折旧为1200000元，公允价值为3600000元。乙公司另外收取甲公司以银行存款支付的623000元，其中包括由于换出和换入资产公允价值不同而支付的补价300000元，以及换出资产销项税额与换入资产进项税额的差额323000元。假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备；甲公司换入乙公司的货运车、轿车、客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换入甲公司的办公楼、机器设备作为固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。甲公司、乙公司均开具了增值税专用发票。甲公司交换办公楼需要按照5%缴纳营业税，计税价格等于相关资产的公允价值或市场价格。本例中，交换涉及收付货币性资产，应当计算甲公司支付的货币性资产占甲公司换出资产公允价值与支付的货币性资产之和比例，即623000÷（1600000+1200000+5250000+300000）=7.46%<25%。可以认定这一涉及多项资产的交换行为属于非货币性资产交换。对于甲公司而言，为了拓展运输业务，需要客运汽车、轿车、货运汽车等，乙公司为了满足生产，需要办公楼、机器设备、原材料等，换入资产对换入企业均能发挥更大的作用，因此，该项涉及多项资产的非货币性资产交换具有商业实质；同时，各单项换入资产和换出资产的公允价值均能可靠计量，因此，甲、乙公司均应当以公允价值为基础确定换入资产的总成本，确认产生的相关损益。同时，按照各单项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，确定各单项换入资产的成本。注：计算比例时，分子和分母应当统一，题目答案分母为不含税补价即300000，分子也应当不含，所以比例计算时采用300000÷（1600000+1200000+5250000+300000）更为合理）甲公司的账务处理如下：（1）换出办公楼的营业税税额=1600000×5%=80000（元）换出设备的增值税销项税额=1200000×17%=204000（元）换出库存商品的增值税销项税额=5250000×17%=892500（元）换入货运车、轿车和客运汽车的增值税进项税额=（2250000+2500000+3600000）×17%=1419500（元）（2）计算换入资产、换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=1600000+1200000+5250000=8050000（元）换入资产公允价值总额=2250000+2500000+3600000=8350000（元）（3）计算换入资产总成本换入资产总成本=8050000+300000+0=8350000（元）或：换入资产总成本=8050000+（204000+892500）+623000-1419500=8350000（元）（4）计算确定换入各项资产的成本货运车的成本=8350000×（2250000÷8350000×100%）=2250000（元）轿车的成本=8350000×（2500000÷8350000×100%）=2500000（元）客运汽车的成本=8350000×（3600000÷8350000×100%）=3600000（元）（5）会计分录借：固定资产清理 2700000累计折旧 1350000贷：固定资产——办公楼 2250000——机器设备 1800000借：固定资产清理 80000贷：应交税费——应交营业税 80000借：固定资产——货运车2250000——轿车 2500000——客运汽车 3600000应交税费——应交增值税（进项税额） 1419500贷：固定资产清理 2780000主营业务收入 5250000应交税费——应交增值税（销项税额） 1096500银行存款 623000营业外收入 20000借：主营业务成本 4500000贷：库存商品 4500000其中，营业外收入的金额等于甲公司换出办公楼和设备的公允价值2800000元（1600000+1200000）超过其账面价值2700000元[（2250000-450000）+（1800000-900000）]的金额，再减去支付的营业税金额80000元，即20000元。乙公司的账务处理如下：（1）换入设备的增值税进项税额=1200000×17%=204000（元）换入原材料的增值税进项税额=5250000×17%=892500（元）（2）计算换入资产、换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=2250000+2500000+3600000=8350000（元）换入资产公允价值总额=1600000+1200000+5250000=8050000（元）（3）确定换入资产总成本换入资产总成本=8350000-300000+0=8050000（元）或：换入资产总成本=8350000+1419500-623000-（204000+892500）=8050000（元）（4）计算确定换入各项资产的成本办公楼的成本=8050000×（1600000÷8050000×100%）=1600000（元）机器设备的成本=8050000×（1200000÷8050000×100%）=1200000（元）原材料的成本=8050000×（5250000÷8050000×100%）=5250000（元）（5）会计分录借：固定资产清理6450000累计折旧3300000贷：固定资产——货运车 2250000——轿车 3000000——客运汽车 4500000借：固定资产——办公楼1600000——机器设备1200000原材料5250000应交税费——应交增值税（进项税额）1096500银行存款623000贷：固定资产清理 8350000应交税费——应交增值税（销项税额） 1419500借：固定资产清理1900000贷：营业外收入 1900000其中，营业外收入的金额为换出货运车、轿车和客运汽车的公允价值8350000元（2250000+2500000+3600000）与账面价值6450000元[（2250000-750000）+（3000000-1350000）+（4500000-1200000）]的差额，即1900000元。【教材例7-6】甲公司因经营战略发生较大转变