中国省级税收负担与征管绩效基于主体税种的研究

中国省级税收负担与征管绩效基于主体税种的研究

F812.42：A1002－8102（2011）05－0024－07一、引言自1994年分税制改革以来，我国省级税收负担呈现稳步上升趋势，地区间税负差异逐渐拉大。1997年省级宏观税负①最高的为北京市（28.22％），最低的为江西省（6.29％），31个省、市及自治区宏观税负标准偏差为5.33％；而2008年省级宏观税负最高的仍为北京市，高达50.50％，最低的为西藏自治区，仅为7.46％，省级宏观税负标准偏差扩大到9.91％，地区间税负差异呈现拉大趋势。增值税、营业税、企业所得税和个人所得税等主要税种在地区间也存在较大差异，2008年上述四税占GDP比重的省级离散度分别为0.492、0.743、1.282和0.778，省级税负差异显而易见。那么，究竟是什么因素主导了地区间税负的差异呢？早在1966年，Harley（1966）研究发现在经济的不同发展阶段，开放度、人均收入和市场化水平依次在税收收入水平变动中起到主导作用。Barro（1979）、Mankiw（1987）、Alesina等（1992，1993）以及Hettich和Winer（1999）认为，经济增长是引致税收收入变化的第一因素。此后，对于税收收入水平影响因素的研究大体分为经济因素和政治因素两大类。在经济因素方面，真实经济增长率、通货膨胀率以及开放度等因素的变化会导致税收收入水平的变动（Tosun,2006;Myles,2008;Johansson,2008；吕炜，2004）。而政治因素对税收水平的影响集中在集权与分权方面（Roubini和Sachs,1989;DeHaan和Sturm,1997）。此外，一些研究表明：政府质量与税率间存在正相关性（Tanzi和Davoodi,2000;Barreto和Alm,2003）；但人口与税收收入间的关系并不明确（Papapertrou,2000;Tosun,2004）。关于税收征管绩效的衡量，一般通过税收努力指数这一指标衡量，评估政府征税能力（Shin,1969；刘合斌，2009）。从国内外关于税收水平影响因素和征管绩效研究的文献来看，学者们多集中于税收总体水平或某一税收收入水平决定因素与征管绩效的探讨，缺乏各主体税之间影响因素和税收努力程度的比较分析。本研究立足于主体税种收入影响因素与征管绩效的差异分析，验证了经济和政治因素对增值税、营业税、企业所得税和个人所得税的不同作用效应及影响程度，在此基础上，测算出31个省市自治区主体税种的税收努力指数。二、税收收入水平决定因素的理论分析基于对Heller（1975）、Leuthold（1991）和Ghura（1998）模型的拓展，本文假定省级地方政府的效用函数为：根据上述理论分析，结合前人研究，本文将影响税收收入水平的变量确定为：可税税基（B）；宏观经济环境（E）；税收征管水平（A）及政治环境（P）。省际间经济增长及经济结构差异对税收收入具有决定性影响，具体指标包括：经济增长率、第一产业比重和进出口占GDP比重。Tanzi和Zee（2000）指出，较高的农业比重总是与较低的个人所得税收入相关，并在一定程度上影响增值税。与农业不同，进出口贸易一直是传统的主要税基之一。贸易部门货币化程度高，易于征税。因此，贸易部门比重越高，税收收入水平越高。在宏观经济环境方面，通货膨胀率对税收收入有较大影响。Tanzi（1989）认为，通货膨胀从三个渠道侵蚀税收收入：一是税收征管存在时滞。如宏观税负为30％，年通胀率为40％，当征税时滞为2个月时，将使实际税负降低1.6个百分点；而时滞为6个月时，将降低4.6个百分点。二是从价税的税率并不随通胀率进行及时调整，当物价上升时，税收收入会减少。三是通胀还会带来汇率贬值，但汇率并不会根据通胀率进行及时调整，这样出口商品价格的调整就存在时滞，从而减少税收收入。在税收征管方面，城市化进程将影响税收征管。城市化进程会导致土地和不动产价格上涨，进而增加财产税。人口密度的增加，一方面会因集聚效应而增加流转税，另一方面也会降低征税成本。教育水平的提高则有利于增强纳税意识，进而降低征税成本。在政治环境方面，财政分权或许是最重要因素。1994年分税制改革使得地方政府在预算内收入中所占份额下降，但支出责任并未明显减少，不断增加的财政压力迫使地方政府通过各种手段筹集财政收入，从而导致税收负担上升。三、中国省级税收收入水平影响因素的实证检验根据前面的理论分析，本文将实证模型设定为：（一）模型回归本文通过Hausman检验对固定效应方法和随机效应方法进行选择，检验结果如表1所示。由于矩阵V_b－V_B是非正定的，故拒绝随机效应，在采用固定效应估计模型、控制时间虚拟变量和个体效应的同时使用稳健标准差进行修正，结果见表1。（二）结果分析GDP增长率（RGDP）与总体税负、个人所得税税负及企业所得税税负呈负相关，这说明经济发展越快，总体税负越轻；而农业增加值占GDP比重（AGV/GDP）在各回归方程中除与营业税比重（BTRY）系数为负外，其他系数均为正，并且都显著，即随农业增加值比重的不断下降，宏观税收负担也趋于降低并且对税制结构有较大的影响。上述结果多少与我们的直觉相悖，经济增长和产业结构调整虽然增加了税基但并未推升省级宏观税负。原因可能在于：一是以间接税为主的税制结构整体上具有一定的累退性。1997－2007年31个省级地区的流转三税占总税收收入的比重平均为73.4％，其中比重最高的为西藏自治区（86.2％），最低的为云南省（53.3％）。而增值税和消费税具有明显的累退性，营业税则具有略微的累进性，间接税总体上具有一定的累退性（刘怡、聂海峰，2004），结果导致GDP增长率与税收负担呈负相关。二是产业间税负不均衡。经济发展推动产业升级，从附加值来看，三次产业依次升高。但2008年度全国税收资料普查数据显示，增值税行业税负（31％）明显高于营业税行业（19.7％），而营业税行业的增值率比增值税行业的增值率高13.5个百分点，增值能力高近一倍，这意味着增值率高的行业税负较轻、增值率低的行业税负较重。三是GDP增长率与所得税税负呈负相关，原因在于经济增长并未带来劳动者报酬和企业盈余的同步增长。由于我国个人所得税主要来自工薪所得，在国民经济初次分配中，劳动者报酬所占比重持续下降，导致GDP增长率与个人所得税税负负相关；而企业外延式扩张发展模式仅拉升了GDP增长率，并未增加盈余，导致GDP增长率与企业所得税税负负相关。经济开放度（X＋M/GDP）与总体税负和各税种税负呈正相关关系。这说明进出口贸易提高了企业销售收入和利润，增加了劳动者收入，从而使所得税、营业税增加，推升了整体税负水平。但经济开放度对增值税税负影响不显著，这主要是由于出口退税的存在。2001年以来，从全国水平看，每年出口货物退增值税、免抵调减增值税、归还出口货物增值税退税欠款三项约占当年增值税收入的20％左右，2004年达到33％；税制结构变动较大的浙江、上海、福建、广东2004年的出口退税所占比重依次为75.1％、36.1％、65.8％、40.7％。可见，出口退税已成为影响增值税收入的主要因素，尤其是在对外贸易较发达的地区。物价（LnRIN）上升会降低总体税负、营业税税负及企业所得税税负。与Farlaadian-Lorie、Katz（1989）和Bazzoni（1994）的研究结论类似，也验证了Tanzi（1989）的理论分析。城市化率（RCITY）对税收负担的影响多为负向，说明因城市化导致的税收征管和服从成本的下降或许并不多，相反，城市化却导致了土地、房价的大幅上涨，大大增加了营业税、土地增值税、印花税以及土地出让金，特别是作为预算外收入的土地出让金激增，可能在一定程度上侵蚀了税收收入，从而降低了税收负担。预算内收入分权（FDR）对总体税负和各具体税种税负都有显著的正向影响，这表明财政分权调动了地方政府积极性，促进了税收收入增加。以“财政收入权力集中而财政支出责任不变”为特征的分税制改革，导致地方政府事权与财力不匹配，财政压力不断加大。因此，地方政府的目标在于“（在）不断变化的博弈规则下地方追求财政收入的激励”（陶然等，2009）。在严格的预算约束和强制性支出责任下，地方政府不得不千方百计筹集财政收入，从而推升税收负担。四、中国省级税收征管绩效的衡量（一）税收努力指数的测算税收征管效率的高低直接影响着省级税负水平。本文通过税收努力指数（TaxEffortIndex,TEI）衡量省级税收的征管绩效。税收努力指数等于衡量实际税收负担与预测的税收负担的比值。预测的税收负担来自前述的回归模型。如果比值大于1，则表示该地区征管效能高；如果比值小于1，则征管效能低。目前税收努力指数已经广泛应用于政策的制定和评估过程，如评估地区税收潜力、国际援助的评价基础等。表2计算了1997－2007年各省市自治区平均税收努力指数。（二）结果分析一是从总税收负担看，全国平均税收努力指数为0.996，东部地区最高（1.126），西部地区次之（0.928），中部地区最低（0.921）。其中，上海、北京、天津、云南、山西、贵州及青海7省市的税收努力指数显著大于1，属于高税收努力地区；黑龙江、吉林、辽宁、陕西、宁夏及浙江6省区约为1；而其他18个省区则显著小于1，属于低税收努力地区。二是从各税种负担看，虽然全国增值税税收努力指数最高，但指数显著大于1的省市，仅有上海、天津、黑龙江、山西、辽宁及广东6省；而10个省份的税收努力指数显著小于1。在个人所得税和企业所得税方面，超过1/2（18/31）省份的税收努力指数与1没有明显差异。三是根据各省份税收潜力和税收努力指数构建下图，图中坐标轴相交于省级税收潜力和税收努力指数的平均值。从下图中看以看到，31个省级地区分为四类：Ⅰ是高税收潜力高税收努力指数区，包括三个直辖市和烟草消费税占比较高的云南省；Ⅱ是低税收潜力高税收努力指数区，包括东北三省和贵州、青海、山西等西部地区省份；Ⅲ是低税收潜力低税收努力指数区，包括重庆、甘肃、内蒙古、陕西、四川、西藏等西部地区和中部的湖北、湖南、江西和安徽；Ⅳ是高税收潜力低税收努力区，主要是东部地区省份，如山东、浙江、江苏、河北和海南以及中西部地区的河南、广西、新疆。图省级税收潜力—税收努力矩阵图五、结论本文利用省级面板数据，通过构建税收负担计量模型探究中国省级税收负担变化的主导动因，并衡量税收征管绩效，研究结果表明：一是经济因素对省级宏观税负的影响出现分化。经济增长和产业结构优化虽然增加了税基但并未推升省级宏观税负。而进出口贸易使所得税、营业税税负增加，但对增值税税负影响不显著，这主要是由于出口退税的存在。通货膨胀上升会降低总体税负、营业税税负及企业所得税税负。城市化率对税收负担的影响多为负向，说明因城市化导致的税收征管和服从成本的下降或许并不多；相反，城市化却导致了土地、房价的大幅上涨，大大增加了营业税、土地增值税、印花税以及土地出让金，可能在一定程度上侵蚀了税收，反而降低了税收负担。二是政治因素即预算内收入分权对总体税负和各具体税种税负都有显著的正向影响，这表明财政分权调动了地方政府征税的积极性，促进了税收收入的增加。以“财政收入权力集中而财政支出责任不变”为特征的分税制改革，导致地方政府事权与财力不匹配，财政压力不断加大，从而使税收负担不断上升。三是从税收征管绩效看，全国平均税收努力指数为0.996，东部地区最高，西部和中部地区次之，但两者相差不大。从税种来看，增值税税收努力指数最高。从税收努力指数的计算结果来看，税收努力程度并未呈现出明显的区域特征，在贵州、青海、山西等西部地区甚至出现低潜力高税收努力的情况。因此，认为中央转移支付总体上降低了地方税收努力的结论值得进一步商榷。即所谓的转移支付依赖或替代效应并不明显，原因可能是经济发展水平较高地区由于税源充足、征管水平高等原因，税收努力程度相对于