浅谈审计责任和审计目标

浅谈审计责任和审计目标浅谈审计责任和审计目标

一、财务报表审计的目标

注册会计师审计的目的是就财务报表是否在所有重大方面进行了公允叙述并遵循了适用的会计准那么向报表使用者提供意见，强调的重点是针对财务报表签发意见的局部。对于一些上市公司，注册会计师除了对财务报表是否公允叙述发表意见，还要对与财务报告相关的内部控制是否健全有效出具报告，此时注册会计师除了收集财务报表是否公允叙述的证据，还要就内部控制的有效性收集相关的证据。

注册会计师对收集的审计证据进行评价的结果是认为财务报表没有公允叙述，或者证据不充沛无法得出结论，注册会计师就有责任通过审计报告告知使用者这些事项，出具保存意见、否认意见或无法表示意见的审计报告。在签发了无保存意见的审计报告之后，如果事实说明财务报表在某些重大方面不是公允叙述的，注册会计师将很可能承当相应的法律责任，需要向法院或者监管机构证明其工作过程是适当的，是遵循了审计准那么规定的，所做出的结论是合理的。

二、管理当局的责任

企业管理当局负责企业日常的经营管理，他们对公司的交易事项和资产、负债和所有者权益的了解比注册会计师要多得多，注册会计师对企业的了解仅限于在审计过程中所获得的内容。采用正确的会计政策，建立健全内部控制制度和在财务报表中对重大事项作出公允叙述是管理当局的责任。对于注册会计师发现的要求企业改过或披露的财务报表不真实、没有公允叙述的情况，管理当局有权决定是否接受。如果管理当局坚持不接受注册会计师的改过或披露要求，注册会计师可以签发否认意见或保存意见的审计报告，也可以考虑退出该审计工程。

三、注册会计师的责任

〔一〕相关术语

审计准那么中有关注册会计师的责任局部波及下面几个重要的术语需要明确：重要的错报、不重要的错报、合理保证、过失与舞弊和职业疑心态度。

如果财务报表中未更正的过失和舞弊汇总起来会影响财务报表使用者的合理决策，这些错报就是重要的错报，如果财务报表中未更正的过失和舞弊汇总起来不会影响财务报表使用者的合理决策，这些错报就是不重要的错报。尽管重要性的量化很困难，注册会计师仍然需要确定错报金额的可接受程度，即重要性水平，并为满足重要性水平而获取合理保证。

合理保证是较高程度而不是绝对地保证财务报表不存在重大的错报。注册会计师不是财务报表正确性的担保人，他们即便完全按照审计准那么的规定执行审计业务，也可能没有发现重大的错报。

错报包括过失和舞弊两种类型。过失是财务报表中无意的错误，而舞弊那么是有意的。前者如销售发票上单价乘以数量的错误和在确定存货本钱与市价孰低时忽略了陈旧的原材料。后者如贪污公款、侵占资产和编制虚假的财务报告。不管是哪种类型的错报，都可能是重要的错报，也可能是不重要的错报。

职业疑心态度就是质疑的思维方式和对审计证据审慎评价的态度。注册会计师不应当草木皆兵，不应当若管理层是不老实的，但是也不应当假定管理层毫无疑问是老实的，必须考虑不老实的可能性。注册会计师要对发现财务报表中的重大过失和舞弊提供合理保证，就必须在审计过程中、在审计的所有方面保持职业疑心态度以方案和实施审计工作。

〔二〕注册会计师承当合理保证而不是绝对保证的原因

如前所述，注册会计师要为发现过失和舞弊提供合理保证。之所以是合理保证而不是绝对保证，原因有下列几个方面：一是审计多是采用抽样的办法进行的，审计证据是通过测试总体中的样本得到的，一些没有包含在样本中的重大错报就不可防止地没有被发现；在进行审计测试时，测试的类型、测试范围和测试时间以及测试结果的评价都需要注册会计师做出判断，但人无完人，注册会计师即便保持了良好的职业道德和职业疑心态度，也可能出现过失。二是会计核算中波及大量的会计估计，这些会计估计包含固有的不确定性且可能受到未来事项影响的估计，注册会计师以此作证据虽然具有说服力但不是令人深信不疑。三是在管理层内部串通舞弊编制虚假的财务报表时，注册会计师要想查出来极其不容易。注册会计师不可能在每次审计中都发现所有的重要的错报，如果注册会计师要确信财务报表中的所有认定都是正确的，则需要花费大量的审计本钱来收集审计证据，这使得审计在经济上不可行。

〔三〕注册会计师对于发现重大过失和重大舞弊的责任

注册会计师对于发现、辨认和报告财务报表中的重大错报负有责任，这是由审计的总体目标决定的。审计的总体目标有两个，一是合理保证财务报表整体是否不存在由于舞弊或过失所导致的重大错报，二是形成审计意见，出具审计报告。这就是说注册会计师负有发现财务报表中重大错报的责任。当需要就与财务报告相关的内部控制发表意见时，注册会计师还负责辨认内部控制中的重大缺陷。

为了发现会计报表中的错误，如计算错误、遗漏、错误的理解和运用会计准那么以及错误的汇总和表述，注册会计师需要花费大量的时间，不管这种错误是管理层造成的还是雇员无心之过。

注册会计师在查找舞弊方面的责任与查找过失的责任没有任何的区别，在两种情况下都必须要对报表是否存在重大错报提供合理的保证。因为舞弊实施者总是试图掩盖舞弊，所以查找舞弊通常比查找过失更加困难。

客户的舞弊有两种类型，编制虚假财务报告和侵占资产，这两种舞弊对财务报表使用者都有潜在的损害。虚假的财务报告向使用者提供错误的报表信息，从而对他们的决策造成损害。当资产被侵占之后，因为资产已经不再属于企业，不再属于其合法的所有者，这样股东、债权人都会受到伤害。编制虚假的财务报告的舞弊行为通常是由管理层实施的，雇员一般并不知晓。盗用资产通常是由雇员实施的，管理层一般也不知晓，当然也不排除雇员和管理层联手作案，实施侵占资产的舞弊行为。

盗用资产与由于盗用资产引发的错报是两个不同的概念，要注意辨别下面三种情况：资产被盗用，盗窃行为通过错报资产得以掩盖；资产被盗用，盗窃行为通过低估收入或者高估费用得以掩盖；资产被盗用，但是盗用资产的行为被发现了。第一种情况如从顾客处收取的现金在记录之前被盗窃，该顾客的应收账款账户没有变化，没有发现盗窃行为；第二种情况如一笔现销业务收到的现金被盗窃，交易没有被记录，错报没有被发现；第三种情况因为盗窃被发现，在损益表和相关的附注中会分明地描述盗用资产的情况。上面三种情况都存在盗用资产的行为，但是，仅在第一种和第二种情况下财务报表存在错报，第三种情况下财务报表不存在错报。在第一种情况下资产负债表存在错报，在第二种情形下收入和费用表存在错报。

〔四〕注册会计师对发现违反法律法规行为的责任

违反法律法规的行为是除欺诈之外违反法律或者是政府法规的行为。客户违反法律法规的行为分为具有直接影响的和具有间接影响的两种。前者是对财务报表中的特定账户余额具有直接的财务影响的行为，后者对财务报表中的特定账户余额没有直接的影响。前者如公司违反税法的行为直接影响所得税费用和应交税金工程，后者如公司违反了环境爱护法，财务报表仅在如果发生罚款时才会受到影响，但是因为潜在的重要罚款会作为或有负债进行披露而间接地影响财务报表。注册会计师在每次审计时，都会查找是否存在重大的违反税法行为，因为他们对于这些具有直接影响的违反法律法规行为的责任与对过失和舞弊的责任是相同的。对发现具有间接影响的违反法律法规行为，注册会计师不提供任何的保证。注册会计师们不足法律专业技能，间接违法为与财务报表之间的关系不明显，要求注册会计师对间接违法行为承当责任很牵强，不现实。注册会计师对于发现和报告违反法律法规行为负有三个层次的责任。

1.在没有理由认为存在具有间接影响的违反法律法规行为时。注册会计师在审计中进行的很多为了查找过失和舞弊的审计程序通常也可能发现违反法律法规行为。注册会计师在阅读董事会会议记录、向客户的律师询问有关诉讼情况、向管理层询问是否建立有避免违反法律法规行为的政策、是否知晓公司存在违反法律法规的行为时都会发现间接违法行为的蛛丝马迹。除此之外，不需要专门查找具有间接影响的违反法律法规行为，除非有确切的理由说明间接违法行为存在。

2.当有理由认为可能存在直接或间接影响的违反法律法规行为时。注册会计师可能通过各种方式发现可能存在的违反法律法规行为，当注册会计师疑心违反法律法规的行为可能存在时，应当收集额外的证据加以证实。他们应当考虑向可能波及潜在违反法律法规行为的管理层询问，向客户的法律参谋或了解潜在违反法律法规行为的其他专家进行咨询。

3.当注册会计师已经知悉违反法律法规行为时的行动。当注册会计师辨认出一项违反法律法规行为时，应当首先考虑该行为对财务报表的影响，包括财务报表的披露是否充沛。违反环境爱护法的行为可能包含巨额的罚款，可能会对未来的费用产生重大的影响。如果注册会计师认为该项违反法律法规行为的披露不够充沛的，就应当考虑审计报告的意