非流动负债概述

第十章非流动负债第一页，共九十一页。熟练掌握长期借款的会计核算方法；熟练掌握应付债券的会计核算方法；掌握可转换债券的会计核算方法；掌握长期应付款的会计核算方法。学习目标第二页，共九十一页。第一节非流动负债概述第三页，共九十一页。一、非流动负债的概念和特点它主要是指偿还期在1年以上或者超过1年的一个营业周期以上的债务，主要包括长期借款、应付债券、长期应付款和其他非流动负债项目。

1.非流动负债的优点

2.非流动负债的缺点

二、非流动负债的计价长期负债的计价，应当考虑货币时间价值。即应在长期负债发生时，按其未来偿还金额的贴现值入账。所谓时间价值是扣除风险报酬和通货膨胀补偿后的社会平均投资报酬率。第四页，共九十一页。第二节长期借款第五页，共九十一页。

第二节长期借款

一、长期借款概念及特点长期借款是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的各种借款。特点：P329企业向银行或其他金融机构举借现金时，通常由借款人签发远期票据作为借款凭证。长期借款的利息费用等应当按照权责发生制的要求，按期预提计入所购建资产的成本（即予以资本化）或直接计入当期财务费用。第六页，共九十一页。二、长期借款的核算实际收到≠面值（本金）1、借入款项借：银行存款（实际收到）长期借款——利息调整（差额）贷：长期借款——本金（面值）2、期末按长期借款的摊余成本和实际利率确定利息费用借：在建工程/财务费用等（实际利息费用）贷：应付利息（按面值和合同利率计算）长期借款——利息调整（差额）3、归还借款本金借：长期借款——本金贷：银行存款原因：实际利率与名义利率（合同利率）不同，实际利率确定利息费用。如果实际利率与名义利率差异不大，可按合同利率确定利息费用

第七页，共九十一页。二、长期借款的核算实际收到=面值

1、借入长期借款存入银行借：银行存款贷：长期借款2、计提利息借：在建工程/财务费用贷：应付利息（分期付息）

长期借款（到期一次还本付息）第八页，共九十一页。3、支付利息：借：应付利息（分期付息）贷：银行存款4、归还借款本金借：长期借款贷：银行存款（到期一次还本付息，本息均反映在“长期借款”）第九页，共九十一页。【例10－1】某公司2011年1月1日从中国建设银行借入人民币100万元，期限3年，用于建造一条新的生产流水线，年利率12%。假定该公司与银行约定本息的偿还方式为分期付息、到期还本，即每年年末归还借款利息，3年后一次还清本金。（计息按单利计算）该流水线工程于第二年末完工并投入使用，并办理了工程决算。该公司会计处理如下：(1)2011年初，借入长期借款时：借：银行存款1000000贷：长期借款1000000(2)该借款每年末应计利息计算如下：每年的利息费用都为100×12%=12万元二、长期借款的核算

第十页，共九十一页。(3)第一、二年利息偿还的账务处理是相同的：借：在建工程120000贷：应付利息120000借：应付利息120000贷：银行存款120000第三年1—12月每月计提利息时：应计利息=100×12%×1/12=1万元借：财务费用10000贷：应付利息10000(4)第三年末偿还利息时：借：应付利息120000贷：银行存款120000(5)第三年末偿还本金时：借：长期借款1000000贷：银行存款1000000第十一页，共九十一页。第三节应付债券第十二页，共九十一页。一、债券的性质与分类

债券是企业为筹集长期资金而依照法定程序发行的、约定于一定日期支付一定的本金，及定期支付一定的利息给持有者的一种有价证券，它是举债企业承诺在未来向债权人偿还本息的书面证明。发行期>1年长期负债“应付债券”发行期<1年流动负债“交易性金融负债”（一）债券的性质（二）债券的基本要素

1．债券面值2．债券利率3.付息期4.到期日第十三页，共九十一页。补充：关于“交易性金融负债”企业持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和直接指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债1、承担交易性金融负债借：银行存款（实际收到）投资收益（发生的交易费用）贷：交易性金融负债——本金2、期末，按票面利率计算利息借：投资收益贷：应付利息第十四页，共九十一页。3、期末，按公允价值调整账面借：公允价值变动损益贷：交易性金融负债—公允价值变动（公允价值大于账面）（或相反分录）4、处置交易性金融负债借：交易性金融负债—公允价值变动（冲销账面，可能在贷方）交易性金融负债—本金应付利息投资收益（差额，可能在贷方）贷：银行存款（实际支付）同时，结转：借：投资收益贷：公允价值变动损益（或相反分录）第十五页，共九十一页。（二）债券的分类

1．按债券发行有无财产担保分类

2．按是否记名分类3.按还本方式分类4.按特殊偿还方式分类二、债券的发行

1．债券发行资格与发行条件

2．债券的发行价格与发行方式债券发行价格=债券面值的现值+应计利息的现值票面价值n票面价值×票面利率=————————+∑——————————(1+市场利率)nt=1(1+市场利率)tn——债券发行期限t——债券支付利息的总期数第十六页，共九十一页。【例10－2】某公司2011年1月1日发行面值为1000元的债券10000份，金额10000000元。票面利率10%，5年期。利息每半年支付一次，债券发行时的市场利率为8%。要求：计算1份债券的发行价格。分析计算如下：分两个部分计算，计算时注意，该债券是每半年支付一次利息,因此，不论票面利率、市场利率，均需按一半计算。（1）到期应偿还的债券面值按市场利率折现的现值为：债券面值复利现值=F×（P/F,4%,10）=1000×0.6756=675.6（元）（2）按债券票面利率支付各期利息按市场利率折现的现值为：债券各期票面利息的年金现值=A×(P/A,4%,10）=50×8.1109=405.55（元）两者相加，债券的发行价格为1081.15元。第十七页，共九十一页。发行方式面值发行：债券的票面利率=同期市场利率溢价发行：债券的票面利率〉同期市场利率折价发行：债券的票面利率〈同期市场利率第十八页，共九十一页。三、应付债券的核算

（一）核算方法——实际利率法企业应当采用实际利率法，按摊余成本对发行的债券进行后续计量。实际利率法，是指按照发行债券的实际利率计算其摊余成本及各期利息费用的方法；实际利率，是指将发行债券在债券预期存续期间的未来现金流量，折现为该债券当前账面价值所使用的利率。摊余成本，是指将该债券的初始确认金额扣除已偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额后的结果。第十九页，共九十一页。（二）账户设置应付债券——面值——利息调整——应计利息（三）会计处理企业发行债券，无论是按面值发行，还是溢价或折价发行，均应按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目，按债券的面值，贷记“应付债券——面值”科目。实际收到的款项与面值存在差额的，还应借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。第二十页，共九十一页。核算要点（1）公司债券的发行借：银行存款（实际收到）贷：应付债券——面值应付债券——利息调整（差额）（或借方）（2）利息调整的摊销采用实际利率法进行摊销资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券借：在建工程/财务费用等（实际利息费用）

（按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用）应付债券——利息调整（差额）（或贷方）贷：应付利息（票面利率计算确定的应付未付利息）

第二十一页，共九十一页。对于一次还本付息的债券，企业应于资产负债表日借：在建工程/财务费用等

（按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用）

应付债券——利息调整（差额）（或贷方）贷：应付债券——应计利息（票面利率计算）

实际利率与票面利率差异较小的，也可以采用票面利率计算确定利息费用。（3）债券的偿还一次还本付息的债券，到期支付债券本息时借：应付债券——面值应付债券——应计利息贷：银行存款第二十二页，共九十一页。分期付息、一次还本的债券，在每期支付利息时借：应付利息贷：银行存款债券到期偿还本金并支付最后一期利息时借：应付债券——面值在建工程/财务费用等应付债券——利息调整（或贷方）贷：银行存款

第二十三页，共九十一页。表10-1债券利息费用一览表付息日期支付利息①①=1000000×6%利息费用②②=期初④×5%摊销的利息调整③③=①－②应付债券摊余成本④④=期初④－③

2011.1.11043270

2011.12.316000052163.507836.501035433.50

2012.12.316000051771.688228.321027205.18

2013.12.316000051360.268639.741018565.43

2014.12.316000050928.279071.731009493.71

2015.12.316000050506.29*9493.711000000

【例10－3】某公司为筹集生产设备改造资金于2011年1月1日发行票面利率6%、期限为5年的分期付息，到期一次还本的公司债券1000000元。该债券每年年末付息一次，假如债券发行时的市场利率为5%，该批债券的实际发行价格为1043270元。根据上述资料，公司采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用。第二十四页，共九十一页。账务处理如下：（1）2011年1月1日发行债券时借：银行存款1043270贷：应付债券——面值1000000——利息调整43270（2）2011年12月31日计算利息费用借：财务费用52163.5应付债券——利息调整7836.5贷：应付利息60000（3）支付利息费用时借：应付利息60000贷：银行存款600002012年、2013年、2014年确认利息费用的会计处理同2011年。（4）2015年12月31日归还债券本金及最后一期利息费用借：财务费用50506.29应付债券——面值1000000——利息调整9493.71贷：银行存款1060000第二十五页，共九十一页。或分步做确认利息费用,归还债券本金及最后一期利息费用借：财务费用50506.29应付债券——利息调整9493.71贷：应付利息60000支付本金和利息:借:应付利息60000应付债券——面值1000000贷:银行存款1060000第二十六页，共九十一页。补充：2012年、2013年、2014年确认利息费用的会计处理同20011年。借：财务费用51771.68/51360.26/50928.27应付债券—利息调整7836.5/8228.32/8639.74/9071.73贷：应付利息60000支付利息:借:应付利息60000贷:银行存款60000第二十七页，共九十一页。

表10-2债券利息费用一览表付息日期支付利息①=1000000×8%利息费用②②=期初④×10%摊销的利息调整③③=②－①应付债券摊余成本④④=期初④+③2011.1.1

9502632011.12.318000095026.3015026.30965289.302012.12.318000096528.9316528.93981818.232013.12.318000098181.77*18181.771000000第二十八页，共九十一页。四、可转换公司债券1、可转换公司债券的性质企业在发行债券的条款中，若规定债券持有者可以在一定期间之后，按规定的转换比率或转换价格，将持有的债券转换成该企业发行的股票（通常为普通股），这种债券称为可转换债券。对投资者而言，购买可转换债券非常有利，表现为：（1）可保证债权人的利益（2）可享受股东的权利对于发行企业而言，发行可转换债券也有利可图，表现为：（1）发行债券的代价较低。（2）可保证资金的筹措。

第二十九页，共九十一页。2、可转换公司债券发行价（售价）的确定可转换债券的售价应从两方面考虑：一个是债券面值及利息按市场利率折算的现值；另一个是转换权的价值。会计实务上，对可转换债券的售价（即发行价格）有两种处理方法：（1）不确认转换权价值，只按债券面值及利息按市场利率折算的现值发行；（2）确认转换权价值，将债券价值和转换权价值单独入账。由于债券附有转换权，票面利率可定低，或在同一票面利率下，以较高的价格出售。由于转换权是由债券转换成普通股引起的，因此列作资本公积。

第三十页，共九十一页。3、可转换公司债券的会计处理（1）可转换公司债券的初始确认与计量（发行时）核算：应付债券——可转换公司债券企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债部分和权益部分进行分拆，将负债部分确认为应付债券，将权益部分确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债部分的未来现金流量进行折现确定负债部分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债部分初始确认金额后的金额确定权益部分的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债部分和权益部分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。

第三十一页，共九十一页。

（1）可转换公司债券的初始确认与计量借：银行存款（实际收到的款项）

应付债券——可转换公司债券（利息调整）（差额）现值或

贷：应付债券——可转换公司债券（面值）债券公资本公积——其他资本公积（权益部分的公允价值）（2）可转换公司债券存续期间的计量对于可转换公司债券的负债部分，在转换为股份之前，其会计处理与一般公司债券相同.

第三十二页，共九十一页。（3）可转换公司债券的转换借：应付债券——可转换公司债券（面值)

冲销账面应付债券——可转换公司债券（应计利息)资本公积——其他资本公积贷：股本(股数*股票面值)

应付债券——可转换公司债券（利息调整)冲销账面资本公积——股本溢价（差额）银行存款/库存现金不足1股支付现金计算转换的股数

应付债券(可转换公司债券)账面余额/每股市价

不足转换1股股份的部分(股数小数部分)，以现金偿还第三十三页，共九十一页。企业应当设置“企业债券备查簿”，详细登记企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。企业债券到期兑付，在备查簿中应予注销。第三十四页，共九十一页。3．可转换债券转换时的会计处理【例10－5】某公司在2011年1月1日经批准发行5年期的一次还本付息的可转换公司债券，面值1000万元，票面利率6%。该债券一年后可转换成普通股，初始转股价为每股10元，每股股面值1元。迅达公司于2011年1月1日全部购买，并于2012年1月1日申请转股（假定按当日可转换公司债券的账面价值计算转股数），东升公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。

该公司会计处理如下：（1）2011年1月1日发行可转换公司债券时：可转换公司债券负债部分的公允价值为：P×(P/F,9%,5)+A×(P/A,9%,5)=10000000×0.6499＋10000000×6%×3.8897=8832820（元）可转换公司债券权益部分的公允价值为：10000000－8832820=1167180（元）

第三十五页，共九十一页。借：银行存款10000000应付债券——可转换公司债券（利息调整)1167180贷：应付债券——可转换公司债券（面值)10000000资本公积——其他资本公积1167180（2）2011年12月31日确认利息费用时：应确认的利息费用为：8832820×9%=794953.8（元）借：财务费用等794953.8贷：应付债券——可转换公司债券（应计利息)600000应付债券——可转换公司债券（利息调整)194953.8（3）2012年1月1日迅达公司行使转换权时：转换的股份数为：（8832820＋600000＋194953.8）÷10=962777.38（股）不足1股的部分支付现金0.38元借：应付债券——可转换公司债券（面值)10000000——可转换公司债券（应计利息)600000资本公积——其他资本公积1167180贷：股本962777应付债券——可转换公司债券（利息调整)972226.2资本公积——股本溢价9832176.42库存现金0.38第三十六页，共九十一页。第四节预计负债

第三十七页，共九十一页。一、或有事项及特征1、定义或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要包括：未决诉讼或未决仲裁债务担保产品质量保证（含产品安全保证）承诺亏损合同重组义务环境污染整治等。第三十八页，共九十一页。一、或有事项及特征2、特征（1）或有事项是由过去的交易或事项形成的或有事项的现存状况是由过去交易或事项引起的客观存在。或有事项的这一特征，排除了未来可能发生的事项，如未来可能发生的自然灾害、未来可能发生的交通事故、未来可能发生的经营亏损等。第三十九页，共九十一页。一、或有事项定义及特征2、特征（2）或有事项的结果具有不确定性包含两层含义:结果是否发生具有不确定性。结果即使预料会发生，但具体发生的时间或发生的金额具有不确定性。第四十页，共九十一页。一、或有事项及特征2、特征（3）或有事项的结果只能由未来事项确定或有事项具有时效性。随着影响或有事项结果的因素发生变化，或有事项最终会转化为确定事项。（4）影响或有事项结果的不确定因素不能由企业控制（如债务担保）不能由企业控制的因素，往往给企业带来了风险。第四十一页，共九十一页。注意：或有事项与其他不确定事项的区别（1）未来事项不是或有事项。未来事项是指未来的交易或事项及其结果所形成的状况。例如，未来可能发生的经营亏损、自然灾害、交通事故等。（2）估计事项不是或有事项。估计事项是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所做出的判断。例如，固定资产折旧、无形资产摊销、坏账准备的计提等不是或有事项。第四十二页，共九十一页。二、预计负债的确认

同时满足以下条件：1.该义务是企业承担的现时义务；2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业；或有事项结果的可能性结果对应的概率区间基本确定很可能可能极小可能大于95％但小于100％大于50％但小于或等于95％大于5％但小于或等于50％大于0但小于或等于5％3.该义务的金额能够可靠地计量。第四十三页，共九十一页。三、预计负债的计量主要涉及两个问题：一是最佳估计数的确定；二是预期可获得的补偿的处理。

1、最佳估计数的确定预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的确定分两种情况来考虑：（1）所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。第四十四页，共九十一页。2006年9月10日，甲公司起诉乙公司侵犯其软件专利权，要求乙公司赔偿400万元。至12月31日，法院尚未判决，乙公司估计败诉的可能性为60%，如败诉估计需要赔偿200万元～300万元，另外还需支付诉讼费10万元。乙公司应确认的预计负债的金额＝（200＋300）÷2＋10＝260（万元）乙公司会计处理如下：借：营业外支出250管理费用10贷：预计负债——未决诉讼260举例：第四十五页，共九十一页。二、预计负债的计量1、最佳估计数的确定（2）所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围但该范围内各种结果发生的可能性不相同。在上述情况下，最佳估计数应分以下两种情况确定：①或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。“涉及单个项目”，是指或有事项涉及的项目只有一个，例如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等。②或有事项涉及多个项目的，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率计算确定。“涉及多个项目”，是指或有事项所涉及的项目不止一个。第四十六页，共九十一页。

例：2004年9月10日，甲公司起诉乙公司侵犯其软件专利权，要求乙公司赔偿400万元。至12月31日，法院尚未决，乙公司估计败诉的可能性为60%，如败诉估计需要赔偿200万元的可能性为60%，需要赔偿300万元的可能性为40%，另外还需支付诉讼费10万元。乙公司应确认的预计负债的金额200＋10万元乙公司会计处理如下：借：营业外支出200管理费用10贷：预计负债――未决诉讼210举例：第四十七页，共九十一页。例如，某企业2006年销售产品50000件，销售额为5000000元。该企业的产品质量担保中说明：产品售出后1年内，如发生质量问题，本企业负责免费修理。根据以往的经验，如果出现的质量问题较小，则须发生的修理费为销售额的1％；如果出现的质量问题较大，则须发生的修理费为销售额的2％。据预测，本年度已售出的产品中，有80％不会发生质量问题，有15％将发生较小的质量问题，还有5％的产品将发生较大的质量问题。则,2006年年末该公司应确认的负债金额（最佳估计数）：5000000×15％×1％＋5000000×5％×2％＝12500元

第四十八页，共九十一页。企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑的相关因素(1)风险和不确定性

(2)货币时间价值(3)未来事项2、预期可获得的补偿企业将或有事项所产生的现时义务确认为负债的同时，有时也拥有反诉或向第三方索赔的权利，这时企业为清偿预计负债所需的支出，有可能全部或部分的预期由第三方补偿。对于这些补偿金额，只能在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认，且确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。第四十九页，共九十一页。2、预期可获得的补偿的处理(1)可能获得补偿的情况通常有：发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿；在某些索赔案中，企业可通过反诉的方式对索赔人或第三方另行提出赔偿要求；在债务担保中，企业在履行担保义务的同时，可向被担保企业提出额外追偿要求。第五十页，共九十一页。2、预期可获得的补偿的处理(2)补偿金额的确认确认时间:只有在“基本确定”能够收到时才能予以确认;基本确定：可能性大于95％但小于100％的情形。确认金额：基本确定能收到的金额。（3）对于预期可获得补偿的确认要注意第一，补偿金额应单独确认为资产，而不能在确认与或有事项有关的义务为负债时，作为扣除项目，减少负债的确认金额。第二，确认的补偿金额不应超过预计负债的账面价值。第五十一页，共九十一页。三、预计负债的核算设置“预计负债”科目核算企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务等产生的预计负债，并根据各项目进行明细核算。第五十二页，共九十一页。预计负债的主要账务处理：1、企业根据或有事项准则确认的由对外提供担保、未决诉讼、重组义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“营业外支出”科目，贷记“预计负债”。2、根据或有事项准则确认的由产品质量保证产生的预计负债，应按确定的金额，借记“销售费用”科目，贷记“预计负债”。3.企业实际清偿或冲减预计负债时，借记“预计负债”，贷记“银行存款”等科目。4.企业根据确凿证据需要对已确认的预计负债进行调整的，调整增加的预计负债，借记有关科目，贷记“预计负债”；调整减少的预计负债，做相反的会计分录。“预计负债”科目的期末贷方余额，反映企业已预计尚未清偿的债务。第五十三页，共九十一页。预计负债实际支付的负债因或有事项而确认的负债金额余：已预计尚未支付的债务设置明细帐预计负债——产品质量保证——未决诉讼——债务担保确认为负债（预计负债）的同时，应确认一项支出或费用涉及：诉讼费计入管理费用诉讼赔款营业外支出债务担保损失营业外支出产品质量保证销售费用第五十四页，共九十一页。三、预计负债的核算

【例10－6】某公司2011年第一季度到第四季度分别销售产品80件、60件、100件和70件，每件售价25万元。公司承诺，对于购买产品的消费者，免费保修3年。根据以往经验，发生保修费一般为销售额的0.5%至2%之间。假定公司2002年度四个季度实际发生维修费分别为20万元、23万元、21万元和27万元；假定2010年末“预计负债——产品质量保证”账户余额为10万元。该公司会计处理如下：公司按规定在每季度末确认一项负债。第一季度：确认产品质量保证金额：80×250000×（0.005+0.02）÷2=250000（元）借：销售费用——产品质量保证250000贷：预计负债——产品质量保证250000发生维修费：借：预计负债——产品质量保证200000贷：银行存款或原材料等200000第五十五页，共九十一页。第二季度：确认产品质量保证金额：60×250000×（0.005+0.02）÷2=187500（元）借：销售费用——产品质量保证187500贷：预计负债——产品质量保证187500发生维修费：借：预计负债——产品质量保证230000贷：银行存款或原材料等230000第三季度：确认产品质量保证金额：100×250000×（0.005+0.02）÷2=312500（元）借：销售费用——产品质量保证312500贷：预计负债——产品质量保证312500发生维修费：借：预计负债——产品质量保证210000贷：银行存款或原材料等210000第五十六页，共九十一页。第四季度：确认产品质量保证金额：70×250000×（0.005+0.02）÷2=218750（元）借：销售费用——产品质量保证218750贷：预计负债——产品质量保证218750发生维修费：借：预计负债——产品质量保证270000贷：银行存款或原材料等270000第四季度末，“预计负债——产品质量保证"科目余额为158750元。需要注意：企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该预计负债的账面价值进行调整。第五十七页，共九十一页。第五节借款费用第五十八页，共九十一页。一、借款费用的含义

1．因借款而发生的利息

；2．因借款而发生的折价或溢价的摊销

;3.因借款而发生的辅助费用

;4.因外币借款而发生的汇兑差额。借款费用是指企业借入资金所付出的代价，即因借款而发生的利息及其他相关成本。

第五十九页，共九十一页。二、借款费用的确认

1.借款费用应予资本化的资产范围

；指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。2.借款费用应予资本化的借款范围。

（一）借款费用资本化的范围专门借款：为购建或生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。一般借款：除专门借款之外的借款。第六十页，共九十一页。二、借款费用的确认

（二）借款费用资本化的期间1.借款费用开始资本化时点的确定

；(1)资产支出已经发生

(2)借款费用已经发生

(3)为使资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或生产活动已经开始

第六十一页，共九十一页。1、资产支出已经发生指企业已经发生了支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式而发生的支出。（1）支付现金是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或生产支出，它直接占用了企业的资金，需要承担相应的资金成本。（2）转移非现金资产是指将企业的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或生产。（3）承担带息债务是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带有利息的应付款项，例如带息的应付票据。第六十二页，共九十一页。2、借款费用已经发生是指已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或占用了一般借款的借款费用。3、为使资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或生产活动已经开始。是指符合资本化条件的资产的实体建造活动已经开始，它不包括仅仅持有资产，但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或生产活动。只有在同时满足上述三个条件的情况下，有关借款费用才可以资本化，但只要其中一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。第六十三页，共九十一页。

（二）借款费用暂停资本化时点的确定非正常中断：不可预见的或管理决策等方面的原因引起的中断时间连续超过3个月同时符合以下两个条件

如果中断是使购建或生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态所必要的程序，或者中断是由于可预见的不可抗力因素造成的，则所发生的借款费用应当继续资本化。

第六十四页，共九十一页。（三）借款费用停止资本化时点的确定

购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化资产达到预定可使用或者可销售状态，是指所购建或者生产的符合资本化条件的资产已经达到建造方、购买方或者企业自身等预先设计、计划或者合同约定的可以使用或者可以销售的状态。

第六十五页，共九十一页。1、具体一般可从以下几个方面进行判断：(三个条件之一)（1）符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产活动已经全部完成或者实质上已经完成。(2）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。（3）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。第六十六页，共九十一页。2、对于试生产或者试运行资产

购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。第六十七页，共九十一页。3、如果购建或者生产的资产分别建造、分别完工：

遵循实质重于形式的原则，区别下列情况（1）分批完工分别投入使用的，则分别停止资本化所购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化

第六十八页，共九十一页。（2）分批完工，最终一次投入使用的，则最终完工时认定停止资本化购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。第六十九页，共九十一页。三、借款费用的计量（一）借款利息资本化金额的确定1．专门借款为购建或生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款利息资本化金额=发生在资本化期间专门借款的所有利息费用-闲置专门借款派生的利息收入或投资收益第七十页，共九十一页。例：A公司为建造厂房于2007年4月1日从银行借入2000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款利率为年利率3%，2007年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了1000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故在2007年8月1日至11月30日中断施工，12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。要求：计算该项厂房建造工程在2007年度应予资本化的利息金额。（开始资本化时点、暂停资本化期间、资本化期间？）

第七十一页，共九十一页。解答：开始资本化时点：2007年7月1日暂停资本化期间：2007年8月1日至11月30日资本化期间：2个月（7月和12月）2007年度应予资本化的利息金额＝2000×6%×2/12－1000×3%×2/12=20-5＝15（万元）当期发生实际利息总额=2000×6%×9/12=90（万元）第七十二页，共九十一页。会计处理：借：财务费用70万在建工程15万应收利息/银行存款5万贷：应付利息90万第七十三页，共九十一页。2．一般借款为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。一般借款利息费用资本化金额=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率第七十四页，共九十一页。所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率=所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数

所占用一般借款本金加权平均数=∑

所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数

÷当期天数以下就分别讨论上面公式所包含的各个计算要素的具体计算方法。第七十五页，共九十一页。累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数=∑

每笔资产支出超过专门借款部分的资产支出金额×每笔资产支出超过专门借款部分的资产支出占用的天数÷会计期间涵盖的天数第七十六页，共九十一页。

“每笔资产支出超过专门借款部分的资产支出占用的天数”是指发生在符合资本化条件的资产购建或生产上的支出所应承担借款费用的时间长度。

“会计期间涵盖的天数”是指计算应予资本化的借款费用金额的会计期间的长度。（年360天，月30天计算）上述时间长度一般应以天数计算，有时考虑到资产支出发生笔数较多，而且发生比较均衡，为简化计算，也可以月数计算第七十七页，共九十一页。【例10－8】某公司2011年1月1日正式动工兴建一幢厂房，工期预计为1年半，工程采用出包方式，分别于2011年1月1日、2011年7月1日和2012年1月1日支付工程进度款。公司为建造厂房于2011年1月1日专门借款1000万元，借款期限为3年，年利率为5%。另外，公司为建造厂房占用的一般借款有两笔，具体如下：(1)向C银行长期贷款3000万元，期限为2010年12月1日到2013年12月1日，年利率为6%，按年支付利息。(2)发行公司债券5000万元，于2010年1月1日发行，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。假定这两笔一般借款除了用于厂房建造外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或者生产活动。假定全年按360天计算，厂房于2012年6月30日完工，达到预定可使用状态。公司为建造该厂房的支出金额如表。要求：根据上述资料分别计算2011年和2012年利息资本化金额，并作出相应的账务处理。日期每期资产支出金额（万元）资产支出累计金额（万元）2011年1月1日100010002011年7月1日150025002012年1月1日10003500总

计3500—第七十八页，共九十一页。

借款费用资本化期间为，2011年1月1日到2012年6月30日。具体账务处理如下：(1)计算专门借款利息资本化金额：2011年专门借款实际利息金额=1000×5%=50（万元）2011年专门借款利息资本化金额=1000×5%=50(万元)2012年专门借款实际利息金额=1000×5%=50(万元)2012年专门借款利息资本化金额=1000×5%×180/360=25(万元)

第七十九页，共九十一页。

(2)计算一般借款资本化金额：2011年实际发生的一般借款利息费用=3000×6%+5000×8%=580(万元)2012实际发生的一般借款利息费用同2011年在建造厂房过程中，自2011年7月1日起已经有1500万元占用了一般借款，另外，2012年1月1日支出的1000万元也占用了一般借