第九章+非流动负债

第九章非流动负债

非流动负债是指企业为了筹集长期资金而形成的偿还期限超出1个正常营业周期的债务.第一节借款费用第二节长期借款第三节应付债券

第一节借款费用

一、借款费用的确认1.含义——指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。包括借款利息、折价、溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等，其中辅助费用是指因借款而发生的手续费等相关费用。2.借款的分类（1）专门借款：是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。

（2）一般借款：是指专门借款以外的借入款项。3.借款费用的确认原则（1）企业发生的借款费用，凡是可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产的成本。（2）其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。（3）可予资本化的借款费用，不仅包括专门的借款费用，也包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款所发生的借款费用。

（4）符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。（5）符合借款费用资本化条件的存货，主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品、机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。（6）相当长时间，是指资产的购建或生产所必须的时间在一年以上（含一年）。若由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或者生产时间较长的，不属于符合资本化条件的存货。二、借款费用资本化期间——指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用的暂停资本化期间不包括在内。在符合资本化条件的资产开始购建或者生产之前所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

1.借款费用开始资本化借款费用同时满足下列条件的才能够开始资本化：（1）资产支出已经发生（2）借款费用已经发生（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。2.借款费用暂停资本化符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益，直至资产的购建或者生产活动重新开始。若中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，借款费用的资本化应当继续进行。3.借款费用停止资本化购建或生产的符合资本化条件的资产达到可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。（1）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。（2）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。（3）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为资产已经达到预定可使用或者可销售状态。购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售、且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时才停止借款费用的资本化。

三、借款费用资本化金额确定1.利息费用资本化金额的确定（1）为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，在资本化期间内，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进项暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定为专门借款利息费用的资本化金额，全部予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本.注：专门借款不与资产支出相挂钩。

（2）为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，在资本化期间内，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。一般借款利息费用资本化金额×累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率=累计资产支出=∑每笔资产×该笔资产支出在当期÷当期加权平均数支出金额实际占用的天数天数所占用一般借=所占用一般借款当期实际发生的利息之和款的资本化率所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款=∑所占用每笔×每笔一般借款在当期所占用的天数本金加权平均数一般借款本金当期天数

例1.华夏公司于2009年1月1日兴建一幢办公楼，工期1.5年，工程采用出包方式，分别于2009年1月1日、7月1日和2010年1月1日支付工程进度款4000万元、3000万元、3000万元。办公楼于2010年6月30日完工并达到预定可使用状态。华夏公司为建造办公楼，于2009年1月1日借入专门借款5000万元，期限3年，年利率7%，按年付息，2010年1月1日借入专门借款2500万元，期限5年，年利率8%，按年付息。华夏公司将闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，月收益率0.5%。华夏公司建造办公楼所占用的一般借款有两笔：一笔是向银行借入的2000万元长期借款，期限为2008年12月1日至2011年12月1日，年利率6%，按年支付利息；另一笔是按面值发行的10000万元公司债券，2008年1月1日发行，期限为5年，年利率为9%，按年支付利息。（1）2009年1月1日至2009年12月31日借款费用的会计处理：专门借款利息资本化金额=5000×7%-1000×0.5%×6=320万一般借款资本化率=（2000×6%+10000×9%）/（2000+10000）=8.5%占用一般借款资金的资产支出加权平均数=2000×180÷360=1000万一般借款利息资本化金额=1000×8.5%=85万借款利息资本化金额=320+85=405万借款利息费用化金额=（5000×7%+2000×6%+10000×9%）-405=965万借：在建工程-办公楼4050000

财务费用9650000

贷：应付利息13700000（2）2010年1月1日至2010年6月30日借款费用的会计处理：专门借款利息资本化金额=（5000×7%+2500×8%）×180/360=275万占用一般借款资金的资产支出加权平均数=（2000+500）×180/360=1250万一般借款利息资本化金额=1250×8.5%=106.25万借款利息资本化金额=275+106.25=381.25万元借款利息费用化金额=（5000×7%+2500×8%+2000×6%+10000×9%）×180/360-381.25=403.75万借：在建工程3812500

财务费用4037500

贷：应付利息7850000注意：借款存货折价或溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。每期利息金额=摊余成本×实际利率在资本化期间内，每一会计期间的的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。2.汇兑差额资本化金额的确定（1）在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。（2）一般外币借款本金及利息所产生的汇兑差额，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。3.辅助费用资本化金额的确定（1）专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。（2）一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

第二节长期借款一、含义长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年以上（不含一年）的各种借款。二、分类1.按借款的用途：分为基本建设借款、技术改造借款、生产经营借款2.按偿还方式：分为定期偿还借款和分期偿还借款3.按借款条件：分为抵押借款、信用借款、担保借款4.按借款币种：分为人民币借款和外币借款三、会计处理1.账户设置设置“长期借款”科目，并按债权人单位名称及借款种类，分别设置“本金”、“利息调整”、“应付利息”等明细2.核算（1）企业向银行借入长期借款时，借：银行存款贷：长期借款-本金借：长期借款-利息调整（2）在资产负债表日，长期借款还应按摊余成本与实际利率计算确定的长期借款利息费用（实际利率法）借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出等按照合同利率计算确定的应付未付的利息贷：应付利息按照上列的差额，贷：长期借款-利息调整若实际利率与合同利率差额比较小，也可以采用合同利率计算确定的利息费用（3）归还长期借款本金时，借：长期借款-本金贷：银行存款例2.2009年1月1日，华夏公司向银行借入长期借款1000万元，用于新建厂房。借款期限6年，年利率5%，2010年12月31日偿还头两年的借款利息，从2011年起，每年12月31日偿还25%的本金和当年的应付利息。厂房建造工程于2009年12月31日完工交付使用。年次计息本金应付利息偿还利息偿还本金偿还本息第1年1000万50万000第2年1000万50万100万0100万第3年1000万50万50万250万300万第4年750万37.5万37.5万250万287.5万第5年500万25万25万250万275万第6年250万12.5万12.5万250万262.5万合计225万225万1000万1225万编制长期借款还本付息计划表（1）2009年1月1日，借入长期借款借：银行存款10000000贷：长期借款-本金10000000（2）2009年12月31日，计提借款利息借：在建工程500000贷：应付利息500000（3）2010年12月31日，偿还头两年借款利息借：财务费用500000应付利息500000贷：银行存款1000000（4）2011年12月31日，偿还当年本息借：财务费用500000长期借款-本金2500000

贷：银行存款3000000（5）2012年12月31日，偿还当年本息借：财务费用375000长期借款-本金2500000

贷：银行存款2875000（6）2013年12月31日，偿还当年本息借：财务费用250000长期借款-本金2500000

贷：银行存款2750000（7）2014年12月31日，偿还剩余借款本息借：财务费用125000长期借款-本金2500000

贷：银行存款2625000第三节应付债券一、普通公司应付债券的账务处理1.含义应付债券是指企业为筹集长期资金而实际发行的债券及应付的利息。

2.债券的发行（1）债券发行价格是指债券在发行时的现时价值。理论上应当等于债券的面值与债券利息按照发行债券当时同类债券通行的市场利率折算的现值之和。债券发行价格=债券面值按市场利率折算的现值+债券利息按市场利率折算的现值

=票面价值*（1+市场利率）-n+（票面价值*票面利率）*（1+市场利率）-t例3.2010年1月1日，华夏公司发行期限5年，面值2000000元票面利率6%，每年1月1日和7月1日各付息一次，到期还本的公司债券。计算该债券的发行价格。（1）假定发行债券时的市场利率为4%10期、2%的复利现值系数为0.820310期，2%的年金现值系数为8.9826债券发行价格=2000000×0.8203+2000000×3%×8.9826=2179652元（2）假定发行债券时的市场利率为6%。10期、3%的复利现值系数为0.744110期、3%的年金现值系数为8.5302债券发行价格=2000000×0.7441+2000000×3%×8.5302=2000000元（3）假定发行债券时的市场利率为8%10期、4%的复利现值系数为0.675610期、4%的年金现值系数为8.1109债券发行价格=2000000×0.6756+2000000×43%×8.1109=1837782元A.当票面利率大于市场利率时，债券将溢价发行。B.当票面利率等于市场利率时，债券将平价发行C.当票面利率小于市场利率时，债券将折价发行（2）发行债券的会计处理①科目设置设置“应付债券”科目“面值”、“利息调整”、“应计利息”明细科目②会计处理借：银行存款（实际收到的金额）贷：应付债券-面值（票面金额）借或贷：应付利息-利息调整（二者差额）例4.2010年1月1日，华夏公司发行期限4年，面值8000000元、票面利率5%、到期一次还本付息的公司债券，实际收到发行价款8000000元。借：银行存款8000000

贷：应付债券-面值8000000例5.2010年1月1日，华夏公司发行期限5年、面值5000000元、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的公司债券，实际收到的发行价款5260000元。借：银行存款5260000贷：应付债券-面值5000000-利息调整2600003.债券利息费用的确认利息费用=应付利息±利息调整摊销额

=应付债券摊余成本×实际利率其中：应付利息=面值×票面利率利息调整摊销额=利息费用-应付利息应付债券摊余成本=面值±利息调整摊余金额

①分期付息一次还本债券借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出等（摊余成本×实际利率）贷：应付利息（面值×票面利率）借或贷：应付债券－利息调整（差额）②一次还本付息债券借：在建工程/制造费用/财务费用/研发支出等（摊余成本×实际利率）贷：应付债券－应付利息（面值×票面利率）借或贷：应付债券－利息调整（差额）（1）平价发行债券利息的账务处理例6.2010年1月1日，华夏公司发行期限4年，面值8000000元、票面利率5%、到期一次还本付息的公司债券，实际收到发行价款8000000元。债券利息费用=8000000×5%=400000元借：财务费用400000贷：应付债券-应付利息400000（2）溢价发行债券利息的账务处理例7.2010年1月1日，华夏公司发行期限5年、面值5000000元、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的公司债券，实际收到的发行价款5260000元。假设实际利率为4.81%。利息费用确认表计息日期应付利息实际利率利息费用利息调整摊余成本2010.1.152600002010.12.313000004.81%2530064699452130062011.12.313000004.81%2507464925451637522012.12.313000004.81%2483765162451121282013.12.313000004.81%2458935410750580212014.12.313000004.81%241979580215000000合计15000001240000260000①2010年12月31日，确认利息费用借：财务费用253006应付债券-利息调整46994贷：应付利息300000以后各年确认利息费用的会计分录可依次类推，略。（3）折价发行债券利息的账务处理例8.华夏公司2011年1月1日发行的期限3年，面值2000000元、票面利率4%，每年12月31日付息，到期还本的公司债券，实际收到的发行价款1950000元。假设实际利率为4.92%。

利息费用确认表计息日期应付利息实际利率利息费用利息调整摊余成本2011.1.119500002011.12.31800004.92%959401594019659402012.12.31800004.92%967241672419826642013.12.31800004.92%97336173362000000合计24000029000050000①2011.12.31日，确认利息费用借：财务费用95940

贷：应付利息80000

应付债券-利息调整15940以后各年确认利息费用的会计分录可依次类推，略。4.债券到期偿还（1）分期付息到期还本债券的偿还借：应付债券-面值应付利息贷：银行存款（2）到期一次还本债券的偿还借：应付债券-面值应付债券-应付利息贷：银行存款例9.华夏公司2008年1月1日发行的期限4年、面值8000000元、票面利率5%、到期一次还本付息的债券，于2012年1月1日到期，华夏公司偿还全部本息。应付债券利息=8000000×5%×4=1600000元借：应付债券-面值8000000应付债券-应付利息1600000贷：银行存款9600000二、可转换公司债券账务处理1.含义可转换公司债券是指在债券条款中约定，持有者可以在一定期间后，按规定的转换比率或转换价格，将债券转换为该公司发行的股票（通常为普通股）的公司债券。2.初始确认在初始确认的时，企业就应当将相关负债和权益成分进行分拆。先对负债成分的未来现金流量进行折现，确定负债成分的初始确认金额，再按发行收入扣除负债成分初始确认金额的差额，确认权益成份的初始确认金额。其中：负债成分初始确认金额计入应付债券，权益成分的初始确认金额计入资本公积。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按其初始确认金额的相对比例进行分摊。具体的会计处理：借：银行存款等贷：应付债券-可转换公司债券（面值）资本公积-其他资本公积借或贷：应付债券-利息调整例10.2010年1月1日，华夏公司发行期限3年，每份面值1000元、票面利率4%、每年1月31日付息、到期还本的可转换公司债券3000份，实际取得发行总收入3160000元。根据债券有关条款的规定，该债券可于发行一年以后，按每份债券转换250股的比例转换为华夏公司每股面值一元的普通股。华夏公司发行可转换债券时，证券市场上与之类似但没有可转换股权条款的公司债券通行的市场利率为6%。（1）将可转换公司债券的负债成分与权益成分进行分拆3期，6%的年金现值系数为2.67303期，6%的复利现值系数为0.8396负债成分的初始确认金额=3000×1000元×0.8396+3000000×4%×2.6730=2839619元权益成分的初始确认金额=3160000-2839619=320381元（2）2010年1月1日，发行可转换公司债券借:银行存款3160000

应付债券-可转换公司债券（利息调整）160381贷：应付债券-可转换公司债券（面值）3000000

资本公积-其