2023年成本管理模式的一些探讨

成本管理模式探讨案例分析:美菱的全员目的成本管理竞争将整个冰箱业带入“微利”时代。１９９4年以前,冰箱业平均利润率在1０%以上,公司年产10万台就赚钱。现在平均利润率局限性4%。美菱为了继续称雄业内,选择了“成本最小化”策略,实行“全员目的成本管理”。其核心就是把个人岗位目的与公司目的结合起来，能用价值衡量的用价值衡量，做到“人人参与成本，个个追求效益,推行内部核算,实现成本目的”。它涉及组织、目的、运作和考核四大体系。目的体系:以历史资料为主,考虑实际需要,分八个部类分别设立。设计部门，对设计费量化测算，给出标准,并突出设计对象的经济性，强化价值工程意识。生产制造,对5０多个产品逐个逐生产线进行材料费、水电气、车间制造费测定，并分解至每个车间每个人，建立日控卡。每个人必须逐日填写当天领用的各种型号材料数、使用数、结存数,若有工废、料废也必须具体注明。销售,将所有费用分为４４项，逐项对其合理性进行分析，拟定出控制标准。质量，将质量与成本相结合，减少百台缺陷率标准,控制制造过程中的质量损失明确提高质量就是节约。管理,公司对每项管理费下达指标，归口管理,各部门在分解，不同人承担不同责任。资金，控制点在提高资金运营效率，减少融资成本上，并把仓库划归财务处管理,将财物结合。同时将资金控制指标并行分解到原料库、成品库、车间在制品上，使之处在优化状态,减少闲置。服务，就是售后服务也要赚钱。公司下达给售后服务部门１０多项指标,旨在把钱用好，形成节余。节约就是赚钱。采购,细化价格、质量测算标准,促使他们与协作厂充足“协作”,引导协作厂减少生产成本，从而减少采购成本。组织体系:公司集中15名会计,成立结算中心,负责对各部门、分厂的费用、成本进行核算,同时，在生产、科研、销售等部门成立“成本责任中心”,即二级核算中心，在部门内实行考核,这样层层分解至班组，使涉及到成本的每件事、每个环节都有指标、有人管、有人承担责任。运作体系:在会计准则之外,建立核算准则，拟定了解决问题的程序、方法、途径。公司一级由信息管理中心负责其建立与维护。考核体系：在测定的成本目的基础上实行盈亏责任制。在每个工位上，比照考核标准,每节余一块胶泥、一段封条、一张纸,提高一个产品等级就是多一分利，反之,每超过指标一分钱就意味着自己的收入相应减少；在部门之间,责、权、利关系数字化、价值化，关系由调拨转为买卖，销售公司下单子到生产部门,生产部门下单子给供应部门，品种、数量、等级、进度都是明确的,一旦超过实际需要，导致闲置积压，谁下的单子谁承担责任。同时，他们对公司下达的质量、赚钱、市场目的负责。邯钢的“模拟市场,成本否决”邯郸钢铁总厂从199１年到１997年间，以“模拟市场、成本否决”的经营管理方式，大大提高了生产效率，钢产量由1１0万吨增至2３５万吨,销售收入由10．2亿元增至51.89亿元。其中实现利润三年(1９95～19９6)突破７亿元,列全国冶金行业第三位，19９7年升到全国同行业第二位。在1９96年冶金行业年度登记表中,有这样一组数据:在全冶金行业中，邯钢工人数仅占０.8４%(2．8万人);钢产量却占７.3３％(２36万吨）;利润总额占17.8%（7.０2亿元）。邯郸钢铁总厂的成本管理方法的实质是“模拟市场、成本否决”。模拟市场:在独立核算的二级分厂，以市场为导向，以国内先进水平和本单位历史最高水平为依据,对组成成本的各项指标逐项比较,找出潜在的效益,将原材料和出厂产品均以市场作为核算参数,进而核定出产品的内部目的成本和目的利润。成本否决:将核定出的产品的内部目的成本和目的利润层层分解贯彻，达标的重奖,未达标的否决奖金或升级。其关键环节是“市场、倒推、全员、否决”。市场：是指模拟市场机制。即把市场机制引入公司内部,按市场价格算账，市场来检查公司内部二级单位的生产经营效果。倒推：是指将过去的从前到后逐道工序核定成本的方法倒过来，即从产品在市场上能被接受的价格开始,从后向前,一个工序、一个工序地剖析其潜在效益，最终核定出先进合理的目的成本。全员:是指将目的成本层层分解，使全厂每个员工都要承担一定的目的成本，实行全面、全过程的成本管理。否决:即完不成成本指标,即使其他指标完毕得再好,当月奖金所有否决,连续完不成成本指标，还要否决内部升级。问题讨论:美菱的“全员目的成本管理”和邯钢的“模拟市场，成本否决”的特点是什么?作为汽车制造业的长安公司有何借鉴之处？你认为这两种成本管理方法有何局限性之处？日本公司的成本管理日本公司成本管理独特之处：目的成本先于产品设计。2、目的成本着眼于未来市场。３、由“老”成本管理人员负责计划和成本。日本公司的成本管理其主线之处就在于：１、公司之间长期稳固的协作关系。2、以所有产品的经营状况作为投资、开发的决策基础。中日成本管理的区别:成本管理的着眼点不同;成本管理的意识与方式不同;成本管理的手段不同;更新改造在成本管理中的作用不同。日本公司的成本管理（具体内容）日本公司成本管理独特之处:１、目的成本先于产品设计。日本公司制定成本的顺序是:目的成本——产品设计——成本预算——计划成本。在新产品设计前制定目的成本,是日本公司成本管理的特点之一。2、目的成本着眼于未来市场。日本公司在制定目的成本的过程中，最为巧妙的是将其目的放在未来的市场，而非今天的市场。ＮEC的一位财务预算专家安雄其伊说:“我们深知竞争对手也在准备以较低的价格推出更好的产品”，因此NＥC制定目的成本不仅参考现行的零售价格水平和竞争对手同类产品的成本,并且还考虑到此后半年至一年内竞争对手在同类产品和成本上也许发生的变化。３、由“老”成本管理人员负责计划和成本。日本公司负责计划和核算成本的专业人才大多是在公司享有盛名的成本管理人员。这些专家在从事成本计划工作之前,通常要在采购、设计、工程、生产、销售等部门轮流工作一段时间,这样就拓宽了成本管理专家的视野,从而使其具有极强的发现减少成本新途径的能力。日本公司的成本管理其主线之处就在于:1、公司之间长期稳固的协作关系。在日本，像丰田这样的大公司都与其下属承包公司建立了一种独特的长期合作关系,并同某些大公司组成了自己的公司集团。2、以所有产品的经营状况作为投资、开发的决策基础。对于像索尼这样的日本公司来说,至关重要的不是某一项产品是否赚钱，而是公司所经营的所有产品的最终结果如何。索尼及其它日本公司的做法是,根据各种产品在产品生命周期中所处的不同阶段，或某种产品在一类产品中所处的不同地位，公司规定有些产品必须获得高额利润,而另一些产品则可以只获得微薄利润，甚至可以暂时亏本经营。“日本公司只要认为生产某种产品具有竞争意义，它们就会毫不踌躇地生产这种产品,并会尽一切努力去使该种产品有利可图。由于它们十分清楚，整个公司的经营好坏并不取决于某一特定产品的盈亏状况。”中日公司成本管理对比一是成本管理的着眼点不同。我国公司的成本管理工作重点在表面分析和行政管理上,在一些容易被抓住和容易被“看见”的成本与费用上,如制造过程中原材料价格减少、行政管理中的办公经费、业务招待费、差旅费等，面对那些不易被抓住和不易被“看见”的成本减少，我国公司则很少考虑,如提高设备运用率、提高劳动生产效率等。日本公司则非常重视以提高效率来减少成本,涉及提高设备和员工的劳动效率等。二是成本管理的意识与方式不同。日本公司注重树立每一位员工自身的成本意识,形成“自下而上”自主进行的成本管理与控制。日本公司的每一位员工都能从自身做起,结合自身工作特点，积极寻找减少成本的方式与方法,涉及最细小的如物品摆放方式动作分析等，为减少公司成本提出合理化建议。我国公司的成本管理则多为公司领导和财务人员操心的事，成本控制在成本管理中占重要位置,职工只是为完毕成本控制目的而工作、缺少积极性，是“自上而下”的成本管理。三是成本管理的手段不同。我国公司的成本管理工作是“任务型、控制型”的，从领导层到职工都在为完毕目的成本而努力。日本公司的成本管理是“效率型、管理型”的,除控制制导致本和各项费用支出以外，更注重加强对公司员工的培训,培养全面多能的公司员工,提高人的劳动效率。四是更新改造在成本管理中的作用不同。日本公司为保持较高的生产效率,提高产品技术水平,普遍采用加速折旧，提前报废的方式,不断进行设备的更新改造，宁愿交纳设备提前报废的税金。我国公司的设备老化与陈旧是普遍现象,有些公司却采用不提成或少折旧的方式来减少成本，这使得产品的竞争力逐渐下降。更新改造资金也重要依靠国家支持,较少考虑自筹,而日本公司设备更新改造资金则完全是自筹,主线不依赖政府。中美公司成本管理对比的启示一、中美公司成本管理的比较1.技术进步和管理创新是推动美国公司成本减少的重要驱动力，而中国国有公司缺少技术进步和管理创新的机制。２．美国公司注重策略成本管理和价值链分析,中国公司偏向单一成本控制。３.美国大型公司责任中心比较规范明确，我国公司关联交易价格用于人为调节成本情况严重。4.美国公司比较重视公司成本的内部控制,而中国公司比较偏重财务成果的事后审计。二、美国公司成本管理对我国的启示1.努力提高公司的创新精神，提高科研成果的转化率２.加强策略成本管理３.加强生产经营过程中价值链的管理4.加强信息化管理,提高信息反映能力5．强化公司内部控制，提高防止和监控能力中美公司成本管理对比的启示（具体内容）一、中美公司成本管理的比较从班组成本核算到邯钢成本一票否决,从成本细划到责任成本,到目前为止,我国成本管理无不局限于产品制造过程中。由于观念上的束缚,这些年来,成本管理对提高公司效益的作用甚微,甚至制约了公司技术进步,妨碍公司发展。而美国恰恰相反,表现在以下几个方面。1.技术进步和管理创新是推动美国公司成本减少的重要驱动力,而中国国有公司缺少技术进步和管理创新的机制。20世纪,美国在技术进步和管理创新等方面的成就是举世公认的，从爱迪生到比尔盖茨,一个多世纪以来，美国不断涌现一大批把发明和创新变成现实生产力,并为美国经济增长做出巨大奉献的创业家。技术发明和管理创新不仅为美国盈得高额垄断利润，也使美国公司在市场竞争中不断保持成本竞争优势。这种精神是最值得我们思考和借鉴的，中国公司与美国公司相比较，最大的差距不在设备、技术或生产工艺的落后，不在冗员或债务的沉重,而在于管理思想的保守和技术更新的滞后,我国国有公司普遍比较重视引进和模仿,忽视发明和创新,重视科研成果的研究,忽视生产力的转化,重视生产经营的组织，忽视个人发明性的发展。其结果只能是在依赖现有生产力的基础上,从挖潜节约的角度去控制和减少成本。而一项新技术、新发明的运用所产生的成本竞争力远比我们通过内部挖潜带来的竞争优势大得多。2．美国公司注重策略成本管理和价值链分析，中国公司偏向单一成本控制。在市场上，真正故意义的是整个经济过程的成本，公司须清楚与产品有关的整个价值链中的所有成本。因此,公司需要从单纯核算自身的经营成本，转向核算整个价值链的成本,与处在价值链上的其他厂商合作共同控制成本,寻求最大收益。美国公司在成本管理上,可以运用信息论和控制论方法，实行以价值链分析为重要内容的策略成本管理模式,所谓价值链分析就是通过度析和运用公司内部与外部之间的相关活动来达成整个公司的策略目的，实现成本的最低化,它把影响产品成本的每一个环节,从项目调研、产品设计、材料供应、生产制造、产品销售、运送到售后服务都作为成本控制的重点，进行逐个的作业成本分析,使管理人员对产品的生产周期和每一环节的控制方法都有充足的了解,从而使产品的利润在整个生产周期最大化。尽管我国国有公司一直在寻找一条有效的成本减少途径，许多公司都提出全员、全方位、全过程的成本管理模式，而在成本管理的现实操作中,大部分公司把成本减少的着力点放在对生产成本的单一控制上,忽视了项目调研、工艺设计、产品设计对产品成本的影响,事实上以上三阶段决定了产品成本的９0%,足以决定公司命运。3．美国大型公司责任中心比较规范明确，我国公司关联交易价格用于人为调节成本情况严重。美国大型公司大都是跨行业、跨地区或跨国公司，其生产规模之庞大，分支机构之繁杂,管理层次之进一步,非中国公司所能比。但在分权和集权、也就是各个责任中心的划分上，比中国公司要清楚得多。美国公司通常把责任中心划分为四个层次，即投资中心、销售中心、成本中心、利润中心,各责任中心的职责和权限由总部通过书面授权来确认,上不揽权、下不越权。各个平行的责任中心之间的经济往来则通过规范的关联交易价格自行调节和确认,从而使管理层次清楚,最大限度地发挥和调动各个责任中心的积极性。美国公司各责任中心采用的关联交易价格（或称转移价格）较少有上级干预的成份。据记录,在美国公司中,转移价格的37％采用市场价，46％采用成本价,另有13%采用成本加成价。规范的转移价格有助于真实反映各责任中心经营成果，激励各个责任中心的士气。目前,我国公司关联交易价格过多依赖母公司协调和行政干预，成为人为调整成本的工具。美国公司在责任中心的设立和运作方法值得我们借鉴,只有建立起清楚明确的责任中心,才干形成成本控制的内在动力。４．美国公司比较重视公司成本的内部控制,而中国公司比较偏重财务成果的事后审计。我国相称一部分国有公司内部控制制度很不完善，偏重于依赖财务审计揭示舞弊和违纪的薄弱环节。这种事后审计使公司成本管理中违纪违规总是久禁不绝。美国大型公司在内部控制方面的发展趋势呈现以下几个特点:一是由会计专业的内部审计转向管理部门的过程控制；二是由过去单纯的内部审计转向与外部审计合作，走共同审计的路子；三是由单纯的查错防弊转向有系统、有组织地评估公司的风险管理、内部控制和监管程序是否有效，侧重对生产经营各个环节的风险评估和事先控制。内部控制的重要目的涉及五个方面：第一,讯息的可靠性和对的性，评估公司运用这些讯息所带来的影响;第二,作业是否符合公司规定及国家法规；第三，资产的保全;第四，资源的有效使用；第五,公司经营目的的保障措施。由于美国公司建立起一套较为完善的内部控制体系,较好地筑起了防止各个环节成本舞弊的屏障,从而有效地控制成本上升。二、美国公司成本管理对我国的启示通过比较可以看出，我国公司成本管理与美国有较大差距,此后应着重在建立和完善成本控制内在机制和方法，树立大成本观念上下功夫。1.努力提高公司的创新精神，提高科研成果的转化率过去我们较多强调公司的应变能力,但应变能力是适应而非创新，我们的创新能力不够强。虽然我们有激励创新的政策如合理化建议奖、技术进步奖,但这些政策各个公司执行不同样,标准不科学，有的甚至流于形式，变成变相发奖的一条渠道,影响了公司职工创新的积极性。因此，要大刀阔斧地改革科研管理体制，使科研机构与公司、高等院校联系更加紧密，并走向市场，形成科研经费的良性补偿和投入机制，加大对科研人员和科研成果的奖励力度，使科研成果尽快转化为生产力。2.加强策略成本管理目前我们的产品缺少竞争优势,重要因素是生产规模不经济,生产建设投资高，产品能耗物耗高,这些因素基本都是在产品设计和工厂建设过程中忽视策略性成本管理导致的,它们对成本影响深远,在生产经营过程中难以改变,解决这个问题,一方面是应对现有生产装置及制造程序进行分析，对的确没有效益的应坚决予以淘汰，对进行优化后有生存能力的应尽快进行改造和优化。在此后的决策中,应高度重视策略性成本管理,把策略性成本管理作为决策的必经程序,对无成本分析的方案不予批准立项。3.加强生产经营过程中价值链的管理我们在成本管理时比较重视对成本费用发生的控制,而忽视价值链的管理,重要因素是成本费用发生较直观，而各制造程序、作业程序附加值大小和物流选择对价值变化影响只有通过计算、比较才干发现。事实上,成本费用的发生有很多不是我们能控制的,而制造程序、作业程序以及物流的选择则是我们可优化组合的,它们对成本的影响也是长期的。因此，公司应对其制造程序附加值大小进行计算分析，减少附加值小的或无附加值的程序,对物流的选择应通过价值链分析优化资源配置。4.加强信息化管理，提高信息反映能力信息技术是２1世纪公司成本竞争的一个重要法宝,谁在信息技术上独领风骚，谁就在成本竞争中胜人一筹，这是不争的事实。在这方面我国大型公司集团应投入大的财力、物力和人力，统筹规划全系统的信息发展规划，建立EＲP系统,减少各公司各自为战，盲目投入,反复浪费的现象。5.强化公司内部控制,提高防止和监控能力目前我们公司在内部控制上重要是事后审计，对公司效能审计、内控制度审计还做得不够，难以及时发现公司存在或也许出现的问题,这是公司效益难以把握,管理未见重大突破的重要因素之一。提高公司防止和监控能力是当务之急,我们应当借鉴美国大公司内部控制的成功经验，转变审计工作重点,加强审计力量,改变内审工作方法，进一步促进公司成本减少和效益的提高。目的成本制度在欧美的实践及对中国公司界的启示一、目的成本法的由来及重要概念目的成本法是战略成本管理所用的新工具之一。所谓目的成本（ＴａｒgｅtCｏｓt）,是指在新产品开发设计过程中为了实现目的利润而必须达成的成本目的值。换句话说，即生命周期成本下的最大成本允许值。目的成本法起源于日本,日文原名为“原价企画”或“成本企画”。美国人将其译作“ＴaｒgｅｔCost/ｃｏsting”,中国人又转译为中文,便成为“目的成本（法)”。学者认为,日本丰田汽车公司是一方面发展目的成本法的公司，但松下电器和大发汽车公司等也是较早实践这一制度的。目的成本法为日本厂商在市场剧烈竞争环境下所采用的利润计划与成本管理之有效方法,它是以市价为主，顾客导向,在产品企划与设计阶段采用超部会团队方式，运用价值工程与各种市场研究,产品功能分析及成本分析等方法以达成目的利润的目的成本。传统产品设计和售价决定方法与目的成本法有所不同,传统法是先作市场调查后设计新产品,再计算出产品成本，然后再估计产品是否有销路，再加上所需利润计算出产品的售价。目的成本在产品企划与设计阶段就先作市场调查制定出目的售价,即最也许被消费者接受的售价，另一方面根据企划中长期计划制定目的利润,最后以目的售价减去目的利润即为产品的目的成本,其计算公式如下:目的成本=目的售价-目的利润目的成本是运用超部会的团队方式和价值工程法来保证生产的产品可以达成设定的目的。目的成本法具有下列几项特色：(1）顾客导向以求取竞争优势;（２)以市场价格作为上限,谋求成本减少；（３)在产品生命周转期的初期阶段使设计者注重成本的减少；（4)采用超部会团队方式帮助各部门管理者在未开始生产产品前就衡量产品的功能、消费者需要、产品的成本和利润；(５）采用价值工程等方法去维持产品功能并减少产品成本。二、目的成本法的制定程序目的成本法的制定程序就具体而言每家公司均采用不相同的制定程序，大体言之，目的成本法之制定有下列四个阶段，有些公司只涉及第一和第二两个阶段。(一）第一阶段,制定目的成本目的成本的制定涉及制定目的售价、目的利润及目的成本三个环节。1．第一步，制定目的售价目的售价之制定至少可运用下列三种方法：(１)消费者需求研究方法新产品推出前要先作市场研究以回答一些问题，例如市场目前和将来需要的是哪样产品,需量如何?消费者需要的是具有哪些功能与特色的产品？他们能付多少价格?市场研究至少要三种方法同时运用，第一个方法为对经济、政治、人口、产业等宏观或总体性资料的收集与预测；第二种方法为对过去、目前和将来的顾客作有系统的消费者需求作问卷调查;第三种方法为选取特定消费者样本群体对他们的需求作进一步研究。（2)竞争者分析方法前述的三种市场研究方法也可以用来收集竞争者及其产品的资料与将来计划，这些资料及分析可回答一些问题，例如竞争者现有哪些产品？将来也许有哪些产品?竞争者产品品质、服务水准如何？有哪些功能及特性?价格水准如何？(3)拆置重装工程方法拆置重装工程是指公司购买一些重要竞争者的产品,将其零配件所有拆掉，再设法将其重新装置回来的方法，其重要目的在于研究竞争者产品的各种零配件功能及其特性,猜测其生产流程与成本结构,以及改善之处。拆置重装工程可预测竞争者产品生产过程环节中有哪些是无附加价值的环节与成本，也可以将最佳的竞争者当作标准来谋求本公司产品设计、制造及成本改善。（4）目的售价的决定方法在公司采用市场与消费者需求研究,竞争者分析与拆置重装工程后,可采用下列方法之一去设定目的售价:第一种方法为目前市场售价加上新增长产品功能或特性的市场价值；第二种方法为预测在公司预期市场占有率目的下的市场售价;第三种方法为目前市场售价加上产品自身体积或动力的加大价值。２．第二步,制定目的利润各公司均有其中长期目的与利润计划，产品利润目的的制定要配合这些中长期计划目的,考虑到销售、利润、投资报酬与钞票流量等因素。每种产品也许因不同市场需求，售价政策、成本结构，所需投入资本、品质等因素不同，其利润目的也会不相同。各公司对产品成本要素应涉及哪些项目也有不同的见解，大部分公司成本计算涉及原料、配件、直接人工及直接变动制造费用，有些公司产品成本也涉及产品研发费、工具费及设备折旧费，有些公司涉及所有制造费用，也有涉及投资成本者。3.第三步，制定目的成本目的成本为目的售价减去目的利润，一产品的总目的成本拟定后可按成本要素如原料成本、配件成本、直接人工成本等细分制定每一成本要素之目的成本。也可按产品的各部分功能如煮咖啡炉的外面部分、加热部分、保温部分等分别制定各部分功能的目的成本。(二)第二阶段,实现目的成本目的成本法的第二阶段为实现目的成本,它涉及计算成本差距、采用超部会团队方式及寻求最佳产品设计组合三个环节。1．第一步,计算成本差距目的成本和公司目前的产品成本相比较,可计算出各成本要素或各部分功能的成本差距。２.第二步,采用超部会团队方式一般采用目的成本法的美国公司，例如福特和克莱斯勒汽车公司均由一位资深的产品经理领导一个超部会的团队,团队的成员涉及市场行销、产品企划、产品设计、产品开发、采购部分的资深人员,很多公司也涉及供应商、程序技术、制造及会计人员。有些公司像JohnDｅere农具公司甚至涉及重要客户在内。3.第三步,寻求最佳产品设计组合最后一个环节为寻求最佳的产品设计组合，方法有四:(1)同步工程方法此阶段应运用同步工程方法将产品设计人员、产品开发人员、生产程序工程师以及制造部经理人员在一起讨论将产品设计及制造间的关系及也许发生的问题,应同时解决,并尽量运用电脑辅助设计(CAD)和电脑辅助制造(CAM）等工具。(２)成本分析方法成本分析方法有很多种，日本厂商是采用成本表来帮助作成本分析，成本表为各类成本的资料库，在新产品成本估计时,成本表可预测在各种不同产品设计、不同原料、不同制造程序与环节和不同的功能特性下所产生的各种也许成本。美国厂商是用作业制成本会计与管理(ＡＢC/AＢM)方法找出各种不同作业及成本动因,并削减没有价值的作业以减少产品成本。很多公司也运用品质功能距阵表加入产品售价与各功能成本资料以计算每项功能的价值，以便对低价值的部分功能采用适当的减少成本措施。（3）价值工程方法价值工程是将产品各部分的功能加以分析以求取用最低的成本去达成顾客需求的品质、可信度、维修度、安全性、功能性和容易使用等特性。价值工程的辅助工具为成本结构分析、功能分析和脑力激荡法等。(４)估计可达成的成本方法厂商在做完同步工程、成本分析及价值工程后,则计算出在最佳产品设计组合下可达成的成本。若估计可达成的成本高于目的成本,则继续进行价值工程与成本分析。（三)第三阶段,目的成本程序追踪考核目的成本法实行第三阶段为目的成本程序追踪考核。对产品的财务目的与非财务性目的达成状况要追踪考核,例如消费者的需求是否得到满足？竞争者的行为是否如事先所预期的？产品目的市价是否不变？若改变对目的成本有何影响?(四）第四阶段,运用改善成本法以达成设定的目的成本当产品开始生产后，有些日本公司,例如丰田及大发汽车公司,实行改善成