第14章 非货币性资产交换

会计（2）主讲人：白晓163.com第14章非货币性资产交换甲公司（有原材料）乙公司（有设备）3学习目标

1.掌握非货币性资产交换的认定；2.掌握非货币性资产交换确认和计量；3.掌握非货币性资产交换的会计处理；4.掌握非货币资产交换中相关税费的处理；5.掌握涉及多项非货币性资产交换的会计处理。4

第一节非货币资产交换的认定第二节非货币资产交换的确认和计量第三节非货币资产交换的会计处理本章主要内容5（一）非货币资产交换定义：指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）第一节、非货币性资产交换的认定货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，指货币性资产以外的资产。6下列资产中，属于非货币性资产的有：A、存货B、可供出售金融资产C、应收账款D、准备持有至到期的债券投资答案：AB7（二）认定标准：通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25％作为参考。若：补价÷整个资产交换金额＜25％非货币性资产交换若：补价÷整个资产交换金额≥25％适用其他相关准则整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换中最大的公允价值。【提示】分子和分母，均不含增值税。8假定以下交易除补价外，均为非货币性资产交换：1、A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。补价÷整个资产交换金额=10÷100=10％2、A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。补价÷整个资产交换金额=10÷（100＋10）=9.09％93、A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。补价÷整个资产交换金额=10÷（100＋10）=9.09％4、A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。补价÷整个资产交换金额=10÷100=10％10下列项目中，属于非货币性资产的有：A、以公允价值50万元的原材料换取一项专利权B、以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料C、以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价D、以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价E、以公允价值100万元的原材料换取一项专利权，同时支付补价10万元答案：ABCE111、与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让2、在企业合并、债务重组中和发行股票方式中取得的非货币性资产(三）、非货币性资产交换不涉及的交易和事项如以非货币性资产作为股利发放给股东；以非货币性资产对外的公益性损赠等12一、确认和计量的原则如果非货币性资产交换同时满足：

该项交换具有商业实质；

换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。则采用公允价值计量模式，否则采用账面价值计量模式。第二节非货币资产交换的确认和计量即解决换入资产的入账价值如何确定的问题13二、商业实质的判断认定某项非货币性资产交换具有商业实质，必须满足下列条件之一：1.换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

这种情形主要包括以下几种情形：

①未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。

If：

一批存货一项设备②未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。

If：③未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。If：一栋房屋，租给信用较好者一栋房屋，出租给散户收益稳定的商标权，寿命相同新开发的专利技术，寿命相同2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。甲：一项专利权乙：长期股权投资3、在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。17属于以下三种情形之一的，换入资产或换出资产的公允价值视为能够可靠计量：

1.换入资产或换出资产存在活跃市场，以市场价格为基础确定公允价值。

2.换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场，以同类或类似资产市场价格为基础确定公允价值。

3.换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易，采用估值技术确定公允价值。三、换入资产或换出资产公允价值能够可靠计量的判断18一、以公允价值计量的会计处理★该项交换具有商业实质；★换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。注：换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应以换出资产公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产公允价值更可靠的除外。第三节非货币资产交换的会计处理2023/2/319以公允价值计量以账面价值计量换出存货换出固定资产、无形资产换出长期股权投资、可供出售金融资产计入营业外收支,动产考虑增值税。差额计入投资收益差额不确认收益视同销售，考虑销项税具有商业实质,能够可靠计量有无换出资产公允价值与其账面价值的差额，应分别不同情况：20（一）不涉及补价的情况下换入资产的成本=换出资产的公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付应计入换入资产成本的相关税费或，换入资产的成本（价税合计）=换出资产的公允价值（价税合计）+支付应计入换入资产成本的相关税费

21相关税费的处理（1）与换出资产有关的相关税费与出售资产相关税费的会计处理相同，如换出固定资产支付的清理费用，通过“固定资产清理”科目核算，最终影响营业外支出;换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加等。（2）与换入资产有关的相关税费与购入资产相关税费的会计处理相同，如换入资产的运费和保险费计入换入资产的成本等。见例14-1.22【例1】2014年3月1日，甲公司以2013年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设备继续用于生产钢材。甲公司设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为52.5万元，公允价值为140.4万元，甲公司此前没有为该设备计提减值准备。此外，甲公司以银行存款支付清理费0.15万元。乙公司钢材的账面价值为120万元，在交换日的市场价格为140.4万元，计税价格等于市场价格，乙公司此前也没有为该批钢材计提存货跌价准备。甲、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税率17%，双方均开具了增值税专用发票。23甲公司：换入资产的入账价值=1404000（元）借：固定资产清理975000累计折旧525000贷：固定资产—XX设备1500000

借：固定资产清理1500

贷：银行存款1500借：原材料1404000

应交税费—应交增值税（进项税额）238680贷：固定资产清理976500应交税费—应交增值税（销项税额）238680营业外收入42750024乙公司：换入资产的入账价值=1404000（元）借：固定资产—XX设备1404000

应交税费—应交增值税（进项税额）238680贷：主营业务收入1404000应交税费—应交增值税（销项税额）238680借：主营业务成本—钢材1200000贷：库存商品1200000

（二）涉及补价的情况下

方法一：换入资产成本＝换出资产不含税公允价值＋支付的不含税补价（－收到的不含税补价）＋应支付的相关税费NOTE：不含税补价＝换入与换出资产的不含税公允价值之差方法二：换入资产成本＝换出资产含税公允价值＋支付的银行存款（－收到的银行存款）－可抵扣的增值税进项税额＋应支付的相关税费NOTE：支付或收到的银行存款（含税的补价）＝换入与换出资产的含税公允价值之差见例14-2.26【例2】甲公司经协商以其拥有的一幢自用写字楼与乙公司持有的对丙公司长期股权投资交换。在交换日，该幢写字楼的账面原价为600万元，已提折旧120万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值为675万元，税务机关核定甲公司因交换写字楼需要缴纳营业税33.75万元；乙公司持有的对丙公司长期股权投资账面价值为450万元，没有计提减值准备，在交换日的公允价值为600万元，乙公司支付75万元给甲公司。乙公司换入写字楼后自用，甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，并采用成本法核算。甲公司转让写字楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易不涉及其他相关税费。27对甲公司而言，收到补价750000元，750000/6750000=11.11%＜25%，属非货币性资产交换。换入资产成本=6750000－750000=6000000（元）借：固定资产清理4800000

累计折旧1200000

贷：固定资产—办公楼6000000借：固定资产清理337500

贷：应交税费—应交营业税337500借：长期股权投资—丙公司6000000

银行存款750000

贷：固定资产清理5137500营业外收入1612500

28对乙公司而言，支付补价75万元，75/675=11.11%＜25%，属非货币性资产交换。换入资产成本=600万+75=675万（元）借：固定资产6750000

贷：长期股权投资—丙公司4500000

银行存款750000

投资收益150000029二、以账面价值计量的会计处理未能同时满足准则规定的两个条件的非货性资产交换。（一）不涉及补价★换入资产成本

=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付应计入换入资产成本的相关税费30【例5】甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为500万元，已计提长期股权投资减值准备余额为140万元，该长期股权投资在市场上没有公开报价，公允价值也不能可靠计量；乙公司商标权的账面原价为420万元，累计已摊销金额为60万元，其公允价值也不能可靠计量，乙公司没有为该项商标权计提减值准备，税务机关核定为交换该商标权需要缴纳营业税18万元。乙公司将换入的对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。31甲公司：借：无形资产—商标权3600000

长期股权投资减值准备1400000贷：长期股权投资—丙公司5000000乙公司：借：长期股权投资—丙公司3600000

累计摊销600000

营业外支出180000贷：无形资产—专利权4200000

应交税费—应交营业税180000

32（二）涉及补价1、支付补价方：★换入资产成本

=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价2、收到补价方：★换入资产成本

=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付应计入换入资产成本的相关税费-收到的补价见例14-333【例6】甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库，该仓库账面原价350万元，已提折旧235万元；乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值105万元，两项资产均未计提减值准备。由于仓库离市区较远，公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。

双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司10万元补价，以换取甲公司拥有的仓库。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税5.75万元，尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他相关税费。34甲公司：100000/1150000=8.7％﹤25％换入资产入账价=1150000－100000=1050000元借：固定资产清理1150000

累计折旧

2350000贷：固定资产—仓库3500000

借：固定资产清理57500

贷：应交税费—应交营业税57500

借：长期股权投资—XX公司1050000

银行存款100000营业外支出57500

贷：固定资产清理1207500

35乙公司：换入资产入账价=1050000+100000=1150000借：固定资产—仓库1150000贷：长期股权投资—XX公司1050000

银行存款10000036三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值计量非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本

收到补价方：换入资产的成本总额=换出资产公允价值-补价+应支付的相关税费支付补价方：换入资产的成本总额=换出资产公允价值+补价+应支付的相关税费注：该补价不包括多付的增值税费用。每项换入资产成本=该项资产的公允价值÷换入资产公允价值总额×换入资产的成本总额

见例14-4.2023/2/338【例7】具有商业实质且换入资产公允价值能够可靠计量的会计处理甲公司账面原价累计折旧公允价值厂房15030100机床1206080库存材料300350合计57090530乙公司账面原价累计折旧公允价值办公楼15050150小轿车20090100客运汽车30080240合计650220490支付补价55.3万元，其中15.3万元为增值税补价。乙用作原材料营业税率5%。2023/2/339甲公司的账务处理：借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产——厂房——机床借：固定资产清理50000贷：应交税费-应交营业税50000借：其他业务成本贷：原材料150000012000009000001800000300000030000002023/2/340甲换入资产总价值＝5300000-553000+4300000×17％-3400000×17％＝4900000（元）借：固定资产——办公楼

——小轿车

——客运汽车银行存款应交税费——应交增值税（进项税额）营业外支出贷：固定资产清理其他业务收入——材料应交税费——应交增值税（销项税额）18500003500000731000

553000

1499400

9996002401000按占换入资产比例计算

578000500002023/2/341乙公司的账务处理：借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产——办公楼

——小轿车