第十一章应付债券与银行借款

上海立信会计学院中级财务会计李颖琦liyingqi@上海立信会计学院第十一章银行借款及应付债券

学习目标与要求1.理解银行借款、应付债券的概念及特点；2.掌握短期借款、长期借款、应付债券的帐务处理；3.掌握借款费用的处理原则与方法；4.了解可转换公司债券、短期融资券的概念及核算特点。上海立信会计学院第十一章银行借款及应付债券第一节银行借款第二节应付债券第三节借款费用第四节可转换公司债券第五节短期融资券上海立信会计学院第一节 银行借款一、银行借款概述（一）银行借款的特点

银行借款是企业筹集资金的主要方式之一。与债券融资相比，银行借款的优点有：获得程序比较方便快捷具有灵活性与债券相比融资成本较低同时银行借款也有一些不利之处，即银行为了控制风险，往往在协议中提出比较严格的贷款条件。这些限制条款增加了借款企业的机会成本。上海立信会计学院一、银行借款概述1、信用贷款2、担保贷款3、保证贷款

根据借款的保障程度根据借款期限的长短1、短期借款2、长期借款根据贷款的用途1、流动资金贷款2、固定资产贷款根据利率是否变化1、浮动利率贷款2、固定利率贷款（二）银行借款的分类上海立信会计学院一、银行借款概述（三）银行借款的信用条件和利率1、银行借款的信用条件（1）补偿性余额（2）授信额度（3）周转信贷协议2、银行借款的利率上海立信会计学院二、短期借款（一）短期借款的概念和特点短期借款，是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下(含1年)的各种借款。短期借款主要是为了解决企业由于季节性、临时性营运资金的短缺，从而保证企业生产经营的正常进行。上海立信会计学院二、短期借款（二）短期借款的会计处理短期借款的本金，通过“短期借款”账户核算。企业借入短期借款：借：银行存款

贷：短期借款资产负债表日，确认利息费用：一般采用实际利率法借：在建工程（或制造费用、财务费用等）

贷：银行存款（或应付利息等）如果实际利率与合同约定的名义利率差异不大，也可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用。上海立信会计学院三、长期借款（一）长期借款的概念和特点

长期借款是企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的借款。与短期借款相比，长期贷款期限长，风险较高，因而利率高于短期借款。同时，银行审查程序更为严格，协议中的限制性条款也更多。上海立信会计学院三、长期借款（二）长期借款的会计处理账户设置企业借入长期借款，通过“长期借款”账户核算。在该账户下按照贷款单位和贷款种类，设置了“本金”、“利息调整”等明细账户。

“长期借款”账户期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借款的摊余成本。上海立信会计学院三、长期借款（二）长期借款的会计处理1、借入长期借款：

借:银行存款

（按实际到账的借款额）

贷：长期借款——本金

（本金）

贷/借:长期借款——利息调整

（差额）上海立信会计学院三、长期借款（二）长期借款的会计处理2、期末计提利息和利息调整：资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，可以资本化的，计入“在建工程”、“制造费用”、“研发支出”、“开发成本”账户，不能资本化的，计入当期财务费用；按合同利率计算确定的应付未付利息贷记“应付利息”账户；按其差额，贷记“长期借款（利息调整）”。上海立信会计学院三、长期借款（二）长期借款的会计处理3、长期借款的到期偿还归还长期借款本金时，借记“长期借款”账户，贷记“银行存款”账户。同时，存在未摊销的溢折价和交易费用的，借记或贷记“在建工程”、“制造费用”、“开发成本”、“研发支出”、“财务费用”等账户，贷记或借记“长期借款（利息调整）”账户。上海立信会计学院第二节 应付债券一、债券概述（一）债券的性质

债券，是指发行企业约定于一定日期支付一定本金及利息给债券持有人的契约。公司债券，是指公司依照法定程序发行、约定在一定期限还本付息的有价证券。企业发行债券要依照一定的法定程序进行，如股份公司首先由董事会制定方案，提交股东大会通过，再报经政府有关部门核准。上海立信会计学院债券的基本要素债券面值债券偿还期限债券的发行价格债券利率一、债券概述（一）债券的性质上海立信会计学院一、债券概述（二）债券的分类1、按债券发行有无担保2、按还本方式3、按是否记名4、债券的其他种类（1）可转换债券（2）可交换债券（3）附认股权证的债券上海立信会计学院（三）债券的发行价格

n:债券的存续期数t:付息期数（t=1，2，……n）R:市场利率一、债券概述债券的发行价格＝债券面值(1＋r)n+∑nt=1各期利息(1＋r)t上海立信会计学院一、债券概述（三）债券发行价格：

平价发行：发行价格=债券面值

溢价发行：发行价格>债券面值，一般而言，其主要原因是票面利率高于市场利率。溢价是发行企业为以后各期多付利息而事先得到的补偿。

折价发行：发行价格<债券面值，一般而言，其主要原因是票面利率低于市场利率。折价是发行企业为以后各期少付利息预先给予投资者的补偿。上海立信会计学院二、一次还本债券一次还本债券是指本金于到期日一次偿还的债券。核算账户：应付债券——债券面值

——利息调整(溢折价余额及其摊销额)

——应计利息(到期一次还本付息债券按票面利率计算的应计提利息)说明：对于分期付息的债券，每个计息日应计未付的利息，计入“应付利息”账户，不增加应付债券的账面价值。上海立信会计学院二、一次还本债券（一）债券的发行

企业发行债券，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等账户，按债券票面金额，贷记“应付债券（面值）”明细账户；按实际收到的金额与票面金额之间的差额，即由溢折价及交易费用形成的利息调整额，借记或贷记“应付债券（利息调整）”明细账户。上海立信会计学院二、一次还本债券（一）债券的发行借：银行存款

应付债券—利息调整(折价发行时)

贷：应付债券—债券面值

应付债券—利息调整(溢价发行时)上海立信会计学院二、一次还本债券（二）债券利息的计提和调整债券存续期内，企业应在计息日按债券面值和票面利率计提利息，并同时进行利息调整，即按实际利率法摊销溢折价及发行费等辅助费用。上海立信会计学院二、一次还本债券（二）债券利息的计提和调整1、利息调整额的计算应计(付)利息=债券面值*票面利率当期利息费用＝期初债券摊余成本×实际利率实际利率：企业在债券期限内未来应付利息和本金折现为当前债券账面价值的利率。债券摊余成本：债券的账面价值。上海立信会计学院二、一次还本债券（二）债券利息的计提和调整或：当期应付(计)利息－当期利息费用溢价摊销额＝当期利息费用－当期应付(计)利息折价摊销额＝上海立信会计学院二、一次还本债券（二）债券利息的计提和调整2、会计处理资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长期债券的利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等账户；按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”或“应付债券（应计利息）”；按其差额，借记或贷记“应付债券（利息调整）”。上海立信会计学院二、一次还本债券（三）债券的偿还债券应根据债券发行时订立的合同条款偿还本金和利息。1、到期偿还债券到期时，无论是折价发行还是溢价发行，溢价或折价均已摊销完毕，发行公司按面值偿还。借：应付债券——面值

贷：银行存款上海立信会计学院二、一次还本债券（三）债券的偿还2、提前偿还提前偿还债券时，应注销全部提前偿还债券的账面价值，包括债券的面值、尚未摊销的溢折价及发行费用。如果提前偿还日与债券的付息日不同，还要计提上一付息日到提前偿还日的利息费用并支付给债券持有人。偿还债券所支付金额与账面价值、应付利息之间的差额一般作为借款费用及其调整计入“财务费用”、“在建工程”等。上海立信会计学院三、分期还本债券分期还本债券是指按照债券契约约定的日期分期偿还本金的债券。分期还本债券发行时，若市场利率与票面利率不一致，也会产生溢价或折价。溢折价的摊销应采用实际利率法，其计算方法与一次还本债券类似。上海立信会计学院第三节 借款费用一、借款费用概述借款费用是指企业因借入资金所付出的代价。借款费用的范围：1．借款利息2．折价或者溢价摊销3．辅助费用4．外币借款汇兑差额上海立信会计学院第三节 借款费用二、借款费用的处理原则和方法（一）借款费用的处理原则借款费用的处理方法有两种：一是费用化，即发生时直接记入当期损益；二是予以资本化，即计入相关资产的成本。我国企业会计准则规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。上海立信会计学院二、借款费用的处理原则和方法（二）借款费用资本化的条件1、借款费用资本化的资产范围符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的资产，这些资产主要是固定资产、投资性房地产和存货等。上海立信会计学院二、借款费用的处理原则和方法（二）借款费用资本化的条件2、借款费用资本化的借款范围资本化的借款费用必须能够直接归属于上述符合资本化条件的资产的购建或者生产。专门借款，是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款应当有明确的专门用途，通常签订有标明该用途的借款合同。一般借款是除了专门借款以外的其他借款。上海立信会计学院二、借款费用的处理原则和方法（二）借款费用资本化的条件3、借款费用资本化的时间范围只有在资本化期间，符合条件的借款费用才能够予以资本化。资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。上海立信会计学院是否合格资产是否合格借款是否在资本化期间NONONOYESYESYES资本化：计入资产成本费用化：财务费用费用化：财务费用费用化：财务费用开始借款费用处理原则判断图上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（一）借款利息的处理1、专门借款利息费用的资本化金额为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，计算确定应予资本化的利息金额。上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（一）借款利息的处理2、一般借款利息费用的资本化金额在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以资本化率计算确定。累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×一般借款利息费用的资本化金额=一般借款的加权平均利率上海立信会计学院2、一般借款利息费用的资本化金额一般借款的加权平均利率＝所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数÷累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数=∑(每笔资产支出超过专门借款部分的资产支出该笔资产支出占用的天数会计期间涵盖的天数×)所占用一般借款本金加权平均数=∑(所占用每笔一般借款本金每笔一般借款在当期所占用天数会计期间涵盖的天数×)上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（二）折价或溢价摊销额的处理将债券折价或溢价在存续期内摊销，有直线法和实际利率法两种方法。已在上节详细介绍，此处不再赘述。上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（三）辅助费用的处理辅助费用和溢折价一样，应按照实际利率法计算确定资本化或计入当期损益的金额，作为对利息费用的调整。在实务中，往往将实际收到的发行收入与借款本金（或面值）的差额确定为利息调整总额，在债券存续期间按实际利率法进行摊销，即对债券溢价（或折价）的摊销与对辅助费用的摊销是一并进行的。上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（四）外币借款汇兑差额的处理在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。其他汇兑差额，应计入当期损益。上海立信会计学院三、借款费用的会计处理（五）借款费用会计处理应注意的问题

1.在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。

2.购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。

购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。上海立信会计学院【业务题一】（1）专门借款利息资本化金额：2000×8％×2＋1000×5％＝370（万元）一般借款资本化率＝（500×8％＋1000×5％）/（500＋1000）＝6％一般借款利息资本化金额：1000×6％＝60万元利息资本化金额：370＋60＝430（万元）上海立信会计学院（2）生产线入账价值：2000＋2000＋430＝4430（万元）（3）借：在建工程2000

贷：银行存款2000借：在建工程2000

贷：银行存款2000上海立信会计学院借：在建工程430

贷：应付利息430借：固定资产4430

贷：在建工程4430上海立信会计学院第四节 可转换公司债券一、可转换债券的概念和特点（一）可转换公司债券的性质可转换公司债券是在债券契约中规定，债券持有者可以在特定时期按照约定的转换比率或转股价格将持有的债券转换为发行公司的股票（通常为普通股）的债券。可转换公司债券是一种复合债券，兼有权益性证券和债务性证券的双重性质，其所包含的转股权和债券不可分离。上海立信会计学院一、可转换债券的概念和特点（一）可转换公司债券的性质可转换公司债券的要素基准股票转股价格转股期赎回条款回售条款上海立信会计学院每股收益稀释的风险。转换失败的风险。回售风险。筹资成本较低。在股票市场不景气的情况下，更易被市场接受。避免股本迅速扩张所造成的股权稀释。可控制转股的节奏和数量，从而改善资产负债比率。缺点优点（二）可转换公司债券的特点上海立信会计学院二、可转换公司债券的会计处理（一）可转换公司债券的发行可转换公司债券的价值构成可转换公司债券的理论价值负债部分的价值转股权的价值上海立信会计学院二、可转换公司债券的会计处理（一）可转换公司债券的发行在初始确认时，将相关负债和权益进行分拆：负债部分的初始入账金额＝以市场利率为折现率的债券未来现金流量的现值权益部分的初始入账金额＝发行收入-负债部分初始入账金额上海立信会计学院二、可转换公司债券的会计处理（一）可转换公司债券的发行借：银行存款贷：应付债券——可转换公司债券（面值）资本公积——其他资本公积

(借或贷)应付债券——利息调整上海立信会计学院二、可转换公司债券的会计处理（二）可转换公司债券的转换当可转换公司债券持有人将债券转换为股票时，发行公司应将债券的面值连同尚未摊销的溢折价、发行费用一并转销，同时记录股东权益的增加。至于增加的普通股按什么价值入账，主要有账面价值法和市价法两种方法。上海立信会计学院账面价值法和市价法方法增加的股东权益入账价值是否确认转换利得或损失账面价值法按转换日基准股票的市价入账股票市价与可转换债券的账面价值之间的差额，确认为转换利得或损失市价法按转换日可转换公司债券的账面价值入账不确认转换利得或损失上海立信会计学院二、可转换公司债券的会计处理（二）可转换公司债券的转换我国企业会计准则采用的是账面价值法。当可转换公司债券持有人将债券转换为股票时：借：应付债券——可转换公司债券（面值）应付债券——利息调整资本公积——其他资本公积贷：股本资本公积——