十二章 分步法

同学们下午好！第十二章成本计算的分步法分步法概述

逐步结转分步法平行结转分步法第一节分步法概述1、分步法的概念是按照产品的生产步骤归集生产费用，计算各步骤半成品和最后产成品成本的一种方法。2、适用范围主要适用于大量、大批且管理上要求分步骤计算产品成本的多步骤生产，如纺织、冶金、造纸、机械制造等。3、主要特点①成本计算对象为各种产品及其所经过的生产步骤。产品成本明细账应按照每种产品的各个生产步骤开设。实际工作中，成本计算各步骤与实际的生产步骤并非完全一致。②成本计算期与会计报告期一致，与产品的生产周期不一致。成本计算定期于每月月末进行。③一般需要进行生产费用在完工产品与在产品之间的分配。④各步骤之间结转成本。4、种类由于各个企业生产工艺过程的特点和成本管理对各步骤成本资料的要求不同，各生产步骤成本的计算和结转采用两种不同的方法。

综合结转成本还原逐步结转分步法分步法分项结转平行结转分步法5、分步法成本计算的一般程序(1)按各个生产步骤的产品（包括半成品）设置产品成本明细账。(2)生产费用的归集与分配。各步骤产品所耗生产费用的核算程序与品种法基本一致，即：费用要素的分配辅助生产费用的分配制造费用的分配(3)各步骤成本及最终产成品成本的计算。最终产成品成本的计算建立在前面各生产步骤成本计算的基础之上。其核算程序可分为两种：第一步骤成本计算第二步骤成本计算第三步骤成本计算…产成品成本第三步骤成本计算第二步骤成本计算第一步骤成本计算第N步骤成本计算产成品成本第二节逐步结转分步法概述综合逐步结转分步法分项逐步结转分步法逐步结转分步法的优缺点

一、逐步结转分步法概述概念逐步结转分步法，是按加工步骤归集生产费用，计算各步骤半成品成本，并且半成品成本按加工顺序随实物逐步结转，直至最后一步骤累积计算出产成品成本的一种成本计算方法。特点：（1）各步骤都计算半成品成本，半成品成本的结转与半成品实物的转移一致，即半成品的实物转移到哪一加工步骤，半成品成本也随之转移到该步骤相同产品明细账。（2）各步骤成本明细账中的在产品成本是狭义的在产品成本，反映实存于各步骤地在产品的实际占用资金，即在产品成本按实物所在地集中。由此可知，逐步结转分步法实际上就是品种法的多次连接运用。适用范围：在大量、大批多步骤生产的企业，产品制造要经过若干生产步骤的逐步加工，前面各步骤生产的都是半成品，只有最后步骤生产的才是产成品。为加强成本管理，往往不仅要计算各种产成品成本，而且要求计算各步骤半成品成本。

因此主要适用于大量大批连续式加工企业。计算程序：在逐步结转分步法下，各步骤所耗用的上一步骤半成品的成本，要随着半成品实物的转移，从上一步骤的产品成本明细账转入下一步骤相同产品的成本明细账中，以便逐步计算各步骤的半成品成本和最后步骤的产成品成本。

每月月末，各项生产费用在各步骤产品成本明细账中归集以后，如果既有完工半成品，又有加工中的在产品，则应将各步骤的生产费用，采用适当的分配方法在其完工半成品与加工中的在产品之间进行分配，以便计算完工产品成本。具体核算可分下面两种情况：（1）半成品不通过仓库收发，即半成品完工后，为下一步骤直接领用，则半成品成本就在各步骤的产品成本明细账之间直接结转，不必编制结转半成品成本的会计分录；（2）半成品通过仓库收发，即半成品完工后，不为下一步骤直接领用，而要通过半成品库收发，则应编制结转半成品成本的会计分录：验收入库时，借记“自制半成品”科目，贷记“基本生产成本”科目，下一步骤领用时，作相反的会计分录。种类：按照结转的半成品成本在下一步骤产品成本明细账中的反映方式，逐步结转分步法可分为综合结转法和分项结转法。

二、综合逐步结转分步法

综合结转，是将各加工步骤所耗上一步骤的半成品成本不分直接材料、直接人工、制造费用等成本项目，而是以一个总金额记入各该步骤产品成本明细账中专设的“半成品”或“直接材料”成本项目。

按实际成本综合结转采用此法，各步骤所耗上一步骤的半成品费用，应根据所耗半成品的实际数量乘以半成品的实际单位成本计算。因各月所产半成品的实际单位成本不同，所耗半成品实际单位成本的确定，可选择使用先进先出法、移动平均法、加权平均法等。

核算举例：

例1、某公司生产甲产品分为三个生产步骤，第一步骤加工的半成品直接交第二步骤加工，再交第三步骤加工成产成品。各步骤的在产品均按约当产量法计算。（第一步骤按生产进度陆续投料）。2014年10月相关资料如下：产量记录：产量记录（件）第一步骤第二步骤第三步骤本月投入604030本月完工403020月末在产品201010完工率50%60%50%本月发生费用情况：成本项目第一步骤第二步骤第三步骤直接材料10000直接人工200036003000制造费用300036004000合计1500072007000解答：第一步骤：原材料费用分配率

=10000÷（40+20×50%）=200元/件直接人工分配率

=2000÷（40+20×50%）=40元/件制造费用分配率

=3000÷（40+20×50%）=60元/件

摘要直接材料直接人工制造费用合计月初在产品成本本月发生费用100002000300015000合计100002000300015000完工转出80001600240012000月末在产品成本20004006003000借：基本生产成本——第二步骤12000

贷：基本生产成本——第一步骤12000

第二步骤：半成品分配率=12000÷(30+10)=300元/件直接人工分配率

=3600÷（30+10×60%）=100元/件制造费用分配率

=3600÷（30+10×60%）=100元/件

摘要半成品直接人工制造费用合计月初在产品成本本月发生费用120003600360019200合计120003600360019200完工转出90003000300015000月末在产品成本30006006004200借：基本生产成本——第三步骤15000

贷：基本生产成本——第二步骤15000

第三步骤：半成品分配率

=15000÷（20+10）=500元/件直接人工分配率

=3000÷（20+10×50%）=120元/件制造费用分配率

=4000÷（20+10×50%）=160元/件

摘要半成品直接人工制造费用合计月初在产品成本本月发生费用150003000400022000合计150003000400022000完工转出100002400320015600月末在产品成本50006008006400借：库存商品15600

贷：基本生产成本——第三步骤15600例2、某公司生产甲产品，分两个步骤进行生产。该公司设有第一、第二两个基本生产车间，第一车间生产半成品，第二车间将第一车间生产的半成品加工为甲产品。采用逐步结转分步法计算产品成本，半成品通过中间库收发。各步骤所耗半成品费用按加权平均法计算单位成本，两个车间的月末在产品均按定额成本计价。2014年9月有关成本计算资料如下：各车间月末在产品定额成本资料车间名称直接材料直接人工制造费用合计第一车间145004100520023800第二车间820007400880098200月初在产品成本和本月发生费用成本项目月初在产品成本本月发生费用第一车间第二车间第一车间第二车间直接材料230005700087200直接人工680042502340056000制造费用720054004200062000合计3700066650152600118000解答：①根据上述资料登记第一车间甲产品成本计算单

产品成本计算单车间：第一车间2014年9月产品名称：甲半成品完工产量：10000件单位：元项目直接材料直接人工制造费用

合计月初在产品成本230006800720037000本月费用872002340042000152600合计1102003020049200189600完工半成品转出957002610044000165800月末在产品成本145004100520023800根据第一车间生产的半成品入库单和产品成本计算单中的有关数量和成本资料，作如下会计分录：借：自制半成品——甲产品165800

贷：基本生产成本——第一车间165800②根据以上入库凭证登记自制半成品明细账的本月收入栏，根据第二车间领用半成品的领用单，登记明细账的本月发出栏。

自制半成品明细账产品名称：甲半成品单位：元

日期项目

月

日

月

日930101月初结存数量（件）30001000实际成本5520017000本月收入数量（件）10000实际成本165800合计数量（件）13000实际成本221000单位成本17本月发出数量（件）12000实际成本204000根据自制半成品领用单作如下会计分录：借：基本生产成本——第二车间204000

贷：自制半成品204000

③根据已知条件和半成品领用单等资料，登记第二车间产品成本计算单。

产品成本计算单车间：第二车间完工产量：15000件产品名称：甲产品（产成品）单位：元项目直接材料（半成品）直接人工制造费用

合计月初在产品成本570004250540066650本月生产费用2040005600062000322000合计2610006025067400388650完工产品成本转出1790005285058600290450月末在产品成本820007400880098200产成品单位成本11.933.523.9119.36根据第二车间甲产品成本计算单和产成品入库单，作如下会计分录：借：库存商品——甲产品290450

贷：基本生产成本——第二车间290450

2、成本还原（1）为什么进行成本还原？在采用综合结转分步法结转半成品成本的情况下，会产生一个问题，即半成品成本在转入下一步骤产品成本计算单时，是以“直接材料”或“半成品”项目综合反映的。这样计算出来的产成品成本，不能提供原始成本项目反映的成本资料。在生产步骤较多的情况下，综合逐步结转以后，表现在产成品成本中的绝大部分费用是最后一个步骤所耗的半成品的费用，而直接人工和制造费用只是最后一个步骤的费用，这显然不符合产品成本结构的实际情况。为了正确反映产品成本构成，以利于成本的对比和分析，就需要对产成品成本中的“半成品”综合成本项目进行成本还原。（2）还原方法所谓成本还原，就是从最后一个生产步骤起，将其所耗上一步骤半成品的综合成本逐步分解，还原为“直接材料”、“直接人工”、“制造费用”原始成本项目。进行成本还原，一般采用按实际还原的方法，在定额成本资料比较健全和准确的企业，也可采用定额成本还原的方法。

按实际成本还原的计算公式如下：①还原分配率

=本月产成品所耗上一步骤半成品的综合成本

÷本月上步骤所产该半成品的成本合计②所耗用半成品还原后的某原始成本项目数额

=上步骤所产该半成品某原始成本项目数额

×还原分配率例3、将例2中第二车间产品成本计算单中完工产品成本中所耗半成品成本179000元，按照第一车间产品成本计算单中所产半成品成本165800元的成本结构进行分解、还原，求出按规定成本项目反映的产成品成本。根据两个车间产品成本计算单中的有关资料和以上计算公式。编制产成品成本还原计算表：

产成品成本还原计算表产量：15000件2014年9月单位：元项目

还原分配率半成品

直接材料

直接人工

制造费用

合计还原前产成品成本1790005285058600290450本月所产半成品成本957002610044000165800产成品成本中半成品成本还原=1.079-179000103319.1028177.947503还原后产成品总成本103319.1081027.9106103290450还原后产成品单位成本6.895.407.0719.363、按计划成本综合结转采用此法，半成品日常收发的明细核算按计划成本计价；在半成品实际成本计算出来后，再计算半成品差异额和差异率，调整领用半成品计划成本。而半成品收发的总分类核算则按实际成本计价。优点：（1）可简化和加速半成品核算和产品成本计算工作。（2）便于各步骤进行成本的考核和分析。4、综合逐步结转法的优缺点优点：可在各生产步骤的产品成本明细账中，反映各该步骤完工产品所耗半成品费用的水平和本步骤加工费用的水平，有利于各生产步骤的成本管理。缺点：为了从整个企业的角度反映产品成本的构成，加强企业综合的成本管理，必须进行成本还原，从而增加了核算工作量。

三、分项逐步结转分步法概念：分项结转法是将各步骤耗用的上一步骤半成品成本，按照成本项目分项转入各该步骤产品成本明细账的各个成本项目中。若半成品通过半成品库收发，在自制半成品明细账中登记半成品成本时，也要按照成本项目分别登记。一般情况下，分项结转多采用按实际成本分项结转的方法。适用范围：一般适用于管理上不要求计算各步骤完工产品所耗上步骤半成品费用和本步骤加工费用，而要求按原始成本项目计算产品成本的企业。

优缺点

优点：可直接、准确地提供按原始成本项目反映的企业产品成本资料，便于从整个企业的角度考核和分析产品成本计划的执行情况，不需要进行成本还原。

缺点：

（1）成本结转工作较复杂；（2）各步骤完工产品成本不能反映所耗上一步骤半成品费用和本步骤加工费用信息，不便于进行各步骤完工产品的成本分析。核算举例以前例2资料为例，第一车间产品成本计算单见前例。继续登记自制半成品明细账和第二车间产品成本计算单。

自制半成品明细账产品名称：甲半成品单位：元

日期

摘要

数量（件）

实际成本月日

直接材料

直接人工

制造费用

合计91月初结存3000420007300590055200930本月收入10000957002610044000165800930合计130001377003340049900221000930单位成本10.592.573.8417930本月发出120001270803084046080204000101月初结存1000106202560382017000

产品成本计算单车间：第二车间产品名称：甲产品完工产量：15000件单位：元日期

摘要直接材料直接人工制造费用

合计月日91月初在产品成本570004250540066650930本月所耗半成品费用1270803084046080204000930本月本步骤生产费用5600062000118000930合计18408091090113480388650930完工产品成本转出10208083690104680290450单位成本6.805.586.9819.36930月末在产品成本820007400880098200

四、逐步结转分步法的优缺点

优点：（1）不仅提供产成品的成本资料，而且提供各步骤半成品的成本资料。（2）半成品成本随实物转移而结转，有利于加强半成品和在产品的实物和资金管理。（3）综合结转法下，有利于对各加工步骤完工产品成本进行分析、考核。（4）分项结转法下，可直接提供按原始成本项目反映的产品成本资料，不需要进行成本还原。

缺点：（1）核算工作较复杂，成本计算的及时性差。（2）综合结转法下，成本还原工作量较大；分项结转法下，各步骤半成品成本结转的工作量较大。（3）分项结转法下，不利于对各加工步骤完工产品成本进行分析、考核。单选题1、分步法适用于（）A.大量大批生产B.单件小批生产C.单步骤生产D.大量大批多步骤生产2、成本还原对象是（）A.产成品成本B.各步骤半成品成本C.最后步骤产成品成本D.产成品成本中所耗半成品成本费用多选题1.采用分步法时，作为成本计算对象的生产步骤可以（）A.按实际生产步骤设立B.按生产车间设立C.按一个车间中的几个生产步骤分别设立D.按几个车间合并成的一个生产步骤设立E.按整个企业合并一起设立2.采用分项结转法结转半成品成本的优点是（）A.不需要进行成本还原B.成本核算手续简便C.能够真实地反映产品成本结构D.便于从整个企业的角度考核和分析产品成本计划的执行情况E.便于各生产步骤完工产品的成本分析判断题1.不论是综合结转还是分项结转，半成品成本都是随着半成品实物的转移而结转。（）2.产成品成本需要进行成本还原的次数与其计算成本的生产步骤相等（）3、采用按上一生产步骤所产半成品成本结构进行成本还原，与通过计算成本还原分配率进行成本还原，它们的计算结果完全相同。（）4、成本还原恢复了产成品成本的原始构成情况，但不会增加或减少产成品的实际总成本，也就是说成本还原不会改变产成品的实际总成本。（）第三节平行结转分步法

（一）概念：平行结转分步法是一种不计算半成品成本的方法。即各步骤不计算其所产半成品的成本，而只计算各步骤生产费用中应计入最后完工产品成本的“份额”，月末将同一产品在各步骤的成本“份额”平行结转、汇总，计算出该种产品的产品成本。（二）适用范围：大量、大批多步骤生产的企业，各步骤生产的半成品种类很多，而且很少对外销售，管理上不要求计算半成品成本。（三）特点：

1、成本计算对象为各种产成品及其所经过各步骤的份额。

2、各步骤不计算半成品成本，只计算本步骤生产费用中应计入产成品成本的“份额”。

3、各步骤成本明细账仅归集本步骤发生的费用，不反映耗用上一步骤半成品成本。即各步骤半成品成本不随实物转移而结转，半成品成本与实物相脱节。

4、各步骤的生产费用要在完工产品与月末在产品之间进行分配。完工产品：此处指狭义的完工产品，即最终产成品。某步骤完工产品费用：指该步骤生产费用中计入产成品成本的“份额”。在产品：此处指广义的在产品，即尚未完工的全部在产品和半成品。包括：（1）尚在本步骤加工的在产品，即狭义在产品；（2）本步骤已完工转入半成品库的半成品；（3）本步骤已完工转入以后步骤进一步加工、尚未最后制成的半成品。（以后步骤的在产品）某步骤在产品费用：指以上三部分的广义在产品的费用。各步骤的生产费用应在产成品与本步骤月末广义在产品之间进行分配。（四）各步骤应计入产成品成本份额的计算某步骤计入产成品份额＝产成品数量×单位产成品耗用该步骤半成品数量×该步骤单位半成品成本

其中，可采用约当产量法、定额比例法、在产品按定额成本计价法求得。分配时，应按成本项目分别进行。1、约当产量法：

某步骤（各成本项目）单位成本＝该步骤月初在产品费用＋本月发生费用

该步骤约当产量

某步骤（各成本项目）约当产量＝产成品所耗用该步骤半成品数量＋该步骤月末广义在产品约当产量＝产成品所耗用该步骤半成品数量

+该步骤月末狭义在产品约当产量

+该步骤已完工留存在半成品库和以下步骤的半成品数量

该步骤月末在产品成本

=该步骤月初在产品成本+该步骤本月生产费用-产成品成本中该步骤的份额注意：以上公式是先计算出各步骤所产半成品的单位加工费用（第一步骤则是半成品的单位成本），然后再根据产成品耗用本步骤半成品数量来计算应转入产成品成本的份额。例1：A公司分两个步骤进行生产，材料于生产开始时一次投入，10月末第一步骤加工中的在产品10件，完工率50%；第二步骤加工中在产品8件，产成品20件。第二步骤在产品和产成品每件耗用第一步骤半成品2件。第一步骤月初在产品成本和本月费用合计分别为：原材料费用13200元，加工费用9150元。求第一步计入产成品成本的份额及在产品成本。解答：第一步骤原材料费用转入产成品成本的份额=13200÷（10+8×2+20×2）×20×2=8000元第一步骤加工费用转入产成品成本的份额

=9150÷（10×50%+8×2+20×2）×20×2=6000元第一步骤期末在产品原材料费用

=13200-8000=5200元第一步骤期末在产品加工费用

=9150-6000=3150元

2、定额比例法：某步骤单位成本＝该步骤月初在产品费用＋本月发生费用该步骤（广义）该步骤月末完工半成品＋狭义在产品定额消耗量定额消耗量（费用）（费用）某步骤（广义）完工半成品数量＝产成品所耗用该步骤半成品数量

+该步骤已完工留存在半成品库和以下步骤的月末半成品数量

或＝该步骤月初半成品数量＋该步骤本月完工狭义半成品数量例2：B公司分两个生产步骤进行生产，月初在产品成本和本月发生费用合计数中加工费用为第一步骤9900元，第二步骤12800元，按定额工时比例在产成品和月末在产品之间进行分配。产量、工时定额及定额工时消耗量的计算如下表：

（期末加工中在产品在本步骤的完工率以50%计算）生产步骤单位产品工时定额

定额工时消耗第一步骤期末在产品10件第二步骤期末在产品20件产成品30件一66×10×50%=306×20=1206×30=180二88×20×50%=808×30=240合计1430200420解答：第一步骤加工费用转入产成品成本的份额

=9900÷（30+120+180）×180=5400元第一步骤期末在产品加工费用

=9900-5400=4500元第二步骤加工费用转入产成品成本的份额=12800÷（80+240）×240=9600元第二步骤期末在产品加工费用

=12800-9600=3200元（五）平行结转分步法举例假设C公司设三个基本生产车间生产甲产品，原材料在生产开始时一次投入，由三个车间连续加工，采用平行结转分步法计算产品成本，生产费用在产成品和在产品之间用约当产量比例法分配，各步骤加工中在产品完工率为50%，2014年9月份产量资料如下：

车间一车间二车间三车间月初加工中在产品668本月投产或上车间转来544650本月完工465040月末加工中在产品142189月初在产品成本资料(单位:元)：成本项目一车间二车间三车间直接材料4200燃料及动力365252190直接人工765703314制造费用780636250合计611015917549月发生费用资料(单位:元)：成本项目一车间二车间三车间直接材料18000燃料及动接人工292023063312制造费用270419012151合计2493450177135

解答：第一车间成本计算：在产品约当产量=2+18+14×50%=27件原材料费用分配率

=（4200+18000）÷（40+34）=300元/件应计入产成品成本中的份额

=300×40=12000元月末在产品原材料费用=300×34=10200元燃料及动力费用分配率

=（365+1310）÷（40+27）=25元/件应计入产成品成本中的份额=25×40=1000元月末在产品燃料及动力费用=25×27=675元直接人工分配率

=（765+2920）÷（40+27）=55元/件应计入产成品成本中份额=55×40=2200元月末在产品直接人工费用=55×27=1485元制造费用分配率

=（780+2704）÷（40+27）=52元/件应计入产成品成本中的份额=52×40=2080元月末在产品制造费用=52×27=1404元

产品成本计算单一车间：甲产品2014年9月单位：元成本项目直接材料燃料及动力直接人工制造费用合计月初在产品成本42003657657806110本月发生费用1800013102920270424934合计2220016753685348431044产成品成本中本车间份额1200010002200208017280月末在产品成本102006751485140413764

第二车间成本计算：在产品约当产量=18+2×50%=19件燃料及动力费用分配率

=（252+810）÷（40+19）=18元/件应计入产成品成本中的份额

=18×40=720元月末在产品燃料及动力费用

=18×19=342元直接人工分配率

=（703+2306）÷（40+19）=51元/件应计入产成品成本中份额

=51×40=2040元月末在产品直接人工费用=51×19=969元制造费用分配率

=（636+1901）÷（40+19）=43元/件应计入产成品成本中的份额=43×40=1720元月末在产品制造费用=43×19=817元

产品成本计算单二车间：甲产品2014年9月单位：元成本项目直接材料燃料及动力直接人工制造费用合计月初在产品成本2527036361591本月发生费用810230619015017合计1062300925376608产成品成本中本车间份额720204017204480月末在产品成本3429698172128

第三车间成本计算：在产品约当产量=18×50%=9件燃料及动力费用分配率

=（190+1672）÷（40+9）=38元/件应计入产成品成本中的份额=38×40=1520元月末在产品燃料及动力费用=38×9=342元直接人工分配率

=（314+3312）÷（40+9）=74元/件应计入产成品成本中份额

=74×40=2960元月末在产品直接人工费用

=74×9=666元制造费用分配率

=（250+2151）÷（40+9）=49元/件应计入产成品成本中的份额=49×40=1960元月末在产品制造费用=49×9=441元

产品成本计算单三车间：甲产品2014年9月单位：元成本项目直接材料燃料及动力直接人工制造费用合计月初在产品成本190314250754本月发生费用1672331221517135合计1862362624017889产成品成本中本车间份额1520296019606440月末在产品成本3426664411449

产品成本汇总计算表产品名称：甲产品2014年9月单位：元产量：40件

成本项目直接材料