第九章负债审计

第九章负债审计第一节负债审计概述第二节流动负债审计第三节非流动负债审计内容要点：

（一）短期借款审计（二）应付票据审计（三）应付职工薪酬审计（四）应交税费审计（五）长期借款、应付债券审计第一节负债审计概述一、负债审计特点（一）重点在于揭示与纠正负债的低估或漏列。（二）某种意义上负债记录的正确性可以保证。（三）负债不存在不同计价基础与方法问题。二、审计目标三、负债审计内容四、负债审计策略第二节流动负债审计一、流动负债审计概述二、内控三、实质性审查的内容和方法四、常见错弊五、案例分析本节内容框架

一、流动负债审计概述

（一）流动负债的概念（二）流动负债的目标（三）不同流动负债审计重点二、了解和评价内部控制制度1、授权审批制度流动负债的发生、变更均需授权审批2、职能分离控制授权审批、业务经办、记录3、定期核对流动负债明细账与总账和对账单核对4、所有流动负债的发生均要及时入账三、实质性审查（一）短期借款审计1、确定期末余额的真实性（1）复核加计“短期借款明细表”金额，并与明细账和总账核对（2）函证短期借款（3）银行借款对账单与短期借款余额核对2、审查偿还的真实性、及时性3、审查短期借款入账的完整性4、审查短期借款的合法性（1）取得（2）使用5、验证利息计算及账务处理的正确性6、披露的恰当性因抵押取得的短期借款应在报表附注中披露案例资料：审计人员在2007年8月份审查甲公司短期借款时发现，该公司2007年4月1日向商业银行取得流动资金借款500000元，为期一个月，以补充流动资金不足，借款月利率为5‰，甲公司的会计处理为：

取得借款:

借：银行存款500000

贷：短期借款500000

用银行存款支付利息时：借：营业外支出2500

贷：短期借款25005月份用银行存款归还时：借：短期借款502500

贷：银行存款502500案例要求：指出会计处理不当之处，并加以纠正，并分析不当处理是否会影响该年度的损益。案例解析：①该企业支付借款利息2500元的会计处理不当，应记入财务费用，而且不应增加短期借款账面价值。审计调整分录为借：财务费用2500

贷：营业外支出2500②尽管该企业会计处理不当，但不会影响该年度损益，这是因为无论把利息费用记入“营业外支出”科目还是“财务费用”科目，其数额都会在该年度损益中扣减，只不过是扣减的程序不同而已。（二）应付票据审计

1、确定应付票据的实有数（1）获取或编制应付票据明细表；（2）分析并检查应付票据账户；（3）函证应付票据金额（包括零账户）；

2、审查应付票据业务的合法性3、审查利息支付的正确性4、报表上的列示是否正确案例资料：

审计人员在审查某公司2007年度的“应付票据”明细账和“应付票据备查簿”时，发现下列情况：11月26日第65号凭证上有一笔100万元的购货业务，而公司有关人员却不能提供有关合同记录。如此大额业务，怎么会无合同？审计人员怀疑其汇票真实性，并决定对该业务进行追踪审查。审计人员调阅了11月26日第65号凭证，发现其账务记录为：借：银行存款1000000

贷：应付票据——甲单位1000000

凭证附件为进账单一张，借甲单位生产周转款的收据一张，以及公司签发并承兑的商业汇票一张，汇票利率为20%。案例要求：指出存在的问题，并提出处理意见案例解析：(2)从原始凭证分析100万元的汇票是一张虚假的汇票，被审计单位以签发商业汇票为名掩盖从甲单位借款的问题。按规定，向其他单位借入的资金应通过“其他应付款”反映，所以被审计单位应该调整有关账务。被审计单位对此应作以下账项调整：借：应付票据——甲单位1000000

贷：其他应付款——甲单位1000000（三）应付账款审计1.实质性分析程序对本期期末应付账款余额与上期期末余额进行比较，分析其波动原因。根据存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。

计算应付账款对存货的比率，应付账款对流动负债的比率，并与以前期间对比分析，评价应付账款的整体合理性。2.核实应付账款的实有数

取得或编制应付账款明细表抽查应付账款明细账发函询证应付账款一般情况下，CPA不需要对应付账款进行函证，原因是：第一，购货发票本来就是一个外部凭证第二，函证应付账款不能提供未入账负债的证据。但如果1）被审计单位控制风险较高；2)某些应付账款明细账户金额较大；3)被审计单位处于经济困难阶段;

则应进行应付账款的函证。函证函证对象金额较大的债权人；在资产负债表日金额不大、甚至为零，但却是企业重要供货商的债权人，因为这种情况下应付账款更可能被低估；不送对账单的债权人。函证方式：最好采用肯定式。

注册会计师必须对函证的过程进行控制如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序，确定其是否真实。通常可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。课堂练习某审计人员正在对甲公司的应付账款项目进行审计。根据需要，该审计人员决定对甲公司下列四个明细账户中的两个进行函证： 应付账款年末余额本年度进货总额 A公司22，650元46，100元 B公司—1，980，000元 C公司65，000元75，000元 D公司190，000元2，123，000元试问：该审计人员应该选择哪两位供货人进行函证？为什么？

3.审查应付账款业务的合法性（1）应付账款的合理、合规性（2）应付账款的会计处理和计算的正确性（3）审查企业有无未入账的应付账款检查被审单位在资产负债表日未处理的不相符的购货发票(如抬头或与合同某项规定不符等)；以及有材料入库凭证但未收到购货发票的业务；检查资产负债表日后收到购货发票检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相关凭证审核卖方对账单，追查应付账款明细表审查企业有无未入账的应付账款案例分析审计人员在审查某企业2007年度12月应付账款时发现本月应付账款比上月大幅度减少。审计人员怀疑企业存在隐瞒应付账款的问题，决定进一步审查。审计人员通过进一步审查购货合同、入库单、验收报告等原始凭证，了解到该企业12月10日有117万元材料验收入库，发票账单已到达，货款尚未支付，而应付账款总账和明细账中都没有记录。根据规定，企业购入货物已验收入库、发票账单已到达，应记录负债。该企业不核算应付账款，违反规定，属于隐瞒应付账款行为。调整会计分录为：借：原材料1000000应交税费———应交增值税（进项税额）170000贷：应付账款1170000分析：单选CPA为审查被审计单位是否存在未入账的应付账款时而实施的下列审计程序中，效果最佳的是（）。A.审查列入应付账款试算表中债权人寄回的函证B.审核每月应付账款余额和已入账进货之间有无正常的比例关系C.审核决算日前后一周的购货发票，并查明是否已正确记载D.审核决算日后一段时间内的现金收入（4）应付账款是否存在借方发生额（5）审查有无长期挂账的应付账款（6）查明现金折扣处理的合理、合规性检查带有现金折扣的应付账款是否按发票上记载的全部应付金额入账，在实际获得现金折扣时再冲减财务费用。4.审查应付账款在资产负债表上的列示是否恰当“应付账款”项目应根据“应付账款”和“预付账款”科目所属明细科目的期末贷方余额的合计数填列。案例分析审计人员审查某公司2007年账务时，发现7月份“应付账款———甲公司”明细账中有一笔记录的摘要含糊不清，且从未从甲公司采购任何货物。审计人员调阅7月25日的52＃记账凭证，其会计分录为：借：银行存款526500

贷：应付账款526500而记账凭证中的附件是一张银行收款单及销售发票记账联，假定销售利润为50000元。指出其中存在的问题，并提出改正意见。（四）应付职工薪酬审计明细表分析程序检查工资/奖金/津贴和补贴辞退福利非货币性福利检查以现金与职工结算的股份支付应付职工薪酬期后付款情况恰当的列报案例资料：审计人员在查阅A企业“应付福利费”账户时发现以下事项：该公司下设一所职工食堂，根据在岗职工人数及岗位分布情况、相关历史经验数据等计算需要2007年全年共补贴156000元。公司共有职工100人，其中管理部门人员20人，生产车间人员80人。该公司的会计处理如下：借：营业外支出

156000

贷：库存现金

156000案例要求：指出存在的问题，并提出处理意见。案例解析：

(1)支付给职工的伙食补贴，应通过“应付职工薪酬”核算。正确的做法是：

计量应付职工伙食补贴时：借：生产成本

124800

管理费用31200

贷：应付职工薪酬——职工福利

156000

向食堂支付职工伙食补贴时：借：应付职工薪酬-职工福利

156000

贷：库存现金156000(2)建议调整分录如下：补提应付职工伙食补贴：借：生产成本

124800

管理费用31200

贷：应付职工薪酬——职工福利

156000

支付职工伙食补贴：借：应付职工薪酬——职工福利

156000

贷：营业外支出156000（五）应交税费审计案例资料：某企业为增值税一般纳税人，审计人员于2015年2月5日对其2014年的应交税费进行审计，发现以下两笔业务：

(1)2014年10月5日购进设备一台，增值税专用发票注明价款800000元，增值税额136000元，开出转账支票支付。借：固定资产936000贷：银行存款936000(2)2014年12月10日以银行存款支付应税产品外购材料运费50000元(增值税专用发票)。借：原材料50000

贷：银行存款50000案例要求：根据上述资料，指出存在的问题，并做出账项调整建议。案例分析案例资料：甲公司为增值税一般纳税人，注册会计师在审计甲公司2013年报表时发现：2013年1月董事会决定将本公司生产的500件产品作为福利发放给公司管理人员。该批产品的单位成本为1.2万元，市场销售价格为每件2万元（不含增值税额）不考虑其他相关税费，甲公司所做的会计分录如下：借：管理费用600

贷：库存商品600案例要求：根据上述资料，指出存在的问题，并做出账项调整建议。案例资料：审计人员审查某公司2007年度的预收账款明细账时，发现10月12日的一张反映预收账款业务的记账凭证，其会计分录为：借：银行存款180000

贷：预收账款——B公司180000

所附原始凭证为进账单及一份合同，合同载明付款期为10月8日，而该笔预收账款到12月份尚未结转。对此，审计人员认为存在截留收入的嫌疑。于是调阅库存商品明细账，发现10月27日发出库存商品1000件，每件成本120元。相关的承运单表明该批库存商品已发往B公司，其会计分录为：借：应收账款——B公司120000

贷：库存商品120000

该企业适用的增值税税率为17%。案例要求：指出上述业务处理存在的问题，并提出处理意见。预收账款审计案例解析：根据资料显示，上述业务实际上是采用预收账款销售方式销售，并已完成销售业务，应该确认销售收入的实现，结转预收账款账户。该公司存在的问题是利用预收账款账户隐匿收入，发出库存商品时不反映销售收入，以达到隐瞒收入、偷漏税金的目的。建议调整分录如下借：预收账款——B公司180000

贷：主营业务收入153846

应交税费-应交增值税(销项税额)26154

借：主营业务成本120000

贷：应收账款-B公司120000案例资料：审计人员在审查某企业2007年“其他应付款”明细账时，发现9月8日25号凭证记录“出售废旧物资款”金额为60500元。审计人员怀疑其有隐瞒收入的行为，于是调阅该凭证，其会计分录为：借：库存现金60500

贷：其他应付款60500

所附原始凭证为本单位开出的收款收据，摘要为“收废旧物资款”，经进一步调查询问，得知该笔收入实为厂部清理废旧物资的废品收入。案例要求：指出该企业账务处理存在的问题，并提出处理意见。其他应付款审计（八）应付股利审计审阅利润分配方案及会议记录审查股利计算的正确性审查股利支付业务的真实性四、常见错弊及案例分析第三节非流动负债审计一、非流动负债审计概述1、非流动负债的概念：p2152、非流动负债的特点3、非流动负债审计目标二、了解和评价内部控制制度1、授权和契约控制2、法规及制度控制3、业务处理程序控制

立项决策—授权财务部门—向银行申请—与金融部门签订借款合同—使用—偿还4、借款记录控制5、定期检查制度——使用情况、归还情况三、实质性审查(一）长期借款审计1、长期借款合法性、合规性审查（1）取得---应检查借款合同和授权批准（2）使用---是否符合借款合同的规定，重点检查长期借款使用的合理性。（3）偿还---检查相关记录和原始凭证，核实还款数额。案例资料：某企业2007年5月申请长期借款240000元购置一台新设备。计划三个月内安装调试结束，投入生产。预计每月增加产值50 000元，产值利润率为25%，每月增加利润12 500元，两年后还清借款。该设备于2007年10月份完工投产。审计人员2008年1月份对该企业长期借款进行审计，得到以下资料：10月份，增加产值25 000元，增加销售收入23 000元，增加利润4000元；11月份，增加产值30000元，增加销售收入26 000元，增加利润5700元；12月份，增加产值50 000元，增加销售收入35000元，增加利润8000元。三个月共计增加产值105 000元，增加销售收入84 000元，增加利润17 700元。该企业2007年计划利润为620 000元，实际完成630 000元，12月份用利润归还长期借款19000元，支付利息6 000元。案例要求：请根据上述资料，对该企业长期借款使用与偿还情况作出恰当评价。案例解析：

从上述资料可以看出：该企业利用长期借款购置设备一台，按原计划设备应于8月份安装调试结束，投入生产，但实际延误工期两个月，致使10月份才完工投产，12月份才达到预计每月增加产值50 000元的目标但还未达到每月增加利润12 500元的目标，产值利润率也仅达到16%(8000/50000×100%)，低于原定25%的目标。按照这种情况，可以预计该企业在两年内难以还清借款。根据生产经营要求，长期借款应于项目投产后以新增的利润归还，否则将会挤占流动资金，加剧流动资金紧张。而该企业当年新增利润为17 700元，用于归还借款的利润达25000(19000+6000)元，归还借款的利润大于项目投产后新增的利润，实际上已挤占了部分流动资金，这是不合理的。2、长期借款真实性、存在性的审查（1）复核加计“长期借款明细表”，并与明细账和总账核对（2）“长期借款”贷方发生额与相关明细账借方发生额核对（3）“长期借款”明细账与对账单核对（4）函证银行或债权人3、长期借款入账完整性4、长期借款费用计算和账务处理的正确性（1）借款费用属筹建期——入“管理费用”（2）借款费用属生产经营期——入“财务费用”(3)5、审查长期抵押借款的抵押资产所有权6、披露长期借款审计案例

【案情】ABC公司所得税税率为25％，法定公积金计提比例为10％。注册会计师于2008年2月20日对该公司2007年度“长期借款”明细账和借款合同审阅时，发现该公司2007年10月1日因购买设备向银行借入资金1 000万元，借款期限为5年，年利率6％，到期一次性还本付息，该公司11月1日一次性支付1 000万设备价款、运输费、安装费等，该设备2007年12月31日达到预定可使用状态。注册会计师审查该笔借款2007年应计利息费用的记账凭证，发现其会计分录为：借：财务费用150000

贷：长期借款150000【要求】分析公司的处理是否存在问题，并提出调整建议。分析

根据《会计准则》规定，该笔借款是购建固定资产而专门借入的款项，11、12月份的利息费用符合资本化条件应予资本化，计入固定资产成本。而该公司将10、11、12月份利息费用全部计入财务费用，违反了规定，虚减了资产，增加了费用，虚减了当期利润，属于偷漏所得税的行为。注册会计师应提请该公司作调账处理，补交所得税。【调账】(1)冲减多计的财务费用和补计固定资产资本化的利息费用=(1000×6％÷12)×2=100000元借：固定资产100000

贷：以前年度损益调整100000注意：本例中，固定资产2007年12月31日达到预定可使用状态，应从2008年1月开始计提折旧，2007年12月不计折旧，因此不调整2007年的折旧费用。(2)补提所得税借：以前年度损益调整

25000

贷：应交税费——应交所得税

25000(3)结转“以前年度损益调整”科目的余额借：以前年度损益调整

75000

贷：利润分配——未分配利润

75000(4)补提盈余公积借：利润分配——未分配利润

7500

贷：盈余公积

7500（二）应付债券审计1.审查债券发行合法性2取得或编制债券面值、折价、溢价、利息等的明细表。3.函证“应付债券”账户期末余额。4.审查发行收入的完整性5.审查债券的使用是否超出章程范围。6.审查债券偿还情况7.审查债券披露应付债券在资产负债表中列示于长期负债类下，该项目应根据“应付债券”科目的期末余额扣除将于一年内到期的应付债券后的数额填列，该扣除数应当填列在流动负债类下的“一年内到期的长期负债”项目单独反映。注册会计师应根据审计结果，确定被审计单位应付债券在会计报表上的反映是否充分，应注意有关应付债券的类别是否已在会计报表附注中作了充分的说明。案例资料：审计人员依据审计工作的安排于2008年3月10日对甲公司进行审查，在对应付债券业务进行审查时，了解到该公司为了购进第二条生产线而于2006年12月31日以10432700元的价格发行面值为10000000元，到期还本，分期付息的5年期债券，票面利率为6%。该公司发行债券时的实际利率为5%,每年的12月1日支付利息。筹集的资金用于建造厂房和购买设备，该厂房尚未完工交付使用，设备也尚未安装。甲公司2007年底计提利息费用的会计分录为：借：财务费用513460

应付债券——

利息调整86540

贷：应付利息600000案例要求：

指出该公司的问题，并进行相应账项调整。案例解析：根据规定，资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目；按其差额，借记或贷记应付债券(利息调整)科目。根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算的利息费用，可以看出2007年利息费用应是521635元，利息调整金额为78365元。

由于筹集的资金用于建造厂房且未交付使用，则该年度的利息费用应予以资本化，计入“在建工程”账户，该公司多计财务费用513460元，从而虚减了利润。建议调整分录如下：借：在建工程521635

贷：财务费用513460