第09章 非流动负债

第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/21第一节非流动负债概述非流动负债的性质与种类1与非流动负债有关的借款费用22023/2/22非流动负债的性质与种类非流动负债的性质非流动负债是流动负债以外的负债，通常是指偿还期限在一年以上的债务。非流动负债的特点偿还期限较长，偿还金额较大。非流动负债的入账价值非流动负债未来的现金流出量（含利息与本金）与其现值之间的差额较大，因而宜按其现值入账，不宜按其未来应偿付金额入账。非流动负债的利息非流动负债的利息可能是分期支付，也可能于到期还本时一次支付。因而其应付未付利息本身既可能是流动负债，也可能是非流动负债。非流动负债的种类常见的非流动负债主要有长期借款、应付债券、长期应付款等。2023/2/23第一节非流动负债概述非流动负债的性质与种类1与非流动负债有关的借款费用22023/2/24借款费用企业对外借款，承担债务，要发生一定的借款费用。借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。利息计算非流动负债的期限长，而且一般金额较大，因而利息是一项很重要的因素。利息的计算方法有单利和复利两种。与非流动负债有关的借款费用2023/2/25非流动负债利息的计算：单利与复利单利单利是指在涉及两个或两个以上计息期时，各期利息均只按最初的本金计算，所生利息不加入本金重复计算以后期间的利息。计算公式如下：单利利息＝本金×利率×利息期数本利和＝本金×（1＋利率×利息期数）(P309例9-1)复利复利是一种将前期利息加入后期本金计算利息的方法，俗称利滚利。计算公式如下：本利和＝本金×（1＋利率）n若用R表示本利和，P表示本金，i表示利率，n表示期数，则有：

R＝P(1＋i)n

(P309例9-2)2023/2/26非流动负债利息的计算：现值与终值现值与终值现值是现在付款或收款的金额。终值是未来某个时间付款或收款的金额，也就是本利和。这两个概念是建立在货币时间价值基础之上的。货币时间价值货币时间价值是指一定数额的货币在不同时点的价值差额。现实生活中，通常以利率或折现率这样的相对数表示货币时间价值。现值和终值的关系在计算复利的情况下，现值和终值的关系如下：终值＝现值×(１＋i)n现值＝终值×(１＋i)–n式中：i为利率；n为期数；

(１＋i)

n

为复利终值系数，可记为

CFi,n

；

(１＋i)

–n

为复利现值系数或贴现系数，可记为DFi,n

。2023/2/27年金在若干期内每期等额付款或收款，称为年金。年金终值每期等额付款或收款的终值，称为年金终值。年金现值每期等额付款或收款的现值，称为年金现值。普通年金如果在每期期末付款或收款，则称为普通年金。非流动负债利息的计算：年金的概念2023/2/28年金的计算在计算复利的情况下，若用R表示每期付款或收款额，则普通年金的终值与现值可计算如下：非流动负债利息的计算：年金的计算年金终值系数可记为

ACFi,n年金现值系数可记为ADFi,n2023/2/29与非流动负债有关的借款费用的会计处理（1）借款费用应作为期间费用企业举借债务发生的借款费用属于筹资过程中发生的筹资费用，与借入资金的运用无关，因而应将其计入当期损益，不应计入购置资产的成本。如果将借款费用资本化，会使同类资产的取得成本仅仅由于筹资方式不同而产生差异；用借入资金购置资产的成本要高于用自有资金购置资产的成本。借款费用应计入资本成本非流动负债往往是为了取得某项长期资产而借入的，其借款费用与所取得的资产有紧密的联系，它与构成资产成本的其他要素并无本质区别，因而应将借款费用计入所取得的资产的成本。如果将借款费用费用化，会导致还款前的各个会计期间，由于巨额的借款费用而导致盈利偏少乃至亏损，而借款所购置的资产往往在还款之后的相当长时期内仍发挥作用。因此，费用化不利于正确反映各期损益。借款费用的资本化借款费用的费用化2023/2/210《国际会计准则第23号——借款费用》借款费用于发生的当期确认为一项费用，而不管借款如何使用。作为允许选用的处理方法，对于那些可直接计入相关资产的购置、建造或生产成本的借款费用允许予以资本化。这里的相关资产是指需要经过相当长时间，才能达到可以使用或可销售状态的资产。我国《企业会计准则第17号——借款费用》企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的构建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

注：具体会计处理将在本章第七节讨论。与非流动负债有关的借款费用的会计处理（2）2023/2/211第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/212第二节长期借款长期借款的性质与核算内容1长期借款的账务处理22023/2/213长期借款的性质与账户长期借款的概念长期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上的款项，属于非流动负债的内容之一。长期借款的账户为了总括反映长期借款的增减变动等情况，企业应设置“长期借款”账户，取得长期借款应记入该账户贷方，偿还长期借款则记入该账户借方。2023/2/214第二节长期借款长期借款的性质与核算内容1长期借款的账务处理22023/2/215长期借款的账务处理长期借款的利息企业应按权责发生制分期确认长期借款的利息。企业取得的长期借款，通常是到期一次支付利息，因而应付未付的借款利息与本金一样，属于非流动负债，应贷记“长期借款”科目。确认的利息费用则应根据借款的用途等情况，确定应予费用化还是资本化，分别借记“财务费用”或“在建工程”等科目。长期借款的核算

(见P312例9-3)2023/2/216第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/217第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/218应付债券的性质债券债券是依照法定程序发行的、约定在一定期限内还本付息的一种有价证券。应付债券应付债券是企业因发行债券筹集资金而形成的一种非流动负债。企业发行债券通常须经董事会及股东正式核准。若向社会公众公开发行，则须经有关证券管理机构核准。应付债券的发行契约为便于债券的发行，债券发行公司可以聘请信托人充当债券持有者的权益代表。信托人一般是银行或大信托公司。债券的发行均附有契约，以说明债券的发行条款及企业用作担保的抵押限制。债券发行公司如果违法契约规定的条款，信托人可以处置发行公司用作担保的资产，或采取其他法律手段以维护债券投资者的利益。2023/2/219按有无担保品，可以分为抵押债券和信用债券。按可否转换为发行企业股票，可以分为可转换债券和不可转换债券。按支付利息的方式

，可以分为到期一次付息债券和分期付息债券。应付债券的分类按是否记名，可以分为记名债券和不记名债券。按偿还本金的方式，

可以分为一次还本债券和分期还本债券。应付债券2023/2/220第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/221债券的发行价格与市场利率发行价格债券的发行价格，是债券发行公司在发行债券时，向债券投资者收取的全部现金或现金等价物。影响发行价格的因素影响债券发行价格的内部因素有：债券面值，期限，票面利率，利息支付方式，企业的信用状况和资本结构等。外部因素有：资本市场上的利率水平，供求关系等。债券的市场利率债券发行时发行企业与债券投资者双方均能够接受的利率，称为该种债券的市场利率。发行价格与市场利率的关系债券发行价格＝到期偿还面值按市场利率折算的现值＋票面利息按市场利率折算的现值

P315（公式9-9）可记为：债券发行价格＝面值×DFi,n＋每期利息×ADFi,n2023/2/222债券的实际利率与交易费用债券的入账金额＝债券的发行价格－交易费用

债券的实际利率债券的实际利率是指将债券在预期存续期内的未来现金流量折算为该债券当前账面价值所使用的利率（折现率）。实际利率与市场利率的关系两者关系取决于债券发行直接相关交易费用的会计处理方法。交易费用计入债券价值交易费用计入债券的初始确认金额，也就是减少债券的入账金额（账面价值）。这种情况下，债券发行时实际利率大于市场利率。债券的入账金额、发行价格与实际利率之间的关系可表示如下：交易费用不计入债券价值交易费用不计入债券的初始确认金额，而是一次性全部计入当期损益或相关资产的构建成本。这种情况下，债券发行时的实际利率等于市场利率。＝到期偿还面值按实际利率折算的现值＋票面利息按实际利率折算的现值P315（公式9-10）2023/2/223市场利率等于票面利率时，债券按面值发行对于分期付息债券来说，如果债券的票面利率正好等于其市场利率，则该种债券必然按面值发行，也称平价发行，不存在债券折价和溢价。反过来，如果债券按面值发行，则该种债券的市场利率必然等于其票面利率。

P316例9-4：到期偿还面值的现值＝800,000×DF0.05,10

＝800,000×0.613913253＝491,130.60（元）

各期利息(年金)的现值＝800,000×5％×ADF0.05,10＝40,000×7.721734949＝308,869.40（元）

债券的现值(发行价格)＝491,130.60＋308,869.40＝800,000（元）

该债券发行时应编制分录如下：借：银行存款800,000贷：应付债券───面值800,000分期付息债券按面值发行2023/2/224市场利率高于票面利率时，债券按折价发行当分期付息债券的市场利率高于票面利率时，债券的发行价格一定小于债券的面值，两者之差为债券折价。P316例9-5：到期偿还面值的现值＝800,000×DF0.06,10＝800,000×0.558394776＝446,715.82（元）

各期利息(年金)的现值＝800,000×5％×ADF0.06,10＝40,000×7.360087051＝294,403.48（元）

债券的现值(发行价格)＝446,715.82＋294,403.48＝741,119.30（元）

该债券发行时应编制分录如下：借：银行存款741,119.30应付债券───折价58,880.70贷：应付债券───面值

800,000.00

注：“折价”是“面值”的一个抵减性的调整账户。分期付息债券的折价发行2023/2/225市场利率低于票面利率时，债券按溢价发行当债券的市场利率低于票面利率时，债券的发行价格一定大于债券的面值，两者之差为债券溢价。

P317例9-6：到期偿还面值的现值＝800,000×DF0.04,10＝800,000×0.675564168＝540,451.34（元）

各期利息(年金)的现值＝800,000×5％×ADF0.04,10＝40,000×8.110895779＝324,435.83（元）

债券的现值(发行价格)＝540,451.34＋324,435.83＝864,887.17（元）

该债券发行时应编制分录如下：借：银行存款864,887.17贷：应付债券───面值800,000.00───溢价64,887.17注：“溢价”是“面值”的一个附加性的调整账户。分期付息债券的溢价发行2023/2/226第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/227分期付息债券面值发行时的利息面值发行债券的利息等于票面利息（P318例9-7）分期付息债券折价发行时的利息债券折价本质上是借款成本的一部分，因为企业发行债券时所得现金低于债券的面值，而债券到期时必须按面值偿还本息。因此债券的利息总额实际上由两部分构成：一是债券按票面利率计算的利息；二是债券的折价。分期付息债券溢价发行时的利息企业溢价发行债券时所得款项高于债券的面值，而债券到期时只需按面值偿还本息。因此，企业实际支付的票面利息，并不都是发行债券的借款成本。而是票面利息减去溢价。债券折价或溢价应在债券存续期间内分摊为了合理确定各期利息费用，需将债券折价或溢价在债券的存续期内分摊。分期付息债券的利息2023/2/228第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/229按直线法摊销债券折价将债券折价总额平均摊入各计息期，各期利息费用等于票面利息加折价摊销。

P319例9-8每期计息和摊销折价，编制分录如下：

借：财务费用45,888.07贷：银行存款40,000.00应付债券───折价5,888.07按直线法摊销债券溢价将债券溢价总额平均摊入各期，各期利息费用等于票面利息减溢价摊销。P320例9-9每期计息和摊销溢价，编制分录如下：

借：财务费用40,000.00贷：银行存款40,000.00借：应付债券───溢价6,488.72贷：财务费用

6,488.72注：为保持账户的正确对应关系，上述两笔分录不可合并为一笔。直线法的缺陷每期确认的利息费用完全相同；折价摊销会使债券的账面价值递增，溢价摊销会使债券的账面价值递减。直线法确认的各期利息费用与债券账面价值脱节。直线法摊销分期付息债券的折价与溢价2023/2/230债券利息应按其账面价值计算实际利率法认为：在债券折价或溢价摊销的情况下，应付债券的各期账面价值是不相等的，所以在利率相同的情况下，各期确认的利息费用应该不同，以正确反映利息费用与其账面价值的关系。实际利率法的要点以期初债券的账面价值乘以债券发行时的实际利率，据以确定当期应确认的利息费用，再将其与当期的票面利息相比，以两者的差额作为该期应摊销的债券折价或溢价。实际利率法的后果按照这种方法摊销债券折价或溢价，会使各期的利息费用随着债券账面价值的变动而变动。实际利率法的实质按实际利率法摊销债券折价和溢价，意味着期末应付债券是按照未来现金流量的现值计价的。实际利率法摊销分期付息债券的折价与溢价2023/2/231（P320例9-10计算精确到分，分以下四舍五入）实际利率法摊销分期付息债券折价的计算期次(半年)实付利息利息费用折价摊销未摊销折价账面价值A=面值×5％B=(期初)E×6％C=B-AD=(期初)D-CE=面值-D发行时58,880.70741,119.30140,00044,467.164,467.1654,413.54745,586.46240,00044,735.194,735.1949,678.35750,321.65340,00045,019.305,019.3044,659.05755,340.95440,00045,320.465,320.4639,338.59760,661.41540,00045,639.685,639.6833,698.91766,301.09640,00045,978.075,978.0727,720.84772,279.16740,00046,336.756,336.7521,384.09778,615.91840,00046,716.956,716.9514,667.14785,332.86940,00047,119.977,119.977,547.17792,452.831040,00047,547.177,547.170.00800,000.00合计400,000458,880.7058,880.70────2023/2/232（P320例9-10）假定该发行的债券用于经营周转，利息费用属于收益性支出。承上例，第1期记录该应付债券利息费用，应编制分录如下：借：财务费用44,467.16贷：银行存款40,000.00应付债券───折价4,467.16以后各期都要按上述方法编制分录，但金额有所不同（略）承上例，第10期记录该应付债券利息费用，应编制分录如下：

借：财务费用47,547.17贷：银行存款40,000.00应付债券───折价7,547.17实际利率法摊销分期付息债券折价的核算2023/2/233（P322例9-11计算精确到分，分以下四舍五入）实际利率法摊销分期付息债券溢价的计算期次(半年)实付利息利息费用溢价摊销未摊销溢价账面价值A=面值×5％B=(期初)E×4％C=A-BD=(期初)D-CE=面值+D发行时64,887.17864,887.17140,00034,595.495,404.5159,482.66859,482.66240,00034,379.315,620.6953,861.97853,861.97340,00034,154.485,845.5248,016.45848,016.45440,00033,920.666,079.3441,937.11841,937.11540,00033.677.486,322.5235,614.59835,614.59640,00033,424.586,575.4229,039.17829,039.17740,00033,161.576,838.4322,200.74822,200.74840,00032,888.037,111.9715,088.77815,088.77940,00032,603.557,396.457,692.32807,692.321040,00032,307.697,692.320.00800,000.00合计400,000335,112.8364,887.17────2023/2/234（P322例9-11）假定该发行的债券用于经营周转，利息费用属于收益性支出。承上例，第1期记录该应付债券利息费用，应编制分录如下：借：财务费用40,000.00贷：银行存款40,000.00借：应付债券───溢价5,404.51贷：财务费用5,404.51

为保持账户正确的对应关系，不可将上述两笔分录合并为：

借：财务费用34,595.49应付债券───溢价5,404.51贷：银行存款40,000.00以后各期都要按上述方法编制分录，但金额有所不同（略）实际利率法摊销分期付息债券溢价的核算2023/2/235第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/236分期付息债券的到期偿还分期付息债券的到期偿还企业发行一次还本、分期付息债券到期时，其折价或溢价已摊销完毕。在支付最后一期利息之后，企业偿还债券的数额就是到期债券的面值总额。（P323例9-12）借：应付债券───面值800,000贷：银行存款800,000分期付息债券的报表列示随着会计期间的流逝，应付债券离到期日将越来越短，即将在1年内到期时，其性质已经转化为流动负债。因此,在资产负债表日,企业应将1年内到期的应付债券，填列到资产负债表流动负债部分的“1年内到期的非流动负债”项目。2023/2/237分期付息债券提前偿还的损溢计算分期付息债券提前偿还的目的企业提前偿还债券的主要目的，在于解除未来的利息负担。分期付息债券提前偿还的损益如果企业按高于账面价值的价格收回债券，则应确认债券购回损失；反之，如果按低于账面价值的价格收回债券，则应确认债券购回收益。计算分期付息债券提前偿还所形成的损益（P323例9-13）计算提前偿还债券的损益（１）：利用未摊销债券折价计算提前偿还债券的未摊销折价＝27,720.84×60％＝16,632.50(元)提前偿还债券的账面价值＝480,000－16,632.50＝463,367.50(元)提前偿还债券的损失＝469,000－463,367.50＝5,632.50

(元)计算提前偿还债券的损益（２）：利用偿还债券账面价值计算提前偿还债券的损失＝469,000－772,279.16×60％＝5,632.50(元)计算结果正数为损失，负数为收益。2023/2/238分期付息债券提前偿还的核算：损失分期付息债券提前偿还的核算：形成损失（P323例9-13）如提前偿还债券形成损失,则实际支付的价款可一分为二，即偿还债券账面价值部分和形成损失部分。即：借：应付债券───面值480,000.00贷：应付债券───折价16,632.50银行存款463,367.50

(付偿还账面价值)借：财务费用5,632.50贷：银行存款5,632.50(支付形成的损失)上述两笔分录也可合并为以下一笔：借：应付债券───面值480,000.00财务费用5,632.50贷：应付债券───折价16,632.50银行存款469,000.00上述多借多贷的一笔分录，其顺序对应关系仍然是正确的。2023/2/239分期付息债券提前偿还的核算：收益分期付息债券提前偿还的核算：形成收益（P323例9-13）如提前偿还债券形成收益,则实际支付的价款等于偿还债券账面价值扣除债券折价和形成收益的差额。如上例以460,000元提前偿还债券，其他条件不变，则：提前偿还债券的收益＝460,000－772,279.16×60％＝－3,367.50(元)编制分录如下：借：应付债券───面值480,000.00贷：应付债券───折价16,632.50财务费用3,367.50银行存款460,000.002023/2/240第三节应付债券应付债券的性质与分类一分期付息债券的发行二分期付息债券的利息三分期付息债券的折价与溢价的摊销四分期付息债券的偿还五到期一次付息债券六2023/2/241到期一次付息债券：票面利息按复利计算票面利息按复利计算在票面利率等于市场利率时，债券按面值发行；票面利率小于市场利率时，债券折价发行；票面利率大于市场利率时，债券溢价发行。债券利息形成一项长期负债在“应付债券”科目下设置“应计利息”明细科目进行核算。

(P324例9-14）2023/2/242到期一次付息债券：票面利息按单利计算票面利息按单利计算，债券发行价格按复利折算由于计算到期本利和的方法与计算现值的方法口径不一致，即使市场利率等于票面利率，债券也不能按面值发行，而只能折价发行。反过来说，如果债券按面值发行，则市场利率并不等于票面利率，而是小于票面利率。但是，由于一次付息的债券只在到期时付息，按复利折算债券现值，其期数如何确定，具有较大的人为因素。采用实际利率法进行债券溢折价摊销我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余价值。摊余价值是指初始入账金额调整应计利息和溢折价以后的余额。2023/2/243到期一次付息债券的利息费用：按面值发行利息费用确认的两种方法企业按面值发行债券，各期利息费用的确认有票面利率法和实际利率法两种。用票面利率法确认各期利息费用根据票面价值和各期票面利率计算利息支出，并确认为利息费用。结转各期利息费用时，应按票面利息借记“财务费用”等科目，贷记“应付债券——应计利息”科目。在债券利息支出数额不是很大的情况下，一般可以在年末结转债券利息费用；如果数额很大，则应分月结转。P326例9-15用实际利率法确认各期利息费用根据债券到期时的面值与票面利息之和作为终值，以债券的初始入账金额作为现值，计算债券的折现率，即实际利率。企业确定的折现期不同，实际利率也不同；然后按照初始投资成本或摊余价值乘以实际利率计算利息支出，确认利息费用。

P327例9-162023/2/244到期一次付息债券的利息费用：溢价发行溢价摊销的两种方法企业溢价发行债券的利息费用，应为票面利息与溢价摊销额的差额。溢价摊销的方法有直线法和实际利率法两种。用直线法摊销债券溢价在债券存续期内将债券溢价平均摊销，结转各期利息费用时，应按票面利息贷记“应付债券——应计利息”科目；按溢价摊销额，借记“应付债券——溢价”科目；按票面利息与溢价摊销额的差额，借记“财务费用”科目。

P328例9-17用实际利率法摊销债券溢价采用实际利率法摊销债券溢价，与债券按面值发行情况下的实际利率法相同。P328例9-182023/2/245到期一次付息债券的利息费用：折价发行折价摊销的两种方法企业折价发行债券的利息费用，应为票面利息与折价摊销额之和。其折价摊销的方法也有直线法和实际利率法两种。用直线法摊销债券折价在债券存续期内平均摊销。结转各期利息费用时，应按票面利息贷记“应付债券——应计利息”科目；按折价摊销额，贷记“应付债券——折价”科目；按票面利息与折价摊销额之和，借记“财务费用”科目。

P329例9-19用实际利率法摊销债券折价采用实际利率法摊销债券折价，与债券按面值发行情况下的实际利率法相同。P330例9-202023/2/246第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/247第四节分期还本债券分期还本债券发行价格的确定一分期还本债券折价与溢价的摊销二分期还本债券的提前偿付三2023/2/248分期还本债券发行价格的确定按不同的到期日计算发行价格分期还本债券的本金要按不同的到期日分别计算现值；在分期支付利息的情况下，各期支付的利息金额不同，因而也需要分别计算现值。

P331例9-21前部分也可分别计算各批债券的发行价格为简化计算，可以将分期还本债券视为多批到期一次还本债券，分别计算各批债券的发行价格。

P332例9-21后部分2023/2/249第四节分期还本债券分期还本债券发行价格的确定一分期还本债券折价与溢价的摊销二分期还本债券的提前偿付三2023/2/250分期还本债券溢价与折价的两种摊销方法分期还本债券溢价与折价的摊销，也有直线法与实际利率法两种方法。用直线法摊销分期还本债券的溢价与折价由于各期应付债券的面值余额不同，因而不能简单地将溢价或折价总额在各期平均分摊。这种情况下采用直线法摊销时，应当考虑各期债券应付债券面值余额大小。因而，用于摊销分期还本债券溢价或折价的直线法，又可称为“债券流通法”或“金额期间法”。

P333例9-22用实际利率法摊销分期还本债券的溢价与折价按实际利率法摊销分期还本债券的溢价或折价，要以期初应付债券的账面价值（面值加上未摊销溢价减去未摊销折价）乘以债券发行时的实际利率，确定当期应确认的利息费用，再将其与当期支付的票面利息相比较，以两者的差额作为该期应摊销的溢价或折价

P334例9-23分期还本债券溢价与折价的摊销2023/2/251第四节分期还本债券分期还本债券发行价格的确定一分期还本债券折价与溢价的摊销二分期还本债券的提前偿付三2023/2/252分期还本债券的提前偿付：直线法提前偿付分期还本债券应注销债券的账面价值，即冲销债券的面值与未摊销的溢价或折价，并确认提前偿付债券的损益。其会计处理的关键在于确定未摊销的溢价或折价。按相同的方法确定未摊销溢价或折价未摊销溢价或折价的确定与企业采用的摊销方法有关。在直线法下，债券溢价或折价是按各期流通在外债券的面值余额比例摊销的，因而提前偿付债券应分摊的未摊销溢价或折价，也应按相同的方法确定。计算提前偿付分期还本债券的损益（P335例9-24）计算未摊销债券溢价＝(100,000×2÷2,400,000)×19,321＝1,610(元)提前偿付债券的账面价值＝100,000＋1,610＝101,610(元)提前偿付债券的损失＝101,800－101,610＝190(元)提前偿付分期还本债券的核算借：应付债券───面值100,000.00───溢价1,610.00财务费用190.00贷：银行存款101,800.002023/2/253分期还本债券的提前偿付：实际利率法确认提前偿付分期还本债券的损益按债券发行时的市场利率计算偿付日债券的现值，将其与面值相比，差额为提前偿付债券的未摊销溢价或折价；将其与购回价格比，差额为债券偿付损失。计算提前偿付分期还本债券的损益（P336）计算提前偿付分期还本债券的现值100,000×ＤＦ0.09,2＋(100,000×10％)×ＡＤＦ0.09,2＝101,759(元)计算提前偿付分期还本债券的未摊销溢价

101,759－100,000＝1,759(元)计算提前偿付分期还本债券的损失＝101,800－101,759＝41(元)提前偿付分期还本债券的核算借：应付债券───面值100,000.00

───溢价1,759.00

财务费用41.00

贷：银行存款101,800.002023/2/254第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/255第五节可转换债券可转换债券的性质一可转换债券的发行二可转换债券的转换三可转换债券的偿付四2023/2/256可转换债券的性质可转换债券的概念可转换债券是指可以在一定期间之后，按规定的转换比率或转换价格转换为发行企业股票的债券。债券持有人的双重性债券持有人既是债权人，又是所有者。一方面，他可以定期获取利息收入，到期收回本金；另一方面，当企业股票价格上涨时，可将债券按规定比率转换为发行企业的股票，从而享受股票增值的利益。可转换债券的双重性可转换债券具有债券性证券与权益性证券的双重性质，可称为混合性证券。一方面,可转换债券具有一般债券的债务性质,属于债权人权益；另一方面，这种转换权与认股权证相似，又具有所有者权益的性质。可转换债券的价值从理论上讲，可转换债券的发行价格由两部分构成：一是债券面值及票面价值按市场利率折算的现值；二是转换权的价值。2023/2/257第五节可转换债券可转换债券的性质一可转换债券的发行二可转换债券的转换三可转换债券的偿付四2023/2/258可转换债券发行时的两种会计处理方法一是确认转换权价值；二是不确认转换权价值。我国用第一种方法。确认转换权价值这种方法要将转换权的价值单独入账。由于转换权的价值源于债券能转换为普通股，因而应列作资本公积。采用这种方法的前提条件是，能够比较客观地确定转换权的价值。

（P337例9-25）不确认转换权价值这种方法不单独确认转换权的价值，而将全部发行价格都作为债券本身的发行价格。采用这种方法的主要理由是：债券发行企业无法预知债券持有者何时行使转换权，因而转换权的价值应与债券溢价或折价一样，在债券存续期间摊销。转换权没有独立的市价，入账价值难以确定。转换权与债券密不可分，债券持有者要行使转换权，就必须放弃债权，因而没有必要单独确认转换权的价值。采用这种方法，就是将其视同不可转换债券，进行会计处理。（P338沿用前例9-25）可转换债券的发行2023/2/259第五节可转换债券可转换债券的性质一可转换债券的发行二可转换债券的转换三可转换债券的偿付四2023/2/260可转换债券转换时的两种会计处理方法一是账面价值法，二是市价法。我国要求采用账面价值法，即将被转换债券的账面价值，作为换发股票的价值,不确认转换损益。理由如下：企业发行证券的交易不能产生损益，如有损益也应计入资本公积或冲减留存收益。企业发行可转换债券时，就已准备接受债券的转换，现在发生的债券转换，是按照预定条款办理的，由此发生的债券回收与股票发行是一笔不可分离的交易，因而无损益可言。假定公司发行时采用了确认转换权价值的方法：P339例9-26假定公司发行时采用了不确认转换权价值的方法：P340沿用前例可转换债券的转换：账面价值法2023/2/261可转换债券的转换：市价法市价法换发股票按转换日股票的市价或债券的市价入账，股票入账价值与债券账面价值之间的差额，确认为转换损益。主要理由是：债券的转换可视为债券收回与股票发行两笔交易的混合，股票的发行应以市价为入账依据。债券转换属于企业的重要经济业务，而且股票与债券的市价比较容易取得，转换损益可以比较客观地确定，因此应当单独确认债券转换损益。假定公司发行时采用了确认转换权价值的方法：P341例9-27假定公司发行时采用了不确认转换权价值的方法：P341沿用前例2023/2/262第五节可转换债券可转换债券的性质一可转换债券的发行二可转换债券的转换三可转换债券的偿付四2023/2/263可转换债券的偿付：提前偿付可转换债券提前偿付的两种会计处理是指由可转换债券的发行企业通知赎回或从证券市场上提前购回，其会计处理有两种不同的方法：一是确认损益，二是不确认损益。可转换债券提前偿付的确认损益会计处理可转换债券提前偿付,与不可转换债券的提前偿付一样，属于债券的收回。因此，债券收回价格与债券账面价值之间的差额，应确认为当期损益。假定公司发行时采用了确认转换权价值的方法：

P342例9-28可转换债券提前偿付的不确认损益会计处理可转换债券具有股票的某些特征，其发行之后，债券价值会随着发行企业股票价值的波动而发生变动，在这种情况下提前偿付债券，可视为股票的收回。因此，债券收回价格与债券账面价值的差额，应调整资本公积，不应计入当期损益。假定公司发行时采用了确认转换权价值的方法：P342沿用前例2023/2/264诱导转换的概念可转换债券的发行企业按照比原规定更为优惠的条件促使债券持有者提前转换，这种转换称为诱导转换。诱导转换的手段诱导转换的手段一般有三种：提高转换比例；发给额外的认股权；转换现金或其他资产。诱导转换的核算诱导转换的核算方法有账面价值法与市价法两种。所不同的是，在诱导转换的情况下，若采用账面价值法，则应按多交付的证券及资产的公允市价确认债券转换费用。诱导转换的账面价值法：P343例9-29诱导转换的市价法：P344沿用前例可转换债券的偿付：诱导转换2023/2/265第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/266长期应付款的核算内容长期应付款是指企业除长期借款和应付债券以外的各种长期应付款项。包括采用补偿贸易方式下引进国外设备价款应付的租赁费、融资租入固定资产的租赁费等。长期应付款的核算账户为了核算各种长期应付款，企业可以设置“长期应付款”科目，并按长期应付款的种类设置明细科目。长期应付款的内容2023/2/267第六节长期应付款应付补偿贸易引进设备款一应付融资租赁款二2023/2/268补偿贸易引进设备补偿贸易是从国外引进设备，再用该设备所生产的产品归还设备价款。应付补偿贸易引进设备款应付补偿贸易引进设备款是企业依据与外商签订的补偿贸易合同而引进国外设备所发生的长期应付款项。补偿贸易应付款的内容包括从国外引进的设备、随同设备一起进口的工具和零配件等的价款以及国外的运杂费等外币金额按规定折合率折合为人民币的金额，以及相应的利息支出和外币折算差额。补偿贸易应付款的偿还企业在引进的设备安装完成投产后,按合同规定的还款方式，用出口产品所得收入归还。

P344例9-30应付补偿贸易引进设备款2023/2/269第六节长期应付款应付补偿贸易引进设备款一应付融资租赁款二2023/2/270应付融资租赁款（1）融资租入固定资产融资租入的固定资产，企业没有所有权，但其风险和报酬已经实质转移，企业具有实质的控制权，因而视同自有固定资产进行核算。应付融资租赁款指企业采用融资租赁方式租入固定资产而形成的长期负债。在租赁期内，承租企业一般分期等额支付租金，全部租金一般应能补偿出租方垫付的资本并使其获得相应的报酬。应付融资租赁款的核算按我国《企业会计准则第21号——租赁》的规定，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值，按最低租赁付款额确认长期应付款，并将两者的差额作为未确认融资费用。在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的可直接归属于租赁项目的初始直接费用,如印花税、佣金、律师费、差旅费等,应当计入租入资产价值。2023/2/271最低租赁付款额指承租人应支付或可能被要求支付的各种款项(不包括或有租金和履约成本),加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。但是，如果承租人有购买租赁资产的选择权，并且所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，则购买价格也应包括在内。资产余值是指租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。最低租赁付款额现值承租人在计算最低租赁付款额现值时,如果能够取得出租人的租赁内含利率,应采用出租人的内含利率作为折现率；否则，应采用租赁合同规定的利率作为折现率。如无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，但应采用同期银行贷款利率作为折现率。未确认融资费用在实务中，按照我国现行准则规定，所设置的“未确认融资费用”科目实质上是“长期应付款——应付融资租赁款”科目的备抵科目。因此，从整体上讲，负债的入账价值与融资租入固定资产的入账价值是一致的。P346例9-31应付融资租赁款（2）2023/2/272第一节非流动负债概述第二节长期借款第三节应付债券第四节分期还本债券第五节可转换债券第六节长期应付款第七节借款费用资本化第九章非流动负债2023/2/273第七节借款费用资本化借款费用资本化的基本原理一借款费用资本化的应用举例二2023/2/274借款费用的内容和处理原则借款费用是指企业因借款而发生的利息费用、其他相关成本和借款折溢价摊销，这是借款费用的主要组成部分。为安排借款所发生的辅助费用和外币借款汇兑差额，也应包括在借款费用之中。借款费用是企业因借入资金所付出的代价。按照权责发生制确认借款费用按照权责发生制确认借款费用，以费用的发生期、而不是支付期作为借款费用的归属期。“因借款而发生的利息费用”就是指特定期间应计的利息费用，而不是指某项借款的全部利息费用，也不包括本会计期之前和之后发生的利息费用。2023/2/275借款费用资本化的资产范围借款费用的两个处理方法处理借款费用有两个基本方法：资本化和费用化。前者是将借款费用作为存量处理，将其金额计入相关资产成本，纳入当年的资产负债表，并随该资产的价值流转而流转；后者是将借款费用作为流量处理，于发生的当期确认为费用，计入当期损益，纳入当年的利润表。借款费用资本化范围企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。符合资本化条件的资产，一般是指长期资产。它是指需要经过相当长时间（指为资产的购建或者生产所必要的时间，通常为1年以上）的购建或者生产活动才能使资产达到预定可使用或可销售状态，如固定资产、投资性房地产等（船舶、设备、房地产等）。借款费用的费用化其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。如用于经营周转的借款费用等。2023/2/276可予资本化的借款可予资本化的借款是指能够将其所产生的利息费用及其他相关成本，纳入某项资产成本的借款。可予资本化的借款内容包括专门借款，也包括一般借款。2023/2/277借款费用开始资本化的时间借款费用开始资本化的时间应同时满足下列条件资产支出已经形成：资产支出是指为购建或生产符合资本化条件的资产而支付现金、转移非现金资产或承担带息债务形式所发生的支出，该支出已经发生了。借款费用已经发生：按权责发生制确认的借款费用已经发生，用借款费用的发生期作为归属期，而不是支付期。建造活动已经开始：为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，主要是指固定资产的实体建造活动或存货的生产活动已经开始。由于这些活动是使这些资产达到预定可使用状态所必需的，因此企业就会产生与这些活动有关的、无法避免的借款费用。2023/2/278专门借款费用资本化金额的计算区分两种借款的资本化计算方法我国会计准则区分了专门借款和一般借款两种情况，不同情况下的资本化金额的计算方法不同。

专门借款是指为构建或生产符合资本化条件的资产而借入的款项。以专门借款当期实际发生的利息费用（包括折价或溢价的摊销），减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。计算公式如下：专门借款费用的处理原则会计准则的规定就是将专门借款当期实际发生的净利息费用全部进行资本化处理，在资本化期间内，全部计入符合资本化条件的资产成本，不计算借款资本化率。每一会计期间专门借款利息的资本化金额＝专门借款当期实际发生的利息费用－尚未动用的借款资金的利息收入－尚未动用的借款资金暂时性投资取得的投资收益

P350公式9-112023/2/279一般借款费用资本化金额的计算一般借款不是为构建或生产符合资本化条件的资产而借入的款项，往往与经营周转借款混合在一起。企业应根据资产累计支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予