业绩评价的基本理论与方法介绍

第九章战略管理会计业绩评价的理论与方法第一节业绩评价的基本理论管理会计一直把业绩评价问题作为内部管理控制研究的重要组成部分，但在传统管理会计中，只有责任会计在责任预算的编制和责任报告中才对此有一些说明，却不清晰和系统。随着管理理论（如委托代理理论、战略管理理论等）的发展，管理会计必须将业绩评价的理论研究和实务推进作为一个重要的方面进行进一步的研究，以完善管理会计的理论和实务。一、委托代理理论委托代理理论是现代企业治理结构的重要理论基础，也是研究管理者业绩评价问题的基础，正是由于现代企业中存在委托代理关系，才使得对企业管理者进行业绩评价并以此为基础建立激励机制和约束机制变得十分必要。委托代理理论认为：在以分工为基础的社会中，委托-代理关系是普遍存在的，委托人与代理人订立或明或暗的契约，授予代理人某些管理决策权并代表其从事某种经营活动。但在信息不对称的情况下，契约是不完全的，必须依赖于代理人的“道德自律”，而这是一种风险，因为代理人在最大限度地增进自身效用时可能作出不利于委托人的行为，这种风险被称作“道德风险”。委托代理理论认为，企业所有者与管理者之间是一种委托-代理关系，不同层次的管理者之间、不同方面的管理者之间同样也是一种委托-代理关系。股东作为资本所有者是委托人，经理层作为管理者是代理人；高级管理层是委托人，较低级别的管理层是代理人。如果把委托人与代理人之间的委托代理用契约予以约束的话，那么在企业内部就会形成互不相同但又相互联系和影响的契约网络。这种契约关系能否发挥其应有的作用，关键在于契约订立、履行、监督和奖罚的有效性。管理层存在的道德风险主要表现在两个方面：一是偷懒行为，即管理者所付出的努力小于其获得的报酬；二是机会主义，即管理者付出的努力是为了增加自己而不是所有者的利益，也就是说其努力是负方向的。之所以产生道德风险，一是由于信息不对称，管理者可以利用其信息优势来逃避监督，追求自身利益的最大化目标。二是由于不同行为者（或所有者或上级管理者或相关管理者）行为目的性的不一致性，即它们在企业这一资源的利用上是为了实现自己的目标。为了解决企业委托代理中存在的上述问题，需要对管理者进行业绩评价，并以之为基础建立激励机制，按照利益共享、风险共担的原则鼓励管理者既为自己也为所有者（或企业）谋取最大利益。二、激励理论激励理论是行为科学中用于处理需要、动机、目标和行为四者之间关系的核心理论。行为科学认为，人的动机来自需要，由需要确定人们的行为目标。而激励作为人的一种内心活动，起着激发、驱动和强化人的行为的作用。马斯洛的需求层次论认为人的需要可以分为五个等级，依次是生理需要、安全需要、社交需要、尊重需要和自我实现需要。赫兹伯格提出的双因素理论认为，人有两种不同的需要，即避免不愉快或不满意的需要和要求个人发展或自我实现的需要。激励理论是设计激励方式的重要理论基础，在建立激励机制时，必须研究如何把物质奖励和精神鼓励巧妙地结合起来，从而使采取的各项激励措施更具有针对性和实效性，从而充分调动企业管理者的积极性和创造性。第二节

业绩评价指标、评价标准及评价标准的确定方法

业绩评价指标体系是业绩评价系统的核心部分。评价指标体系包括评价指标、评价标准和评价方法。指标体系的构建是由评价目标和评价对象决定的，企业管理者业绩评价的指标体系应该能体现管理者的自身能力和工作的努力程度。一、业绩评价指标

（一）业绩评价指标的选择原则在设计企业管理者业绩评价指标时，必须遵循以下原则：（1）指标的选择必须具有促使企业的管理者关注企业目标，为实现企业目标而努力；（2）指标的选择必须容易从企业的公开资料中获得；（3）指标的选择必须科学合理，各指标之间在涵盖的经济内容上不重复，在解释功能上要互相配合；（4）指标的选择必须简便易行，指标的数量不能太多，指标的含义要准确。这几个原则中，第一个原则是最重要的。

（二）业绩评价指标的比较研究在选择评价指标时，有以下几点值得研究：1、单指标与多指标单指标作为评价指标的优点是：（1）若选用适当，单指标能够反映管理者的主要工作成绩；（2）简化评价过程，并且易于理解；（3）易操作，避免多项指标转换成最后单一业绩指标时的主观判断。在国外，投资报酬率（ROI）是最常用的单一业绩评价指标，而我国上市公司则以净资产收益率作为单一业绩评价指标。单一指标评价的缺陷是明显的，“你评价什么，他做什么”，使得管理者目标仅局限于提高所评价的指标，而忽视了企业的整体发展和长远规划。多指标评价考虑了企业经营过程中的目标多元性，从多个侧面来考察企业的业绩和管理者的贡献，更加综合地反映经营业绩。2、内部指标标与外部指标标内部指标是指指来自企业内内部的评价指指标，主要是是企业的财务务指标，也包包括一些涉及及企业内部经经营管理、技技术和人员方方面的非财务务指标。外部部指标主要是是指外部利益益相关者对企企业的反映和和评价，包括括投资者对企企业的反映，，对上市公司司而言，主要要是指股票价价格，另外还还有顾客满意意度，社会的的反映等。这这两类指标各各有优劣，内内部指标尤其其是财务指标标数量众多，，既有绝对指指标又有相对对指标，运用用得当的话，，可以真实地地反映企业的的经营业绩，，但是内部指指标存在着被被操纵的可能能性，在信息息的获得上存存在着明显的的信息不对称称现象。外部指标与内内部指标相比比更为客观，，它反映外部部利益相关者者对企业的评评价，不易受受到内部人员员的控制，但但缺陷是外部部的利益相关关者不能完全全了解企业的的实际情况，，有可能做出出错误的判断断和选择。3、财务指标标和非财务指指标财务指标是指指可以通过企企业的财务报报告中的数据据计算的指标标，传统的业业绩评价大多多使用财务指指标，用财务务指标来评价价业绩简单明明了，但是仅仅用财务指标标来评价管理理者的业绩存存在以下缺陷陷：（1）财财务指标面向向过去而不反反映未来，不不利于评价企企业在创造未未来价值的能能力上的业绩绩。(2)财财务指标容易易被操纵，过过分注重企业业财务报告中中的会计利润润，使得企业业管理当局采采用各种方法法操纵利润。。（3）财务务指标主要来来自财务报表表资料，不包包含大多数影影响企业长期期竞争优势的的因素，如产产品质量，员员工的素质和和技能，也不不能反映经营营过程和顾客客的满意程度度等。非财务指标评评价的优点主主要表现在以以下几个方面面：（1）更适用用于现代经营营环境。那些些使企业获得得成功的关键键因素多为一一些非财务指指标，产品成成本不再是决决定企业竞争争力的唯一关关键因素，特特别是对于一一些高科技公公司，顾客首首先关心的是是产品设计是是否美观，功功能是否齐全全，交货是否否及时。非财务指标可可以弥补传统统业绩评价导导致的短期行行为,有利于于实现企业长长远利益的最最大化。（2））非财财务指指标对对于准准确完完整地地评价价企业业的管管理者者有重重要作作用。。财务务指标标受会会计确确认、、计量量等方方面的的限制制，对对管理理者的的许多多工作作无法法衡量量，如如管理理者在在创造造和谐谐的员员工关关系，，良好好的顾顾客关关系，，树立立良好好的企企业形形象，，建立立快速速、高高效的的营销销网络络等方方面的的努力力对于于企业业的长长期健健康发发展有有很大大帮助助，这这些因因素只只能通通过一一些非非财务务指标标来加加以衡衡量。。（3））非财财务指指标在在时间间和空空间两两个方方面延延伸了了传统统业绩绩评价价的评评价范范围，，因此此更完完整，，更准准确。。从时时间来来看，，非财财务指指标更更多地地着眼眼于未未来的的发展展，比比如企企业增增加技技术开开发费费用，，在短短期内内会影影响企企业的的盈利利性，，但是是从长长远来来看，，这项项决策策将有有利于于企业业未来来的发发展，，只有有通过过非财财务方方面的的计量量才能能准确确地衡衡量这这种趋趋势。。从空空间范范围来来看，，非财财务指指标更更能体体现各各方面面利益益相关关者的的要求求，如如顾客客方面面、员员工方方面和和技术术革新新等方方面，，能更更全面面地评评价管管理者者的业业绩在业绩评价价中引入非非财务指标标最大的问问题来自计计量方面。。一方面这这需要企业业管理当局局要注意收收集和整理理生产经营营活动中的的非财务信信息，另一一方面如何何把非财务务指标的改改善值进行行定量的计计量或如何何寻找到非非财务指标标与财务指指标之间的的关系，用用财务指标标来间接的的衡量非财财务指标，，是将非财财务指标成成功引入业业绩评价的的关键。二、业绩评评价标准业绩评价标标准是对评评价客体进进行分析评评判的标尺尺，进行业业绩评价的的时候，必必须确定一一个参照系系统，通过过与参照系系统进行比比较，来确确定业绩的的好坏。由由于评价的的目的、范范围和出发发点不同，，必然要有有相应的评评价标准与与之相适应应。评价标标准至少应应符合下列列要求：（（1）应力力求客观，，能够公正正反映管理理者的经营营成果；（（2）应具具有一定的的方向性，，能够使管管理者有追追求更高业业绩的动机机；（3））应作为发发现问题并并适时改正正的基础。。1、历史标标准历史标准是是以企业的的前一年度度或前几个个年度的平平均值或最最佳值作为为评价标准准，以确定定当前年度度的业绩。。以历史为为标准最大大的优点是是数据可靠靠，容易取取得，比较较简单，最最大的缺陷陷是：（1）承认了了过去年份份的不足或或偶然性，，并将其不不足作为合合理成分延延续到以后后；（2））目前经营营期间的经经营环境及及内部条件件可能已经经发生了变变化，与以以前年度可可能不可比比；（3））评价结果果只能作为为企业自行行测评，缺缺乏企业间间的可比性性。2、预算标标准预算标准是是指以事先先制定的年年度计划、、预算和预预期达到的的目标作为为评价标准准。预算标标准在业绩绩评价中的的应用很广广泛，比如如标准成本本。预算标标准主观性性较大，人人为因素较较强，但如如果预算是是建立在对对未来的合合理预期上上，制定得得科学合理理的话，应应该是一种种好的标准准，会有很很强的激励励效果。3、公认标标准公认标准是是指根据经经济发展规规律和长期期的企业管管理经验而而产生的评评价标准，，并且已经经进入了教教科书，比比如流动比比率的公认认标准是2，速动比比率的公认认标准是1等。但公公认标准只只能提供一一个大致的的范围，并并没有考虑虑不同国家家、不同行行业的差异异，作为评评价标准显显然不合适适。4、行业标标准行业标准是是指以其他他同类企业业的业绩状状况作为评评价标准。。它是以一一定时期一一定范围内内的同类企企业作为样样本，采用用一定的方方法，对相相关数据进进行测算而而得出的平平均值，比比公认标准准更接近企企业的实际际情况，一一个行业往往往有相似似的经营环环境，具有有较强的可可比性。三、业绩评评价标准的的确定方法法1、标杆瞄瞄准标杆瞄准是是一种业绩绩评价标准准的创新，，它需要企企业找出某某些活动或或工作中表表现最佳的的同行业竞竞争者或其其他行业的的领先者，，然后以本本公司的业业绩与之相相比。标杆杆瞄准既可可用于财务务评价也可可用于非财财务评价，，特别是在在非财务评评价标准的的设定中能能更好地促促使企业发发现差异，，判断自身身竞争优势势与劣势。。标杆瞄准的的基本程序序是：（1）了解掌掌握本企业业经营管理理中需要解解决和改进进的问题，，制定工作作措施和步步骤，建立立业绩度量量指标。（（2）调查查行业中的的领先企业业或竞争企企业的业绩绩水平，掌掌握他们的的优势所在在。（3））调查这些些领先企业业的最佳实实践，即了了解掌握领领先企业获获得优秀业业绩的原因因，进而树树立目标，，综合最好好的，努力力仿效最佳佳的并超过过他们。标杆瞄准主主要是企业业内部管理理上的一种种制度，但但是这种建建立评价标标准的方式式对管理者者的业绩评评价也有借借鉴意义：：（1）由由于标杆瞄瞄准是以领领先企业为为基准的，，因而必然然具有合理理性和可操操作性。这这种目标与与计划目标标相比，能能够不断追追踪、把握握外部环境境的发展变变化；（2）标杆瞄瞄准引导企企业在经营营中达到最最优秀的竞竞争对手的的业绩，安安排和调动动企业内部部的各种力力量，使企企业赶上并并最终超过过竞争对手手；（3））以标杆瞄瞄准来制定定标准可以以更好地衡衡量企业管管理者的才才能和努力力程度。作作为一项评评价标准，，标杆瞄准准最大的不不足就是信信息的不完完全，对于于外部标准准的获得，，有时需要要花费很大大的费用，，有时根本本无法取得得。2、、业业绩绩标标准准矩矩阵阵业绩绩标标准准矩矩阵阵是是指指同同时时以以两两种种或或两两种种以以上上的的标标准准来来确确定定业业绩绩评评价价标标准准并并对对业业绩绩进进行行评评价价。。比比如如可可以以同同时时以以预预算算标标准准和和竞竞争争对对手手标标准准为为标标准准。。以以香香港港上上市市的的汇汇丰丰控控股股经经理理奖奖励励计计划划为为例例，，1999年年股股份份奖奖励励由由以以往往的的与与每每股股盈盈利利增增长长挂挂钩钩修修订订为为与与预预先先制制订订的的股股东东总总回回报报挂挂钩钩。。汇汇丰丰预预先先制制订订的的目目标标是是在在五五年年内内使使股股东东回回报报最最少少上上升升一一倍倍，，这这是是一一种种预预算算标标准准，，是是绝绝对对标标准准。。股股东东总总回回报报的的定定义义是是指指有有关关期期内内的的股股份份价价值值及及宣宣布布派派发发的的股股息息收收入入的的增增长长（（假假设设股股息息全全部部再再用用于于投投资资））。。同同时时也也采采用用了了相相对对标标准准，，考考虑虑地地位位相相若若的的同同业业股股份份市市值值平平均均上上升升水水平平。。考虑到汇汇丰要成成为国际际领先的的金融机机构，因因而着重重与其它它金融机机构表现现的比较较。具体体做法是是通过与与以下三三项进行行比较，，即（1）九家家与汇丰丰地位相相若的银银行；（（2）美美国、英英国、欧欧洲大陆陆及远东东区（但但不包括括上述第第一项的的银行））的最大大五家银银行；（（3）摩摩根斯坦坦利资金金国际编编制的世世界指数数所包罗罗的银行行，但不不包括上上述第一一及第二二项的银银行。按按第一项项占五成成、第二二及第三三项各占占二成半半的比重重，计算算加权平平均数，，即可订订出一个个适当的的市场比比较数字字。同时以绝绝对标准准和相对对标准来来进行业业绩评价价，可以以取长补补短，更更准确地地评价企企业管理理者的业业绩。绝绝对标准准反映企企业经营营成果的的绝对水水平，但但是企业业的经营营成果是是受宏观观经济形形势等不不可控因因素的影影响的，，而相对对标准恰恰好可以以过滤这这些不可可控的因因素。以以两种标标准的结结合来确确立管理理者业绩绩评价的的评价标标准能够够更准确确地反映映剔除不不可控因因素后的的企业管管理者对对企业业业绩所作作的贡献献。第三节业业绩评价价的新方方法－－－平衡记记分卡在设计评评价指标标体系时时，应该该采用什什么方法法，到底底需要哪哪些方面面的指标标？应该该选择多多少个指指标？各各指标的的权重如如何选择择？比较较标准如如何确定定？九九十年代代初，由由美国学学者卡普普兰（ROBERTS.KAPLAN）和诺诺顿（DAVIDP.NORTON）首首先提出出的平衡衡记分卡卡为我们们提供了了一种可可借鉴的的思路。。一、平衡衡记分卡卡的基本本思路平衡记分分卡用一一套与战战略相关关的多层层次指标标来综合合、及时时地评价价企业业业绩。平衡记分分卡法是是由RobertS.Kaplan和和DavidP.Norton1992年提提出的，，它除了了财务指指标外，，还增加加了顾客客、企业业内部业业务流程程和创新新学习等等三个方方面的非非财务指指标。大大致来说说，非财财务指标标的设计计可以用用下图来来表示。。财务销售利润润率资产利润润率其他财务务指标企业方针针战略创新与学学习新产品开开发率产品改进进率技术能力力研发转换换率员工满意意度教育和培培训等顾客顾客满意意度顾客保持持率新顾客发发展率顾客盈利利率市场占有有率等内部业务务流程生产周期期率一次完工工率次品率返工率顾客等待待时间等等（1）财财务方面指标标平衡记分分卡仍然然保留了了传统业业绩评价价方法中中的财务务角度。。因为财财务计量量是对过过去业绩绩的总结结和评价价，反映映企业的的经营成成果和财财务状况况。财务务计量的的典型指指标有利利润、现现金流量量、资本本报酬率率、销售售增长率率以及近近来流行行的经济附加加值（EVA））等。财务指标标既包括括传统的的成本、、收入、、利润、、生产率率和投资资报酬率率等，也也包括近近年来流流行的经经济附加加值（EVA））。经济济附加值值反映资资本所增增加的经经济价值值或收益益，全面面衡量企企业的生生产经营营的真正正盈利或或创造价价值。它它考虑了了资本成成本或资资本费用用。经济济附加值值的计算算公式为为：经济附加加值＝税税后利润润－资本本费用其中：税后利润润＝营业业利润－－所得税税额平均资本本费用率率＝资本本或股本本费用率率×资本本构成率率＋负债债费用率率×负债债构成率率（2）顾顾客方面面指标市场份额额：可以以根据顾顾客数目目、消费费金额或或产品销销售量进进行衡量量。顾客保持持率：可可以用交交易若干干次以上上的顾客客数目占占顾客总总数的比比率衡量量。顾客忠诚诚度：可可用企业业与现有有客户之之间的业业务增长长率衡量量。新顾客发发展率：：可以通通过计算算新顾客客的数目目或目标标市场新新顾客的的营业额额来衡量量。顾客满意意度：可可以通过过顾客抱抱怨数、、准时交交货率等等来衡量量。（3）企企业内部部业务流流程方面面指标生产周期期效率：：次品率、、废品率率一次完工工率废料率返工率安全性：：可用事事故、人人身伤亡亡次数等等来衡量量。顾客等待待时间（4）创创新与学学习方面面指标新产品开开发率产品改进进率技术能力力研发转换换率员工满意意度员工流动动率教育和培培训我国企业业应该根根据自身身的市场场情况、、内部流流程和研研发和人人力资源源的实际际情况，，参考以以上指标标设计一一套适合合自身需需要的非非财务指指标，克克服单一一财务指指标产生生的问题题，实现现短期预预算与长长期预算算、企业业发展战战略的统统一。三、平衡衡记分卡卡的计量量和评价价程序平衡记分分卡的计计量和评评价程序序包括以以下几步步：1、确定定本单位位的战略略，可以以通过SWOT分析，，即对本本单位的的优势、、弱点以以及面临临的机遇遇和挑战战进行分分析，从从而确定定战略。。2、确定定各部分分的目标标和计量量指标，，这是通通过与各各级经理理、员工工、供应应商、经经销商和和顾客的的交流来来实现的的。3、确定定各部分分以及各各指标的的权重，，各部分分和各指指标在企企业战略略中所处处的地位位决定了了它们的的权重。。4、制定定各指标标的业绩绩标准。。5、根据据完成情情况，对对业绩进进行考评评，计算算得分。。四、对平平衡记分分卡的评评价平衡记分分卡的特特点可以以归纳为为以下几几点：1、平衡衡记分卡卡认为企企业的业业绩应包包含四个个角度的的平衡，，即（1）长期期和短期期目标的的平衡；；（2））外部计计量（股股东、顾顾客）和和内部计计量（经经营、革革新、学学习、成成长）的的平衡；；（3））预期业业绩和业业绩动因因的平衡衡；（4）硬性性的客观观指标和和柔性的的主观指指标的平平衡。2、平衡衡记分卡卡使得财财务与非非财务计计量融为为一体，，共同成成为企业业信息系系统的一一部分。。其所需需的数据据有些可可以从传传统的财财务报表表和内部部报表中中获得，，有些则则需要花花费成本本去取得得，所以以对设计计新系统统时的成成本和效效益应该该很好地地权衡。。3、平衡衡记分卡卡的多角角度计量量都指向向综合的的企业战战略。比比如为了了提高资资本报酬酬率这个个指标，，需要对对顾客扩扩大销售售，这就就需要提提高顾客客满意度度，进一一步分析析可以发发现，及及时交货货是提高高顾客满满意度的的一个重重要因素素，而及及时交货货又需要要内部经经营过程程的优化化，如生生产周期期的缩短短和产品品质量的的提高，，再进一一步寻找找原因，，可以发发现这与与员工的的技术水水平的提提高和生生产组织织程序的的改善有有关。这这样各角角度的计计量就有有机地结结合起来来了。4、平衡衡记分卡卡的计量量是为了了发现那那些对企企业成败败有决定定性影响响的因素素。这些些因素往往往与企企业管理理者的决决策更加加相关，，更能体体现管理理者的能能力、水水平和努努力程度度。5、平衡衡记分卡卡的计量量是动态态的，随随着环境境的变化化，有些些战略性性因素会会变成日日常业绩绩计量的的内容。。如20世纪80年代代时，日日本的产产品质量量比美国国的高，，质量就就成为美美国企业业成功的的战略因因素，但但到了20世纪纪90年年代，美美国产品品的质量量普遍提提高，这这时就需需要寻找找新的可可以提高高顾客价价值并有有别于竞竞争者的的战略因因素。动动态的业业绩评价价更符合合新时代代的要求求。平衡记分分卡作为为一种战战略性业业绩计量量方法，，还存在在着不完完善的地地方，在在设计和和运用时时还有需需要注意意的问题题。1、平衡衡记分卡卡是一种种主观评评价的方方法，尤尤其是在在权重和和业绩标标准的选选择上，，所以只只具有相相对的准准确性。。2、平衡衡记分卡卡只是提提供了一一种思路路，构建建了一种种计量框框架，而而不是一一种普遍遍适用的的指标体体系，各各企业应应该根据据企业的的战略管管理要求求和外部部环境特特点来选选取不同同的角度度和指标标进行平平衡记分分卡的设设计。3、运用用新系统统时使企企业经营营情况的的透明度度增高，，可能会会损害一一些既得得利益者者的利益益。思考题1.管理者业业绩评价价的基本本目标是是什么？？2.管理者业业绩评价价指标的的选择原原则有哪哪些？3.你对业绩绩评价要要兼顾财财务指标标和非财财务指标标是怎么么看的？？4.标杆瞄准准的作用用和基本本程序是是什么？？5.请阐述平平衡记分分卡的基基本评价价思路。。谢谢谢1月-2311:25:3511:2511:251月-231月-2311:2511:2511:25:351月-231月-2311:25:382023/1/511:25:389、静夜四无邻邻，荒居旧业业贫。。1月-231月-23Thursday,January5,202310、雨中黄黄叶树，，灯下白白头人。。。11:26:0811:26:0811:261/5/202311:26:11AM11、以我独沈沈久，愧君君相见频。。。1月-2311:26:1111:26Jan-2305-Jan-2312、故人江海别别，几度隔山山川。。11:26:1111:26:1111:26Thursday,January5,202313、乍见见翻疑疑梦，，相悲悲各问问年。。。1月-231月-2311:26:1311:26:13January5,202314、他乡生白白发，旧国国见青山。。。05一月月202311:26:17上上午11:26:171月-2315、比不了得得就不比，，得不到的的就不要。。。。一月2311:26上午1月-2311:26January5,202316、行动出成成果，工作作出财富。。。2023/1/511:26:1711:26:1705January202317、做做前前，，能能够够环环视视四四周周；；做做时时，，你你只只能能或或者者最最好好沿沿着着以以脚脚为为起起点点的的射射线线向向前前。。。。11:26:20上上午午11:26上上午11:26:201月-239、没有有失败败，只只有暂暂时停停止成成功！！。1月-231月-23Thursday,January5,202310、很多事情努努力了未必有有结果，但是是不努力却什什么改变也没没有。。11:26:2011:26:2011:261/5/202311:26:20AM11、成功就是日日复一日那一一点点小小努努力的积累。。。1月-2311:26:2011:26Jan-2305-Jan-2312、世世间间成成事事，，不不求求其其绝绝对对圆圆满满，，留留一一份份不不足足，，可可