第3章金融资产

会计学1第3章金融资产

第一节金融资产概述

一、金融资产的概念金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。第1页/共84页二、金融资产分类分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（可以分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售的金融资产。第2页/共84页

一、交易性金融资产的含义交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购买的股票、债券、基金等。企业应设置“交易性金融资产”科目，核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等.二、交易性金融资产的初始计量1.企业取得交易性金融资产，按其公允价值(不含支付的价款中所包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息)．借记“交易性金融资产—成本”科目2.按发生的交易费用，借记“投资收益”科目第二节交易性金融资产第3页/共84页

3.按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，借记“应收股利”或“应收利息”4.按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目5.收到上列现金股利或债券利息借:银行存款贷:应收股利、应收利息

[例1]甲公司7月1日购入乙公司股票6000股，作为交易性金融资产。每股面值1元，按2元购进，并支付相关税费200元，款项以银行存款支付。初始投资成本=6000x2=12000(元)

借：交易性金融资产—成本12000

投资收益200

贷：银行存款12200

第4页/共84页[例2]甲公司6月22购入丙公司股票20000股，作为交易性金融资产。每股价值2．2元，价款44000元，其中0.2元为已宣告但尚未领取的现金股利，另支付相关税费300元，所有款项以转账支票支付。初始投资成本=20000×(2.2-0.2)=40000(元)

借：交易性金融资产—成本40000

投资收益300

应收股利4000

贷：银行存款44300

第5页/共84页[例3]甲公司9月1日购买丁公司同年1月1日发行的债券60张，作为交易性金融资产。每张面值100元，利率4％，购买价格每张110元，共计价款6600元，另支付相关税费30元，丁公司在7月1日和1月1日支付利息(甲公司尚未收到上半年利息)。应收利息=100×60x4％÷12×6=120(元)初始投资成本=110×60－120=6480(元)借：交易性金融资产—成本6480

投资收益30

应收利息120

贷：银行存款6630第6页/共84页

三、交易性金融资产持有收益的确认1企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。2持有交易性金融资产期间，被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业按应享有的份额，借：应收股利，贷：投资收益3投资企业按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计提利息时，借：应收利息，贷：投资收益4收到上列现金股利或债券利息时，借：银行存款，贷：应收股利、应收利息

第7页/共84页四、交易性金融资产的期末计量根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值与账面余额的差异计入当期损益。1．资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于账面余额时，应按二者之间的差额借：交易性金融资产—公允价值变动贷：公允价值变动损益2．交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时，应按二者之间差额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产一公允价值变动第8页/共84页五、交易性金融资产的处置1.出售交易性金融资产时将处置交易性金融资产实际收到的价款与其初始入账的差额计入投资收益2.处置交易性金融资产时，应按实际收到的处置价款，借:银行存款;3.按交易性金融资产的账面余额，贷:交易性金融资产—成本

—公允价值变动(或借方)4.按其差额，贷:或借:投资收益5.同时，将该交易性金融资产持有期间已确认公允价值变动净损益，转入“投资收益”科目，借或贷“公允价值变动损益”第9页/共84页

第三节应收款项一、应收票据概述(一)应收票据的概念应收票据是指企业因采用商业汇票支付方式销售商品、产品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。第10页/共84页

(二)应收票据的分类与计价

1．应收票据的分类商业汇票按承兑人的不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业汇票按照是否计息可分为带息商业汇票和不带息商业汇票。2．应收票据的计价(入账价值）我国《企业会计准则》规定，应收票据应当按票据的面值计价。即企业收到应收票据时，应按照票据的面值入账。第11页/共84页（三）应收票据的核算

1、不带息应收票据的核算不带息票据的到期值等于其面值。【例】A企业销售一批产品给B企业，货已发出，货款20000元，增值税额为3400元。双方商定采用商业汇票结算。B企业交给A企业一张不带息3个月到期的商业承兑汇票，面额为23400元。A企业的账务处理借：应收票据23400

贷：主营业务收入20000

应交税费——增值税(销项税额)3400

第12页/共84页2、带息应收票据的核算企业收到的带息应收票据，除按照上述原则进行核算外，还应于期末（中期或年末）按应收票据的票面价值和确定的利率计提票据的利息，并增加应收票据的账面余额，同时，冲减“财务费用”。第13页/共84页3、应收票据转让的核算企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。背书是指持票人在票据背面签字，签字人称为背书人，背书人对票据的到期付款负连带责任。

图为商业汇票的转让背书和持票人作成委托收款背书及其背书的连续(该汇票出票时记载的收款人为天津市XX公司)。

第14页/共84页4、应收票据贴现（1）票据贴现的概念应收票据贴现是指持票人因急需资金，将未到期的商业汇票背书后转让给银行，银行受理后，从票面金额中扣除按银行的贴现率计算的贴现息后，将余额付给贴现企业的融资行为。①贴现息——企业付给银行的利息。②贴现率——银行计算贴现息的利率。③贴现所得——票据到期值与贴现息之差。

第15页/共84页（2）票据贴现的计算及账务处理①贴现利息=票据到期值×贴现率×贴现期②票据到期值=票据面值+票据利息③贴现期=贴现日至到期日－1④贴现净额=票据到期值—贴现利息第16页/共84页

不带息应收票据的到期值就是其面值；带息应收票据的到期值是其面值加上按票据载明的利率计算的票据全部期间的利息。企业持有未到期的应收票据向银行申请贴现时，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按贴现净额，借记“银行存款”账户，按应收票据的账面余额，贷记“应收票据”账户，按二者的差额，借记或贷记“财务费用”账户。第17页/共84页【例4】甲企业2001年3月1日取得一张面值20000元，期限3个月，票面利率为4％的带息商业承兑汇票，企业持有一个月后向银行申请贴现，贴现率为6％，计算贴现净额并进行账务处理。票据到期值=票据面值+票据利息=20000+20000×4％÷12X3=20200(元)

贴现利息=20200×6％×2/12=202(元)

贴现所得=20200—202=19998(元)

根据上述计算结果，作会计分录如下：借：银行存款19998

财务费用2

贷：应收票据20000第18页/共84页二、应收账款（一）应收账款概述应收账款是指企业在正常经营活动中，由于销售商品、产品、提供劳务等业务，而应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。包括代垫的运杂费。是企业因销售商品、产品、提供劳务等经营活动所形成的债权。不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的账款也在本科目核算。（二）应收账款入账价值的确定

《企业会计准则》规定：应收账款应按实际发生额计价入账。其入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。在确认应收账款的入账价值时，还要考虑商业折扣和现金折扣等因素。第19页/共84页1、商业折扣所谓商业折扣，是指销售企业为了鼓励客户多购商品而在商品标价上给予的扣除。通常用百分数来表示，如10％、20％等。扣减后的净额才是实际销售价格。商业折扣对应收账款无影响。2、现金折扣所谓现金折扣，是指债权人为了鼓励债务人在规定的期限内早日付款，而向债务人提供的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率／付款期限”来表示。例如：“2／10，1／20，N／30"分别表示：10天内付款，可按售价给予2％的折扣；20天内付款按售价给予1％的折扣；30天内付款则不给折扣。第20页/共84页

企业会计准则规定，在存在现金折扣的情况下，应收账款应以未减去现金折扣的金额作为入账价值，即按总价法人账。实际发生的现金折扣作为一种理财费用，计入发生当期的损益。第21页/共84页（三）应收账款的核算

1．企业销售商品或材料等发生的应收账款，在没有折扣的情况下：【例5】甲企业向乙企业销售商品一批，价款50000元，增值税率为17％，甲企业代乙企业垫付运费l500元，已办妥委托银行收款手续。甲企业作如下账务处理：借：应收账款——乙企业60000

贷：主营业务收入50000

应交税费——增值税(销项税额)8500

银行存款1500

甲企业收到银行收款通知，收到上述货款时：借：银行存款60000

贷：应收账款——乙企业60000

第22页/共84页2．企业发生的应收账款，在有商业折扣的情况下，应按扣除商业折扣后的金额入账。

【例6】甲企业销售一批产品给丙企业，按价目表标明的价格计算，金额为10000元，由于是成批销售，甲企业给丙企10％的商业折扣，折扣金额为1000元，增值税率为17％，甲企业作如下账务处理：借：应收账款——丙企业10530

贷：主营业务收入9000

应交税费——增值税(销项税额)1530

甲企业收到银行收款通知，收到上述货款时：借：银行存款10530

贷：应收账款——丙企业10530

第23页/共84页3．企业发生的应收账款，在有现金折扣的情况下，采用总价法入账，发生的现金折扣作为财务费用处理。【例7】甲企业在2005年9月1日销售一批产品给丁公司，增值税专用发票上注明售价为10000元，规定的现金折扣条件为2/10、1/20、n/30适用的增值税税率为17％，产品交付并办妥托收手续。企业应作如下账务处理：借：应收账款——丁公司11700

贷：主营业务收入10000

应交税费——增值税(销项税额)1700

如果丁公司在10日内付款，甲企业处理如下：借：银行存款11466

财务费用234

贷：应收账款——丁公司11700

第24页/共84页

如果丁公司在20日内付款，甲企业处理如下：借：银行存款11583

财务费用117

贷：应收账款——丁公司11700

如果丁公司超过了现金折扣的最后期限付款，甲企业处理如下：借：银行存款11700

贷：应收账款——丁公司11700第25页/共84页三、预付账款

（一）预付账款的概念预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项。预付账款与应收账款都属于企业的债权，但二者产生的原因不同，应收账款是企业应收的销货款，即应向购货方收取的款项；预付账款是企业的购货款，即预先付给供货方的款项。因此，应分别设置科目核算。

第26页/共84页(二)预付账款的核算预付账款的核算包括预付款项和收回货物等方面。1.向供货方预付账款时借记”预付账款”;贷记”银行存款”2.企业收到材料或商品时”材料采购’原材料”应交税费”等科目;贷记”预付账款”3当货款不足时应补付货款借记”预付账款;贷记”银行存款”4收回多付货款借记”银行存款”;贷记”预付账款”第27页/共84页【例8】企业按合同规定，预付给A公司购买甲材料款10000元。作会计分录如下：借：预付账款——A公司10000

贷：银行存款10000

企业收到上述甲材料验收入库，专用发票上注明货款8000元，增值税1360元，余款A公司通过银行退回。作会计分录如下：借：原材料——甲材料8000

应交税费——增值税(进项税额)1360

贷：预付账款9360借：银行存款640

贷：预付账款640第28页/共84页四、其他应收款

(一)其他应收款的概念其他应收款是指企业除应收票据，应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：

(1)应收的各种赔款、罚款。

(2)应收的出租包装物租金。

(3)应向职工收取的各种垫付款项。

(4)备用金。

(5)存出保证金，如租人包装物支付的押金。

(6)预付账款转入。

(7)其他各种应收、暂付款项。

第29页/共84页(二)其他应收款的核算

1．备用金的会计处理备用金是指为了满足企业内部各部门和职工个人经营活动的需要，而暂付给有关部门和职工个人使用的备用现金。根据备用金管理制度，备用金的核算分为定额备用金制和非定额备用金制两种：

(1)定额备用金制。它是指根据使用部门工作的实际需要，先核定其备用金定额并依此拨付备用金，使用后再拨付现金，补足其定额的制度。第30页/共84页【例9】甲企业的总务部门核定的备用金定额为5000元，以现金拨付。作会计分录如下：借：其他应收款——备用金(总务科)5000

贷：库存现金5000总务科报销日常管理支出4000元。作会计分录如下：借：管理费用4000

贷：库存现金4000

年终，收回总务科备用金。作会计分录如下：借：库存现金5000

贷：其他应收款——备用金(总务科)5000

第31页/共84页(2)非定额备用金制。它是为了满足临时性需要而暂付给有关部门和个人库存现金，使用后实报实销的制度。【例10】甲企业采购员王刚外出预借差旅费2000元，以库存现金付讫。作会计分录如下：借：其他应收款——王刚2000

贷：库存现金2000

王刚出差归来，报销1800元，余款退回现金。借：管理费用1800

库存现金200

贷：其他应收款——王刚2000

第32页/共84页五、坏账损失概述

(一)坏账损失的概念坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项，包括应收账款和其他应收款等。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。

(二)坏账损失的确认企业的应收账款符合下列条件之一的，应确认为坏账：

1．债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产清偿后仍然无法收回；

2．债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。

第33页/共84页

在计提坏账准备时，应注意以下几个问题：

1．除有确凿证据表明该项应收款项不能收回或收回的可能性不大外(如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等以及3年以上的应收款项)，下列情况不能全额计提坏账准备：

(1)当年发生的应收款项。

(2)计划对应收款项进行重组。

(3)与关联方发生的应收款项。

(4)其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。

第34页/共84页2.企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物时，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。

3.企业不应对应收票据计提坏账准备，而应待应收票据到期不能收回转入应收账款后，再按规定计提坏账准备。

第35页/共84页（三）坏账损失的核算备抵法是指采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期费用，同时建立坏账准备，当实际发生坏账损失时，应根据其金额冲减已计提的坏账准备，同时转销相应的应收款项的一种方法。在备抵法下，企业应设置“坏账准备”账户，该账户的贷方登记每期提取的坏账准备数额，借方登记实际发生的坏账损失数额，期末余额一般在贷方，反映企业已经提取但尚未转销的坏账准备数额。

第36页/共84页

1提取坏账时:

借:资产减值损失-计提的坏账准备;

贷:坏账准备

2本期应提的坏账大于账面余额时,按差额提

借:资产减值损失-计提的坏账准备;

贷:坏账准备

3本期应提的坏账小于账面余额时,按差额提

借:坏账准备

贷:资产减值损失-计提的坏账准备第37页/共84页

4实际发生:

借:坏账准备

贷:应收账款等

5已确认坏账又收回的按收回金额

借:应收账款等

贷:坏账准备

同时

借:银行存款

贷:应收账款等第38页/共84页1．应收款项余额百分比法采用余额百分比法，是根据会计期末应收账款的余额乘以估计坏账率即为当期应估计的坏账损失，据此提取坏账准备。【例11】某企业2003年末应收账款的余额为1000000元，提取坏账准备的比例为4‰，“坏账准备”账户余额为零；2004年发生了坏账损失5000元，年末应收账款余额为1100000元，2005年已冲销的应收账款又收回3000元，年末应收账款的余额为1200000元。编制会计分录如下：第39页/共84页2003年提取坏账准备：坏账准备提取额=l000000x4‰=4000(元)

借：资产减值损失-计提的坏账准备4000

贷：坏账准备40002004年转销坏账：借：坏账准备5000

贷：应收账款50002004年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备

1100000x4‰=4400(元)

年末计提坏账准备前，“坏账准备”科目的借方余额为1000元，本年度应提的坏账准备为5400元(4400+1000)。

第40页/共84页借：资产减值损失-计提的坏账准备;5400

贷：坏账准备54002005年已冲销的应收账款又收回3000元借：应收账款3000

贷：坏账准备3000

同时，借：银行存款3000

贷：应收账款3000第41页/共84页2005年年末按应收账款的余额计算提取坏账准备为：1200000x4‰=4800(元)至2005年年末，计提坏账准备前的“坏账准备”科目的贷方余额为7400元，本年度应冲销多提的坏账准备金额为2600元(7400-4800)。借：坏账准备2600

贷：资产减值损失-计提的坏账准备;26002．账龄分析法账龄分析法是根据应收账款入账时间的长短来估计坏账损失的方法。第42页/共84页3．销货百分比法销货百分比法，是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失的方法。采用该种方法计提坏账准备金时，不用考虑上年坏账准备的余额。【例12】某公司2000年全年赊销金额为100000元，根据以往资料和经验，估计坏账损失率为1%。年末估计坏账损失为100000×1%=1000（元）会计分录为借：资产减值损失-计提的坏账准备;1000

贷：坏账准备1000第43页/共84页第四节持有至到期投资一、持有至到期投资含义

1．持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。２．企业设置”持有至到期投资“科目，并分别设“成本”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目第44页/共84页二、持有至到期投资初始计量取得投资时借:持有至到期投资—成本(面值)

应收利息(到期但尚未领取的利息)

持有至到期投资－利息调整(差额;也可能在贷方)贷：银行存款(实际金额)第45页/共84页例13华联实业股份有限公司购人甲公司当日发行的面值600000元、期限4年、票面利率5%、到期一次还本付息的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为600000。账务处理如下：

借：持有至到期投资——成本600000

贷：银行存款600000

例2华联实业股份有限公司购人乙公司当日发行的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息，到期一次还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为528000。账务处理如下

借：持有至到期投资—成本500000

—利息调整28000

贷：银行存款528000

第46页/共84页例14华联实业股份有限公司购入丙公司当日发行的面值800000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息，到期一次还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为818500。该价款包含已到付息期但尚未支付的利息40000元。账务处理：

(1)购人债券时。(2)收到债券利息时。

（1）借：持有至到期投资—成本800000

应收利息40000

贷：银行存款818500

持有至到期投资—利息调整21500（2）借：银行存款40000

贷：应收利息40000第47页/共84页三、持有至到期投资利息收入的确认

(一)按照实际利率计算确认利息收入1.资产负债表日持有至到期投资为分期付息、借：应收利息(按票面利率确定的应收未收利息)贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

持有至到期投资—利息调整(差额;也可能在借方)2.收到分期付息、一次还本持有至到期投资支付的利息借:银行存款贷:应收利息

第48页/共84页3.持有至到期投资为一次还本付息债券投资，资产负债表日借:持有至到期投资—应计利息(票面利率确定的应收未收利息)贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

持有至到期投资—利息调整(差额;也可能在借方)第49页/共84页

例15华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司20x5年1月1日购入面值500000元、期限5年、票面利率6％、每年12月31日付息、取得成本528000元的乙公司债券，实际利率为4.72%.则在持有期间确认利息收入的会计处理：·

计息日期应计利息实际利率利息收入应摊销溢价摊余成本2005年112.31300004.72%2492250785229222006年12300004.72%2468253185176042007年12300004.72%2443155695120352008年12300004.72%2416858325062032009年12300004.72%23797620350000

合计15000012200028000第50页/共84页根据表的计算结果，华联公司编制的各年确认利息收入和摊销溢价的会计分录如下：'1.2005年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。，借：应收利息30000

贷：投资收益24922

持有至到期投资—利息调整57082.2006年12月31日，确认利息收入并摊销溢价。借：应收利息30000

贷：投资收益24682

持有至到期投资—利息调整5318

以后各年确认利息收入并摊销溢价的会计分录可依次类推.第51页/共84页例16华联实业股份有限公司20x6年1月1日购入丙公司于20x5年l1月1日发行、面值800000元、期限4年、票面利率5％、每年12月31日付息、取得成本778500元的债券，实际利率为5.78%,则在持有期间采用实际利率法确认利息收入和摊销折价的会计处理如下：计息日期应计利息实际利率利息收入应摊销折价摊余成本2006年112.31400005.78%4499749977834972007年12.31400005.78%4528653187887832008年12.31400005.78%4559255697943752009年12.31400005.78%456255832800000

合计16000018150021500第52页/共84页(二)按票面利率计算确认利息收入企业一般应当采用实际利率法确认利息收入，但若实际利率与票面利率差别较小，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。资产负债表日，企业应按票面利率确定的应收未收利息，借：应收利息、持有至到期投资—应计利息贷：投资收益第53页/共84页例17华联实业股份公司于20x5年1月1日购入面值600000元、期限4年、票面利率5％、到期一次还本付息、取得成本600000的甲公司债券，在持有期

间按票面利率确认利息收入。其账务处理：

债券利息=600000x5％=30000(元)

借：持有至到期投资—应计利息30000

贷：投资收益30000第54页/共84页四、持有至到期投资减值在资产负债表中，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失1．现值低于其账面摊余成本时，计提借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备２．已计提减值准备的持有至到期投资，若其价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额借：持有至到期投资减值准备；贷：资产减值损失第55页/共84页例18华联实业股份有跟公司于20x5年1月1日(债券发行日)购人面值200000元、期限6年、票面利率6％、每年12月31日付息的A公司债券作为持有至到期投资，2007年12月31日，华联公司在对持有至到期投资进行减值测试时发现因A公司发生财务困难，所持有的A公司债券预计只能收回未来现金流量现值为170886元,20x7年12月31日A公司债券账面摊余成本为205000元，则：A公司债券减值损失；205000—170886二34114(~)

借：资产减值损失34114

贷：持有至到期投资减值准备34114第56页/共84页五、持有至到期投资的重分类当将其重分类为可供出售金融资产，借:可供出售金融资产(重分类日公允价值)

贷:持有至到期投资(账面余额)

资本公积——其他资本公积(差额;也可能在借方)第57页/共84页例19华联实业股份有限公司持有意图发生改变，于20x8年1月1日，将20x5年1月1日购入的面值500000元、期限5年、票面利率6％、每年12月31日付息的乙公司债券重分类为可供出售金融资产。重分类日，乙公司债券公允价值520000，账面摊余成本512035，其中,成本500000，利息调整12035元。其账务处理:

借：可供出售金融资产—成本

520000

贷：持有至到期投资—成本500000—利息调整12035

资本公积——其他资本公积7965第58页/共84页六、持有至到期投资的处置1.出售持有至到期投资时，应按实际收到的金额，借：银行存款2.按持有至到期投资账面余额，贷:持有至到期投资—成本、持有至到期投资—应计利息”，贷记或借记持有至到期投资—利息调整，3.按其差额，贷记或“投资收益”科目。第59页/共84页例20.华联实业股份有限公司于20x8午9月1日，将20x6年1月1日购人的面值800000元、期限4年、票面利率5％、每年12月31日付息丙公司债券提前出售，取得转让收人815600元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为788783元，其中，成本800000，利息调整(贷方余额)11217元。其账务处理借：银行存款815600

持有至到期投资——利息调整11217

贷：持有至到期投资——成本80000

投资收益2681第60页/共84页例21:20x9年1月1日，华联实业股份有限公司持有的甲公司债券到期,收回全部本息。甲公司债券面值600000元、期限4年、票面利率5％、到期一次还本付息(按票面利率计算)。其账务处理如下：到期应收利息：600000*5％x4二120000

到期应收本息=600000+120000=720000借：银行存款720000

贷：持有至到期投资—成本60000—应计利息120000第61页/共84页第五节可供出售金融资产

一、可供出售金融资产的含义

1.可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,除下列各类资产以外的金融资产：(1)贷款和应收款项；(2)持有至到期投资；(3)以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产。例如，企业购入的在市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归类为可供出售金融资产。

2.企业应当设置“可供出售金融资产”科目，并分别设“成本”、‘‘利息调整”、应计利息”、“公允价值变动”等进行明细核算。第62页/共84页二、可供出售金融资产的初始计量1.可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。第63页/共84页企业取得可供出售金融资产股票投资借:可供出售金融资产—成本(公允价值与交易费用之和)借:应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

贷:银行存款债券投资借:可供出售金融资产—成本(债券面值)

应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

贷:银行存款(实际支付的金额)

可供出售金融资产—利息调整(差额；也可能在借方)第64页/共84页例22:2005年4月20日，华联实业股份有限公司按每股7.60元的价格购人A公司每股面值1元的股票80000股作为可供出售金融资产，并支付交易费用2500元。股票购买价格中包含每股0.20元已宣传但尚未领取的现金股利，该现金股利于20x5年5月10日发放。其账务处理如下：(1)2005年4月20日购入A公司股票。(2)2005年5月10日，收到A公司发放的现金股利初始投资成本：80000*(7.60—0.20)+2500=594500应收现金股利；80000*0.20=16000

借：可供出售金融资产--成本594500

应收股利16000

贷：银行存款610500

借：银行存款16000

贷：应收股利16000第65页/共84页例2320x6年1月I日，华联实业股份有限公司购入B公司当日发行的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息、到期还本的债券作为可供出售金融资产，实际支付的购买价款为620000元。

借：可供出售金融资产----成本600000—利息调整20000

贷：银行存款620000第66页/共84页三、可供出售金融资产持有收益的确认1.可供出售投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利，接应享有的份额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科日；2.收到可供出售权益工具投资发放的现金股利．借记“银行存款”科目，贷记“应收股利”科目。3.可供出售债券如为分期付息借:应收利息(票面利率计算确定的利息)贷:投资收益(按可供出售债券摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

可供出售金融资产——利息调整(差额;也可能在借方)第67页/共84页4.可供出售债券如为—‘次还本付息债券投资，应于资产负债表日借:可供出售金融资产——应计利息贷:投资收益(按可供出售债券摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)

可供出售金融资产——利息调整(差额;也可能在借方)第68页/共84页例2420x6年4月15日，A公司宣告每股分派现金股利0.25元，该现金股利于2006年5月15日发放。华联实业股份有限公司持有A公司股票80000股。其账务处理如下(1)20x6年4月15日，A公司宣告分派现金股(2)20x6年5月15日，收到A公司发放的现金股利。

(1)应收现金股利80000*0.25=20000

借：应收股利20000

贷：投资收益20000(2)借：银行存款20000

贷：应收股利20000第69页/共84页例25华联实业股份有限公司对可供出售金融资产采用实际利率法确认利息收入。该公司20x6年1月1日购入的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息、到期还本，取得成本620000元的B公司债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下:实际利率为6.74%计息日期应计利息实际利率利息收入应摊销溢价摊余成本2006年1.16200002006年12.31480006.74%4178862126137882007年12.31480006.74%4136966316071572008年12.31480006.74%408437157600000

合计14400012400020000第70页/共84页借:应收利息48000

贷:投资收益41788

可供出售金融资产——利息调整6212

四、可供出售金融资产的期末计量(一)可供出售金融资产公允价值变动资产负债去日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的金额借:可供出售金融资产——公允价值变动贷:资本公积——其他资本公积公允价值低于其账面余额的金额，借:资本公积—其他资本公积贷:可供出售金融资产—公允价值变动第71页/共84页例26华联实业股份有限公司持有的80000股A公司股票，20x5年12月31日的每股市价为6.2元,20x6年12月31日的每股市价为6.60元。2005年12月31日公司股票按公允价值调整前的账面余额为594500元。(1)20x5年12月31日，调整可供出售金融资产账面余额(2)20x6年12月31日，调整可供出售金融资产账面余额。

1.公允价值变动：80000x6.20—594500=-98500

借：资本公积——其他资本公积98500

贷：可供出售金融资产--A公司股票(公允价值变动)98500调整后A公司股票账面余额594500—98500=80000x6.20=496000(元)第72页/共84页2.公允价值变动=80000x6.60—496000=32000

借：可供出售金融资产--A公司股票(公允价值变动)32000

贷：资本公积——其他资本公积32000

调整后A公司股票账面余额496000+32000=80000x6.60=528000第73页/共84页例27华联实业股份有限公司持有的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息的B公司债券，20x6年12月31日的市价为618000元。20x6年12月31日，B公司债券按公允价值调整前的账面余额为613788元。其账务处理：

公允价值变动=618000—613788=4212

借：可供出售金融资产-B公司债券(公允价值变动)4212

贷：资本公积——其他资本公积4212调整后B公司债券账面余额=613788+4212=618000第74页/共84页四、可供出售金融资产减值

可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。1.确定可供出售金融资产发生减值的:借;资产减值损失(按应减记的金额)贷:资本公积—其他资本公积(按应从所有者权益中转出原计人资本公积的累计损失金额)按其差额，贷:可供出售金融资产——公允价值变动第75页/共84页2减值损失转回借:可供出售金融资产——公允价值变动贷:资产减值损失但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的(不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益投资)，借:可供出售金融资产——公允价值变动贷:资本公积——其他资本公积第76页/共84页例28华联实业股份有限公司持有的80000股A公司股票，市价持续下跌，至20x7年12月3l日，每股市价已跌至3.50元，华联公司认定该可供出售金融资产发生减值，20x8年12月31日，A公司股票市价回升至每股5.20元。20x7~12月31日，A公司股票按公允价值调整前的账面余额为528000元。其账务处理如下(1)20x7年12月31日，确认资产减值损失。计入资本公积的累计损失；98500—32000=66500

资产减值损失：528000—80000*3.50+66500=314500

借：资产减值损失314500

贷：