第二章变动成本法第4节

会计学1第二章变动成本法第4节

一、成本计算的涵义及分类成本计算的涵义成本计算的主要分类第1页/共71页成本计算的涵义

狭义的成本计算是指一般意义上的成本核算，即归集和分配实际成本费用的过程。

广义的成本计算是指现代意义上的成本管理系统，这个系统是由成本核算子系统、成本计划子系统、成本控制子系统和成本考核子系统有机结合而成的。管理会计学中使用的是广义成本计算概念。第2页/共71页成本计算的主要分类按成本计算的演化进程分类

按成本计算流程的不同分类

按成本计算对象的类型不同分类

第3页/共71页常规成本计算中重要的分类●完全成本计算。即完全成本计算法，简称完全成本法●变动成本计算。即变动成本计算法，简称变动成本法

第4页/共71页二、变动成本法和完全成本法的概念

变动成本法是指在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。第5页/共71页完全成本法是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提条件，将全部生产成本作为产品成本的构成内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。第6页/共71页变动成本法的历史沿革直接成本法直接成本法或称边际成本法

关于变动成本法的起源，国外会计专著的论述众说不一。20世纪30年代末的世界范围内的经济危机，第7页/共71页

变动成本法的历史沿革1836年英国曼彻斯特出现雏形1904年英国《会计百科全书》有记载1936年美籍英国会计学家哈里斯在《成本会计学会会刊》撰写论文，专门论述直接成本法的优点，及两种成本法对营业利润的影响，变动成本法的思想得以迅速传播20世纪50年代，变动成本法的边际贡献开始广泛应用于本量利分析第8页/共71页变动成本法的理论前提★重新认识产品成本和期间成本的本质

★产品成本只包括变动生产成本的依据

★固定性制造费用作为期间成本的依据第9页/共71页三、变动成本法与完全成本法的区别

应用的前提条件不同产品成本及期间成本的构成内容不同存货成本及销货成本的水平不同销货成本的计算公式不完全相同损益确定程序不同所提供的信息用途不同第10页/共71页（一）应用的前提条件不同●变动成本法首先要求进行成本性态分析

●完全成本法首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分类

第11页/共71页（二）产品成本及期间成本的构成内容不同不同变动成本法完全成本法产品成本构成不同变动生产成本直接材料直接人工变动制造费用生产成本直接材料直接人工制造费用期间成本构成不同固定制造费用管理费用销售费用财务费用管理费用销售费用财务费用第12页/共71页【例题1】两种成本法产品成本和期间成本的计算已知：乙企业只生产经营一种产品，投产后第1年有关的产销业务量、销售单价与成本资料如表所示。表1资料

存货及单价成本项目变动性固定性合计期初存货量（件）0直接材料（万元）2400024000本期投产完工量（件）4000直接人工（万元）1200012000本期销售量（件）3000制造费用（万元）40001000014000期末存货量（件）1000销售费用（万元）016001600销售单价（万元/件）20管理费用（万元）028002800财务费用（万元）0600600第13页/共71页要求：分别用变动成本法和完全成本法计算该企业当期的产品成本和期间成本。解：依上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算当期的产品成本和期间成本如表所示。第14页/共71页表1产品成本及期间成本计算表价值单位：万元成本项目变动成本法完全成本法总额单位额总额单位额

产品成本（产量4000件）直接材料240006240006直接人工120003120003变动性制造费用40001--制造费用--140003.5合计40000105000012.5期间成本固定性制造费用10000---销售费用1600-1600-管理费用2800-2800-财务费用600-600-合计15000-5000-第15页/共71页本例计算结果表明，按变动成本法确定的产品总成本与单位成本要比完全成本法的相应数值低，而它的期间成本却高于变动成本法，这种差异来自于两种成本计算法对固定性制造费用的不同处理方法；它们共同的期间成本是销售费用、管理费用和财务费用。第16页/共71页（三）存货成本及销货成本的水平不同注意：变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同第17页/共71页【例题2】两种成本法存货成本和销货成本的计算已知：利用例1和表2资料。要求：分别按变动成本法和完全成本法确定产品的期末存货成本和本期销货成本，并分析造成差异的原因。解：计算结果如表3所示。第18页/共71页表2存货成本和销货成本的计算分析表价值单位：万元序号项目变动成本法完全成本法差额①期初存货成本000②本期产品成本4000050000-10000③＝①+②可供销售商品成本合计4000050000-10000④＝③÷产量单位产品成本1012.5-2.5⑤期末存货量100010000⑥＝④×⑤期末存货成本1000012500-2500⑦＝③-⑤本期销货成本3000037500-7500第19页/共71页在本例中，变动成本法下的期末存货成本全部由变动生产成本构成，为10000万元。在完全成本法下，期末存货成本为12500万元，其中，除了包括10000元变动生产成本外，还包括2500万元(2.5万元/件×1000件)固定性制造费用，因而导致变动成本法下的期末存货成本比完全成本法下的存货成本少了2500万元。第20页/共71页同样道理，变动成本法下的30000万元销货成本完全是由变动生产成本组成的，而完全成本法下的本期销货成本中包括了30000万元变动生产成本和7500万元固定性制造费用，由此导致变动成本法的销货成本比完全成本法少了7500万元。总之，上述两种差异的产生，都是因为在变动成本法下，10000万元固定性制造费用被全额计入了当期的期间成本，而在完全成本法下，这部分固定性制造费用则被计入了产品成本（最终有2500万元计入存货成本，7500万元计入销货成本）所造成的。第21页/共71页（四）销货成本的计算公式不完全相同两法都可以变法可以，完法不一定！第22页/共71页（五）损益确定程序不同◆税前利润的计算方法不同

◆所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同

◆计算出来的税前利润有可能不同

第23页/共71页◆税前利润的计算方法不同销售收入-变动成本=贡献边际贡献边际-固定成本=税前利润

销售收入-销售成本=销售毛利销售毛利-非生产成本=税前利润

其中：销售成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本变法完法第24页/共71页【例题3】两种成本法税前利润的计算已知：例1中的表2资料。要求：分别按贡献式损益确定程序和传统式损益确定程序计算税前利润。解：在贡献式损益确定程序下：销售收入＝20×3000＝60000（万元）销售成本＝10×3000＝30000（万元）贡献毛益＝60000-30000＝30000（万元）固定成本＝10000+1600+2800+600＝15000（万元）税前利润＝30000-15000＝15000（万元）第25页/共71页在传统式损益确定程序下:销售收入＝20×3000＝60000（万元）销售成本＝0+50000-12500＝37500（万元）毛利＝60000-37500＝22500（万元）期间费用＝1600+2800+600＝5000（万元）税前利润＝22500-5000＝17500（万元）第26页/共71页◆所编制的利润表格式及提供的中间指标

有所不同

变动成本法使用贡献式利润表；完全成本法使用传统式利润表。第27页/共71页

贡献式利润表

传统式利润表

销售收入销售收入

减：销售成本减：销售成本

变动生产成本

期初存货成本

加：本期生产成本

减：期末存货成本

贡献边际

销售成本合计

减：固定成本

毛利

固定性制造费用

减：管理费用

销售费用

销售费用

管理费用

财务费用

财务费用

税前利润税前利润第28页/共71页所编制的利润表格式及提供的中间指标

有所不同贡献式利润表的中间指标是“贡献边际”；传统式利润表的中间指标是“营业毛利”。第29页/共71页◆计算出来的税前利润有可能不同按照例题1的资料，在同样销售3000件的情况下，变动成本法计算出来的税前利润是15000元，完全成本法计算出来的税前利润则是17500元，为什么会产生这种差异，请同学们自己思考第30页/共71页最根本的原因是对固定性制造费用的处理程序和方法不同。在变动成本法下，固定性制造费用是与管理费用、销售费用、财务费用等期间费用从当期收入中一次性核减的。在完全成本法下，固定性制造费用是与直接材料、直接人工一起作为产品生产成本内容计算的，是由当期生产的产品来平均分担的。如果本期有存货，部分固定性制造费用将作为存货成本凝结在存货中，而不会从当期销售收入中核减。第31页/共71页〖例4〗两种成本法多期税前利润的比较（产量相同销量不同）已知：乙企业生产单一产品，连续3年的有关产销业务量、销售单价与成本资料如表3、表4所示。该企业存货成本计价采用先进先出法。要求：（1）分别编制各年贡献式利润表和传统式利润表。（2）据此分析产销量与两种成本法分期营业利润之间的关系。第32页/共71页表3：第1年第2年第3年本期生产量600件600件600件本期销售量600件500件700件单位产品售价150元/件150元/件150元/件第33页/共71页表4：序号

项目1直接材料2直接人工3变动性制造费用4合计80元/件4固定性制造费用12000元5管理费用与销售费用20000元第34页/共71页变动成本法（第一年）解：销售收入=150*600=90000销售成本=80*600=48000贡献毛益=90000—48000=42000税前利润=42000—12000—20000=10000第35页/共71页变动成本法（第二年）解：销售收入=150*500=75000销售成本=80*500=40000贡献毛益=75000—40000=35000税前利润=35000—12000—20000=3000第36页/共71页变动成本法（第三年）解：销售收入=150*700=105000销售成本=80*700=56000贡献毛益=105000—56000=49000税前利润=49000—12000—20000=17000第37页/共71页

年份损益计算

第1年第2年第3年合计销售收入9000075000105000270000销售成本480004000056000144000贡献毛益420003500049000126000固定成本

固定性制造费用12000120001200036000

管理费用和销售费用20000200002000060000税前利润1000030001700030000变动成本法计算的三年损益第38页/共71页完全成本法（第一年）解：销售收入=150*600=90000期初存货成本=0当期生产成本=600*80+12000=60000期末存货成本=0当期销售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000税前利润=30000—20000=10000第39页/共71页完全成本法（第二年）解：销售收入=150*500=75000期初存货成本=0当期生产成本=600*80+12000=60000期末存货成本=100*（60000/600)=10000毛利=75000—(0+60000—10000=25000税前利润=25000—20000=5000第40页/共71页完全成本法（第三年）解：销售收入=150*700=105000期初存货成本=10000当期生产成本=600*80+12000=60000期末存货成本=0毛利=105000—(10000+60000—0=35000税前利润=35000—20000=15000第41页/共71页完全成本法计算的三年损益

年份损益计算第1年第2年第3年合计销售收入9000075000105000270000销售成本600005000070000

期初存货成本00100000

加：当期生产成本600006000060000180000

减：期末存货成本0100000

毛利30000250003500090000

管理费用和销售费用20000200002000060000税前利润1000050001500030000第42页/共71页

结论：产量=销量，变动利润=完全利润，因为固定性制造费用作为固定成本（变动成本法）或产品成本（完全成本法）均从当期销售收入中核减产量>销量，变动利润<完全利润，因为在变法下，固定性制造费用从当期销售收入中核减。在完全法下，部分固定性制造费用凝结于存货中。产量<销量，变动利润>完全利润，因为在变法下，固定性制造费用从当期销售收入中核减。在完全法下，前一年凝结于存货中的部分固定性制造费用在本期销售收入中核减。第43页/共71页〖例5〗两种成本法多期税前利润的比较（产量相同销量不同）已知：乙企业生产单一产品，连续3年的有关产销业务量、销售单价与成本资料如表5所示。该企业存货成本计价采用先进先出法。要求：（1）分别编制各年贡献式利润表和传统式利润表。（2）据此分析产销量与两种成本法分期营业利润之间的关系。第44页/共71页表5：第1年第2年第3年本期生产量600件700件500件本期销售量600件600件600件单位产品售价150元/件150元/件150元/件第45页/共71页表6：序号

项目1直接材料2直接人工3变动性制造费用4合计80元/件4固定性制造费用12000元5管理费用与销售费用20000元第46页/共71页变动成本法（第一年）解：销售收入=150*600=90000销售成本=80*600=48000贡献毛益=90000—48000=42000税前利润=42000—12000—20000=10000第47页/共71页变动成本法（第二年）解：销售收入=150*600=90000销售成本=80*600=48000贡献毛益=90000—48000=42000税前利润=42000—12000—20000=10000第48页/共71页变动成本法（第三年）解：销售收入=150*600=90000销售成本=80*600=48000贡献毛益=90000—48000=42000税前利润=42000—12000—20000=10000第49页/共71页

年份损益计算

第1年第2年第3年合计销售收入900009000090000270000销售成本480004800048000144000贡献毛益420004200042000126000固定成本

固定性制造费用12000120001200036000

管理费用和销售费用20000200002000060000税前利润10000100001000030000变动成本法计算的三年损益第50页/共71页完全成本法（第一年）解：销售收入=150*600=90000期初存货成本=0当期生产成本=600*80+12000=60000期末存货成本=0当期销售成本=0+60000—0=60000毛利=90000—60000=30000税前利润=30000—20000=10000第51页/共71页完全成本法（第二年）解：销售收入=150*600=90000期初存货成本=0当期生产成本=700*80+12000=68000期末存货成本=100*(68000/700)=9715当期销售成本=0+68000—9715=58285毛利=90000—58285=31715税前利润=31715—20000=11715第52页/共71页完全成本法（第三年）解：销售收入=150*600=90000期初存货成本=9715当期生产成本=500*80+12000=52000期末存货成本=0当期销售成本=9715+52000—0=61715毛利=90000—61715=28285税前利润=28285—20000=8285第53页/共71页完全成本法计算的三年损益

年份损益计算第1年第2年第3年合计销售收入900009000090000270000销售成本600005828561715

期初存货成本0097150

加：当期生产成本600006800052000180000

减：期末存货成本097150

毛利30000317152828590000

管理费用和销售费用20000200002000060000税前利润1000011715828530000第54页/共71页结论：在销量相等的条件下，无论产量如何变化，变动成本法下所计算的利润都不会变，真实反映了企业的获利水平。在销量相等的条件下，完全成本法下的利润却可以由产量来调节，当加大本期生产量时，会让更多的固定性制造费用作为资产凝结于存货中，虚增本期利润。第55页/共71页原因：在销量、销售单价、单位生产成本和期间费用均不变的情况下，完全成本法计算出来的税前利润却有如此大的不同，是因为第二年生产了700件，却销售了600件，100件的存货吸收了1715元的固定性制造费用，当期的销售成本减少了1715元，利润增加了1715元。第三年生产了500件，销售了600件，因此第三年的销售成本不仅包括当年的固定性制造费用，还包括上一年存货中释放的固定性制造费用。第56页/共71页（六）所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系，按该法提供的成本信息有助于促进企业扩大生产，能刺激增产的积极性。

第57页/共71页所提供的信息用途不同变动成本法能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。当单价和成本水平不变时，营业利润额应该直接与销售量的多少挂钩。

第58页/共71页所提供的信息用途不同

由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本，可将其分解落实到有关责任单位，便于开展业绩考核评价，调动各有关单位降低成本的积极性；而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩。第59页/共71页两种成本法分期税前利润差额的变动规律销售收入无论在哪种成本法下，单价和销售量均为已知常数，计算出来的销售收入是完全相同的，不会导致税前利润出现差额。非生产成本论在哪种成本法下，非生产成本都属于期间成本，只是在计入利润表的位置和补偿途径方面有形式上的区别，所以不会对两种成本法分期税前利润是否出现差额产生影响。

第60页/共71页两种成本法分期税前利润差额的变动规律变动生产成本无论在哪种成本法下，变动生产成本均属于其产品成本的组成部分，没有什么区别，因而也不可能使税前利润出现差额固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润出现差额的根本原因是：两种成本计算法计入当期利润表的固定生产成本的水平出现了差异；完全成本法下期末