战略管理会计业绩评价的理论及方法

第九章战略管理会计业绩评价的理论与方法第一节业绩评价的基本理论管理会计一直把业绩评价问题作为内部管理控制研究的重要组成部分，但在传统管理会计中，只有责任会计在责任预算的编制和责任报告中才对此有一些说明，却不清晰和系统。随着管理理论（如委托代理理论、战略管理理论等）的发展，管理会计必须将业绩评价的理论研究和实务推进作为一个重要的方面进行进一步的研究，以完善管理会计的理论和实务。一、委托代理理论委托代理理论是现代企业治理结构的重要理论基础，也是研究管理者业绩评价问题的基础，正是由于现代企业中存在委托代理关系，才使得对企业管理者进行业绩评价并以此为基础建立激励机制和约束机制变得十分必要。委托代理理论认为：在以分工为基础的社会中，委托-代理关系是普遍存在的，委托人与代理人订立或明或暗的契约，授予代理人某些管理决策权并代表其从事某种经营活动。但在信息不对称的情况下，契约是不完全的，必须依赖于代理人的“道德自律”，而这是一种风险，因为代理人在最大限度地增进自身效用时可能作出不利于委托人的行为，这种风险被称作“道德风险”。来自

中国最大的资料库下载委托代理理论认为，企业所有者与管理者之间是一种委托-代理关系，不同层次的管理者之间、不同方面的管理者之间同样也是一种委托-代理关系。股东作为资本所有者是委托人，经理层作为管理者是代理人；高级管理层是委托人，较低级别的管理层是代理人。如果把委托人与代理人之间的委托代理用契约予以约束的话，那么在企业内部就会形成互不相同但又相互联系和影响的契约网络。这种契约关系能否发挥其应有的作用，关键在于契约订立、履行、监督和奖罚的有效性。管理层存在的道德风险主要表现在两个方面：一是偷懒行为，即管理者所付出的努力小于其获得的报酬；二是机会主义，即管理者付出的努力是为了增加自己而不是所有者的利益，也就是说其努力是负方向的。之所以产生道德风险，一是由于信息不对称，管理者可以利用其信息优势来逃避监督，追求自身利益的最大化目标。二是由于不同行为者（或所有者或上级管理者或相关管理者）行为目的性的不一致性，即它们在企业这一资源的利用上是为了实现自己的目标。为了解决企业委托代理中存在的上述问题，需要对管理者进行业绩评价，并以之为基础建立激励机制，按照利益共享、风险共担的原则鼓励管理者既为自己也为所有者（或企业）谋取最大利益。二、激励理论激励理论是行为科学中用于处理需要、动机、目标和行为四者之间关系的核心理论。行为科学认为，人的动机来自需要，由需要确定人们的行为目标。而激励作为人的一种内心活动，起着激发、驱动和强化人的行为的作用。马斯洛的需求层次论认为人的需要可以分为五个等级，依次是生理需要、安全需要、社交需要、尊重需要和自我实现需要。赫兹伯格提出的双因素理论认为，人有两种不同的需要，即避免不愉快或不满意的需要和要求个人发展或自我实现的需要。激励理论是设计激励方式的重要理论基础，在建立激励机制时，必须研究如何把物质奖励和精神鼓励巧妙地结合起来，从而使采取的各项激励措施更具有针对性和实效性，从而充分调动企业管理者的积极性和创造性。来自

中国最大的资料库下载第二节

业绩评价指标、评价标准及评价标准的确定方法

业绩评价指标体系是业绩评价系统的核心部分。评价指标体系包括评价指标、评价标准和评价方法。指标体系的构建是由评价目标和评价对象决定的，企业管理者业绩评价的指标体系应该能体现管理者的自身能力和工作的努力程度。一、业绩评价指标

（一）业绩评价指标的选择原则在设计企业管理者业绩评价指标时，必须遵循以下原则：（1）指标的选择必须具有促使企业的管理者关注企业目标，为实现企业目标而努力；（2）指标的选择必须容易从企业的公开资料中获得；（3）指标的选择必须科学合理，各指标之间在涵盖的经济内容上不重复，在解释功能上要互相配合；（4）指标的选择必须简便易行，指标的数量不能太多，指标的含义要准确。这几个原则中，第一个原则是最重要的。

（二）业绩评价指标的比较研究在选择评价指标时，有以下几点值得研究：1、单指标与多指标单指标作为评价指标的优点是：（1）若选用适当，单指标能够反映管理者的主要工作成绩；（2）简化评价过程，并且易于理解；（3）易操作，避免多项指标转换成最后单一业绩指标时的主观判断。在国外，投资报酬率（ROI）是最常用的单一业绩评价指标，而我国上市公司则以净资产收益率作为单一业绩评价指标。单一指标评价的缺陷是明显的，“你评价什么，他做什么”，使得管理者目标仅局限于提高所评价的指标，而忽视了企业的整体发展和长远规划。多指标评价考虑了企业经营过程中的目标多元性，从多个侧面来考察企业的业绩和管理者的贡献，更加综合地反映经营业绩。2、内部指标与外部指标内部指标是指来自企业内部的评价指标，主要是企业的财务指标，也包括一些涉及企业内部经营管理、技术和人员方面的非财务指标。外部指标主要是指外部利益相关者对企业的反映和评价，包括投资者对企业的反映，对上市公司而言，主要是指股票价格，另外还有顾客满意度，社会的反映等。这两类指标各有优劣，内部指标尤其是财务指标数量众多，既有绝对指标又有相对指标，运用得当的话，可以真实地反映企业的经营业绩，但是内部指标存在着被操纵的可能性，在信息的获得上存在着明显的信息不对称现象。外部指标标与内部部指标相相比更为为客观，，它反映映外部利利益相关关者对企企业的评评价，不不易受到到内部人人员的控控制，但但缺陷是是外部的的利益相相关者不不能完全全了解企企业的实实际情况况，有可可能做出出错误的的判断和和选择。。3、财务务指标和和非财务务指标财务指标标是指可可以通过过企业的的财务报报告中的的数据计计算的指指标，传传统的业业绩评价价大多使使用财务务指标，，用财务务指标来来评价业业绩简单单明了，，但是仅仅用财务务指标来来评价管管理者的的业绩存存在以下下缺陷：：（1））财务指指标面向向过去而而不反映映未来，，不利于于评价企企业在创创造未来来价值的的能力上上的业绩绩。(2)财务务指标容容易被操操纵，过过分注重重企业财财务报告告中的会会计利润润，使得得企业管管理当局局采用各各种方法法操纵利利润。（（3）财财务指标标主要来来自财务务报表资资料，不不包含大大多数影影响企业业长期竞竞争优势势的因素素，如产产品质量量，员工工的素质质和技能能，也不不能反映映经营过过程和顾顾客的满满意程度度等。非财务指标评评价的优点主主要表现在以以下几个方面面：（1）更适用用于现代经营营环境。那些些使企业获得得成功的关键键因素多为一一些非财务指指标，产品成成本不再是决决定企业竞争争力的唯一关关键因素，特特别是对于一一些高科技公公司，顾客首首先关心的是是产品设计是是否美观，功功能是否齐全全，交货是否否及时。非财务指标可可以弥补传统统业绩评价导导致的短期行行为,有利于于实现企业长长远利益的最最大化。（2）非财务务指标对于准准确完整地评评价企业的管管理者有重要要作用。财务务指标受会计计确认、计量量等方面的限限制，对管理理者的许多工工作无法衡量量，如管理者者在创造和谐谐的员工关系系，良好的顾顾客关系，树树立良好的企企业形象，建建立快速、高高效的营销网网络等方面的的努力对于企企业的长期健健康发展有很很大帮助，这这些因素只能能通过一些非非财务指标来来加以衡量。。（3）非财务务指标在时间间和空间两个个方面延伸了了传统业绩评评价的评价范范围，因此更更完整，更准准确。从时间间来看，非财财务指标更多多地着眼于未未来的发展，，比如企业增增加技术开发发费用，在短短期内会影响响企业的盈利利性，但是从从长远来看，，这项决策将将有利于企业业未来的发展展，只有通过过非财务方面面的计量才能能准确地衡量量这种趋势。。从空间范围围来看，非财财务指标更能能体现各方面面利益相关者者的要求，如如顾客方面、、员工方面和和技术革新等等方面，能更更全面地评价价管理者的业业绩在业绩评价中中引入非财务务指标最大的的问题来自计计量方面。一一方面这需要要企业管理当当局要注意收收集和整理生生产经营活动动中的非财务务信息，另一一方面如何把把非财务指标标的改善值进进行定量的计计量或如何寻寻找到非财务务指标与财务务指标之间的的关系，用财财务指标来间间接的衡量非非财务指标，，是将非财务务指标成功引引入业绩评价价的关键。来自中国最大的资资料库下载二、业绩评价价标准业绩评价标准准是对评价客客体进行分析析评判的标尺尺，进行业绩绩评价的时候候，必须确定定一个参照系系统，通过与与参照系统进进行比较，来来确定业绩的的好坏。由于于评价的目的的、范围和出出发点不同，，必然要有相相应的评价标标准与之相适适应。评价标标准至少应符符合下列要求求：（1）应应力求客观，，能够公正反反映管理者的的经营成果；；（2）应具具有一定的方方向性，能够够使管理者有有追求更高业业绩的动机；；（3）应作作为发现问题题并适时改正正的基础。1、历史标准准历史标准是以以企业的前一一年度或前几几个年度的平平均值或最佳佳值作为评价价标准，以确确定当前年度度的业绩。以以历史为标准准最大的优点点是数据可靠靠，容易取得得，比较简单单，最大的缺缺陷是：（1）承认了过过去年份的不不足或偶然性性，并将其不不足作为合理理成分延续到到以后；（2）目前经营营期间的经营营环境及内部部条件可能已已经发生了变变化，与以前前年度可能不不可比；（3）评价结果果只能作为企企业自行测评评，缺乏企业业间的可比性性。2、预算标准准预算标准是指指以事先制定定的年度计划划、预算和预预期达到的目目标作为评价价标准。预算算标准在业绩绩评价中的应应用很广泛，，比如标准成成本。预算标标准主观性较较大，人为因因素较强，但但如果预算是是建立在对未未来的合理预预期上，制定定得科学合理理的话，应该该是一种好的的标准，会有有很强的激励励效果。3、公认标准准公认标准是指指根据经济发发展规律和长长期的企业管管理经验而产产生的评价标标准，并且已已经进入了教教科书，比如如流动比率的的公认标准是是2，速动比比率的公认标标准是1等。。但公认标准准只能提供一一个大致的范范围，并没有有考虑不同国国家、不同行行业的差异，，作为评价标标准显然不合合适。4、行业标准准行业标准是指指以其他同类类企业的业绩绩状况作为评评价标准。它它是以一定时时期一定范围围内的同类企企业作为样本本，采用一定定的方法，对对相关数据进进行测算而得得出的平均值值，比公认标标准更接近企企业的实际情情况，一个行行业往往有相相似的经营环环境，具有较较强的可比性性。三、业绩评价价标准的确定定方法1、标杆瞄准准标杆瞄准是一一种业绩评价价标准的创新新，它需要企企业找出某些些活动或工作作中表现最佳佳的同行业竞竞争者或其他他行业的领先先者，然后以以本公司的业业绩与之相比比。标杆瞄准准既可用于财财务评价也可可用于非财务务评价，特别别是在非财务务评价标准的的设定中能更更好地促使企企业发现差异异，判断自身身竞争优势与与劣势。标杆瞄准的基基本程序是：：（1）了解解掌握本企业业经营管理中中需要解决和和改进的问题题，制定工作作措施和步骤骤，建立业绩绩度量指标。。（2）调查查行业中的领领先企业或竞竞争企业的业业绩水平，掌掌握他们的优优势所在。（（3）调查这这些领先企业业的最佳实践践，即了解掌掌握领先企业业获得优秀业业绩的原因，，进而树立目目标，综合最最好的，努力力仿效最佳的的并超过他们们。标杆瞄准主要要是企业内部部管理上的一一种制度，但但是这种建立立评价标准的的方式对管理理者的业绩评评价也有借鉴鉴意义：（1）由于标杆杆瞄准是以领领先企业为基基准的，因而而必然具有合合理性和可操操作性。这种种目标与计划划目标相比，，能够不断追追踪、把握外外部环境的发发展变化；（（2）标杆瞄瞄准引导企业业在经营中达达到最优秀的的竞争对手的的业绩，安排排和调动企业业内部的各种种力量，使企企业赶上并最最终超过竞争争对手；（3）以标杆瞄瞄准来制定标标准可以更好好地衡量企业业管理者的才才能和努力程程度。作为一一项评价标准准，标杆瞄准准最大的不足足就是信息的的不完全，对对于外部标准准的获得，有有时需要花费费很大的费用用，有时根本本无法取得。。2、业绩标准准矩阵业绩标准矩阵阵是指同时以以两种或两种种以上的标准准来确定业绩绩评价标准并并对业绩进行行评价。比如如可以同时以以预算标准和和竞争对手标标准为标准。。以香港上市市的汇丰控股股经理奖励计计划为例，1999年股股份奖励由以以往的与每股股盈利增长挂挂钩修订为与与预先制订的的股东总回报报挂钩。汇丰丰预先制订的的目标是在五五年内使股东东回报最少上上升一倍，这这是一种预算算标准，是绝绝对标准。股股东总回报的的定义是指有有关期内的股股份价值及宣宣布派发的股股息收入的增增长（假设股股息全部再用用于投资）。。同时也采用用了相对标准准，考虑地位位相若的同业业股份市值平平均上升水平平。考虑到汇丰要要成为国际领领先的金融机机构，因而着着重与其它金金融机构表现现的比较。具具体做法是通通过与以下三三项进行比较较，即（1））九家与汇丰丰地位相若的的银行；（2）美国、英英国、欧洲大大陆及远东区区（但不包括括上述第一项项的银行）的的最大五家银银行；（3））摩根斯坦利利资金国际编编制的世界指指数所包罗的的银行，但不不包括上述第第一及第二项项的银行。按按第一项占五五成、第二及及第三项各占占二成半的比比重，计算加加权平均数，，即可订出一一个适当的市市场比较数字字。同时以绝对标标准和相对标标准来进行业业绩评价，可可以取长补短短，更准确地地评价企业管管理者的业绩绩。绝对标准准反映企业经经营成果的绝绝对水平，但但是企业的经经营成果是受受宏观经济形形势等不可控控因素的影响响的，而相对对标准恰好可可以过滤这些些不可控的因因素。以两种种标准的结合合来确立管理理者业绩评价价的评价标准准能够更准确确地反映剔除除不可控因素素后的企业管管理者对企业业业绩所作的的贡献。第三节业业绩评价的的新方法－－－平衡记分卡卡在设计评价指指标体系时，，应该采用什什么方法，到到底需要哪些些方面的指标标？应该选择择多少个指标标？各指标的的权重如何选选择？比较标标准如何确定定？九十年年代初，由美美国学者卡普普兰（ROBERTS.KAPLAN）和和诺顿（DAVIDP.NORTON）首先先提出的平衡衡记分卡为我我们提供了一一种可借鉴的的思路。一、平衡记分分卡的基本思思路平衡记分卡用用一套与战略略相关的多层层次指标来综综合、及时地地评价企业业业绩。平衡记分卡法法是由RobertS.Kaplan和DavidP.Norton1992年提提出的，它除除了财务指标标外，还增加加了顾客、企企业内部业务务流程和创新新学习等三个个方面的非财财务指标。大大致来说，非非财务指标的的设计可以用用下图来表示示。财务销售利润率资产利润率其他财务指标标企业方针战略略创新与学习新产品开发率率产品改进率技术能力研发转换率员工满意度教育和培训等等顾客顾客满意度顾客保持率新顾客发展率率顾客盈利率市场占有率等等内部业务流程程生产周期率一次完工率次品率返工率顾客等待时间间等（1）财务方面指标平衡记分卡仍仍然保留了传传统业绩评价价方法中的财财务角度。因因为财务计量量是对过去业业绩的总结和和评价，反映映企业的经营营成果和财务务状况。财务务计量的典型型指标有利润润、现金流量量、资本报酬酬率、销售增增长率以及近近来流行的经济附加值值（EVA）等。来自中国最大的的资料库下下载财务指标既既包括传统统的成本、、收入、利利润、生产产率和投资资报酬率等等，也包括括近年来流流行的经济济附加值（（EVA））。经济附附加值反映映资本所增增加的经济济价值或收收益，全面面衡量企业业的生产经经营的真正正盈利或创创造价值。。它考虑了了资本成本本或资本费费用。经济济附加值的的计算公式式为：经济附加值值＝税后利利润－资本本费用其中：税后利润＝＝营业利润润－所得税税额平均资本费费用率＝资资本或股本本费用率××资本构成成率＋负债债费用率××负债构成成率来自中国最大的的资料库下下载（2）顾客客方面指标标市场份额：：可以根据据顾客数目目、消费金金额或产品品销售量进进行衡量。。顾客保持率率：可以用用交易若干干次以上的的顾客数目目占顾客总总数的比率率衡量。顾客忠诚度度：可用企企业与现有有客户之间间的业务增增长率衡量量。新顾客发展展率：可以以通过计算算新顾客的的数目或目目标市场新新顾客的营营业额来衡衡量。顾客满意度度：可以通通过顾客抱抱怨数、准准时交货率率等来衡量量。（3）企业业内部业务务流程方面面指标生产周期效效率：次品率、废废品率一次完工率率废料率返工率安全性：可可用事故、、人身伤亡亡次数等来来衡量。顾客等待时时间（4）创新新与学习方方面指标新产品开发发率产品改进率率技术能力研发转换率率员工满意度度员工流动率率教育和培训训我国企业应应该根据自自身的市场场情况、内内部流程和和研发和人人力资源的的实际情况况，参考以以上指标设设计一套适适合自身需需要的非财财务指标，，克服单一一财务指标标产生的问问题，实现现短期预算算与长期预预算、企业业发展战略略的统一。。三、平衡记记分卡的计计量和评价价程序平衡记分卡卡的计量和和评价程序序包括以下下几步：1、确定本本单位的战战略，可以以通过SWOT分析析，即对本本单位的优优势、弱点点以及面临临的机遇和和挑战进行行分析，从从而确定战战略。2、确定各各部分的目目标和计量量指标，这这是通过与与各级经理理、员工、、供应商、、经销商和和顾客的交交流来实现现的。3、确定各各部分以及及各指标的的权重，各各部分和各各指标在企企业战略中中所处的地地位决定了了它们的权权重。4、制定各各指标的业业绩标准。。5、根据完完成情况，，对业绩进进行考评，，计算得分分。四、对平衡衡记分卡的的评价平衡记分卡卡的特点可可以归纳为为以下几点点：1、平衡记记分卡认为为企业的业业绩应包含含四个角度度的平衡，，即（1））长期和短短期目标的的平衡；（（2）外部部计量（股股东、顾客客）和内部部计量（经经营、革新新、学习、、成长）的的平衡；（（3）预期期业绩和业业绩动因的的平衡；（（4）硬性性的客观指指标和柔性性的主观指指标的平衡衡。2、平衡记记分卡使得得财务与非非财务计量量融为一体体，共同成成为企业信信息系统的的一部分。。其所需的的数据有些些可以从传传统的财务务报表和内内部报表中中获得，有有些则需要要花费成本本去取得，，所以对设设计新系统统时的成本本和效益应应该很好地地权衡。3、平衡记记分卡的多多角度计量量都指向综综合的企业业战略。比比如为了提提高资本报报酬率这个个指标，需需要对顾客客扩大销售售，这就需需要提高顾顾客满意度度，进一步步分析可以以发现，及及时交货是是提高顾客客满意度的的一个重要要因素，而而及时交货货又需要内内部经营过过程的优化化，如生产产周期的缩缩短和产品品质量的提提高，再进进一步寻找找原因，可可以发现这这与员工的的技术水平平的提高和和生产组织织程序的改改善有关。。这样各角角度的计量量就有机地地结合起来来了。4、平衡记记分卡的计计量是为了了发现那些些对企业成成败有决定定性影响的的因素。这这些因素往往往与企业业管理者的的决策更加加相关，更更能体现管管理者的能能力、水平平和努力程程度。5、平衡记记分卡的计计量是动态态的，随着着环境的变变化，有些些战略性因因素会变成成日常业绩绩计量的内内容。如20世纪80年代时时，日本的的产品质量量比美国的的高，质量量就成为美美国企业成成功的战略略因素，但但到了20世纪90年代，美美国产品的的质量普遍遍提高，这这时就需要要寻找新的的可以提高高顾客价值值并有别于于竞争者的的战略因素素。动态的的业绩评价价更符合新新时代的要要求。平衡记分卡卡作为一种种战略性业业绩计量方方法，还存存在着不完完善的地方方，在设计计和运用时时还有需要要注意的问问题。1、平衡记记分卡是一一种主观评评价的方法法，尤其是是在权重和和业绩标准准的选择上上，所以只只具有相对对的准确性性。2、平衡记记分卡只是是提供了一一种思路，，构建了一一种计量框框架，而不不是一种普普遍适用的的指标体系系，各企业业应该根据据企业的战战略管理要要求和外部部环境特点点来选取不不同的角度度和指标进进行平衡记记分卡的设设计。3、运用新新系统时使使企业经营营情况的透透明度增高高，可能会会损害一些些既得利益益者的利益益。思考题1.管理者业绩绩评价的基基本目标是是什么？2.管理者业绩绩评价指标标的选择原原则有哪些些？3.你对业绩评评价要兼顾顾财务指标标和非财务务指标是怎怎么看的？？4.标杆瞄准的的作用和基基本程序是是什么？5.请阐述平衡衡记分卡的的基本评价价思路。来自中国最大的的资料库下下载9、静夜夜四无无邻，，荒居居旧业业贫。。。12月-2212月-22Saturday,December31,202210、雨中黄叶叶树，灯下下白头人。。。11:53:0511:53:0511:5312/31/202211:53:05AM11、以我独独沈久，，愧君相相见频。。。12月-2211:53:0511:53Dec-2231-Dec-2212、故人人江海海别，，几度度隔山山川。。。11:53:0511:53:0511:53Saturday,December31,202213、乍见见翻疑疑梦，，相悲悲各问问年。。。12月月-2212月月-2211:53:0511:53:05December31,202214、他乡乡生白白发，，旧国国见青青山。。。31十十二二月202211:53:05上上午午11:53:0512月月-2215、比不了得得就不比，，得不到的的就不要。。。。十二月2211:53上午12月-2211:53December31,202216、行行动动出出成成果果，，工工作作出出财财富富。。。。2022/12/3111:53:0511:53:0531December202217、做前，能够够环视四周；；做时，你只只能或者最好好沿着以脚为为起点的射线线向前。。11:53:05上午午11:53上上午11:53:0512月-229、没有失败败，只有暂暂时停止成成功！。12月-2212月-22Saturday,December31,202210、很多事事情努力力了未必必有结果果，但是是不努力力却什么么改变也也没有。。。11:53:0511:53:0511:5312/31/202211:53:05AM11、成功就是是日复一日日那一点点点小小努力力的积累。。。12月-2211:53:0511:53Dec-2231-Dec-2212、世间间成事事，不不求其其绝对对圆满满，留留一份份不足足，可可得无无限完完美。。。11:53:0511:53:0511:53Saturday,December31,202213、不不知知香香积积寺寺，，数数里里入入云云峰峰。。。。12月月-2212月月-2211:53:0511:53:05December31,202214、意志坚强强的