第六章 重要性与审计风险

第六章重要性和审计风险第一节

重要性第二节

审计风险的特征、成因及构成要素学习目的1、了解重要性的含义及影响因素2、了解和掌握如何确定重要性水平3、了解和掌握如何分配重要性水平4、了解和掌握审计风险的含义、特征和成因5、了解和掌握审计风险的构成要素及关系6、了解和掌握计划检查风险的确定在标准无保留意见的审计报告中:“我们认为，上述会计报表按照企业会计准则和企业会计制度的规定，在所有重大方面公允的反映了ABC公司2001年12月31日的财务状况以及2001年度的经营成果和现金流量，”这里所说的“重大方面”就是对重要性的强调。一、重要性概念（一）重要性的含义重要性，是指被审计单位会计报表中错误或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。重要性理解：重要性是根据外部使用者来确定的重要性的确定需要职业判断重要性是一个相对的概念第一节重要性（二）重要性的运用范围（1）计划阶段：在计划阶段运用重要性，是为了确定适当的审计程序的性质和范围。设计的审计程序应该能够查出重大错报，但不应浪费时间去查找那些不会影响审计报告的非重大错报。（2）完成阶段：在完成阶段运用重要性，是为了评价审计结果。根据是否有超过重要性水平的未调整差异选择审计意见。重要性的适用范围：审计人员执行会计报表审计时，应当运用重要性原则。审计人员执行其他鉴证业务时，除非其他规定和其他准则有特定要求，应当参照重要性原则办理。2023/1/154（三）对重要性评估的总体性要求

（1）注册会计师在编制审计计划时必须对重要性水平作出初步判断。（2）根据重要性水平与审计证据之间的关系，在确定重要性水平的基础上，确定所需审计证据的数量。重要性水平越低，所需的审计证据越多；审计项目越重要，所需的审计证据越多。（四）重要性的意义提高审计效率保证审计质量节约审计成本

审计人员应当合理应用重要性原则重要性概念的应用

二、重要性的影响因素及其层次（一）重要性的影响因素

（1）审计业务的性质对审计质量要求高的审计任务，重要性水平就要低一些（2）企业的规模

例如：30万元的支出对一个小企业可能是重要的，而对一个经营规模大的企业则可能不重要（3）错误的性质对某些性质严重的错误项目可以降低重要性水平，这些错误包括：舞弊或违法行为导致的错误有可能设计履行合同义务的错误影响收益趋势的错误设计是否盈利的错误（其他因素：外部经济环境、投资者的风险偏好、事务所的质量控制、审计师性别等）（二）重要性的层次（1）会计报表层次的重要性会计报表层次的重要性是指总体的重要性。它是确定会计报表所有重大方面公允的基本界限。（2）帐户和交易层次的重要性帐户和交易层次的重要性是指形成会计报表的各帐户和交易的重要性。它是根据总体重要性分配得来的。帐户和交易层次的重要性是该审计项目是否公允反映的可容忍错误，只有单个帐户和交易的错报和漏报不超过其重要性，会计报表总体的错报或漏报才不会超过总体重要性。三、计划阶段重要性的评估计划阶段对重要性的评估主要涉及两项工作：（一）对总体重要性的初步判断固定比率法：以主要财务指标为基础和比例确定重要性：（1）税前净利润

5%～10%（2）资产总额

0.5%～1%（3）净资产

1%（4）营业收入

0.5%～1%（资产负债表项目、利润表项目区别）其他方法：“四大”会计师事务所判断重要性的方法，该方法是以总资产和总收入中的较大者为基础确定重要性水平的。该法包括以下两步：（1）确定总资产或总收入中较大者的范围；（2）根据重要性计算表按如下计算公式计算：重要性水平＝基数＋系数＋超过下限部分

净利润的5%~10%，一般适用于经营稳定、回报正常的企业资产总额的0.5%~1%，一般适用于金融、保险等资产规模较大的企业营业收入的0.5%~1%，一般适用于微利企业总资产或总收入中较大者的范围重要性水平下限（不包含在内）$$上限（包括在内）$$基数

系数0300000

0.05900300001000001780

0.031001000003000003970

0.0214030000010000008300

0.014501000000300000018400

0.0100030000001000000038300

0.00670100000003000000085500

0.0046030000000100000000178000

0.00313100000000300000000397000

0.002143000000001000000000826000

0.00145100000000030000000001840000

0.001003000000000100000000003830000

0.0006710000000000300000000008550000

0.000463000000000010000000000017800000

0.0003110000000000030000000000039700000

0.00021300000000000——82600000

0.00015例如：某被审计单位的总资产为15660000美元，收入总额为21720000美元，其中较大者为收入总额，故应以收入总额作为计算基础。查表可知，总收入额在10000000美元和30000000美元之间，查表得基数基数为85500，系数为0.00460，重要性应为：重要性水平：85500+0.00460*（21720000-10000000）=139412美元139412美元即为该被审计单位的重要性水平。（二）分配重要性1、分配重要性需要考虑的因素（1）帐户发生差错的程度（2）节省的审计成本

2、分配方法（1）分别确定法对出现错误地可能性比较大、取证成本比较高的帐户分配重要性多一些，例如：存货、应收账款等对出现错误的可能性比较小、取证成本比较低的帐户分配重要性少一些，例如：固定资产、无形资产等分配后个项目的重要性水平之和一般应当是总体重要性水平2倍左右（重要性系数），原因：各个帐户的错报经常是互相抵销的。由于采用复式记帐，一个帐户的错误可能在审计本帐户或相关的帐户时都被发现或纪录。所有的帐户不可能把分配给他们的重要性水平全部用满。

这一方法主要用于资产负债表的重要性水平的分配。

（2）比例确定法这一方法时按照总体重要性水平的一定比例确定各帐户重要性水平。例如，把各帐户的重要性水平确定为总体重要性水平的20%～50%，审计时只要发现该帐户或交易的错误超过这一水平，就建议被审计单位进行调整。项目金额甲方案（同比例分配）乙方案（修正分配）银行存款70072.8应收账款21002125.2存货42004270固定资产70007042合要性水平的分配（单位：万元）

上表中,甲方案是按1%同比例分配不合理，应进行修正。由于应收账款和存货错报或漏报的可能性较大，故分配较高的重要性水平，以节省审计成本。假如审计存货后，仅发现错报、漏报50万元，且认为所执行的审计程序已足够，则可将剩下的20万元再分配给应收账款。13

华生公司2006年12月31日资产负债表资产项目金额（万元）权益项目金额(万元）货币资金应收账款存货其他流动资产固定资产其他资产10050025005004000400应付账款应付工资其他负债实收资本盈余公积未分配利润100050015004000700300合计80008000资产项目方案一方案二权益项目方案一方案二货币资金应收账款存货其他流动资产固定资产其他资产11510255059403248应付账款应付工资其他负债实收资本盈余公积未分配利润151551015253001203/合计801108050以希尔斯伯格五金公司为例分配可容忍错报

1996年12月31日余额年12月31日余额（单位：千美元）可容忍错报（单位：千美元）现金411（a）应收帐款94822（b）存货149322（b）其他流动资产685（c）财产厂场和设备5174（d）资产总额3067

应付帐款2369（e）应付票据——长短期合计14150（a）应计工资和工资税735（c）应计利息和应付股息1020（a）其他负债1176（c）股本和超面额缴入股本4250（a）留存收益699NF（f）负债和权益合计306774

（2×37）NA：不适用（a）可容忍错报额为零或较小，因为帐户可以较低的成本进行全面审计，并且预期没有错报。（b）可容忍错报额较大，因为帐户余额较大，且审计该帐户需要进行大量抽样。（c）可容忍错报额占帐户余额的比重大，因为如果可容忍错报额较大，该帐户可以用成本极低的手续来验证，如分析性测试。（d）可容忍错报额占帐户余额的比重较小，因为这类帐户主要是土地和建筑物，其余额与上年度相比没有变化，从而不需要进行审计。（e）可容忍错报额为中等水平，因为预期有较多的错报。（f）不适用——留存收益是平衡帐户，要受到其他帐户错报净额的影响。四、完成阶段的重要性（一）目的完成阶段的重要性主要时用于评价审计结果（二）重要性水平的确定用于评价审计结果的重要性水平一般应与计划重要性水平相同，但也可能不同于计划的重要性（三）汇总的错报或漏报与重要性水平的对比1、错报或漏报的汇总数超过重要性水平采取的措施：扩大实质性测试范围或提请被审计单位调整会计报表。结果：如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重要性水平，注册会计师应当发表保留意见或否定意见2、错报或漏报的汇总数接近重要性水平采取的措施：（1）适当实施追加审计程序；（2）提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报。3、错报或漏报的汇总数小于重要性水平无保留意见审计报告评价错报的影响

注册会计师应评估在审计过程中已识别但尚未更正错报的汇总数是否重大。尚未更正错报的汇总数包括：注册会计师已识别的具体错报，包括在以前期间审计中已识别但尚未更正错报的净影响额注册会计师对不能明确识别的其他错报的最佳估计数，即推断误差如果认为尚未更正错报的汇总数可能是重大的，注册会计师应考虑通过扩大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表降低审计风险。在任何情况下，注册会计师都应要求管理层就已识别的错报调整财务报表。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不重大，注册会计师应考虑出具非无保留意见的审计报告。如果已识别但尚未更正错报的汇总数接近重要性水平，注册会计师应考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求管理层调整财务报表降低审计风险。

重要性与审计风险的关系重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低。注册会计师在确定审计程序的性质、时间和范围时应考虑这种反向关系在确定审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。应选用下列方法将审计风险降至可接受的低水平：

扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报风险水平修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险第二节审计风险的特征、成因及构成要素一、审计风险的含义和特征（一）审计风险的含义审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。（二）审计风险的特征审计风险的普遍性审计风险的复杂性审计风险的可控性后果的严重性二、审计风险形成的原因（一）审计对象的复杂性和审计内容的广泛性（二）审计人员经验和能力的有限性（三）审计人员的责任心和职业关注的不足（四）现代审计方法本身的缺陷审计成本和审计风险的权衡统计抽样方法和分析性复核方法的运用审计成本和审计风险关系三、审计风险的构成要素及其关系（一）审计风险的构成要素

1、固有风险固有风险是指在不考虑内部控制的情况下，某帐户余额或某类交易发生重大错报或漏报的可能性。（1）固有风险只与被审计单位所处的环境、行业的性质、科目和交易的性质有关。例如，关联方交易的固有风险相对来说较高。（高科技企业存货风险）（2）固有风险与审计人员无关。2、控制风险控制风险是指内部控制未能及时预防或查出重大错报或漏报的可能性。（1）控制风险大小与被审计单位内部控制设计的合理程度及是否有效执行有关。（2）控制风险与审计人员无关。3、检查风险检查风险是指审计人员执行审计程序后仍未能发现重大错报或漏报的可能性。（1）检查风险与选用程序不当、执行偏差、错误地解释审计结果，采用抽样审计等有关。（2）检查风险与审计人员执行实质性测试的性质、范围和时间有关。（3）检查风险不可能降低为零

审计风险的组成要素固有风险检查风险审计风险控制风险（二）审计风险构成要素之间的关系审计风险模型：审计风险（AR）＝固有风险（IR）＊控制风险（CR）＊检查风险（DR）修正的审计风险模型：审计风险＝固有风险×会计控制风险×审计控制风险×替代发现风险

“审计控制风险＝检查风险+反映风险”。

反映风险指的就是审计检查发现了财务报表错报但由于种种原因未能在审计意见中反映的可能性。在会计公司自身的内部质量控制良好和注重职业道德的情况下，可以认为满足了前述“反映”假设，“反映”风险为0，此时审计控制风险就等于检查风险。经过审计控制产生的信息成果即为审计报告。

替代发现风险的提出是舍弃“确认”假设的结果。替代发现风险指的是审计报告中所含意见的“不恰当”被以其他途径发现和确认的可能性。“替代发现”过程也就是前述审计意见的不恰当被确认的过程。这一过程可以通过证券监管、财政监管等国家权力部门和会计师协会的检查进行，也可以通过新闻媒体、社会舆论等其他可以提供有效信息的任何途径进行。这一过程或过程组合的终点有可能最终认定审计意见的“不恰当”，其标志可以是司法程序上的认定，行政程序上的认定，行业协会的认定或者特殊情况下舆论的认定。四、计划检查风险的确定（一）计划检查风险的含义计划检查风险是审计人员在一定的可接受审计风险水平下所面临的检查风险。确定计划检查风险是审计计划阶段的一项重要工作。（二）计划检查风险的计算计划检查风险是通过审计风险模型来确定（三）确定计划检查风险的步骤确定可接受的审计风险评估固有风险评估控制风险确定计划检查风险1、确定可接受的审计风险（AR：5%--10%）

（1）含义可接受的审计风险是指审计人员在完成审计并发表无保留意见的审计报告之后，所愿意承担的财务报表存在重大错误的程度。可接受审计风险与计划检查风险成正比，与审计证据成反比。（2）影响因素：A、外部使用者对会计报表的依赖程度；外部使用者对会计报表的依赖程度越高，确定的可接受的审计风险应该越低。其影响因素如下：公司大小股权集中程度负债金额及债权人的状况B、发生财务危机的可能性；审计报告日后被审计单位发生财务危机的可能性越大，确定的可接受的审计风险应该越低C、管理当局的诚实程度。管理当局诚实，可采用比较高的可接受审计风险（3）确定方法A、评估外部使用者对会计报表依赖程度的方法检查财务报表及其附注阅读董事会制定的企业未来计划与管理人员讨论财务计划B、评估发生财务危机可能性的方法运用比率分析等分析性复核方法；检查历史和计划的现金流量表，以确定现金流入、流出的性质C、评估管理当局诚实程度的方法管理红色标志（实质上是有歪曲倾向的指示器），包括：单个人控制生产经营和财务活动管理当局对财务报表的态度过分积极管理当局人员更替频率高（尤其高级会计人员）管理当局过分强调达到盈利预计指标管理当局在商业群体中声誉不良2、评估固有风险影响固有风险的因素主要有三类：（1）企业外部环境因素A、企业受宏观政策和经