第十二章 成本计算分步法

第十二章成本计算的分步法本章内容提示

本章主要介绍了产品成本计算的分步法,包括分步法的特点、逐步结转分步法、平行结转分步法、成本还原等基本内容、适用范围和应用举例等。第一节分步法的基本内容产品成本计算分步法第二节逐步结转分步法第三节平行结转分步法本章内容结构图框成本计算分步法分步法的基本内容逐步结转分步法平行结转分步法分步法的意义

分步法的特点

分步法的分类

特点和核算程序按实际成本综合结转

分项结转

按计划成本综合结转

特点和核算程序

生产费用在完工产品和在产品之间的分配

第一节分步法的基本内容分步法的意义分步法的特点分步法的分类分步法的意义概念:分步法是按照产品的生产步骤归集生产费用，计算各种产品及其各步骤成本的一种方法生产过程由若干个在技术上可以间断的生产步骤组成，每个生产步骤除了生产出半成品（最后一个步骤是产成品）外，还有一些加工中的在产品。半成品，可能用于下一步骤继续进行加工或装配，也可能销售给外单位使用。适应这一特点，不仅按照品种，而且还要求生产步骤计算产品成本，以满足计算损益和实行成本分级管理的需要。适应范围:连续式复杂生产企业中，例如冶金、纺织、造纸、化工、水泥等类型企业；规模较大、大量大批装配式复杂生产企业。分步法的特点成本计算对象明细账按照生产步骤和产品品种设立；或者按照生产步骤设立，账中按照产品品种反映。在按生产步骤设立车间的企业中，一般来说，分步计算成本也就是分车间计算成本。分步计算成本不一定就是分车间计算成本。注意：产品成本计算的分步与实际的生产步骤不一定一致生产费用在完工产品与在产品之间的分配：往往跨月陆续完工，需要进行分配。成本计算期是定期的，于每月月终进行。分步法的分类分步法的分类逐步结转平行结转综合结转分步分项结转分步实际成本结转计划成本结转根据成本管理的不同要求和对简化成本计算工作的考虑：各生产步骤成本计算和结转，采用逐步结转和平等结转两种方法。逐步结转分步法的特点逐步结转分步法的计算程序成本还原逐步结转分步法的优缺点第二节逐步结转分步法逐步结转分步法的特点

逐步结转分步法是按照产品的生产步骤逐步结转半成品成本，最后计算出产成品成本的分步法，它也称计列半成品成本分步法。

各步骤完工半成品的实物由下一步骤直接领用时，产品应在各步骤成本计算单之间直接结转；若是通过半成品库收发，则设置“自制半成品”账户，或在“基本生产成本”账户下设置“半成品明细账”，半成品成本通过明细账结转。

提供自制半成品的成本资料的原因：1、经常作为商品产品对外销售。2、进行同行业产品成本的评比。3、为本企业几种产品共同耗用。4、实行责任会计和厂内经济核算的需要。逐步结转分步法程序1．设置产品成本计算单2．归集生产费用3．在产品成本的计算4．半成品成本的计算5．产成品成本的计算采用逐步结转分步法计算产品成本的程序可用图表示如下（见图12-1）：图12-1逐步结转分步法程序表

甲产品第一步骤成本计算单成本项目月初本月直接材料4050001850000燃料及动力300001500000直接工资1040002200000制造费用1760003100000完工半成品成本8124000在产品成本1241000甲产品第二步骤成本计算单成本项目月初本月直接材料1380008124000燃料及动力530001900000直接工资2115006500000制造费用2330004200000完工半成品成本18634000在产品成本2725500甲产品第三步骤成本计算单成本项目月初本月直接材料1400018634000燃料及动力374001450000直接工资984003600000制造费用1814006800000完工产品成本26016000在产品成本4799200综合结转分步法

综合结转分步法是指上一生产步骤的半成品成本转入下一生产步骤时，是以“半成品”或“直接材料”综合项目记入下一生产步骤成本计算单的方法。

在逐步结转分步法下，半成品成本结转与半成品实物的转移是一致的，半成品成本随着加工顺序而逐步增大，如同“滚雪球”一般，最后累积而成产品成本。按实际成本综合结转按计划成本综合结转综合结转分步法的成本计算程序（１）根据确定的成本计算对象，设置“产品成本计算单”；（２）第一步骤根据本步骤发生的各种生产费用，计算该步骤完工半成品成本，直接转入下一步骤或半成品仓库；（３）第二步骤以后的各生产步骤，将从上一步骤或半成品库转入的半成品成本，以“半成品”或“直接材料”综合项目计入本步骤成本计算单中，再加上本步骤发生的费用，计算出本步骤完工的半成品成本，再以综合项目转入下一步骤成本计算单中；（４）最后步骤计算出完工产成品的成本。综合结转法的举例某企业生产甲产品，经过三个生产步骤，原材料在开始生产时一次投入。月末在产品按约当产量法计算。有关资料见表12-1、表12-2。要求采用综合逐步结转分步法计算产品成本。表12－1产量资料单位：件项目一步骤二步骤三步骤月初在产品数量20010080本月投产数量180016001400本月完工产品数量160014001200月末在产品数量400300280在产品完工程度50%50%50%表12－2生产费用资料单位：元成本项目月初在产品成本本月发生费用一步骤二步骤三步骤一步骤二步骤三步骤直接材料405000138000140001850000--燃料及动力300005300037400150000019000001450000直接工资10400021150098400220000065000003600000制造费用176000233000181400310000042000006800000合计71500063550033120086500001260000011850000第一步骤产品成本的计算： 405000+1850000直接材料费用分配率=_________________=1127.5(元) 1600+400完工半成品应分配的直接材料费用=1600×1127.5=1804000(元)在产品应分配的直接材料费用=400×1127.5=451000(元) 30000+1500000燃料及动力费用分配率=____________________=850(元) 1600+400×50%完工半成品应分配的燃料及动力费=1600×850=1360000(元)在产品应分配的燃料及动力费=400×50%×850=170000(元)其他费用计算方法同上。据此可编制如下“第一步骤产品成本计算单”（见表12-3）。表12－3第一步骤产品成本计算单单位：元项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本40500030000104000176000715000本月发生费用18500001500000220000031000008650000合计22550001530000230400032760009365000产品产量完工产品产量1600160016001600-在产品约当产量400200200200-合计2200180018001800-单位成本1127.5850128018204615转出半成品成本18040001360000204800029120008124000在产品成本

4510001700002560003640001241000将第一步骤产品成本计算单中完工的半成品成本8124000元，计入“第二步骤产品成本计算单”中的“半成品”成本项目中。第二步骤产品成本的计算：第二步骤半成品成本合计=138000+8124000(第一步骤转入)=8262000(元) 138000+8124000半成品成本分配率(单位成本)=___________________=4860(元) 1400+300完工产品应分配的半成品成本=1400×4860=6804000(元)在产品应分配的半成品成本=300×4860=1458000(元) 53000+1900000燃料及动力费用分配率(单位成本)=__________________=1260(元) 1400+300×50%完工半成品应分配的燃料和动力费用=1260×1400=1764000(元)在产品应分配的燃料及动力费用=150×1260=189000(元)其他费用计算方法同上，据此可编制“第二步骤产品成本计算单”如下(见表12-4)：

表12－4二步骤甲产品成本计算单单位：元项目半成品燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本13800053000211500233000635500本月发生费用812400019000006500000420000020724000合计826200019530006711500443300021359500产品产量完工产品产量1400140014001400-在产品约当产量300150150150-合计1700155015501550-单位成本486012604330286013310转出半成品成本680400017640006062000400400018634000月末在产品成本14580001890006495004290002725500将第二步骤完工的半成品18634000元以“半成品”综合成本项目转入第三步骤产品成本计算单中。第三步骤产品成本的计算:第三步骤半成品成本合计=14000+18634000(第二步骤转入)=18648000(元) 14000+18634000半成品成本分配率(单位成本)=__________________=12600(元) 1200+280完工产品应分配的半成品成本=1200×12600=15120000(元)在产品应分配的半成品成本=280×12600=3528000(元) 37400+1450000燃料及动力费用分配率(单位成本)=_______________=1110(元) 1200+280×60％完工产品应分配的燃料及动力费用=1200×1110=1332000(元)在产品应分配的燃料及动力费用=140×1110=155400(元)其他费用计算方法同上。据此可编制如下“第三步骤产品成本计算单”（见表12-5）。

表12－5三步骤甲产品成本计算单单位：元项目半成品燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本140003740098400181400331200本月发生费用1863400014500003600000680000030484000合计1864800014874003698400698140030815200产品产量完工产品产量1200120012001200-在产品约当产量280140140140-合计1480134013401340-单位成本1260011102760521021680完工产品成本1512000013320003312000625200026016000月末在产品成本35280001554003864007294004799200成本还原的必要性企业角度分析和考核产品成本的构成和水平。从资料中可以看出，采用半成品成本综合结转法，产成品成本中的绝大部分表现为半成品费用。显然，这不能反映产成品成本的原始构成情况，因而不能据以从整个企业角度分析和考核产品成本在管理上要求从整个企业角度分析和考核产品成本构成和水平时，就必须对产成品成本中的半成品综合成本逐步进行还原，以提供按原始成本项目反映的产成品成本资料。成本还原

还原对象：产成品中半成品成本项目还原依据：从最后一个步骤起，把各步骤所耗上一步骤半成品的综合成本，逐步还原成原材料、工资及福利费和制造费用等原始成本项目。一般是按本月所产半成品的成本结构进行还原。原算出按原始成本项目反映的产成品成本。还原依据：项目结构率方法和还原分配率方法

生产步骤越多(假定为N步)，成本还原次数相应增加(即为N－1步)，则其计算的工作量越复杂。表12－6产品成本还原计算表单位：元产量：1200项目成本项目还原前产品成本本月生产半成品成本还原分配率半成品成本还原还原后总成本还原后单位成本(1)(2)(3)(4)=(3)栏各项÷(3)栏合计（5）=（4）×（2）栏半成品项目(6)=(2)+(5)(7)=(6)÷完工产品产量按第二步骤半成品成本结构进行还原直接材料半成品1512000068040000．37559440055944004662燃料及动力133200017640000．09136080026928002244直接工资331200060620000．33498960083016006918制造费用625200040040000．21317520094272007856合计2601600018634000-151200002601600021680按第一步骤半成品成本结构进行还原直接材料18040000．22123076812307681025．64半成品5594400燃料及动力269280013600000．1795104836438483036．54直接工资830160020480000．25139860097002008083．50制造费用942720029120000．362013984114411849534．32合计26016000812400055944002601600021680表12－7产品成本还原计算表单位：元产量：1200成本项目还原前产品成本本月生产半成品成本还原分配率半成品成本还原还原后总成本还原后单位成本(1)(2)(3)(4)=(3)×(2)(5)=(1)+(4)(6)=(5)÷产量按第二步骤半成品成本结构进行还原直接材料15120000÷18634000=0．8114半成品151200006804000552076655207664600．64燃料及动力13320001764000143131027633102302．76直接工资33120006062000491870782307076858．92制造费用62520004004000324921795012177917．68合计2601600018634000151200002601600021680按第一步骤半成品成本结构进行还原直接材料18040005520766÷8124000=0．67956122592612259261021．61半成品5520766燃料及动力2763310136000092420236875123072．93直接工资82307072048000139173996224468018．71制造费用950121729120001978899114801169566．75合计26016000812400055207662601600021680按计划成本综合结转

半成品日常收发的明细核算均按计划成本计价，在半成品实际成本计算出来后，再计算成本差异额和差异率，调整领用半成品的计划成本。而半成品收发的总分类核算则按实际成本计价仍以前例说明：第一车间产品成本明细账同前例

所用账表特点：（1）自制半成品明细帐不仅要反映半成品收发和结存的数量和实际成本，也要反映其计划成本、成本差异额、差异率（2）在产品成本明细帐中，对于所耗半成品的成本，可直接按调整成本差异后的实际成本登记；也可按计划成本和成本差异分别登记，以便于分析上一步骤半成品成本差异对本步骤的影响，这种情况下，产品成本明细帐中的“半成品”项目，应分设“计划成本”、“成本差异”、“实际成本”三栏。某企业生产甲产品，经过三个基本生产车间，采用逐步结转分步法（按计划成本综合结转法）进行成本计算，原材料在开始生产时一次投入，在产品成本按约当产量法计算，各步骤在产品完工程度按50%计算，半成品经过半成品库收发，有关产量资料见表12-8。

一车间月初在产品成本、本月发生的生产费用以及完工半成品成本和月末在产品成本的计算结果见表12-9。根据“一车间产品成本计算单”的计算结果，一车间半成品单位计划价格成本为1000元，二车间领用的数量为550件。半成品成本差异率的计算`如下： -360+7000一车间半成品成本差异分配率=——————————×100%=1.2% 59160+493000发出半成品的计划成本=550×986=542300（元）发出半成品应负担的成本差异=542300×1.2%=6508（元）根据上述计算结果，编制的“一车间自制半成品成本明细账”见表12-10二车间月初在产品成本、本月发生的生产费用以及完工半成品成本和月末在产品成本的计算结果见表12-11根据“二车间产品成本计算单”的计算结果，二车间半成品单位计划价格成本为1800元，三车间领用的数量为620件。半成品成本差异率的计算`如下：一车间半成品 -868+6508+12000成本差异分配率=——————————×100%=1.4% 180000+1080000发出半成品的计划成本=620×1800=1116000（元）发出半成品应负担的成本差异=1116000×1.4%=15624（元）根据上述计算结果，编制的“二车间自制半成品成本明细账”见表12-12。三车间月初在产品成本、本月发生的生产费用以及完工半成品成本和月末在产品成本的计算结果见表12-13三车间本月完工产成品数量为700件，单位计划价格成本为2500元，应负担的半成品成本差异为15624元，根据上述资料编制的“商品产品成本计算表”见表12-14表12－8产量资料项目一车间二车间三车间月初在产品数量3090160本月投入数量510550620本月完工数量500600700月末在产品数量404080表12－9一车间产品成本计算单计划单位成本：986元项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本1000080005000400027000本月发生费用16820012720011200092200499600生产费用合计17820013520011700096200526600完工半成品产量500500500500-在产品约当产量40202020-产量合计540520520520-单位成本3302602251851000转出半成品成本16500013000011250092500500000月末在产品成本1320052004500370026600表12－10一车间自制半成品成本明细账计划单位成本：986元月初（月末）本月收入本月发出数量计划成本差异数量计划价格成本计划成本差异差异率数量计划成本差异6059160-36050050000049300070001．2%5505423006508109860132表12－11二车间产品成本计算单计划单位成本：1800元

项目自制半成品燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本88740140001300015000130740本月发生费用5423001100001730001920801017380生产费用合计6310401240001860002070801148120完工半成品产量600600600600-在产品约当产量40202020-产量合计640620620620-单位成本9862003003341820转出半成品成本5916001200001800002004001092000月末在产品成本3944040006000668056120表12－12二车间自制半成品成本明细账计划单位成本1800元

月初（月末）本月收入本月减少数量计划成本差异数量实际成本计划成本本步差异上步转入差异差异率数量计划成本差异100180000-86860010920001080000120006508-1.4%620111600015624801440002016表12－13三车间产品成本计算单计划单位成本：2450元

项目自制半成品燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本288000171802190020120347200本月发生费用11160001308201705001574801574800生产费用合计14040001480001924001776001922000完工产成品产量700700700700-在产品约当产量80404040-产量合计780740740740-单位成本18002002602402500转出产成品成本12600001400001820001680001750000月末在产品成本1440008000104009600172000表12－14

商品产品成本计算表计划单位成本：2450元

产品名称产量计划价格成本半成品成本差异实际总成本实际单位成本甲产品70017500001562417656242522．32计划成本结转法的优点简化、加速成本核算工作,便于进行成本考核与分析如果半成品成本差异直接计入产成品成本，更加便于成本考核和分析工作的进行。综合结转法的优缺点

优点：反映各该步骤完工产品所耗半成品的水平和本步骤加工费用的水平，有利于各个生产步骤的成本管理。缺点：需要进行成本还原适用：管理上要求计算半成品成本，但不需要进行成本还原的企业。如钢铁企业。分项结转法

概念:是将各生产步骤所耗半成品费用，按照成本项目分项转入各该步骤产品成本明细账的各个成本中。自制半成品也要按照成本项目分别登记。仍以前举甲产品为例第一生产步骤仍同前自制半成品明细账见下表某企业生产甲产品，由两个车间进行，采用分项结转分步法计算产品成本，在产品按定额成本计算，原材料系在开始生产时一次投入。产量资料和定额及生产费用资料如下（见表12-15、表12-16）：根据上述资料，可编成如下“一车间产品成本计算单”（见表12-17）。根据一车间转出完工半成品成本，分成本项目转入二车间成本计算单中相同成本项目中，即可编制成如下“二车间产品成本计算单”(见表12-18）。表12－15 产量资料项目一车间二车间月初在产品10080本月投产200250本月完工250300月末在产品5030表12－16 定额及生产费用资料

项目单件定额成本月初在产品成本(定额成本)本月发生生产费用一车间二车间一车间二车间一车间二车间直接材料200200200001600041000-燃料及动力5060250024001200016000直接工资3020150080061004800制造费用4010200040065002200合计32029026000196006560023000表12－17 一车间产品成本计算

项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本(定额成本)2000025001500200026000本月发生费用41000120006100650065600合计61000145007600850091600完工半成品成本51000132506850750078600月末在产品成本(定额成本)100001250750100013000表12－18 二车间产品成本计算

项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计月初在产品成本(定额成本)16000240080040019600本月发生费用-160004800220023000上车间车转入51000132506850750078600合计67000316501245010100121200完工产品成本6100030750121509950113850月末在产品成本(定额成本)60009003001507350分项结转法的优缺点

优点：直接正确地提供按原始成本项目反映的企业产品成本资料，便于从整个企业角度考核和分析产品成本计划的执行情况，不需要进行成本还原。缺点：计算过程比较复杂。逐步结转分步法的优缺点和适用范围

优点:1、能够提供各生产步骤半成品成本资料2、半成品成本随着实物转移而结转，因而还能为半成品和在产品的实物管理和资金管理提供数据。3、能全面反映各生产步骤所耗上一步骤半成品费用和本步骤加工费用，有利于各个生产步骤的成本管理。

缺点：1、各生产步骤的半成品成本逐步结转，在加速成本计算方面有一定的局限性。2、综合结转法要进行成本还原，分项结转法工作复杂。第三节平行结转分步法

平行结转分步法的概念及适用范围

平行结转分步法的成本计算程序

平行结转分步法的特点

平行结转分步法的优缺点平行结转分步法的概念及适用范围

平行结转分步法是平行结转各生产步骤生产成本中应计入产成品成本的份额，然后汇总计算产成品成本的分步法，也称不计列半成品成本分步法。

在一些大量大批多步骤生产的企业，不需计算半成品成本,可不计算各步骤的半成品成本，而只计算各步本步骤发生的成本及各步骤应计入产成品成本中的份额，将这些份额平行地汇总起来就是产成品的成本。平行结转分步法是一种简化的分步法，适用于那些半成品只供下一步骤继续加工，不对外销售的多步骤生产企业的成本计算。采用平行结转分步法的可能性⒈按产品的生产步骤设立产品成本明细账；⒉计算各步骤发生的成本及应计入产成品成本中的份额。⒊将各步骤应计入产成品成本中的份额平行地加以汇总，就是完工产品成本．⒋半成品成本不随着半成品实物在各生产步骤之间结转，即不需计算各步骤半成品的成本。

采用平行结转分步法计算成本时，各步骤所发生的成本，要在完工产品和月末在产品之间进行分配。在这里应注意这样几个问题：(1)这里所要分配的成本,仅指各步骤本步骤所发生的加工成本,不包括上一步骤转入的半成品的成本；(2)这里所说的在产品,是指广义的在产品；(3)这里所说的完工产品是指最后步骤的完工产成品；(4)这里所说的完工产品成本是指各步骤应计入产成品成本中的份额。平行结转分步法的计算程序

平行结转分步法成本计算程序图第一生产步骤甲产品成本明细账原材料费用5200第一步其他费用2600应计入产成品成本的份额4300在产品成本3500第三生产步骤甲产品成本明细账第三步费用3400应计入产成品成本的份额2700在产品成本700第二生产步骤甲产品成本明细账第二步费用5600应计入产成品成本的份额3700在产品成本1900第一步份额4300第二步份额3700第三步份额2700产成品成本10700产成品成本计算表2、在产品是广义在产品。指尚未产成的全部在产品和半成品。包括（1）尚在本步骤加工中的在产品（狭义）（2）本步骤完工转入半成品库的半成品（3）已从半成品库转到以后各步骤进一步加工尚未最后产成的在产品。3、通常采用在产品按定额成本计价法或定额比例法，也可以采用简化的倒挤法计算。4、约当产量法广义在产品约当产量=以后各步骤月末在产品数量+本步骤月末在产品约当产量借：库存商品贷：基本生产成本1、不通过“自制半成品”进行总分类核算。平行结转分步法的特点举例某企业生产甲产品，经过三个步骤，材料在开始生产时一次投入，月末在产品按约当产量法计算，各步骤在产品完工程度均为50%。有关产量记录和生产费用记录资料见表12-19、表12-20。

表12－19 产量记录

项目一步骤二步骤三步骤月初在产10020080本月投产200015001700本月完工150017001600月末在产600-180表12－20 生产费用资料

成本项目月初在产品成本本月发生费用一步骤二步骤三步骤合计一步骤二步骤三步骤合计直接材料2000--200043220--43220燃料及动力80040030015003248067201322052420直接工资60050070018002436084002972062480制造费用3002002407401218033601159027130合计37001100124060401122401848054530185250第一步骤产品成本计算的结果如下：在产品数量（计算直接材料费用使用）=1600+180+600=2380(件)在产品数量（计算加工费用使用）=1600+180+600×50=2080(件) 45220单位成本(直接材料)=_______________=19(元) 2380 33280单位成本(燃料及动力)=___________________=16(元) 2080应计入产成品成本中的份额(直接材料)=1600×19=30400(元)应计入产成品成本的份额(燃料及动力)=1600×16=25600(元)其余指标计算方法同上，据此可编制成如下“第一步骤产品成本计算表”如下（见表12-21）。第二步骤产品成本计算的结果如下： 7120单位成本(燃料及动力)=_______________=4(元) 1780应计入产成品成本中的份额(燃料及动力)=1600×4=6400(元)其余指标的计算方法同上。据此可编制“第二步骤产品成本计算单”如下(见表12-22)。第三步骤成本计算的结果如下： 13520单位成本(燃料及动力)=____________=8(元) 1690应计入产成品成本中的份额(燃料及动力)=1600×8=12800(元)其余指标计算方法同上。据此可编制如下“第三步骤产品成本计算单”(见表12-23)。

根据上述计算，将各步骤成本计算单中“应计入产成品成本中的份额”平行进行汇总，即可编成如下“完工产品成本汇总计算单”(见表12-24)。表12－21 第一步骤产品成本计算

行次项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计(1)月初在产品成本20008006003003700(2)本月发生费用43220324802436012180112240(3)=(1)+(2)合计45220332802496012480115940(4)产量完工产品产量1600160016001600-(5)广义在产品数量780480480480-(6)=(4)+(5)合计2380208020802080-(7)=(3)÷(6)单位成本191612653(8)=(4)×(7)应计入产成品成本中份额304002560019200960084800(9)=(3)-(8)月末在产品成本1482076805760288031140表12－22 第二步骤产品成本计算单

行次项目直接材料燃料及动力直接工资制造费用合计(1)月初在产品成本4005002001100(2)本月发生费用67208400336018480(3)=(1)+(2)合