第5章 长期股权投资

感悟

茫茫之时，用淡墨的痕迹，在消失的岁月上抹上一笔瞬间的感悟，告诉自己，也告诉他人，远离烦躁，远离刻薄与世俗，有一个可大可小、可以崇高也可以平凡的目标，而后，充满希望的活着………第五节长期股权投资

长期股权投资及其确认

长期股权投资的初始计量与会计处理长期股权投资的后续计量与会计处理

长期股权投资核算方法的转换及处置四一二三一、长期股权投资的概念

长期股权投资及其确认第一节二、长期股权投资的核算范围

长期股权投资及其确认第一节（一）能够实时控制的长期股权投资投资方能够对被投资单位实时控制的权益性投资，即对子公司的投资。控制，是指投资方拥有对被投资单位的权力,通过参与被投资单位的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资单位的权力影响其回报金额。投资方在满足以下控制三要素时，即可控制被投资单位：一是投资方拥有对被投资单位的权力；二是投资方通过参与被投资单位的相关活动而享有可变回报；三是投资方有能力运用对被投资单位的权力影响其回报金额。（二）能够实施共同控制的长期股权投资投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。在判断对某项安排是否存在共同控制时，应当考虑以下两个方面：1.所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排；2.该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。（三）能够施加重大影响的长期股权投资投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。对于重大影响的判断，在实务中需要考虑以下因素：1.在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表2.参与被投资单位财务和经营政策的制定过程3.与被投资单位之间发生重要交易4.向被投资单位派出管理人员5.向被投资单位提供关键技术资料

长期股权投资的初始计量与会计处理第二节长期股权投资的初始计量长期股权投资的后续计量长期股权投资的期末计量一、企业合并形成的长期股权投资

长期股权投资的初始计量与会计处理第二节（1）同一控制下的企业合并①合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的。应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应调整资本公积；资本公积不足冲减，调整留存收益。②合并方以发行权益性证券作为合并对价的。应在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减，调整留存收益。（1）同一控制下的企业合并

①合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的。②合并方以发行权益性证券作为合并对价的。（2）非同一控制下的企业合并1企业合并形成长期股权投资长期股权投资的初始计量（1）以支付现金取得长期股权投资，应按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出（2）以发行权益性证券取得长期股权投资，应按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。

（3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

（4）通过非货币性资产和债务重组交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照相关准则确定。2企业合并以外的其他方式取得的（2）非同一控制下的企业合并

（1）同一控制下企业合并形成的长期股权投资合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，会计分录：

借：长期股权投资《被投资方所有者权益×持股比例

》

应收股利

《支付的价款中含有的已宣告但尚未发放的现金股利》资本公积《或借记，初始投资成本与支付现金、转让的的非现金资产、承担债务账面价值的差额》

盈余公积《资本公积不够冲，继续冲盈余公积》

利润分配—未分配利润《盈余共计仍然不够冲，继续冲未分配利润》贷：资产类/负债类《支付的合并对价的账面价值》

资本公积—资本溢价《或借记，初始投资成本与支付现金、转让的非现金资产、承担债务账面价值的差额长期股权投资的初始取得的会计处理例题【例5-1】合并方以发行权益性证券作为合并对价，会计分录：

借：长期股权投资

《被投资方所有者权益×持股比例

》

应收股利

《支付价款中含有已宣告但尚未发放的现金股利》

资本公积

《或借记，冲减资本公积》

盈余公积

《资本公积不够冲，继续冲盈余公积》

利润分配——未分配利润《盈余公积仍不够冲，继续冲未分配利润》

贷：股本

《发行股份面值总额》

资本公积——股本溢价《或借记，初始投资成本与发行股份面值总额之间的差额》

例题【例5-2】（2）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资购买方应在购买日按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和。相关的各项直接相关费用计入管理费用。其会计分录：借：长期股权投资——某公司《合并成本，即付出资产公允价》

应收股利额《支付合并对价中包含已宣告尚未发放现金股利》

营业外支出《若，支付的非货币性资产公允价值＜账面价值差额》

贷：有关资产或有关负债账户《支付和并对价相关资产的账面价值》营业外收入《若，支付的非货币性资产公允价值＞账面价值差额》

需要注意：①上述是以支付固定资产或无形资产为对价，按资产公允价与账面价之间差额计入“营业外收入/营业外指出”②以存货作为合并对价的，视同存货销售③以支付长期股权投资为对价，按资产公允价与账面价之间差额计入“投资收益”例题【例5-3】【例5-4】

2、企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资（1）以支付现金、非现金资产等其他方式取得长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要的支出【例5-5】（2）以发行权益性证券的方式取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润【例5-6】

2、企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资（3）投资者投入的长期股权投资是指投资者以其持有的、第三方的投资作为出资投入企业，该投资应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外【例5-7】

（4）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的规定进行处理（5）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》的规定进行处理

长期股权投资的后续计量与会计处理第三节长期股权投资的初始计量长期股权投资的后续计量长期股权投资的期末计量成本法权益法采用哪一种方法取决于投资企业对被投资单位投资产生的影响后续计量方法的选用长期股权投资的后续计量1、下列长期股权投资应当采用成本法核算：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。2、成本法下长期股权投资的会计处理原则。（1）追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。（2）所获得的被投资单位宣告分派的现金股利或利润应当确认为当期投资收益。

例题【5-8】成本法1、权益法的概念及适用范围权益法：是指投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。适用范围：①投资企业对被投资单位具有共同控制（对合营企业）的长期股权投资；②投资企业对被投资单位具有重大影响（对联营企业）的长期股权投资。权益法2、权益法下会计处理主要解决的问题及处理原则（1）解决“初始投资成本”与“投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额”的差额处理问题。会计处理原则：①初始投资成本＞投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资初始投资成本；②初始投资成本＜投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，调整如下：权益法借：长期股权投资——成本贷：营业外收入（2）解决“持有股权期间投资损益的确认”的问题。会计处理原则：被投资单位实现净利润(或净亏损)而产生的所有者权益的变动，投资方应当按照持股比例计算应享有(或分担)的份额，调增（或调减）长期股权投资的账面价值，同时确认投资损益①在初始投资时以被投资单位的固定资产、无形资产等的公允价值为基础计算折旧额或摊销额；②计算以“公允价值为基础计提折旧额或摊销额”与以“账面价值为基础计提的折旧额或摊销额”之间产生的差额；③按其上述差额对被投资单位净损益进行调整，将调整后的净损益乘以持股比例计算享有净损益的分享额，确认为投资损益，同时调整长期股权投资的账面价值。

（2）解决“持有股权期间投资损益的确认”的问题。会计处理原则：投资方确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。投资方在确认分担亏损额时，应当按照以下顺序进行会计处理：①冲减长期股权投资的账面价值（减记至零为限）；②在长期股权投资账面价值减记至零的情况下仍有未分担的亏损额时，应以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值（减记至零为限）；（2）解决“持有股权期间投资损益的确认”的问题。会计处理原则：③在进行上述处理后，如果按照投资合同或协议约定投资方仍需承担额外的亏损补偿义务，还应按预计承担的义务确认预计负债并计入当期投资损失；④经过上述处理后，仍有未冲完的亏损额时应在账外备查簿中予以登记。被投资单位以后实现净利润的，投资方在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序依次恢复预计负债、长期应收项目、长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目，但不包括投资双方因购销等日常活动形成的长期应收项目。（3）解决“持有股权期间取得股利或利润的处理”的问题。会计处理原则：①投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。②投资后投资企业按照应享有或分担的被投资单位实现净损益的份额按应享有净损益的份额：借：长期股权投资—损益调整贷：投资收益按应分担亏损的份额：借：投资收益贷：长期股权投资—损益调整借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整③投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。被投资单位以后实现净利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，按上述顺序恢复确认收益分享额。（4）解决“持有股权期间被投资单位其他综合收益变动的处理”的问题。会计处理原则：被投资单位其他综合收益发生变动，如被投资单位可供出售金融资产公允价值变动形成的利得和损失、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产形成的利得和损失、自用房地产或作为存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产形成的利得和损失等，投资方应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时计入其他综合收益。（5）解决“持有股权期间被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的处理”的问题。会计处理原则：被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素，主要包括被投资单位接受其他股东的资本性投入、以权益结算的股份支付、发行可分离交易的可转债中包含的权益成分、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。投资方应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积(其他资本公积)并在备查薄中予以登记，投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益；对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。长期股权投资的减值企业对子公司、合营企业以及联营企业的长期股权投资，应在资产负债表日，按照资产减值准则的有关规定对长期股权投资进行减值测试并计算其预计可收回金额。如果其预计可收回金额低于其账面价值，应当计提减值准备。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。企业计提资产减值准备时，应当按照确认减值损失的金额：借：资产减值损失——计提长期股权投资减值准备

贷：长期股权投资减值准备练习1、*5年1月国盛公司投资于B公司，取得30%股权，对B公司有重大影响。投资实际支付的价款1000万元，取得投资时B公司所有者权益账面价值为2500万元，与公允价值相同。练习2、*5年1月国盛公司投资于B公司，取得30%股权，对B公司有重大影响。投资实际支付的价款1000万元，取得投资时B公司所有者权益账面价值为4000万元，与公允价值相同。练习3、（练习1）*5年12月31日B公司计算的净利润为100万元。练习4①国盛公司*4年12月25日购入C公司30%股权，实际支付的价款1000万元，对C公司有重大影响。取得投资时C公司净资产的公允价值3000万元。固定资产：账面价值500万元，公允价值600万元，预计使用年限20年；无形资产：账面价值300万元，公允价值400万元，预计使用年限10年。②*5年实现净利润300万元③*6年发生亏损80万元（一）成本法转为权益法因处置投资等原因导致对被投资单位由能够实施控制转为具有重大影响或与其他投资方一起实施共同控制的，应将剩余投资从成本法改为权益法核算。具体会计处理如下：1.将处置或收回投资的部分应终止确认长期股权投资，并同时确认处置损益。2.调整长期股权投资账面价值。比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额时，会产生以下两种情况：

长期股权投资核算方法的转换及处置第四节①如果剩余的长期股权投资成本大于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不需要调整长期股权投资的账面价值。②如果剩余的长期股权投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，按差额调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。长期股权投资核算方法的转换3.对于原取得投资时至处置投资时之间被投资单位所有者权益的变动，投资方应遵循以下原则进行会计处理：（1）按原取得投资时至处置投资时之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值的同时，①对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已宣告但尚未发放的现金股利及利润）中应享有的份额，调整留存收益（盈余公积与未分配利润）；②对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益（投资收益）。长期股权投资核算方法的转换（2）在被投资单位其他综合收益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应计入其他综合收益；（3）除净损益、其他综合收益以及利润分配外的原因导致被投资单位其他所有者