投资性房地产与股份支付

企业会计准则第3号——投资性房地产

1投资性房地产第一个为非金融资产引入公允价值计量模型的会计准则成本模式VS.公允价值 -是否为报表使用者提供更为相关、可靠 及易于理解的信息?2投资性房地产(续)引入了投资性房地产的概念，要求对其单独核算和列报后续计量

-以成本模式作为基准模型 -有条件地引入公允价值模型3本资料来源4定义 -投资性房地产指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。范围包括

-已出租的土地使用权 -持有并准备增值后转让的土地使用权 -已出租的建筑物范围不包括

-自用房地产 -作为存货的房地产与其他资产的最大区别 -能够独立于其他资产通过租赁和处置产生现金流投资性房地产(续)5投资性房地产的范围请判断下列资产是否属于投资性房地产？否，按照国家有关规定认定的闲置土地不属于持有并准备增值后转让的土地使用权-房地产公司准备出售的房地产否，作为存货处理-出租办公楼并提供保安、维修等辅助服务是，企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产-闲置土地6投资性房地产的范围(续)请判断下列资产是否属于投资性房地产？

否，企业拥有并自行经营的旅游饭店，其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅游饭店不确认为投资性房地产-租给职工用物业否，将公司的房产租给职工，无论是否收取租金，都应视为自用房地产-出售前临时租出的房地产否，仍属于正常经营中以出售为目的的房地产-旅游饭店7确认和初始计量确认须同时满足的条件：-与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业 -该投资性房地产的成本能够可靠地计量应当按照成本进行初始计量： -外购：购买价款、相关税费和直接归属于该资产的其他支出 -自行建造：该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出 -其他：按照相关会计准则的规定8后续计量两种模式

-应当采用成本模式 -必须有确凿证据表明公允价值能够持续可靠取得时，才可以 采用公允价值模式 -企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量， 不得同时采用两种模式成本模式

-建筑物---《企业会计准则第4号固定资产》 -土地使用权---《企业会计准则第6号无形资产》 -成本减累计折旧（摊销）和减值9后续计量(续)公允价值模式

-有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取 得，指同时满足：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值 作出合理的估计

-不计提折旧或进行摊销。以资产负债表日投资性房地产的公 允价值为基础调整其账面价值，差额计入当期损益（借/ 贷：投资性房地产，借/贷：公允价值变动损益）。10后续续计计量量(续续)计量量模模式式的的变变更更：：-计计量量模模式式一一经经确确定定，，不不得得随随意意变变更更-将将成成本本模模式式变变更更为为公公允允价价值值模模式式，，应应当当视视为为会会计计政政策策变变更更，，按按照照《《企企业业会会计计准准则则第第28号号-会会计计政政策策、、会会计计估估计计变变更更和和差差错错更更正正》》处处理理-已已采采用用公公允允价价值值模模式式计计量量的的投投资资性性房房地地产产不不得得从从公公允允价价值值模模式式转转变变为为成成本本模模式式11转换换转换换条条件件：：有确确凿凿证证据据表表明明房房地地产产用用途途发发生生改改变变-投投资资性性房房地地产产开开始始自自用用，，或或-作作为为存存货货的的房房地地产产改改为为出出租租，，或或-自自用用土土地地使使用用权权停停止止自自用用，，用用于于出出租租或或增增值值，，或或-自自用用建建筑筑物物停停止止自自用用，，改改为为出出租租12转换换(续续)成本本模模式式下下的的转转换换-按按转转换换前前的的账账面面价价值值作作为为转转换换后后的的入入账账价价值值公允允价价值值模模式式下下的的转转换换-投投资资性性房房地地产产转转换换为为自自用用房房地地产产按转转换换日日的的公公允允价价值值入入账账；；公允允价价值值与与原原账账面面价价值值的的差差额额计计入入当当期期损损益益-自自用用房房地地产产或或存存货货转转换换为为投投资资性性房房地地产产按转转换换日日的的公公允允价价值值入入账账若公公允允价价值值<账账面面价价值值，，差差额额计计入入当当期期损损益益若公公允允价价值值>账账面面价价值值，，差差额额计计入入所所有有者者权权益益13例——转转换换公允允价价值值模模式式下下，，投投资资性性房房地地产产转转为为自自用用房房地地产产企业业将将原原采采用用公公允允价价值值计计量量模模式式计计价价的的一一幢幢出出租租用用投投资资性性房房地地产产收收回回自自用用，，作作为为办办公公楼楼。。在在出出租租收收回回前前，，该该办办公公楼楼账账面面价价值值为为100万万元元。。转换当当日该该厂房房的公公允价价值为为120万万元。。借：固固定资资产120万万元贷：投投资性性房地地产100万万元公允价价值变变动损损益20万万元如果转转换时时该厂厂房的的公允允价值值为70万万元。。借：固固定资资产70万万元元借：公公允价价值变变动损损益30万万元元贷：投投资性性房地地产100万万元14例—转转换(续)公允价价值模模式下下，自自用房房地产产转为为投资资性房房地产产企业将将一幢幢自用用的办办公楼楼作为为投资资性房房地产产对外外出租租。该该办公公楼的的账面面原值值为1,000万元元，已已计提提折旧旧300万万元，，提取取固定定资产产减值值准备备200万万元。。转换换当日日，其其公允允价值值为480万元元。该办公公楼转转换前前的账账面价价值为为1000-300-200=500万万元借：投投资性性房地地产480万万元固定资资产减减值准准备200万万元元累计折折旧300万万元元公允价价值变变动损损益20万万元贷：固固定资资产1,000万万元15例—转转换(续)公允价价值模模式下下，自自用房房地产产转为为投资资性房房地产产(续续)如果转转换当当日，，该办办公楼楼的公公允价价值为为530万万元借：投投资性性房地地产530万万元固定资资产减减值准准备200万万元元累计折折旧300万万元贷：固固定资资产1,000万万元元资本公公积30万万元**注：在在处置置该项项投资资性房房地产产时，，原计计入所所有者者权益益的部部分应应转入入处置置当期期损益益。16处置终止确确认：：被处处置或或永久久退出出使用用且预预计不不能从从其处处置中中取得得经济济利益益处置收收入扣扣除其其账面面价值值和相相关税税费后后的金金额计计入当当期损损益在处置置原来来由自自用房房地产产或存存货转转入的的投资资性房房地产产时，，原计计入所所有者者权益益的部部分应应转入入处置置当期期损益益17披露投资性性房地地产的的种类类、金金额和和计量量模式式。成本模模式下下：折折旧或或摊销销，及及减值值准备备的计计提公允价价值模模式下下：公公允价价值的的确定定依据据和方方法，，及工工运价价值变变动对对损益益的影影响。。房地产产转换换情况况、理理由，，以及及对损损益或或所有有者权权益的的影响响。当期处处置的的投资资性房房地产产及其其对损损益的的影响响。18新会计准则规定旧会计准则规定会计科目投资性房地产固定资产：固定资产科目土地使用权：无形资产科目后续支出同时满足下列条件，计入成本：与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业该投资性房地产的成本能够可靠地计量无形资产的后续支出直接计入当期损益。新旧准准则差差异比比较19新会计准则规定国际财务报告准则规定后续计量后续计量的两种模式：成本模式公允价值模式公允价值模式下，不计提折旧、摊销及减值准备，期末按公允价值调整计入损益。按成本计量。计提折旧、摊销及减值准备转换两种模式下的转换无新旧准准则差差异比比较(续)20新会计准则规定国际财务报告准则规定投资性房地产的范围对投资性房地产给予了类似国际财务报告准则的定义，但本准则仅规范下列的投资性房地产：(1)已出租的土地使用权(2)持有并准备增值后转让的土地使用权(3)已出租的建筑物对投资性房地产先给予定义，并通过举例的方式进一步说明，但未对适用本准则的投资性房地产给予范围限定。部分用于赚取租金或资本增值，部分自用的房地产一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分自用，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，应当确认为投资性房地产。基本相同。但如果自用部分相对不重要，该房地产仍可被归类为投资性房地产。与国际际财务务报告告准则则比较较21新会计准则规定国际财务报告准则规定公允价值持续可靠取得的判断标准房地产所在地存在活跃市场并且企业能够从中取得同类或类似房地产的交易市场价格及相关信息，从而对公允价值作出合理估计。按公允价值的确定级次，除了能够从房地产所在地的活跃市场上取得相关信息外，还允许参考最近交易价格、甚至采用估值技术确定公允价值。披露在成本模式下，无需披露投资性房地产的公允价值。在成本模式下，也要披露投资性房地产的公允价值。与国际际财务务报告告准则则比较较(续)22新会计准则规定国际会计准则规定自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换当日的公允价值与原账面价值差额计入当期损益。自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益，如原先固定资产有重估增值，应先冲减所有者权益中的重估增值。转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益，以前计提过减值准备的，应先计入损益，金额以将账面价值恢复为不提减值准备之状态时所需金额为限；如有剩余，再计入所有者权益。与国际际财务务报告告准则则比较较(续)23新会计准则规定国际会计准则规定在建开发的将以公允价值计量的投资性房地产未涉及开发建成后，公允价值与原账面价值的差额应当如何处理。如果按照转换的一般处理方式，则开发建成当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；开发建成当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。开发建成后，公允价值与原账面价值差额应当计入当期损益。处置时因转换产生的原计入所有者权益部分的处理处置投资性房地产时，因转换产生的原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益。原计入所有者权益的部分可不通过损益，直接转入未分配利润。与国际际财务务报告告准则则比较较(续)24企业会会计准准则第第11号——股股份支支付25股份支支付准则出出台的的背景景介绍绍定义与与分类类交易的的确认认权益结结算支支付现金结结算支支付披露新旧准准则差差异比比较与国际际财务务报告告准则则比较较具体执执行中中遇到到的问问题26-1990年年后，，股票票期权权被广广泛用用作职职工薪薪酬的的一部部分分，被被认为为是一一种积积极的的公司司治理理形式式-股股票期期权为为何受受到职职工青青睐？？-股股票期期权为为何受受到公公司欢欢迎？？-是是否应应该/如何何在财财务报报表中中反映映？（（费用用化化?））-国国际财财务报报告准准则第第2号号-股股份支支付（（2005年1月1日日起执执行））-美美国会会计准准则(FAS123和FAS123(R))-中中国企企业会会计准准则第第11号-股份份支付付（2007年年1月1日日起执执行））准则出出台的的背景景介绍绍27股份支支付，，是指指企业业为获获取职职工和和其他他方提提供服服务而而授予予权益益工具具或者者承担担以权权益工工具为为基础础确定定的负负债的的交易易股份支支付交交易应应在财财务报报表中中确认认，分分为-以以权益益结算算的股股份支支付（（例如如，授授予职职工股股权和和期权权）-以以现金金结算算的股股份支支付（（例如如，授授予职职工股股票增增值权权）以公允允价值值作为为计量量基础础股份支支付28交易的的确认认服务日日模型型-当当企业业获得得服务务时，，确认认股份份支付付交易易，计计入入成本本或费费用。。贷方分分录-权权益结结算：：资本本公积积-现现金结结算：：负债债/现现金29权益结结算支支付换取职职工提提供的的服务务，以以授予日日权益工工具的的公允允价值值计量量授予日日-股份支支付协协议获获得批批准的的日期期-指指双方方就协协议条条款已已达成成一致致，协协议获获得股股东大大会或或类似似机机构批批准权益工工具的的公允允价值值-按照《《金融融工具具确认认和计计量》》准则则确定定-期期权等等权益益工具具（市市场价价格或或期权权定价价模型型）30权益结结算支支付授予日日可立立即行行权的的-基基于假假设：：职工工之前前的服服务获获得了了授予予的权权益工工具-授授予日日会计计处理理：费费用=可行行权数数量×授予日日的公公允价价值存在可可行权权条件件的-基基于假假设：：职工工在等等待期期中的的服务务获得得了授授予的的权益益工具具-等等待期期会计计处理理：累累计费费用=预计计可行行权数数量*×授予日日的公公允允价值值*按等待待期内内最佳佳估计计，至至可行行权日日调整整至实实际可可行权权数量量）-市市场条条件和和非市市场条条件的的不同同处理理可行权权日之之后，，不再再对损损益和和权益益总额额作调调整31权益结结算支支付可行权条件是否为市场条件在确定授予日公允价值时已考虑，不影响每期可行权情况的估计和等待期。在确定授予日公允价值时未考虑，影响每期可行权情况的估计和等待期长度。例如：销售指标的实现情况、最低利润指标的实现情况例如：最低股价增长率、股东报酬率是

否32例(1)——可行行权条条件和和等待待期20X7年年1月月1日日向100名职职工授授予每每人100股的的认股股期权权可行权权条件件：职职工需需自授授予日日起工工作至至少满满三年年在授予予日认认股期期权的的公允允价值值为人人民币币3元元33例(1)——可行行权条条件和和等待待期(续)日期会计分录计算费用资本公积20X7年12月31日10,000(10,000)=3×100×100×1/320X8年12月31日10,000(10,000)=3×100×100×1/320X9年12月31日10,000(10,000)=3×100×100×1/330,000(30,000)（授予日日）20X7年年1月月1日日20X7年年12月31日日20X8年年12月31日日20X9年12月月31日∣—————————————∣∣———————————————∣——————————————∣——————————————→等待期期∣—————————————∣∣———————————————∣——————————————∣当期费费用––损益益人人民币币10,000元元人人民币币10,000元元人人民币币10,000元元累计费费用人人民币币10,000元元人人民币币20,000元元人人民币币30,000元元34例(2)——附业业绩条条件的的股份份支付付20X7年年1月月1日日向100名职职工授授予每每人100股的的认股股期权权在授予予日认认股期期权的的公允允价值值为人人民币币3元元可行权权条件件：-20X7年年末，，净利利润增增长率率>20%,可以行行权-20X8年年末，，两年年净利利润增增长率率平均均>15%,可以行行权-20X9年年末，，三年年净利利润增增长率率平均均>10%,可以行行权35例(2)——附业业绩条条件的的股份份支付付(续续)20X7年年末-净利润润增长长17%,10名职工工离职职-预预期利利润持持续（（平均均每年年会超超过15%，两两年可可以行行权）），20X8年会会再有有10名职工工离离职职-(100-10-10)×100×3××1/2=12,00020X8年年末末-净利利润润增增长长10%,且再再有有5名职职工工离离职职-预预期期20X9年年利利润润会会增增长长8%（平平均均每每年年超超过过10%，，三三年年可可以以行行权权）），，再再有有多多5名名职工工离离职职-(100-10-5-5)×100×3××2/3-12,000=4,00036例(2)——附附业业绩绩条条件件的的股股份份支支付付(续续)20X9年年末末-净利利润润增增长长8.5%,平均均每每年年超超过过10%，，但但少少于于15%-70名名员员工工每每人人获获得得100股股-70×100×3-12,000-4,000=5,00037例(2)——附附业业绩绩条条件件的的股股份份支支付付(续续)日期会计分录计算费用资本公积20X7年12月31日12,000(12,000)=80×100×3×1/2

20X8年12月31日4,000(4,000)=80×100×3×2/3-12,00020X9年12月31日5,000(5,000)=70×100×3-12,000-4,00021,000(21,000)（授予予日日））20X7年年1月月1日日20X7年年12月月31日日20X8年年12月月31日日20X9年年12月月31日日∣——————————————————∣∣————————————————————∣∣——————————————————∣∣——————————————————→等待待期期∣——————————————————∣∣————————————————————∣∣——————————————————∣∣当期期费费用用––损损益益人人民民币币12,000元元人人民民币币4,000元元人人民民币币5,000元元累计计费费用用人人民民币币12,000元元人人民民币币16,000元元人人民民币币21,000元元38权益益结结算算支支付付若换换取取其其他他方方服服务务-其他他方方服服务务的的公公允允价价值值能能够够可可靠靠计计量量的的，，以以其其取取得得日日服服务务的的公公允允价价值值为为基基础础计计量量-其他他方方服服务务的的公公允允价价值值不不能能可可靠靠计计量量的的，，以以其其取取得得日日权权益益工工具具的的公公允允价价值值计计量量39现金金结结算算支支付付以承承担担负负债债的的公公允允价价值值计计量量确认认时时点点与与权权益益结结算算支支付付相相同同每一一资资产产负负债债日日对对负负债债按按公公允允价价值值重重新新计计量量，，直直至至结结算算日日变动动计计入入当当期期损损益益例如如，，股股票票增增值值权权40例(3)——股股票票增增值值权权20X7年年1月月1日日向向100名名职职工工授授予予每每人人100单单位位的的股股票票增增值值权权可行行权权条条件件：：职职工工需需自自授授予予日日起起工工作作至至少少满满三三年年如果果公公司司股股价价超超过过5元元，，每每一一单单位位股股票票增增值值权权可可获获得得超超过过部部分分的的现现金金支支付付股票票增增值值权权于于资资产产负负债债日日的的公公允允价价值值如如下下：：-20X7年年末末，，人人民民币币3元元-20X8年年末末，，人人民民币币4.5元元-20X9年年末末，，人人民民币币4元元41例(3)——股股票票增增值值权权(续续)日期会计分录计算费用资本公积20X7年12月31日10,000(10,000)=3×100×100×1/3

20X8年12月31日20,000(20,000)=4.5×100×100×2/3-10,00020X9年12月31日10,000(10,000)=4×100×100-10,000-20,00040,000(40,000)（授予予日日））20X7年年1月月1日日20X7年年12月月31日日20X8年年12月月31日日20X9年年12月月31日日∣———————————∣—————————————∣———————————∣————————————→等待期∣———————————∣—————————————∣———————————∣当期费用––损益人人民币10,000元人人民币20,000元人人民币10,000元累计费用/负债人人民币10,000元人人民币30,000元人人民币40,000元42例(4)——股票增值值权20X2年年11月，，B公司董董事会批准准了一项股股份支付协协议。协议议规定，20X2年1月1日，公司司为其200名中层层以上管理理人员每人人授予100份股票票增值权，，这些管理理人员必须须在该公司司连续服务务3年，即即可自20X4年12月31日起根据据股价的增增长幅度行行权获得现现金。该股股票增值权权应在20X6年12月31日之前行行使完毕。。B公司司估计，该该股票增值值权在负债债结算之前前每一个资资产负债日日以及结算算日的公允允价值和可可行权的每每份股票增增值权现金金支出额如如下：年份公公允价值值 支付付现金20X2年年 人民民币14元元20X3年年 人民民币15元元20X4年年 人民民币18元元 人民民币16元元20X5年年 人民民币21元元 人民民币20元元20X6年年人人民币币25元43例(4)——股票增值值权(续)第一年有20名管理理人员离开开公司，B公司估估计三年中中还将有15名管理理人员离开开；第二年年又有10名管理人人员离开公公司，公公司估计还还将有10名管理人人员离开；；第三年又又有15名名管理人员员离开公司司。第三三年末，假假定有70人行使股股票增值权权取得了现现金。20X5年12月31日(第四四年末)，，有50人人行使了股股票增值权权。20X6年12月31日(第五五年末)，，剩余35人全部行行使了股票票增值权。。44例(4)——股票增值值权(续)年份负债计算(1)支付现金(2)当期费用(3)20X2年(200-35)×100×14×1/3=77,00077,00020X3年(200-40)×100×15×2/3=160,00083,00020X4年(200-45-70)×100×18=153,00070×100×16=112,000105,00020X5年(200-45-70-50)×100×21=73,50050×100×20=100,00020,50020X6年73,500-73,500=035×100×25=87,50014,000总额299,500299,50045例(4)——股票增值值权(续)会计处理：：20X2年年1月1日日授授予日不做做处理20X2年年12月31日借借：管理费费用77,000贷：应付职职工薪酬-股份支付付77,00020X3年年12月31日借借：管理费费用83,000贷：应付职职工薪酬-股份支付付83,00020X4年年12月31日借借：管理费费用105,000贷：应付职职工薪酬-股份支付付105,000借：应付职职工薪酬-股份支付付112,000贷：银行存存款112,00046例(4)——股票增值值权(续)对于现金结结算的股份份支付，企企业在可行行权日之后后不再确认认由换入服服务所引起起的成本费费用增加，，但负债公公允价值的的变动应当当计入当期期损益（公公允价值变变动损益））。20X5年年12月31日借借：公允价值变变动损益20,500贷：应付职职工薪酬-股份支付