投资性房地产与无形资产

第八章投资性房地产与无形资产经济学院李世碧学习目标与要求1、了解投资性房地产的概念、特征与范围2、掌握投资性房地产的初始确认与计量的原则和方法3、掌握投资性房地产的后续计量模式及其会计处理方法4、了解投资性房地产的转换形式，理解其转换日的确定方法，掌握其会计处理方法5、掌握投资性房地产处置的会计处理方法本章重点及难点投资性房地产的概念、特征与范围投资性房地产的初始确认与计量投资性房地产的后续计量投资性房地产的转换与处置第一节投资性房地产概述一、投资性房地产的概念与特征房地产的含义土地和房屋及其权属的总称。在我国，土地指土地使用权，房屋指土地上的房屋等建筑物及构筑物。投资性房地产的含义指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产的特征:1、投资性房地产是一种经营性活动2、投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产3、投资性房地产有两种后续计量模式：成本模式和公允价值模式4、投资性房地产能够单独计量和出售二、投资性房地产的范围投资性房地产的范围包括：已出租的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权企业拥有并已出租的建筑物不属于投资性房地产的房地产：自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产作为存货的房地产第二节投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产确认的条件和原则1、基本条件（同时满足）：符合投资性房地产的定义与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；该投资性房地产的成本能够可靠计量。2、确认时点：对已出租的土地使用权、已出租的建筑物，其作为投资性房地产的确认时点为租赁期开始日，即土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。对于持有并准备增值后转让的土地使用权，其作为投资性房地产的确认时点为企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期。二、投资性房地产初始计量的基本原则应按照取得时的成本进行初始计量。三、外购投资性房地产的确认和初始计量1、原则只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产加以确认；其成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。2、、账账务务处处理理:成本模式公允价值模式借：投资性房地产贷：银行存款等借：投资性房地产——成本贷：银行存款等此外，还应在“投资性房地产”科目下设置“公允价值变动”明细科目，核算投资性房地产因公允价值变动所产生的其与账面余额的差异。注意意的的问问题题企业业购购入入的的房房地地产产，，自自用用一一段段时时间间之之后后再再改改为为出出租租或或用用于于资资本本增增值值的的，，应应当当先先将将外外购购的的房房地地产产确确认认为为固固定定资资产产或或无无形形资资产产，，自自租租赁赁期期开开始始日日或或用用于于资资本本增增值值之之日日起起，，再再从从固固定定资资产产或或无无形形资资产产转转换换为为投投资资性性房房地地产产举例例例9－－1：：2007年年5月月10日日，，A公公司司计计划划购购入入一一栋栋写写字字楼楼用用于于对对外外出出租租。。5月月20日日，，A公公司司与与B公公司司签签订订了了经经营营租租赁赁合合同同，，约约定定自自写写字字楼楼购购买买之之日日起起就就出出租租给给B公公司司使使用用，，为为期期3年年。。6月月1日日，，A公公司司购购入入写写字字楼楼，，其其实实际际成成本本为为500万万元元，，全全部部用用银银行行存存款款支支付付。。假假定定不不考考虑虑其其他他因因素素，，A公公司司采采用用成成本本模模式式对对投投资资性性房房地地产产进进行行计计量量。。A公公司司应应于于6月月1日日编编制制如如下下会会计计分分录录：：借：：投投资资性性房房地地产产5000000贷：：银银行行存存款款5000000问题题如果果A公公司司与与B公公司司约约定定自自2008年年1月月1日日起起将将写写字字楼楼租租赁赁给给B公公司司使使用用，，那那么么A公公司司在在购购入入该该房房地地产产时时该该如如何何处处理理？？四、、自自行行建建造造投投资资性性房房地地产产的的确确认认和和初初始始计计量量1、、确确认认条条件件：企业业只有有在自自行行建建造造或或开开发发活活动动完完成成的的同同时时开开始始出出租租，，才才能能将将自自行行建建造造或或开开发发完完成成的的房房地地产产确确认认为为投投资资性性房房地地产产2、、成成本本构构成成：：由建造造该该项项资资产产达达到到预预定定可可使使用用状状态态前前所所发发生生的的必必要要支支出出构成成。。包括括：土土地地开开发发费费、、建建筑筑成成本本、、安安装装成成本本、、应应予予资资本本化化的的借借款款费费用用、、支支付付的的其其他他费费用用和和分分摊摊的的间间接接费费用用等等。。建建造造过过程程中中发发生生的的非非正正常常损损失失，，直直接接计计入入当当期期损损益益，，不不计计入入建建造造成成本本注意意的的问问题题企业业自自行行建建造造房房地地产产达达到到预预定定可可使使用用状状态态后后一一段段时时间间之之后后才才对对外外出出租租或或用用于于资资本本增增值值的的，，企企业业应应当当先先将将自自行行建建造造的的房房地地产产确确认认为为固固定定资资产产、、无无形形资资产产或或存存货货，，自自租租赁赁期期开开始始或或用用于于资资本本增增值值之之日日起起，，再再从从固固定定资资产产、、无无形形资资产产或或存存货货转转换换为为投投资资性性房房地地产产举例例9－－2：：X公司司2006年2月1日购购入一一块土土地使使用权权，并并在这这块土土地上上开始始采用用出包包方式式建造造两栋栋写字字楼。。2007年5月，，X公公司预预计写写字楼楼即将将完工工，与与Y公公司签签订了了经营营租赁赁合同同，将将其中中一栋栋写字字楼出出租给给Y公公司使使用。。合同同规定定，该该写字字楼于于完工工时开开始起起租。。2007年8月1日，，两栋栋写字字楼同同时完完工。。该块块土地地使用用权的的成本本为500万元元，出出租的的写字字楼应应分摊摊的土土地使使用权权为200万元元，出出租写写字楼楼的工工程造造价为为600万万元，，另一一栋写写字楼楼的造造价为为800万万元。。假设设X公公司采采用成成本模模式核核算投投资性性房地地产。。X公司司在2007年年8月月1日日应进进行的的账务务处理理为：：借：投投资性性房地地产———写写字楼楼6000000固定资资产8000000贷:在在建工工程14000000借：投投资性性房地地产———土土地使使用权权2000000贷：无无形资资产———土土地使使用权权2000000五、非非投资资性房房地产产转换换为投投资性性房地地产的的确认认和初初始计计量1、确确认时时点自用房房地产产或作作为存存货的的房地地产转转为出出租的的，为租赁开开始日日。自用土土地使使用权权转为为持有有准备备增值值后转转让的的土地地使用用权的的，为该该土地地使用用权确已停停止自自用且且管理理当局局形成成转换换决议议的时时点。2、初初始计计量采用成成本模模式计计量的的，为为转换日日资产产的账账面价价值；采用公公允价价值模模式计计量的的，为为转换当当日的的公允允价值值。六、与投资资性房房地产产有关关的后后续支支出1、处处理原原则：：满足投资性性房地地产确确认条条件的的，应应当作作为资资本化化的后后续支支出，，计入投资性性房地地产成本。不满足足投资性性房地地产确确认条条件的的，应应当在在发生生时计入当当期损损益。。2、资资本化化后续续支出出的会会计处处理投资性性房地地产转转入改改建、、扩建建、改改良或或装修修时，，借：在在建工工程贷：投投资性性房地地产（（账账面价价值））发生后后续支支出时时借：在建工程程贷：银行存款款等工程完工时，，继续用于投投资性房地产产的借：投资性房房地产贷：在建工程程3、费用化后后续支出的会会计处理企业应在支出出发生时，根根据支出的数数额，编制如如下会计分录录：借：其他业务务支出贷：银行存款款等第三节投投资性房地地产的后续计计量一、采用成本模式计量量的投资性房地地产的后续计计量。核算要要点：（1）按期（月）计计提折旧或摊摊销。借：其他业务务成本贷：投资性房房地产累计折折旧（或累计计摊销）（2）按租赁协议或或合同约定收收取租金借：银行存款款贷：其他业务务收入等（3）资产负债表日日，应对存在在减值迹象的的投资性房地地产进行减值测试，应计算其可回回收金额，可可回收金额低于其账面价值的的差额，应确认为资产减值损失失，同时计提资产产减值准备。。借：资产减值值损失贷：投资性房房地产减值准准备注意：已计提减值准准备的投资性性房地产，其其减值损失在在以后的会计计期间不得转回。举例例9－3：甲公司的一栋栋新办公楼自自2007年年1月1日出出租给乙公司司使用，已确确认为投资性性房地产，并并采用成本模模式进行后续续计量。该办办公楼的初始始成本为500万元，预预计使用寿命命为50年，，预计净残值值为20万元元，采用年限限平均法计提提折旧。该办办公楼占用土土地的土地使使用权成本为为240万元元，其摊销年年限为40年年。双方约定定，乙公司每每年年初应向向甲公司支付付租金30万万元。2007年12月月31日，该该办公楼发生生减值迹象，，经测试其可可回收金额为为480万元元。（1）2007年年初收收取租金借：银行存款款300000贷：其他业务务收入300000（2）2007年每月计计提折旧和摊摊销月折旧额=（（5000000－200000））÷50÷12=8000（元）月摊销额=2400000÷40÷÷12=5000（元））借：其他业务务成本13000贷：投资性房房地产累计折折旧8000投资性房地产产累计摊销5000（3）2007年12月月31日确认认资产减值损损失计提减值准备备前办公楼的的账面价值=5000000－8000×12=4904000（元元）应计提的资产产减值准备=4904000－4800000=104000（元））借：资产减值值损失104000贷：投资性房房地产减值准准备104000二、采用公允价值值模式计量的的投资性房地地产的后续计计量应用条件企业有确凿证据表明其投资性性房地产的公允价值能够够持续可靠取取得时。核算要点资产负债表日日，企业应以以投资性房地地产的公允价价值为基础调调整其账面价价值；同时将公允价价值与原账面面价值之间的的差额计入当当期损益（““公允价值变变动损益”科科目）；不对投资性房房地产计提折折旧或进行摊摊销。例9－4：续例9－3，，假设甲公司司对办公楼和和土地使用权权采用公允价价值模式进行行后续计量，，2007年年12月31日办公楼的的公允价值为为540万元元，土地使用用权的公允价价值为300万元。甲公司应进行行的账务处理理如下：（1）2007年年初收收取租金借：银行存款款300000贷：其他业务务收入300000（2）2007年12月月31日，确确认公允价值值的变动借：投资性房房地产——公允价值值变动（办公公楼）400000——公允价值值变动（土地地使用权）600000贷：公允价值值变动损益1000000三、投资性房地产产后续计量模模式的变更会计处理原则则投资性房地产产的计量模式式一经确定，，一般不得随意意变更。存在确凿证据表明投资性房房地产的公允允价值能够持持续可靠取得得且能够满足足采用公允价价值模式的情情况下，可以从成本模模式转为公允允价值模式。成本模式转为为公允价值模模式的，应当当作为会计政策变更更，将计量模式式转换时公允允价值与账面面价值的差额额，调整期初初留存收益。。注意：已采用用公允价值模模式计量的投投资性房地产产，不得从公公允价值模式式转为成本模模式。例9－5：续例9－3，，假定2008年1月1日，甲公司司持有的投资资性房地产符符合采用公允允价值模式的的条件，决定定采用公允价价值模式对办办公楼和土地地使用权进行行后续计量。。2008年年1月1日，，办公楼的公公允价值为480万元，，土地使用权权的公允价值值为300万万元。甲公司司按净利润的的10%计提提盈余公积。。甲公司在2008年1月月1日的账务务处理为：借：投资性房房地产——办公楼（（成本）4800000——土地使用用权（成本））3000000投资性房地产产累计折旧96000投资性房地产产累计摊销60000投资性房地产产减值准备104000贷：投资性房房地产——办办公楼5000000——土地使用用权2400000利润分配———未分配利润润594000盈余公积66000第三节投投资性房地产产的转换和处处置一、投资性房地产产转换形式与与转换日转换形式转换日投资性房地产转换为固定资产或无形资产企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期作为存货的房地产转换为投资性房地产租赁开始日，即承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期自用土地使用权由无形资产转换为投资性房地产企业停止将该项土地的使用权用于生产商品、提供劳务或经营管理且管理当局作出房地产转换决议的日期自用建筑物由固定资产转换为投资性房地产租赁开始日，即承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期（二）投资性房地产产转换为自用用房地产采用成本模式式进行后续计计量的投资性性房地产转换换为自用房地地产企业应当以转转换日投资性性房地产的账账面价值作为为自用房地产产的入账价值值。借：固定资产产（或无形资资产）投资性房地产产累计折旧（（或投资性房房地产累计摊摊销）投资性房地产产减值准备贷：投资性房房地产累计折旧（或或累计摊销））固定资产减值值准备（或无无形资产减值值准备）例9－6：续例9－3，，假定2008年1月1日，甲公司司与乙公司协协商，终止了了办公楼的租租赁协议，将将办公楼转为为自用。甲公公司的账务处处理为：借：固定资产产5000000无形资产2400000投资性房地产产累计折旧（（摊销）156000投资性房地产产减值准备104000贷：投资性房房地产——办办公楼5000000——土地使用用权2400000累计折旧96000累计摊销60000固定资产减值值准备104000（2）采用公公允价值模式式进行后续计计量的投资性性房地产转换换为自用房地地产企业应当以投投资性房地产产在转换日的的公允价值作作为自用房地地产的账面价价值，公允价价值与原账面面价值的差额额计入当期损损益。借：固定资产产（或无形资资产）贷：投资性房房地产——成成本贷或借：投资资性房地产———公允价值值变动贷或借：公允允价值变动损损益例9－7：2007年8月10日，，某企业将出出租期满的办办公楼收回，，开始用于本本企业的行政政管理。8月月10日，出出租办公楼的的公允价值为为300万元元。该房地产产在转换前采采用公允价值值模式进行后后续计量，转转换前的账面面价值为280万元，其其中成本为250万元，，公允价值变变动为增值30万元。该企业的账务务处理如下：：借：固定资产产3000000贷：投资性房房地产——成成本2500000——公允价值值变动300000公允价值变动动损益200000（三）非投资性房地地产转换为投投资性房地产产（1）采用成成本模式处理原则应当将房地产产转换前的账账面价值作为为转换后的入入账价值（1）采用成成本模式作为存货的房房地产转换为为采用成本模模式计量的投投资性房地产产的借：投资性房房地产（该存存货在转换日日的账面价值值）存货跌价准备备（原已已计提跌价准准备的累计金金额）贷：开发产品品（（该存货货的账面余额额）自用土地使用用权或建筑物物转换为以成成本模式计量量的投资性房房地产：借：投资性房房地产（该该项建筑物或或土地使用权权在转换日的的原价）累计折旧或累累积摊销（已已计提的折旧旧或摊销）固定资产减值值准备或无形形资产减值准准备（已计提减值值准备的金额额）贷：固定资产产或无形资产产（该项建筑物物或土地使用用权在转换日日的原价）投资性房地产产累计折旧或或投资性房地地产累计摊销销（已计提的的折旧或摊销销）投资性房地产产减值准（已已计提减值准准备的金额））例9－8：某企业拥有两两栋办公楼，，用于企业总总部办公。因因企业业务缩缩减，企业将将一栋办公楼楼腾出对外出出租。2007年6月15日，该企企业与Z公司司签订了房屋屋租赁协议，，租赁开始日日为2007年7月1日日，为期3年年。2007年7月1日日，出租办公公楼的账面余余额为400万元，累计计已提折旧100万元。。假设该企业业按成本模式式对投资性房房地产进行后后续计量。该企业的账务务处理为：借：投资性房房地产4000000累计折旧1000000贷：固定资产产4000000投资性房地产产累计折旧（（摊销）1000000（2）采用公公允价值模式式处理原则则按照转换换日的公公允价值值计价，，公允价价值小于于原账面面价值的的，其差差额计入入当期损损益；公公允价值值大于原原账面价价值的，，其差额额计入所所有者权权益。将作为存存货的房房地产转转换为采采用公允允价值模模式计量量的投资资性房地地产借：投资资性房地地产（该该存货在在转换日日的公允允价值））存货跌价价准备（（已计计提跌价价准备的的金额））公允价值值变动损损益（账账面价值值-转换换日公允允价值））贷：开发发产品（（账账面余额额）或：资本本公积———其他他资本公公积（（转换换日公允允价值-账面价价值）将自用土土地使用用权或建建筑物转转换为以以公允价价值模式式计量的的投资性性房地产产：借：投资资性房地地产（该该存货在在转换日日的公允允价值））累计折旧旧或累积积摊销（（已计提提的累计计折旧或或累积摊摊销）固定资产产减值准准备或无无形资产产减值准准备（已已计提减减值准备备的金额额）公允价值值变动损损益（账账面价值值-转换换日公允允价值））贷：固定定资产或或无形资资产（（账面面余额））资本公积积——其其他资本本公积（（转换换日公允允价值-账面价价值）例9－9：续例9－－8，假假定该企企业采用用公允价价值模式式对投资资性房地地产进行行后续计计量。转转换日该该办公楼楼的公允允价值为为360万元。。该企业的的账务处处理为：：借：投资资性房地地产———成本3600000累计折旧旧1000000贷：固定定资产4000000资本公积积——其其他资本本公积600000问题：如如上例中中办公楼楼的公允允价值为为280万元，，那么该该如何进进行账务务处理？？二、投资资性房地地产的处处置含义指房地产产的出售、转让、报废或者毁损等。会计处理理原则投资性房房地产处处置时，，应将处置置收入扣扣除其账账面价值值和相关关税费后后的金额额计入当当期损益益。1、采用用成本模模式计量量的投资资性房地地产处置置时借：银行行存款等等（实际际收到的的价款））贷：其他他业务收收入借：其他他业务成成本（投投资性房房地产的的账面价价值）投资性房房地产累累计折旧旧（摊销销）（已计提提折旧或或摊销））投资性房房地产减减值准备备（已计计提的减减值准备备）贷：投资资性房地地产（投投资性房房地产的的账面余余额）2、采用用公允价价值模式式计量的的投资性性房地产产处置时时借：银行行存款等等（实际际收到的的价款））贷：其他他业务收收入借：其他他业务成成本（投投资性房房地产的的账面余余额）借或贷：：投资性性房地产产——公公允价值值变动（累计公公允价值值变动））贷：投资资性房地地产———成本（（投资性性房地产产的成本本）借或贷：：公允价价值变动动损益（（累计公公允价值值变动））贷或借：：其他业业务收入入借：资本本公积———其他他资本公公积（原转换换日计入入资本公公积的金金额）贷：其他他业务收收入例9－10：A公司为为一家房房地产开开发企业业，2005年年2月20日，，A公司司与B公公司签订订了一项项租赁协协议，将将A公司司开发的的一栋写写字楼于于同日出出租给B公司使使用，租租赁期为为2年。。A公司司采用公公允价值值模式对对投资性性房地产产进行后后续计量量。租赁赁开始日日出租写写字楼的的公允价价值为300万万元，其其账面成成本为270万万元。2005年12月31日，出出租写字字楼的公公允价值值为320万元元，2006年年12月月31日日，其公公允价值值为360万元元。租赁赁期满，，A公司司将出租租的写字字楼出售售给了B公司，，双方协协议作价价360万元，，款项已已收存银银行。（1）2005年2月月20日日，存货货转为投投资性房房地产借：投资资性房地地产———成本3000000贷：开发发产品2700000资本公积积——其其他资本本公积300000（2）2005年12月31日，确确认公允允价值的的变动借：投资资性房地地产———公允价价值变动动200000贷：公允允价值变变动200000（3）2006年12月31日，确确认公允允价值变变动借：投资资性房地地产———公允价价值变动动400000贷：公允允价值变变动400000（4）2007年2月月20日日，出售售投资性性房地产产借：银行行存款3600000贷：其他他业务收收入3600000借：其他他业务成成本3600000贷：投资资性房地地产———成本3000000——公允允价值变变动600000借：公允允价值变变动600000贷：其他他业务收收入600000借：资本本公积———其他他资本公公积300000贷：其他他业务收收入300000第二节无无形形资产掌握无形形资产的的定义、、特征、、确认条条件以及及无形资资产取得得、摊销销、出租租、处置置的账务务处理。。学习目标标8.1无无形形资产的的确认和和初始计计量8.2无无形形资产的的后续计计量8.3无无形形资产的的处置和和报废8.1无无形资资产的确确认和初始计计量无形资产产——是是指企业业拥有或或者控制制的没有实物物形态的的可辨认认非货币币性资产产。无形资产产具有如如下特征征1、不具具有实物物形态。。2、属于于非货币币性长期期资产。。3、持有有的主要要目的是是为企业业使用而而非出售售。4、在创创造经济济利益方方面具有有较大不不确定性性。2、源源自合同同性权利利或其他他法定权权利，无无论这些些权利是是否可以以从企业业或其他他权利和和义务中中转移或或者分离离。1、能能够从企企业中分分离或者者划分出出来，并并能单独独或者与与相关合合同、资资产或负负债一起起，用于于出售、、转移、、授予许许可、租租赁或者者交换。。资产满足足下列条条件之一一的，符符合无形形资产定定义中的的可辨认性标准：：货币性资资产，是是指企业业持有的的货币资资金和将将以固定定或可确确定的金金额收取取的资产产，包括括现金、、银行存存款、其其他货币币资金、、应收账账款和应应收票据据以及准准备持有有至到期期的债券券投资等等。需要说明明的是：：非货币性性资产，，是指货货币性资资产以外外的资产产。包括存货货、固定定资产、、在建工工程、工工程物资资、无形形资产、、股权投投资以及及不准备备持有至至到期的的债券投投资等。。其特征征：其在将来来为企业业带来的的经济利利益，是是不固定定的或不不可确定定的。无形资产产专利权非专利技术商标权著作权土地使用权特许权(一)专专利权指专利人人在法定定期限内内对某一一发明创创造所有有的独占占权和专专有权。。专利法规规定，可可以申请请的发明明创造包包括发明明专利（（15年年）、实实用新型型专利（（10年年）、外外观设计计专利（（5年））等类型型。(二)非非专利技技术又称专有有技术，，指发明明人垄断断的、不不公开的的、具有有实用价价值的先先进技术术、资料料、技能能、知识识等。这这些专有有技术未未申请专专利，或或不够申申请专利利的条件件但是能能给持有有人带来来未来的的经济利利益。如如生产管管理经验验、技术术设计和和操作上上的数据据、工艺艺诀窍等等。非专专利技术术不受法法律保护护，且没没有有效效期。特点：1.经济济性2.保密密性3.动态态性(三)商商标权商标权是是指企业业专门在在某种指指定的商商品上使使用特定定的名称称、图案案、标记记的权利利。企业业使用的的这种特特定的名名称、图图案、标标记称为为商标，，它不仅仅是识别别企业产产品的标标志，而而且是企企业间相相互竞争争、抢占占市场份份额、追追逐利润润的重要要工具。。商标法规规定，经经商标局局核准注注册的商商标为注注册商标标，受法法律保护护，有效效期10年。商商标权具具有独占占使用权权和禁止止使用权权功能。。(四)著著作权又称版权权，是指指著作人人对其著著作依法法享有的的出版、、发行等等方面的的专有权权利。即即国家著著作权管管理部门门依法授授予著作作或者文文艺作品品作者在在一定期期限内发发表、再再版、演演出和出出售其作作品的特特有权利利。包括括文学作作品、工工艺美术术作品、、影剧作作品、音音乐舞蹈蹈作品、、商品化化软件和和音像制制品等。。法律规规定作品品的发表表权、使使用权和和获得报报酬权的的有效期期为作者者终生及及其死亡亡后50年，职职务创作作作品的的保护期期为50年。5、土土地使用用权：是是指国家家准许某某一企业业在一定定期间对对国有土土地享有有开发、、利用、、经营的的权利。。取得土土地使用用权有时时可能不不花费任任何代价价，如企企业所拥拥有的未未入账的的土地使使用权，，就不能能作为无无形资产产核算；；取得土土地使用用权时花花费了支支出，则则应将其其资本化化，作为为无形资资产核算算。土地使用用权用于于自行开开发、建建造厂房房等地上上建筑物物时，相相关的土土地使用用权账面面价值不不转入在在建工程程成本。。有关的的土地使使用权与与地上建建筑物分分别按其其应摊销销或应折折旧年限限进行摊摊销或提提取折旧旧。必须注意意的是房地产开开发企业业取得的的土地使使用权用用于建造造对外出出售的房房屋建筑筑物，相相关的土土地使用用权应当当计入所所建造的的房屋建建筑物成成本。企业改变变土地使使用权的的用途，，将其作作为用于于出租或或增值目目的时，，应将其其账面价价值转为为投资性性房地产产。(六)特特许权又称专营营权，是是指企业业获得在在一定区区域内、、一定时时期内生生产经营营某种特特定商品品产品或或者提供供劳务的的专有权权利。特特许权分分为两种种：一种种是被政政府机构构授予的的准许企企业在一一定地区区经营某某种业务务的权利利；另一一种是被被其他企企业授予予的准许许企业使使用其某某些权利利。会计计上作为为无形资资产核算算的特许许权主要要是指后后者。商誉誉是是企企业业合合并并成成本本大大于于合合并并取取得得被被购购买买方方各各项项可可辨辨认认资资产产、、负负债债公公允允价价值值份份额额的的差差额额，，其其存存在在无无法法与与企企业业自自身身分分离离，，不不具具有有可可辨辨认认性性，，不不属属于于无无形形资资产产准准则则所所规规范范的的。。值得得强强调调的的是是：商誉誉在在————企企业业会会计计准准则则第第20号号《企企业业合合并并》》中中规规范范首先先，，需需要要符符合合无无形形资资产产的的定定义义；；其次次，，还还要要符符合合无无形形资资产产的的确确认认条条件件：：无形形资资产产的的确确认认条条件件1、、与与该该无无形形资资产产有有关关的的经经济济利利益益很很可可能能流流入入企企业业。。在实实务务工工作作中中，，要要确确定定无无形形资资产产产产生生的的经经济济利利益益是是否否很很可可能能流流入入企企业业，，应应当当对对无无形形资资产产在在预预计计使使用用寿寿命命内内可可能能存存在在的的各各种种经经济济因因素素作作出出合合理理估估计计，，并并且且应应当当有有明明确确证证据据支支持持。。在在进进行行这这种种判判断断时时，，需需要要考考虑虑相相关关的的因因素素。。无形形资资产产的的确确认认条条件件2、、该该无无形形资资产产的的成成本本能能够够可可靠靠地地计计量量研究究与与开开发发企业业内内部部研研究究开开发发项项目目的的支支出出，，应应当当区区分分研研究究阶阶段段支支出出与与开开发发阶阶段段支支出出。。研究究是是指指为为获获取取并并理理解解新新的的科科学学或或技技术术知知识识而而进进行行的的独独创创性性的的有有计计划划调调查查。。开发发是是指指在在进进行行商商业业性性生生产产或或使使用用前前，，将将研研究究成成果果或或其其他他知知识识应应用用于于某某项项计计划划或或设设计计，，以以生生产产出出新新的的或或具具有有实实质质性性改改进进的的材材料料、、装装置置、、产产品品等等。。开发发支支出出资资本本化化无形形资资产产准准则则规规定定，，企企业业研研究究阶阶段段的的支支出出全全部部费费用用化化，，计计入入当当期期损损益益（（管管理理费费用用））。。开发发阶阶段段的的支支出出符符合合资资本本化化条条件件的的，，才才能能确确认认为为无无形形资资产产；；不不符符合合资资本本化化条条件件的的计计入入当当期期损损益益（（管管理理费费用用））。。无法法区区分分研研究究阶阶段段支支出出和和开开发发阶阶段段支支出出，，应应当当将将其其所所发发生生的的研研发发支支出出全全部部费费用用化化，，计计入入当当期期损损益益（（管管理理费费用用））。。二、、无无形形资资产产的的初初始始计计量量无形资产的初始计量取决于来源:从外部取得的其中：购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，按取得时实际支付的价款。应按所购无形资产购买价款的现值投资取的投资合同或协议约定的价值接受捐赠根据市场价格，有关凭据确认的价值和接受时发生的各项费用计价。接受抵债取得的债权的帐面价值加上应支付的相关税费计价。企业自创开发阶段符合资本化条件的支出以及依法取得时发生的注册费、聘请律师费以及其他相关支出计价购买买无无形形资资产产的的价价款款超超过过正正常常信信用用条条件件延延期期支支付付，，实实质质上上具具有有融融资资性性质质的的，，无无形形资资产产的的成成本本以以购购买买价价款款的的现现值值为为基基础础确确定定。。对于一揽子子购入的无无形资产，，其成本通通常应按无无形资产和和其他资产产的公允价价值相对比比例确定。。（一）外购购的无形资资产采用公允价价值相对比比例来确定定与其他资资产一同购购入的无形形资产的成成本，须以以该无形资资产的相对对价值是否否较大为前前提。如果果相对价值值较小，则则无须单独独核算，可可以计入其其他资产的的成本，视视为其他资资产的组成成部分核算算；反之，，则需要单单独核算比如，甲股股份有限公公司从乙公公司购入一一项专利权权和相关设设备，价格格及相关费费用共计300万元元。其中，，专利权可可以单独辨辨认，但与与其相关设设备的价格格没有分别别标明。在在这种情况况下，应考考虑该专利利权和相关关设备的公公允价值的的相对比例例来分配实实际支付的的300万万元价款。。假设相对对比例为5：1，同同时不考虑虑其他相关关税费，则则专利权的的成本应为为250万万元，相关关设备成本本为50万万元。【例8—1】2009年1月月4日，甲甲股份有限限公司购入入一项专利利技术，发发票价值为为45000元，款款项已通过过银行转账账支付。借：无形资资产——专专利技术45000贷：银行存存款45000例题投资者投入入无形资产产的成本，，应当按照照投资合同同或协议约约定的价值值确定，但但合同或协协议约定价价值不公允允的除外。。按投资合合同或协议议约定的价价值作为无无形资产的的入账价值值，借记““无形资产产”科目；；（二）投资资者投入无无形资产按投资各方方确认的价价值在其注注册资本中中所占的份份额，确认认为实收资资本或股本本，贷记““实收资本本”或“股股本”科目目；按投资各方方确认的价价值与确认认为实收资资本或股本本的差额，确认为资资本公积，，贷记“资资本公积——资本溢价价（股本溢溢价）”科科目。【例8—2】甲股份份有限公司司的注册资资本为1000000元。2007年年6月15日，甲股股份有限公公司接受乙乙公司以专专利权进行行投资。该该专利权的的账面价值值为420000元元，双方经经协商确认认的价值为为440000元，，占甲股份份有限公司司注册资本本的18%。假定不不考虑其他他相关税费费。例题借：无形资资产440000贷：股本———乙公司司180000资本公积——股本溢价价260000（三）自行行开发的无无形资产自行开发的的无形资产产，其成本本包括自满足确认条条件至达到到预定用途途前所发生生的支出总额，，但是对于于以前期间间已经费用用化的支出不再调整。具体来说，，自行开发发的无形资资产，其成成本满足确确认条件的的，借记““无形资产产”科目，，贷记“银银行存款””等科目；；不满足确确认条件的的，借记““管理费用用”等科目目，贷记““银行存款款”等科目目。在研究与开开发过程中中发生的材材料费、直直接参与开开发人员的的工资及福福利费、开开发过程中中发生的租租金、借款款费用等，，不满足确确认条件的的，应当直直接计入当当期损益。。已经计入入各期费用用的研究与与开发费用用，在该项项无形资产产获得成功功并依法申申请取得时时，不得再再将原已计计入费用的的研究与开开发费用资资本化。【例8—3】某企业业自行研究究开发一项项新产品专专利技术，，在研究开开发过程中中发生材料料费40000000元元、人工工工资10000000元元，以及其其他费用30000000元，总总计80000000元元，其中，，符合资本本化条件的的支出为50000000元，期期末，该专专利技术已已经达到预预定用途。。例题借：研发支支出——费费用化支出出30000000——资本化化支出50000000贷：原材料料40000000应付职工薪薪酬10000000银行存款30000000期末：借：管理费费用30000000无形资产50000000贷：研发支支出——费费用化支出出30000000——资本化化支出500000004.通过非非货币性资资产交换取取得的无形形资产成本本,应当当按照《企企业会计准准则第7号号——非货货币性资产产交换》的的规定确定定。5.通过债债务重组取取得的无形形资产成本本,应当当按照《企企业会计准准则第12号——债债务重组》》的规定确确定。6.通过政政府补助取取得的无形形资产成本本，应当按按照《企业业会计准则则第16号号——政府府补助》的的规定确定定。8.2无无形形资产的后后续计量无形资产作作为一项非非流动资产产，可以为为企业带来来收益，但无形资产产通常也有有一定的有有效期限，，它所具有有的价值的的权利或特特权会逐渐下降降总会终结或或消失，因因此，企业业应当于取取得无形资资产时分析析判断其使使用寿命。。使用寿命为为有限的使用寿命不不确定的其摊销金额额应当在使使用寿命内系统统合理摊销销不应摊销无形资产摊摊销无形资产产的使用用寿命为为有限的的，应当当估计该该使用寿寿命的年年限或者者构成使使用寿命命的产量量等类似似计量单单位数量量；无法预见见无形资资产为企企业带来来经济利利益期限限的，应应当视为为使用寿寿命不确确定的无无形资产产。使用寿命命有限的的无形资资产，其其摊销金金额应当当在使用用寿命内内系统合合理摊销销。使用用寿命不不确定的的无形资资产不应应摊销。。无形资产产的成本本，应当当自取得得当月起起在预计计使用年年限内摊摊销，处处置无形形资产的的当月不不再摊销销。即无无形资产产摊销的的起始和和停止日日期为：：当月增增加的无无形资产产，当月月开始摊摊销；当当月减少少的无形形资产，，当月不不再摊销销。企业摊销销无形资资产，应应当自无无形资产产可供使使用时起起，至不不再作为为无形资资产确认认时为止止。企业选择择无形资资产摊销销方法，，应当反反映与该该项无形形资产有有关的经经济利益益的预期期实现方方式。无无法可靠靠确定预预期实现现方式的的，应当当采用直直线法摊摊销。有第三方方承诺在在无形资资产使用用寿命结结束时购购买该无无形资产产；可以根据据活跃市市场得到到预计残残值信息息，并且且该市场场在无形形资产使使用寿命命结束时时很可能能存在。。无形资产产的应摊摊销金额额为其成成本扣除除预计残残值后的的金额。。已计提提减值准准备的无无形资产产，还应应扣除已已计提的的无形资资产减值值准备累累计金额额。使用寿命命有限的的无形资资产，其其残值应应当视为为零。但但下列情情况除外外：无形资产产的摊销销金额一一般应当当计入当当期损益益。企业业自用的的无形资资产，其其摊销的的无形资资产价值值应当计计入当期期管理费费用，并并同时冲冲减无形形资产的的成本；；出租的无无形资产产，相关关的无形形资产摊摊销价值值应当计计入其他他业务支支出，并并同时冲冲减无形形资产的的成本。。借记“管管理费用用—无形形资产摊摊销”、、“其他他业务支支出”等等科目，，贷记““累计摊摊销”科科目。“累计摊摊销”科科目核算算企业对对使用寿寿命有限限的无形形资产计计提的累累计摊销销。作为投资资性房地地产的采采用成本本模式计计量的土土地使用用权的累累计摊销销，也通通过本科科目核算算。本科目应应按无形形资产项项目进行行明细核核算。企企业按月月计提无无形资产产摊销，，借记““管理费费用”、、“其他他业务支支出”等等科目，，贷记本本科目。。本科目目期末贷贷方余额额，反映映企业无无形资产产累计摊摊销额。。“累计摊摊销”科科目企业至少少应当于于每年年年度终了了，对使使用寿命命有限的的无形资资产的使使用寿命命及摊销销方法进进行复核核。无形资产产的使用用寿命及及摊销方方法与以以前估计计不同的的，应当当改变摊摊销期限限和摊销销方法。。企业应当当在每个个会计期期间对使使用寿命命不确定定的无形形资产的的使用寿寿命进行行复核。。如果有有证据表表明无形形资产的的使用寿寿命是有有限的，，应当估估计其使使用寿命命，并在在使用寿寿命内进进行系统统摊销。。【例8——4】2008年12月31日，甲甲公司某某无形资资产本月月摊销金金额为1200元。借：管理理费用1200贷：累计计摊销1200例题如果无形形资产预预期不能能为企业业带来经经济