对外投资的金融资产核算

第七章对外投资的核算1第七章对外投资的核算第一节交易性金融资产第二节持有至到期投资第三节可供出售金融资产第四节长期股权投资2学习目标◆投资的概念与分类◆交易性金融资产的核算◆持有至到期投资的核算◆可供出售金融资产的核算◆长期股权投资的核算3投资的概念及其组成内容一、投资的概念这里所说的投资是指企业利用其资金对企业外部的投资行为。◆区别于企业进行固定资产购置等内部投资行为。购买股票和债券等资本市场投资盈利其他企业政府国债等4二、投资的组成内容

投资交易性金融资产贷款及应收款项可供出售金融资产长期股权投资企业为了近期内出售而持有的股票等银行存款、各种应收款项等

初始确认时即被指定为可供出售的国债等企业准备长期持有的对其他企业的权益性投资BDA持有至到期投资到期日和回收金额都固定的国债等

EC5第一节交易性金融资产的核算一、交易性金融资产的含义●金融资产：由金融工具(应收票据、应收账款、购入股票等)所形成的企业的资产。◆交易性金融资产：是指企业以近期内出售（交易）为目的而持有的金融资产，持有该资产的主要目的是为了从其价格的短期波动中获利。

包括短期的股票投资、债券投资和基金投资等。6

金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。7金融资产的初始确认与交易性金融资产金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产直接指定以公允价值计量部分(不准备近期出售)交易性金融资产(准备在近期出售)

◆公允价值：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额，也是不断变化的价值(不同于实际成本)。◆交易性金融资产是金融资产的一个组成部分,是企业准备随时销售的、风险较小的一种金融资产。◆不准备在近期销售的那部分金融资产,企业将“坐收渔利”，但具有一定风险。ABCD非衍生金融资产8二、交易性金融资产取得的账务处理（一）交易性金融资产取得成本的确定

◆一般情况：应按取得时的公允价值作为初始确认金额(交易性金融资产)；◆相关的交易费用在发生时计入当期损益(投资收益)。

◆特殊情况：如果实际支付的价款中包含发行方已宣告但尚未发放的现金股利(或已到期但尚未领取的债券利息)，应当单独确认为应收项目(应收股利)，不计入交易性金融资产的初始确认金额。

9（二）交易性金融资产取得的账务处理1.账户设置交易性金融资产取得资产的处置资产的公允价值公允价值银行存款××××××投资收益支付的相关实现的投资费用收益应收股利(或利息)支付价款中实际收回的包含的现金现金股利股利(或利息)(或利息)账户性质:资产类明细科目:成本、公允价值变动等账户性质:收入类,但既核算投资收益，也核算投资损失(具有双重性质)账户性质:资产类,应收数记借方,收回数记贷方102.核算举例[例7-1]华联公司按按面值购入入甲公司于于当日发行行的面值150000元的债券,作为交易性性金融资产产,并支付交易易费用500元。借：交易性性金融资产产─成本150000投资收益500贷：银行存存款150500★债券也可能能溢价购买买或折价购购买★当日发行意意味着不存存在现金股股利11[例7-2(1)]公司于3月25日按每股8.60元价格(面值1元)购入30000股股票,作为交易性性金融资产产。另支付付交易费1000元。股票购购买价格中中包含每股股0．20元已宣告但但尚未领取取的现金股股利，该股股利拟于同同年4月20日发放。支付价款：：8.60××30000＋1000＝259000（元）应收现金股股利：0.20××30000＝6000（元）初始投资成成本：（（8.60－0.20）×30000＝252000（元）（或：259000－6000－1000）4月可收回，，不计入投投资成本现金股利交易费12借：交易性性金融资产产─A公司股票(成本)252000应收股利6000投资收益1000贷：银行存存款259000★注意应收股股利的处理理13[例7-2(2)]华联公司于于4月20日收到发放放的现金股股利。借：银行存存款6000贷：应收股股利600014交易性金融融资产持有有期间被投投资单位宣宣告发放的的现金股股利，或在在资产产负债债表日日按分分期付付息、、一三、交交易性性金融融资产产持有有期间间的账账务处处理15交易性金融资产取得资产的处置资产的公允价值公允价值投资收益支付的相关实现的投资费用收益应收股利应分得现金实际收到的股利现金股利银行存款×××××××××账户性质:资产类,应收数记借方,收回数记贷方应收利息应分得利息实收利息账户性质:收入类,但既核算投资收益，也核算投资损失(具有双重性质)㈠现金金股利利(或债券券利息息)的处理理1.账户设设置162.核算举举例[例7-3](续例7-1)华联公公司按按甲公公司规规定的的计息息时间间(半年)和利率率(6%/年)计提利利息。。利息息暂未未收到到。应计债债券利利息:150000××6%×6÷12＝4500（元））借：应应收利利息4500贷：投投资收收益450017[例7-4(1)](续例7-2)8月25日，华华联公公司所所购买买股票票的A公司宣宣告半半年度度利润润分配配方案案,本公司司应分分得股股利7500元.应收现现金股股利：：0.25××30000＝7500（元））借：应应收股股利7500贷：投投资收收益7500[例7-4(2)]9月20日，收收到A公司派派发的的现金金股利利，存存入银银行。。借：银银行存存款7500贷：应应收股股利750018（二））交易易性金金融资资产的的期末末计量量处理理1.计量的的原因因公允允价价值值的的变变动动：交易易性性金金融融资资产产在在取取得得时时按按公公允允价价值值入入账账(实际际成成本本)；但但公公允允价价值值是是变变化化不不定定的的，，会会计计期期末末的的公公允允价价值值反反映映了了该该资资产产的的现现时时价价值值。。根据据企企业业会会计计准准则则有有关关规规定定:交易易性性金金融融资资产产的的价价值值应应按按资资产产负负债债表表日日的的公公允允价价值值反反映映;其公公允允价价值值的的变变动动应应计计入入当当期期损损益益。。19公允允价价值值含含义义：：在公公允允价价值值计计量量下下，，资资产产和和负负债债按按照照在在公公平平交交易易中中，，熟熟悉悉情情况况的的交交易易双双方方自自愿愿进进行行资资产产交交换换或或者者债债务务清清偿偿的的金金额额计计量量。。202.期末末公公允允价价值值变变动动的的两两种种情情况况(1)高于于““交交易易性性金金融融资资产产””账账面面余余额额交易性金融资产—A公司股票例7-2252000交易性金融资产—甲公司债券例7-1150000期末公允价价值：152000期末公允价价值：236000升值（收益益）：2000跌值（损失失）：16000(2)低于“交易易性金融资资产”账面面余额对以上两种种情况，在在会计期末末时应分别别情况进行行账务处理理（调增或或调减“交交易性金融融资产”账账面余额））。期末末应调增期末末应调减213.账户设置公允价值变动损益公允价值下跌损失公允价值升值收益交易性金融融资产—公允价值变变动例6-52000账户性质:费用（损益益）类,既核算公允允价值升值值收益，也也核算其跌跌值损失(具有双重性性质)224.核算举例[例7-5(1)]会计期末，，甲公司债债券升值2000元。借：交易性性金融资产产—公允价值变变动2000贷：公允价价值变动损损益2000[例7-5(2)]会计期末，，A公司债券跌跌值16000元。借：公允价价值变动损损益16000贷：交易性性金融资产产—23四、交易性性金融资产产处置的账务处理理㈠交易性金金融资产处处置的含义义◆是指交易性性金融资产产在出售时时所进行的的处理。◆企业处置交交易性金融融资产的主主要会计问问题是正确确认认处置损益益。24㈡交易性金金融资产处处置损益等等的确认1.处置损益的的确认交易性金融资产处置损益交易性金融资产处置出售价－＝交易性金融资产账面价值交易性金融资产应收项目－结果为正数时：收益结果为负数时：损失2.公允允价价值值变变动动损损益益的的确确认认即将将原原来来记记入入““公公允允价价值值变变动动损损益益””账账户户的的升升值值收收益益或或价价值值下下跌跌损损失失最最终终确确认认为为投投资资损损益益。。投资收益××××××公允价值变动损益◆公允价值下跌损失◆公允价值升值收益●结转升值收益●结转跌值损失25㈢交交易易性性金金融融资资产产处处置置损损益益的的账账务务处处理理[例例7-6(1)]处置置损损益益的的处处理理：：公公司司将将甲甲公公司司债债券券出出售售，，实实收收款款159000元。。当当日日该该债债券券账账面面价价值值152000元（（成成本本150000元，，已已确确认认公公允允价价值值变变动动收收益益2000元；；已已计计入入应应收收利利息息4500元。。债券券处处置置损损益益=159000-152000-4500=2500（元元））借：：银银行行存存款款159000贷：：交交易易性性金金融融资资产产—成本本150000交易易性性金金融融资资产产—公允允价价值值变变动动2000应收收利利息息4500投资资收收益益250026[例例7-6(2)]公允允价价值值变变动动损损益益的的处处理理：：公公司司原原来来确确认认的的公公允允价价值值变变动动收收益益为为2000元。。借：：公公允允价价值值变变动动损损益益2000贷：：投投资资收收益益2000投资收益××××××公允价值变动损益◆公允价值下跌损失◆公允价值升值收益●结转升值收益●结转跌值损失27[例例7-7(1)]处置置损损益益的的处处理理：：公公司司将将A公司司股股票票出出售售，，实实收收款款228000元。。当当日日A公司司股股票票账账面面价价值值236000元（（成成本本252000元，，已已确确认认公公允允价价值值变变动动损损失失16000元））。。股票票处处置置损损益益=228000-236000=－8000（元元））借：：银银行行存存款款228000投资资收收益益8000（损损失失））交易易性性金金融融资资产产—A公司司股股票票(公允允价价值值变变动动)16000贷：：交交易易性性金金融融资资产产—A公司司股股票票(成本本)25200028[例例6-7(2)]公允允价价值值变变动动损损益益的的处处理理：：公公司司原原来来确确认认的的公公允允价价值值变变动动收收益益为为负负16000元。。借：：投投资资收收益益16000贷：：公公允允价价值值变变动动损损益益16000投资收益××××××公允价值变动损益◆公允价值下跌损失◆公允价值升值收益●结转升值收益●结转跌值损失29练习习：：2007年1月1日，，甲甲企企业业从从二二级级市市场场支支付付价价款款1020000元（（含含已已到到付付息息期期但但是是尚尚未未领领取取的的利利息息20000元））购购入入某某公公司司发发行行的的债债券券，，另另发发生生交交易易费费用用20000元。。该该债债券券面面值值1000000元，，剩剩余余期期限限为为两两年年，，票票面面利利率率为为4％，，每每半半年年付付息息一一次次，，甲甲企企业业将将其其划划分分为为交交易易性性金金融融资资产产。。其其他他资资料料如如下下：：⑴2007年1月5日，收到该该债券2006年下半年利利息20000元；⑵2007年6月30日，该债券券的公允价价值为1150000元；（不含含利息）；；⑶2007年7月5日，收到到该债券券半年利利息；⑷2007年12月31日，该债债券的公公允价值值为1100000元；（不不含利息息）；⑸2008年1月5日，收到到该债券券2007年下半年年利息；；⑹2008年3月31日，甲企企业将该该债券出出售，取取得价款款1180000元；（含含1季度利息息10000）。30⑴2007年1月1日，购入入债券借：交易易性金融融资产－－成本1000000应收利息息20000投资收益益20000贷：银行行存款1040000⑵2007年1月5日，收到到该债券券2006年下半年年的利息息借：银行行存款20000贷：应收收利息2000031⑶2007年6月30日，确认认债券公公允价值值变动和和投资收收益借：交易易性金融融资产－－公允价价值变动动150000贷：公允允价值变变动损益益150000借：应收收利息20000贷：投资资收益20000⑷2007年7月5日，收到到该债券券半年利利息借：银行行存款20000贷：应应收利利息2000032⑸2007年12月31日，确确认债债券公公允价价值变变动和和投资资收益益借：公公允价价值变变动损损益－－公允允价值值变动动50000贷：交交易性性金融融资产产－公公允价价值变变动50000借：应应收利利息20000贷：投投资收收益20000⑹2008年1月5日，收收到债债券2007年下半半年利利息借：银银行存存款20000贷：应应收利利息2000033⑺2008年3月31日，将将该债债券予予以出出售借：应应收利利息10000贷：投投资收收益10000借：银银行存存款1170000公允价价值变变动损损益100000贷：交交易性性金融融资产产－成成本1000000－公允允价值值变动动100000投资收收益170000借：银银行存存款10000贷：应应收利利息1000034练习：：2007年1月8日，甲甲公司司购入入丙公公司发发行的的公司司债券券，该该债券券于2006年7月1日发行行，面面值为为2500万元，，票面面利率率为4％，债债券利利息按按照年年支付付，甲甲公司司将其其划分分为交交易性性金融融资产产，支支付价价款为为2600万元，，其中中包含含已宣宣告发发放的的债券券利息息50万元，，另支支付交交易费费用30万元，，2007年2月5日，甲甲公司司收到到该笔笔债券券的利利息50万元，，2008年2月10日，甲甲公司司收到到债券券利息息100万元。。35⑴2007年1月8日，购购入丙丙公司司的债债券时时：借：交交易性性金融融资产产－成成本25500000应收利利息500000投资收收益300000贷：：银银行行存存款款26300000⑵2007年2月5日，，收收到到购购买买价价款款中中包包含含的的已已宣宣告告发发放放的的债债券券利利息息时时：：借：：银银行行存存款款500000贷：：应应收收利利息息50000036⑶2007年12月31日，，确确认认丙丙公公司司的的公公司司债债券券利利息息收收入入时时：：借：：应应收收利利息息1000000贷：：投投资资收收益益1000000⑷2008年2月10日，，收收到到持持有有丙丙公公司司的的债债券券利利息息时时：：借：：银银行行存存款款1000000贷：：应应收收利利息息100000037第二二节节持持有有至至到到期期投投资资的的核核算算一、、持持有有至至到到期期投投资资的的含含义义◆是指指到期期日日固固定定、、回回收收金金额额固固定定或可确确定定，且且企企业业有有明明确确意意图图和和能能力力持持有有至至到到期期的的非非衍衍生生金金融融资资产产。。如企企业业购购入入的的固固定定利利率率国国债债、、浮浮动动利利率率公公司司债债券券等等。★不同同于于到到期期日日不不固固定定、、回回收收金金额额也也不不固固定定的的交交易易性性金金融融资资产产！！38二、、持持有有至至到到期期投投资资取取得得的的账账务务处处理理㈠初初始始投投资资成成本本的的确确认认◆一般般情情况况：：应应按按取取得得时时的的公公允允价价值值与与相相关关交交易易费费用用之之和和作作为为初初始始确确认认金金额额(持有有至至到到期期投投资资)。◆特殊殊情情况况：：如如果果实实际际支支付付的的价价款款中中包包含含已已到到期期但但尚尚未未领领取取的的利利息息，，应应单单独独确确认认为为应应收收项项目目(应收收利利息息)。同交交易易性性金金融融资资产产中中的的债债券券投投资资不同同于于交交易易性性金金融融资资产产初初始始投投资资成成本本的的确确认认39㈡账账户户设设置置持有至到期投资-成本取得投资的面值处置投资时的成本转出银行存款××××××持有至到期投资-利息调整支付价款高于面值利息调整（在部分及相关费用持有期内逐年（溢价购入）摊销）账户性质:资产类明细科目:成本、利息调整、应计利息◆利息息调调整整：：溢溢价价取取得得投投资资时时，，超超过过面面值值部部分分的的支支出出,在该该投投资资持持有有期期间间冲冲减减““利利息息调调整整””数数，，并并减减少少各各期期投投资资收收益益的的做做法法。。40㈢核核算算举举例例[例例6-8]公司司购购入入乙乙公公司司当当日日发发行行的的面面值值500000元的的债债券券。。支支付付的的全全部部价价款款（（含含交交易易费费用用））528000元。。借：：持持有有至至到到期期投投资资—乙公公司司债债券券(成本本)500000—乙公公司司债债券券(利息息调调整整)28000贷：银银行存存款528000※记入““成本本”明明细账账户的的数额额为债债券面面值。。※记入““利息息调整整”明明细账账户的的数额额为支支付的的全部部款项项与面面值之之差。。41三、持有有至到期期投资利利息收入入的确认认㈠利息收收入的确确认◆持有至到到期投资资在持有有期间应应当按照照摊余成成本和实实际利率率计算确确认实际际利息收收入，计计入投资资收益。。●摊余成本本：摊：是指持有有至到期期投资的的溢价在在该投资资持有期期间的分分摊。摊余成本本即以投资资的全部部价款为为基数而而确定的的各期期期初成本本扣减其其溢价摊摊销后的的余额。。见表6-2。42计息日期1应计利息2实际利率3利息收入4摊销溢价5摊余成本6债券持有期间按票面利率计算求得经测算求得5×22－46－52005年年初2005年年末2006年年末2007年年末2008年年末2009年年末30000300003000030000300004.72%4.72%4.72%4.72%4.72%249222468224431241682379750785318556958326203528000522922517604512035506203500000合计150000

12200028000各期期初初成本扣扣减其溢溢价摊销销后的的余余额以投资的的全部价价款为基基数而确确定的摊摊销总成成本本应摊销额额摊销完完毕，最最后余额额与面值值相等表6-2（采用的的是实际际利率法法，计算算过程略略）利息收入入确认及及溢价摊摊销表43●应计利息息与实际际利息收收入应计利息息：各会计计期末按按面值和和票面利利率计算算的企业业应得利利息。[例6-9]某企企业业购购买买乙乙公公司司债债券券的的面面值值为为500000元，持有有期为5年，票面面规定利利率为6%/年。各年应计计利息：：500000×6%＝30000（元）实际利息息收入：不存在在溢价时时，与应应计利息息相等。。存在溢溢价时，，摊销溢溢价会低低于应计计利息。。例6-9,经测算实实际利率率为4.72%(低于账面面利率6%)。44（二）持持有至到到期投资资利息收收入的账账务处理理[例6-9(1)]2005年年末,确认利息息收入并并摊销溢溢价。(数据见表表6-2)借：应收收利息30000贷：投资资收益24922持有至到到期投资资—乙公司债债券（利利息调整整）5078应计利息息实收利息息摊销溢价价以后各年年确认利利息收入入并摊销销溢价的的会计分分录可依依次类推推。45四、持有有至到期期投资的的处置[例6-10]2009年1月20日，公司司将乙公公司债券券提前出出售，取取得转让让收入508000元。债券券转让日日，乙公公司债券券账面摊摊余成本本为506203元（2008年年末数数，其中中，成本本为500000元，利息息调整为为6203元）。债券处置置损益：：508000－506203＝1797（元）借：银行行存款508000贷：持有有至到期期投资—乙公司债债券（成成本））500000持有至到到期投资资—乙公司债债券（利利息调整整）6203投资收益益179746第三节可可供供出售金金融资产产的核算算一、可供供出售金金融资产产的含义义◆是指初始确认认时即被被指定为为可供出出售的非非衍生金金融资产产，通常常情况下下，该资资产的公公允价值值能够可可靠的计计量。如企业业购入入的在在活跃跃市场场上有有报价价的股股票、、债券券和基基金等等。★不包括括前述述：(1)贷款和和应收收款项项；(2)持有至至到期期投资资；(3)以公允允价值值计量量且其其变动动计入入当期期损益益的金金融资资产。。47二、可可供出出售金金融资资产取取得成成本的的确认认◆一般情情况：：应按取取得该该金融融资产产的公公允价价值和和相关关交易易费用用之和和作为为初始始确认认金额额。◆特殊情情况：：如果果支付付的价价款中中包含含已到到付息息期但但尚未未领取取的债债券利利息(或已宣宣告但但尚未未发放放的现现金股股利)，应当当单独独确认认为应应收项项目（（应收收利息息，或或应收收股利利）。。48三、可可供出出售金金融资资产取取得的的账务务处理理㈠账户户设置置可供出售金融资产取得资产的处置资产的公允价值等公允价值等银行存款××××××应收利息(或股利)支付价款中实际收回的包含的利息利息(或现(或现金股利)金股利)账户性质:资产类明细科目:成本、利息调整、应计利息\公允价值变动等账户性质:资产类,应收数记借方,收回数记贷方㈡核算算举例例49㈡核算算举例例[例6-11(1)]公司按按每股股7.60元的价价格购购入B公司每每股面面值1元的股股票80000股,作为可可供出出售金金融资资产。。支付付交易易费用用2500元。买买价中中每股股包含含0.20元已宣宣告但但尚未未领取取的现现金股股利。。初始投投资成成本：：（（7.60－0.20）×80000＋2500＝594500（元））应收现现金股股利：：0.20×80000=16000（元））借：可可供出出售金金融资资产─B公司股股票─成本594500应收股股利16000贷：银银行存存款610500也可用用付款款总额额减应应收股股利求求得50[例例6-11(2)]收到到B公司司发发放放的的现现金金股股利利16000元，，存存入入银银行行。。借：：银银行行存存款款16000贷：：应应收收股股利利1600051三、、可可供供出出售售金金融融资资产产持有有期期间间的的损损益益确认与账务处处理㈠损益的的确认◆可供出售金金融资产在在持有期间间取得的债券利息或或现金股利利，应当计入入投资收益。（见账户户设置）㈡账务处理理1.账户设置52可供出售金金融资产持持有期间损损益的账务务处理应注注意区分以以下两种情情况：可供出售金金融资产——利息调整购入资产的的溢溢价摊销销溢价溢溢价摊摊销投资收益实现的投资收益应收利息（（股利）应分得利息息实实收到利息息(现金股利)(现金股利)可供出售金融资产——应计利息应分得利息实收利息银行存款××××××——分期付息、、一次还本本——持有期末一一次还本付付息可供出售金金融资产——成本本取得资产的的收收回资产的的公允价值等等公公允价值等等532.核算举例[例6-12(1)]公司持有B公司股票80000股。2008年4月15日，B公司宣告每每股分派现现金股利0.25元，暂未收收到。应收现金股股利=0.25×80000=20000（元）借：应收股股利20000贷：投资收收益20000[例6-12(2)]同年5月15日收到B公司发放的的股利，存存入银行。。借：银行存存款20000贷：应收股股利2000054㈡公允价值值变动损益益的确认1.确认的含义义◆在会计期末末，将可供供出售金融融资产公允允价值变动动计入”资资本公积””中的“其其他资本公公积”（所所有者权益益）。可供出售金金融资产——公允价值变变动×××××××资本公积——其他资本公公积减少数增增加数数所有者权益益类账户可供出售金金融资产——成本本取得资产的的公允价值等等公允价值期末比较低于账面余余额高于账面余余额高于账面余余额金额低于账面余余额金额552.核算举例[例6-13]公司持有B公司股票80000股。2007年12月31日，账面成成本594500元，B公司股票每每股市价7.80元。公允价值：：7.80××80000＝624000（元）公允价值变变动：624000－594500＝29500（元，升值值）借：可供出出售金融资资产—B公司股票（（公允价值值变动））29500贷：资本公公积—其他资本公公积2950056四、可供出出售金融资资产处置的的账务处理理㈠投资收益益的确认①应将取得的的价款与该该金融资产产账面价值值之间的差差额，计入入投资收益益；②将原直接计计入“资本本公积”的的公允价价值变动的的金额计入入投资收益益。可供出售金融资产——成本账面成本处置收入比较资本公积——其他资本公积

低于账面余额金额高于账面余额金额投资收益××××××②处置损失处置收益转出高于账面金额转出低于账面金额①57（二二））核核算算举举例例[例6-14(1)]2008年12月，公司将将B公司股票售售出，实收收款650000元，账面价价值624000元：成本594500元，公允价价值变动29500元。股票处置损损益：650000-624000=26000（元）借：银行存存款650000贷：可供出出售金融资资产—B公司股票(成本)594500可供出出售金金融资资产—B公司股股票(公允价价值变变动)29500投资收收益2600058[补例6-14(2)]公司将原直直接计入““资本公积积”的公公允价值变变动的金额额29500元计入投资资收益。借：资本公公积—其他资本公公积29500贷：投资收收益2950059第四节长长期股权权投资的核核算一、长期股股权投资的的含义及内内容㈠含义◆企业准备长长期持有的的权益性投投资。权益性投资资：企业为为对被投资资方实施控控制，或对对被投资方方施加重大大影响所进进行的投资资。●企业购入交交易性金融融资产、持持有至到期期投资和可可供出售金金融资产没没有以上目目的。60（二）长期期股权投资资的内容对子公司投资对合营企业业投资对联营企业业投资长期股股权投资资能够对被投投资方实施施控制的权权益性投资资能够与其他他合营方一一同对被投投资方实施施控制的权权益性投资资能够对被投投资方施加加重大影响响的权益性性投资BA其他权益性性投资以上各项以以外的其他他权益性投投资CD61母公公司司与与子子公公司司所谓谓母母公公司司，，是是指指拥拥有有另另一一公公司司一一定定比比例例以以上上的的股股份份，，能能对对另另一一公公司司实实行行实实际际控控制制的的公公司司，，与与此此相相对对应应，，其其一一定定比比例例以以上上的的股股份份为为另另一一公公司司所所控控制制的的公公司司即即为为子子公公司司。。这里里存存在在一一个个容容易易混混淆淆的的问问题题，，即即子子公公司司与与分分公公司司之之间间的的差差别别。。分公公司司的的概概念念是是相相对对总总公公司司而而言言的的。。许许多多大大型型企企业业的的业业务务分分布布在在不不同同的的地地区区，，甚甚至至遍遍布布全全世世界界，，直直接接从从事事这这些些业业务务的的是是企企业业所所设设置置的的分分支支机机构构或或附附属属机机构构，，这这些些分分支支机机构构或或附附属属机机构构就就是是分分公公司司。。而而企企业业本本身身则则被被称称之之为为总总公公司司或或本本公公司司。。分分公公司司同同总总公公司司的的关关系系虽虽然然同同子子公公司司与与母母公公司司的的关关系系有有些些类类似似，，但但分分公公司司的的法法律律地地位位与与子子公公司司完完全全不不同同。。分分公公司司没没有有独独立立的的法法人人地地位位，，又又不不具具备备法法人人资资格格；；而而子子公公司司则则是是完完全全独独立立的的法法人人。。62联营与合合营联营企业业是指投投资者对对其有重重大影响响，但不不是投资资者的子子公司或或合营企企业的企企业。当当某一企企业或个个人拥有有另一企企业20%或以上至至50%表决权资资本时，，通常被被认为投投资者对对被投资资企业具具有重大大影响，，则该被被投资企企业可视视为投资资者的联联营企业业。合合营企业业按合同同约定对对某项经经济活动动所共有有的控制制，是指指由两个个或多个个企业或或个人共共同投资资建立的的企业，，该被投投资企业业的财务务和经营营政策必必须由投投资双方方或若干干方共同同决定。。合合营营企业不不同于联联营企业业。投资资者对联联营企业业只具有有重大影影响，即即对被投投资企业业的经营营决策和和财务决决策只具具有参与与决策的的权利，，而不具具有控制制权；而而合营者者对投资资企业的的经营决决策和财财务决策策具有控控制权，，虽然这这种控制制权是共共同控制制。63二、长期股股权投资取取得的核算算㈠取得方式式及成本的的确定1.取得方式◆长期股权投投资可通过过企业合并或或其他方式式取得。2.取得成本的的确定◆以实际支付付的价款或或对价确认认取得长期期股权投资资的成本。。●实际支付的的价款或对对价中含有有已宣告但但尚未领取取的现金股股利或利润润，应作为为应收项目目单独入账账。64（二）企业业合并形成成的长期股股权投资同一控制下下企业合并并与非同一一控制下企企业合并M集团公司N集团公司D子公司E子公司F子公司合并A子公司B子公司合并C子公司同一控制下下企业合并并非同一控制制下企业合合并651．同一控制制下企业合合并的长期期股权投资资核算⑴同一控制制下企业合合并的基本本含义M集团公司合并A子公司B子公司C子公司合并方

参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。被合并方66⑵长期股权权投资初始始投资成本本的确认◆应在合并日日按照取得得被合并方方所有者权权益账面价价值的份额额作为初始始投资成本本。◆初始投资成成本与支付付的现金及及转让的非非现金资产产的账面价价值之间的的差额，调调整资本公公积；资本本公积不足足冲减的，，调整留存存收益。◆合并方为进进行企业合合并发生的的各项直接接相关费用用（审计费费用、评估估费用、法法律服务费费用等）计计入当期损损益。以上内容结结合“账户户设置”理理解!67（3）账户设置置长期股权投资——成本初始投资成本处置时成支付的现金等本(合并对价)占被投资方权益数额与合并对价的差额银行存款××××××无形资产××××××资本公积××××××被合并方所有者权益账面价值×合并方所占权益比例－合并对价所占权益高于对价所占权益低于对价盈余公积××××××资本公积不足时冲减盈余公积等留存收益资产类账户68（4）核算举例例[例6-15]华联公司与与同一母公公司所控制制的B公司合并。。约定华联联公司以银银行存款和和无形资产产作为合并并对价，投投出银行存存款1200万元；无形形资产账面面价值为420万元。取得得B公司60%的股权，取取得对B公司的控制制权，B公司所有者者权益总额额账面价值值为2800万元。初始投资成成本：2800××60%=1680（万元）合并对价的的账面价值值：1200+420=1620（万元）资本公积：：1680-1620=60（万元）借：长期股股权投资—B公司（成本本）16800000贷：无形资资产4200000银行存款12000000资本公积—股本溢价600000692．非同一控控制下企业业合并长期期股权投资资核算⑴非同一控控制下企业业合并（购购并）的基基本含义M集团公司C子公司购买方参与合并的的各方在合合并前后不不受同一方方或相同的的多方最终终控制被购买方N集团公司D公司E子公司F子公司合并70（2）长期股权权投资初始始投资成本本的确认◆应当以确定定的合并成成本（购买买方为取得得对被购买买方的控制制权而支付付的现金、、非现金资资产等的公公允价值、、直接相关关费用）作作为长期股股权投资的的初始投资资成本。◆取得得权权益益与与合合并并对对价价差差额额根根据据具具体体情情况况分分别别处处理理。。●实际际支支付付的的价价款款或或对对价价中中含含有有已已宣宣告告但但尚尚未未领领取取的的现现金金股股利利或或利利润润，，应应作作为为应应收收项项目目单单独独入入账账。。（（见见账账户户设设置置））71⑶账户设设置长期股权权投资——成本本初始投资资成本处置时的的支付的现现金等成成本本等(合并对价价)占被投资资方权益数额与与合并对价的差差额银行存款××××××原材料××××××被合并方所有者权益账面价值×合并方所占权益比例－合并对价投出的为为原材料料等存货货固定(无形)资产××××××长期股权投资××××××主营业务收入××××××营业外收入

×××营业外支支出×××投资收益益××××××××投出的为为另一项项长期投投资所占权益益高于对对价投出的为为设备等等固定资资产所占权益益低于对对价所占权益益高于对对价投出的为为另一项项长期投投资所占权益益低于对对价72（4）核算举举例[例6-16]华联购并并非同一一控制的的D公司。协协议约定定华联公公司以银银行存款款和无形形资产作作为合并并对价，，取得D公司70%的股权。。华联公公司投出出银行存存款2600万元，投投出无形形资产的的账面价价值为1500万元，公公允价值值为1200万元，实实际取得得对D公司的控控制权。。在合并并中，华华联公司司以银行行存款支支付相关关费用20万元。合并成本本=2600+1200+20=3820（万元））资产减值值损失=1500-1200=300（万元））借：长期期股权投投资—D公司（成成本）38200000营业外支支出3000000贷：无形形资产15000000银行存款款6200000合并损失失73㈡其他方方式取得得的长期期股权投投资1.基本含义义及初始始投资成成本确认认◆企业以支支付现金金、非现现金资产产等非企企业合并并的其他他方式取取得长期期股权投投资。以其他方方式取得得的长期期股权投投资，应应当按照照实际支支付的价价款、非非现金资资产等的的公允价价值（包包括直接接相关的的费用、、税金等等），作作为初始始投资成成本。⒉核算举例例见见教材材例6-17。74三、长期期股权投投资后续续计量的的账务处处理㈠长期股股权投资资后续计计量的基基本含义义◆企业对取取得的长长期股权权投资在在持有期期间成本本变化、、获取的的收益等等的确认认。具体有成本法和和权益法法两种处理理方法。。㈡长期股股权投资资的成本本法1.含义及适适用范围围◆含义：成本法是指长期期股权投投资的价价值通常常按初始投资资成本计计量，除追加加或收回回投资外外，一般般不对““长期股权权投资”账面价价值进行行调整的的一种处处理方法法。●适用范围围：投资方能能够对被被投资方方实施控控制；该该投资在在活跃市市场中没没有报价价、公允允价值不不能可靠靠计量等等（如例例6—17）。752.长期股权权投资成成本法的的账务处处理方法法⑴账户设设置长期股权权投资——成本本初始投资资成本撤撤回回投资支付的现现金等(合并对价价)占被投资资方权益数额与与合并对价的差差额追加投资资银行存款××××××无形资产××××××资本公积等××××××投资收益××××××应收股利利分得现金金收收到股利利股利银行存款××××××★收到被投投资方派派发的股股票股利利时不做做账务处处理，在在备查簿簿登记即即可76⑵核算举举例①取得投资资②分得派送送股票股股利③分得现金金股利77㈢长期股股权投资资的权益法1.含义及适适用范围围◆含义：权益法是是指长期期股权投投资最初初以投资资成本计计量，以以后则要要根据投投资方应应享有被被投资方方所有者者权益份份额的变变动，对对“长期期股权投投资”账账面价值值进行相相应调整整的一种种会计处处理方法法。●适用范围围：投资资方对被被投资方方具有共同同控制或或重大影影响。782.长期股权权投资权权益法的的账务处处理⑴取得长长期股权权投资的的账务处处理①账户设置置长期股权投资——成本初始投资成本支付的现金等(合并对价)银行存款等××××××所占权益低于对价时按实际投资成本入账长期股权投资——损益调整占被投资方权益数额与合并对价的差额所占权益高于对价时记入损益调整被合并方可辨认净资产公允价值×合并方所占权益比例初始投资成本例:6-19(1),所占权益为2250万元;投资成本为2412万元.按后者入账营业外收入××××××例:6-19(2),所占权益为2500万元;投资成本为2412万元.按后者入账,二者之差(88万元)记入”损益调整”明细账户－79②核算举例例[例6-19(1)]华联公公司以以每股股1.50元价格格购入入D公司股股票1600万股作作为长长期股股权投投资，，并支支付交交易税税费12万元。。该股股份占占D公司普普通股股股份份的25%，华联联公司司采用用权益益法核核算。。假定投投资时时，D公司可可辨认认净资资产公公允价价值为为9000万元。。初始投投资成成本:1600×1.50+12=2412（万元元）应享有D公司可辨辨认净资资产公允允价值的的份额:9000×25%=2250（万元））借：长期期股权投投资—D公司股票票（成本本）24120000贷：银行行存款24120000按实际支支出的投投资成本本入账，，不调整整差额80[例6-19(2)]资料同例例6-19(1)，但假定定投资时时D公司可辨辨认净资资产公允允价值为为10000万元。应享有D公司可辨辨认净资资产公允允价值的的份额：：1000×25%=2500（万元））初始投资资成本调调整额：：2500-2412=88（万元））借：长期期股权投投资—D公司股票票（成本本）24120000贷：银行行存款24120000借：长期股股权投资—D公司股票（（损益调整整）880000贷：营业外外收入880000★调整后的投投资成本=2412+88=2500（万元）按实际支出出的投资成成本入账需要调整差差额81⑵长期股权权投资持有有期间损益益的账务处处理①处理内容●占有被投资资方权益的的变动（盈盈利与亏损损）●被投资方分分派的现金金股利●被投资方派派送的股票票股利②账户设置◆主要是通过过“长期股股权投资—损益调整””账户进行行调整。82被投资方实现的净收益×投资方所占权益比例应收股利××××××投资收益××××××长期股权投资——损益调整◆权益与合并◆被投资方亏对价的差额损发生损失◆被投资方盈◆分得现金股利实现收益利★股票股利的处理，在备查簿登记即可，不做账务处理被投资方发生的净亏损×投资方所占权益比例★分享利润与分担亏损的处理★分得现金股利的处理83③核算举例例1：2005年度，被投投资方D公司实现净净收益1820万元，每股股分派现金金股利0.15元。●确认分享投投资收益：：1820××25%=455（万元）借：长期股股权投资—D公司股票（（损益调整整）4550000贷：投资收收益4550000●应收现金股股利：1600××0.15=240（万元）借：应收股股利2400000贷：长期股股权投资—D公司股票（（损益调整整）240000084例2：2006年度，被投投资方D公司实现净净收益1250万元，每股股分派股票票股利0.3股。●确认投资收收益:1250×25%=312.5（万元）借：长期股股权投资—D公司股票（（损益调整整）3125000贷：投资收收益3125000●在备查簿中中登记增加加的股份股票股利:1600×0.30=480（万股）至本年末持持有股票