企业会计准则第号-金融工具确认和计量

企业会计准则第22号金融工具确认和计量22.1金融工具概述

金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。金融资产通常指企业的下列资产：现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等；金融负债通常指企业的下列负债：应付账款、应付票据、应付债券等。从发行方看，权益工具通常指企业发行的普通股、在资本公积项下核算的认股权等。金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。

金融工具：是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。甲公司：乙公司：发行公司债券（金融负债）债券投资（金融资产）

发行公司普通股（权益工具）股权投资（金融资产）企业用于投资、融资、风险管理的工具等一、基础金融工具基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等，如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。二、衍生工具衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：(一)其价值随着特定利率、金融价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系。(二)不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。(三)在未来某一日期结算。衍生工具在未来某一日期结算，表明衍生工具结算需要经历一段特定期间。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。22.2金融资产和金融负债的分类金融资产和金融负债的计量与其分类密切相关。企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产或承担的金融负债在初始确认时分为以下几类：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；(2)持有至到期投资；(3)贷款和应收款项；(4)可供出售的金融资产；(5)其他金融负债。上述分类一经确定，不得随意变更。一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，可以进一步分为交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。(一)交易性金融资产或金融负债满足以下条件之一的金融资产或金融负债，应当划分为交易性金融资产或金融负债：1.取得该金融资产或承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售、回购或赎回。2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。3.属于衍生工具。为赚取差价为目的所购买的有活跃市场报价的股票、债券投资、基金投资等，为交易性金融资产。(二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债设立这项条件，目的在于通过直接指定为以公允价值计量，并将其变动计入当期损益，以消除会计上可能存在的不配比现象。例如，按照金融工具确认和计量准则规定，有些金融资产可以被指定或划分为可供出售类，从而其公允价值变动计入所有者权益，但与之直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，从而导致“会计不配比”。但是，如果将以上金融资产和金融负债均直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益类，那么这种会计不配比就能够消除。企业不能随意将某项金融资产或金融负债直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。只有在满足规定条件的情况下，企业才能指定。二、持有至到期投资持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。例如，符合以上条件的债券投资等，包括政府债券、公共部门和准政府债券、金融机构债券、公司债券等三、贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。例如：商业银行贷出款项；商业购入贷款；商业银行所持没有活跃市场的债券、票据；工商企业应收账款等企业持有的证券投资基金或类似基金，不能划分为贷款和应收款项。四、可供出售金融资产对于公允价值能够可靠计量的金融资产，企业可以出于风险管理考虑等将其直接指定为可供出售金融资产。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。如企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理。五、其他金融负债其他金融负债是指没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。通常，企业购买商品形成的应付账款、长期借款、商业银行吸收的客户存款等，应划分为此类。新旧会会计准准则的的比较较新准则则⑴交交易性性金融融资产产——成本、、公允允价值值变动动⑵持持有至至到期期投资资——成本、、利息息调整整、应应计利利息⑶贷贷款和和应收收款项项⑷可可供出出售金金融资资产——成本、、利息息调整整、应应计利利息、、公允允价值值变动动旧准则则⑴短短期投投资⑵长长期债债权投投资⑶贷贷款和和应收收款项项⑷长长期债债权投投资中中在活活跃市市场中中有报报价不不作为为持有有至到到期投投资的的债券券投资资和长长期股股权投投资中中在活活跃市市场中中有报报价对对被投投资单单位无无控制制、共共同控控制和和重大大影响响22.3金融资资产和和金融融负债债的计计量一、金金融资资产和和金融融负债债的初初始计计量企业初初始确确认金金融资资产或或金融融负债债时，，应当按按照公公允价价值计计量。对于于以公公允价价值计计量且且其变变动计计入当当期损损益的的金融融资产产或金金融负负债，，相关交交易费费用应应当直直接计计入当当期损损益；对于于其他他类别别的金金融资资产或或金融融负债债，相关交交易费费用应应当计计入初初始确确认金金额。其中中，金金融资资产或或金融融负债债的公公允价价值，，通常常应当当以市市场交交易价价格为为基础础确定定。交易费费用，，是指指可直直接归归属于于购买买、发发行或或处置置金融融工具具新增增的外外部费费用。。新增增的外外部费费用，，是指指企业业不购购买、、发行行或处处置金金融工工具就就不会会发生生的费费用，，包括括支付付给代代理机机构、、咨询询公司司、券券商等等的手手续费费和佣佣金及及其他他必要要支出出，不不包括括债券券溢价价、折折价、、融资资费用用、内内部管管理成成本及及其他他与交交易不不直接接相关关的费费用。。交易费费用构构成实实际利利息的的组成成部分分。企业取取得金金融资资产支支付的的价款款中包包含的的已宣宣告但但尚未未发放放的债债券利利息或或现金金股利利，应当单单独确确认为为应收收项目目进行行处理理。二、金金融资资产的的后续续计量量(一)金融资资产后后续计计量原原则金融资资产的的后续续计量量与金金融资资产的的分类类密切切相关关。企企业应应当按按照以以下原原则对对金融融资产产进行行后续续计量量：1．以公公允价价值计计量且且其变变动计计入当当期损损益的的金融融资产产，应应当按按照公公允价价值计计量，，且不不扣除除将来来处置置该金金融资资产时时可能能发生生的交交易费费用；；2．持有有至到到期投投资，，应采采用实实际利利率法法，按按摊余余成本本计量量；3．贷款款和应应收款款项，，应采采用实实际利利率法法，按按摊余余成本本计量量；4．可供供出售售金融融资产产，应应当按按公允允价值值计量量，且且不扣扣除将将来处处置该该金融融资产产时可可能发发生的的交易易费用用。(二)实际利利率法法及摊摊余成成本1．实际际利率率法实际利利率法法，是是指按按照金金融资资产或或金融融负债债(含一组金融融资产或金金融负债)的实际利率率计算其摊摊余成本及及各期利息息收入或利利息费用的的方法。2．摊余成本本金融资产或或金融负债债的摊余成成本，是指指该金融资资产或金融融负债的初初始确认金金额经下列列调整后的的结果：(1)扣除已偿还还的本金；；(2)加上（折价价）或减去去（溢价））采用实际际利率法将将该初始确确认金额与与到期日金金额之间的的差额进行行摊销形成成的累计摊摊销额；(3)扣除已发生生的减值损损失(仅适用于金金融资产)。对于要求采采用实际利利率法摊余余成本进行行后续计量量的金融资资产或金融融负债，如如果有客观观证据表明明按该金融融资产或金金融负债的的实际利率率与名义利利率分别计计算的各期期利息收入入或利息费费用相差很很小，也可可以采用名名义利率摊摊余成本进进行后续计计量。(三)金融资产相相关利得或损失失的处理1．对于按照照公允价值值进行后续续计量的金金融资产，，其公允价价值变动形形成利得或或损失，除除与套期保保值有关外外，应当按按照下列规规定处理：：(1)以公允价值值计量且其其变动计入入当期损益益的金融资资产公允价价值变动形形成的利得得或损失，，应当计入入当期损益益。(2)可供出售金金融资产公公允价值变变动形成利利得或损失失，除减值损失失和外币货货币性金融融资产形成成的汇兑差差额外，应直接计入入所有者权权益，在该该金融资产产终止确认认时转出，，计入当期期损益。可供出售外外币货币性性金融资产产形成的汇汇兑差额，，应当计入入当期损益益。采用实实际利率法法计算的可可供出售金金融资产的的利息，应应当计入当当期损益；；可供出售权权益工具投投资的现金金股利，应应当在被投投资单位宣宣告发放股股利时计入入当期损益益。2．以摊余成成本计量的的金融资产产，在发生生减值、摊摊销或终止止确认时产产生的利得得或损失，，应当计入入当期损益益。三、金融负负债的后续续计量(一)金融负债后后续计量原原则企业应当按按照以下原原则对金融融负债后续续计量：1．以公允价价值计量且且其变动计计入当期损损益的金融融负债，应应当按照公公允价值计计量，且不不扣除将来来结清金融融负债时可可能发生的的交易费用用。2．其他金融融负债，应应按摊余成成本或其他他基础进行行后续计量量。金融资产和和金融负债债的计量类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产公允价值,变动计入权益其他金融负债摊余成本或其他基础交易性金融融资产的会会计处理核算时设：：交易性金融融资产——成本——公允价值变变动下例为以公公允价值计计量且其变变动计入当当期损益的的金融资产产的会计处处理案例1：20×7年1月1日，A企业从二级级市场支付付价款1020000元(含已到付息息期但尚未未领取的利利息20000元)购入某公司司发行的债债券，发生生交易费用用20000元。该债券券面值1000000元，剩余期期限2年，票面年年利率为4％，每半年年付息一次次，A企业将其划划分为交易易性金融资资产。其他他资料如下下：(1)20×7年1月5日，收到债债券20×6年下半年利利息20000元；(2)20×7年6月30日，债券公公允价值为为1150000元(不含利息)；(3)20×7年7月5日，收到该该债券上半半年利息；；(4)20×7年12月31日，该债券券的公允价价值为1100000元(不含利息)；(5)20×8年1月5日，收到该该债券20×7年下半年利利息；(6)20×8年3月31日，A企业将该债债券出售，，取得价款款1180000元(含1季度利息10000元)。假定不考虑虑其他因素素，A企业的账务务处理为：：(1)20×7年1月1日，购入债债券：借：交易性性金融资产产——成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存存款1040000(2)20×7年1月5日，收到该该债券20×6年下半年利利息：借：银行存存款20000贷：应收利利息20000(3)20×7年6月30日，确认债债券公允价价值变动和和投资收益益：借：交易性性金融资产产——公允价值变动动150000贷：公允价值值变动损益150000借：应收利息息20000贷：投资收益益20000(4)20××7年7月5日，收到该债债券半年利息息：借：银行存款款20000贷：应收利息息20000(5)20××7年12月31日，确认债券券公允价值变变动和投资收收益：借：公允价值值变动损益50000贷：交易性金金融资产——公允价值变动动50000借：应收利息息20000贷：投资收益益20000(6)20××8年1月5日，收到该债债券20×7年下半年利息息：借：银行存款款20000贷：应收利息息20000(7)20××8年3月31日，将该债券券予以出售：：借：应收利息息10000贷：投资收益益10000借：银行存款款1170000公允价值变动动损益100000贷：交易性金金融资产——成本1000000——公允价值变动动100000投资收益170000（公允价值变变动损益100000转入当期的投投资收益里））借：银行存款款10000贷：应收利息息10000持有至到期投投资的会计处处理核算时设置的的帐户：“持有至到期期投资——成本”（核算算面值）——利息调整（取得时面值值与支付价款款差额及持有有期间票面利利息与实际利利息的差额调调整）——应计利息（一一次还本付息息的投资分期期所计利息））案例2：2007年1月2日，A公司支付价款款992.77万元，交易费费用20万元从活跃市市场上购入B公司2006年1月1日发行的4年期债券1万张，债券面面值1000元，票面利率率4%，实际利率5%。每年1月5日支付上年度度利息，本金金及最后一年年利息最后一一次支付。A公司将购入的的该债券划分分为持有至到到期投资，利利息每年末计计提，且不考考虑所得税、、减值损失等等因素。要求：编制A公司从2007年至2010年上述业务的的会计分录（1）2007.1.2购入时借：持有至到到期投资——成本1000应收利息40贷：银行存款款1012.77持有至到期投投资——利息调整27.23（2）2007.1.5收到上年利息息时借：银行存款款40贷：应收利息息40（3）2007.12.31计提当年利息息应确认的投资资收益＝（1012.77－40）（成本）×5%＝972.77×5%＝48.64；利息调整＝＝48.64－1000×4%＝8.64借：应收利息息40持有至到期投投资——利息调整8.64贷：投资收益益48.64（4）每年收取利利息的分录相相同（略）（5）2008.12.31计提当年利息息应确认的投资资收益＝（972.77＋8.64）×5%＝49.07利息调整＝49.07－40＝9.07借：应收利息息40持有至到期投投资——利息调整9.07贷：投资收益益49.07（6）2009.12.31计提当年利息息应确认的投资资收益＝（972.77＋8.64＋9.07）×5%＝49.52利息调整＝49.52－40＝9.52借：应收利息息40持有至到期投投资——利息调整9.52贷：投资收益益49.52持有至到期投投资——利息调整借记：（3）8.64；（5）9.07；（6）9.52贷记：（1）27.23（7）2010.1.1债券到期借：银行存款款1040贷：持有至到到期投资——成本1000应收利息40贷款和应收款款项的会计处处理案例3：2007年1月1日A银行向向某公公司发发放信信用贷贷款2000万，实实际支支付2000万元（（不考考虑交交易费费用）），贷贷款期期限为为3年，合合同约约定年年利率率为6%,与次年年年初初收到到利息息。（1）：发发放贷贷款借：贷贷款——本金2000贷：吸吸收存存款2000（2）每年年年末末计提提应收收利息息借：应应收利利息120、贷：：利息息收入入120（3）次年年初收收到利利息时时借：吸吸收存存款120、贷：：应收收利息息120（4）3年后收收回本本金借：吸吸收存存款2000贷：贷贷款——本金2000可供出出售金金融资资产的的会计计处理理核算时时设：：“可供供出售售金融融资产产——成本””（核核算面面值））——利息调调整（取得得时面面值与与支付付价款款差额额及持持有期期间票票面利利息与与实际际利息息的差差额））——应计利利息（（一次次还本本付息息的投投资分分期所所计利利息））——公允价价值变变动案例4：长江江公司司2007年4月10日购入入上市市公司司黄河河公司司100万股法法人股股作为为可供供出售售的金金融资资产，，每股股3元，另另支付付相关关税费费2万元。。6月30日每股股公允允价值值2.8元，9月30日每股股公允允价值值2.6元，12月31日由于于黄河河公司司发生生严重重财务务困难难，每每股公公允价价值为为1元，长长江公公司计计提了了该投投资的的减值值准备备。2008年1月5日长江江公司司将上上述股股票出出售，，每股股售价价0.9元。长长江公公司按按季提提供报报表。。要求：：编制制长江江公司司该投投资的的会计计分录录（1）2007.4.10借：可可供出出售金金融资资产——成本302贷：银银行存存款302（2）2007年6月30日股价价为2.8元/股借：资资本公公积——其他资资本公公积22贷：可可供出出售金金融资资产——公允价价值变变动22（3）2007年9月30日股价价跌至至2.6元/股借：资资本公公积——其他资资本公公积20贷：可可供出出售金金融资资产——公允价价值变变动20（4）2007.12.31股价持持续下下跌，，且无无回升升希望望，计计提减减值借：资资产减减值损损失202（302－100）贷：资资本公公积——其他资资本公公积42可供出出售金金融资资产——公允价价值变变动160（相当当于资资产减减值准准备））（5）2008年1月5日出售售借：银银行存存款90可供出出售金金融资资产——公允价价值变变动202投资收收益10贷：可可供出出售金金融资资产——成本30222.4金融资资产减减值需要进进行减减值测测试的的金融融资产产——交易性性金融融资产产以外外的金融融资产产：(1)持有至至到期期投资资(2)贷款和和应收收款项项(3)可供出出售的的金融融资产产金融资资产减减值损损失的的确认认摊余成成本计计量的的金融融资产产（持持有至至到期期投资资、贷贷款和和应收收款项项）减减值损损失＝＝金融融资产产的期期末账账面价价值－－预计计未来来现金金流量量现值值一、金金融资资产减减值损损失的的确认认企业应应当在在资产产负债债表日日对以以公允允价值值计量量且其其变动动计入入当期期损益益的金金融资资产以以外的的金融融资产产(含单项项金融融资产产或一一组金金融资资产，，下同同)的账面面价值值进行行检查查，有有客观观证据据表明明该金金融资资产发发生减减值的的，应应当确确认减减值损损失，，计提提减值值准备备。表明金金融资资产发发生减减值的的客观观证据据，是是指金金融资资产初初始确确认后后实际际发生生的、、对该该金融融资产产的预预计未未来现现金流流量有有影响响，且且企业业能够够对该该影响响进行行可靠靠计量量的事事项。。金融资资产发发生减减值的的客观观证据据，包包括下下列各各项：：(一)发行方方或债债务人人发生生严重重财务务困难难；(二)债务人人违反反了合合同条条款，，如偿偿付利利息或或本金金发生生违约约或逾逾期等等；(三)债权人人出于于经济济或法法律等等方面面因素素的考考虑，，对发发生财财务困困难的的债务务人作作出让让步；；(四)债务人人很可可能倒倒闭或或进行行其他他财务务重组组；(五)因发行行方发发生重重大财财务困困难，，该金金融资资产无无法在在活跃跃市场场继续续交易易；(六)无法辨辨认一一组金金融资资产中中的某某项资资产的的现金金流量量是否否已经经减少少，但但根据据公开开的数数据对对其进进行总总体评评价后后发现现，该该组金金融资资产自自初始始确认认以来来的预预计未未来现现金流流量确确已减减少且且可计计量，，如该该组金金融资资产的的债务务人支支付能能力逐逐步恶恶化，，或债债务人人所在在国家家或地地区失失业率率提高高、担担保物物在其其所在在地区区的价价格明明显下下降、、所处处行业业不景景气等等；(七)债务人经经营所处处的技术术、市场场、经济济或法律律环境等等发生重重大不利利变化，，使权益益工具投投资人可可能无法法收回投投资成本本；(八)权益工具具投资的的公允价价值发生生严重或或非暂时时性下跌跌；(九)其他表明明金融资资产发生生减值的的客观证证据。二、金融融资产减减值损失失的计量量(一)持有至到到期投资资、贷款款和应收收款项减减值损失失的计量量1．持有至至到期投投资、贷贷款和应应收款项项以摊余余成本后后续计量量，其发发生减值值时，应当将该该金融资资产的账账面价值值与预计计未来现现金流量量现值之之间的差差额，确认为为减值损损失，计计入当期期损益。。以摊余成成本计量量的金融融资产的的预计未未来现金金流量现现值，应应当按照照该金融融资产的的原实际际利率折折现确定定，并考考虑相关关担保物物的价值值。原实际利利率是初初始确认认该金融融资产时时计算确确定的实实际利率率。对于于浮动利利率贷款款、应收收款项或或持有至至到期投投资，在在计算未未来现金金流量现现值时可可采用合合同规定定的现行行实际利利率作为为折现率率。短期应收收款项的的预计未未来现金金流量与与其现值值相差很很小的，，确定相相关减值值损失时时，可不不对其预预计未来来现金流流量进行行折现。。2．对于存存在大量量性质类类似且以以摊余成成本后续续计量金金融资产产的企业业，在考考虑金融融资产减减值测试试时，应应当先将将单项金金额重大大的金融融资产区区分开来来，单独独进行减减值测试试。如有有客观证证据表明明其已发发生减值值，应当当确认减减值损失失，计入入当期损损益。对对单项金金额不重重大的金金融资产产，可以以单独进进行减值值测试，，或包括括在具有有类似信信用风险险特征的的金融资资产组合合中进行行减值测测试。实实务中，，企业可可以根据据具体情情况确定定单项金金额重大大的标准准。3.对以摊余余成本计计量的金金融资产产确认减减值损失失后，如如有客观观证据表表明该金金融资产产价值已已恢复，，且客观观上与确确认该损损失后发发生的事事项有关关(如债务人人的信用用评级已已提高等等)，原确认的的减值损损失应当当予以转转回，计计入当期期损益。。但是，该该转回后后的账面面价值不不应当超超过假定定不计提提减值准准备情况况下该金金融资产产在转回回日的摊摊余成本本。(二)可供出售售金融资资产1．可供出售售金融资资产发生生减值时时，即使使该金融融资产没没有终止止确认，，原直接接计入所所有者权权益中的的因公允允价值下下降形成成的累计计损失，，应当予予以转出出，计入入当期损损益。该转出的的累计损损失，等等于可供供出售金金融资产产的初始始取得成成本扣除除已收回回本金和和已摊余余金额、、当前公公允价值值和原已已计入损损益的减减值损失失后的余余额。在活跃市市场中没没有报价价且其公公允价值值不能可可靠计量量的权益益工具投投资，发发生减值值时，应应当将该该权益工工具投资资或衍生生金融资资产的账账面价值值，与按按照类似似金融资资产当时时市场收收益率对对未来现现金流量量折现确确定的现现值之间间的差额额，确认认为减值值损失，，计入当当期损益益。与该该权益工工具挂钩钩并须通通过交付付该权益益工具结结算的衍衍生金融融资产发发生减值值的，也也应当采采用类似似的方法法确认减减值损失失。2．对于已已确认减减值损失失的可供供出售债债务工具具，在随随后的会会计期间间公允价价值已上上升且客客观上与与确认原原减值损损失后发发生的事事项有关关的，原原确认的的减值损损失应当当予以转转回，且且计入当当期损益益。3．可供出出售权益益工具投投资发生生的减值值损失，，不得通通过损益益转回（（因为原原来的公公允价值值变动损损益计入入了资本本公积））。但是是，在活活跃市场场中没有有报价且且其公允允价值不不能可靠靠计量的的权益工工具投资资，或与与该权益益工具挂挂钩并须须通过交交付该权权益工具具结算的的衍生金金融资产产发生的的减值损损失，不不得转回回。案例5：20X5年1月1日，A公司按面面值从债债券二级级市场购购入M公司公开开发行的的债券10000张，每张张面值100元，票面面利率3％，划分为可可供出售售金融资资产。20X5年12月31日，该债债券的市市场价格格为每张张100元。20X6年，M公司因投投资决策策失误，，发生严严重财务务困难，，但仍可可支付该该债券当当年的票票面利息息。20X6年12月31日，该债债券的公公允价值值下降为为每张80元。A公司预计计，如M公司不采取取措施，该该债券的公公允价值预预计会持续续下跌。20X7年，M公司调整产产品结构并并整合其他他资源，致致使上年发发生的财务务困难大为为好转。20X7年12月31日，该债券券(即M公司发行的的上述债券券)的公允价值值已上升至至每张95元。假定A公司初始确确认该债券券时计算确确定的债券券实际利率率为3％，且不考考虑其他因因素，则A公司有关的的账务处理理如下：(1)20X5年1月1日购入债券券借：可供出出售金融资资产——成本1000000贷：银行存存款1000000(2)20X5年12月31确认利息、、公允价值值变动借：应收利利息30000贷：投资收收益30000借：银行存存款30000贷：应收利利息30000债券的公允允价值变动动为零，故故不作账务务处理。(3)20X6年12月31日确认利息息收入及减减值损失借：应收利利息30000贷：投资收收益30000借：银行存存款30000贷：应收利利息30000借：资产减减值损失200000贷：可供出出售金融资资产——公允价值变变动200000由于该债券券的公允价价值预计会会持续下跌跌，A司应确认减减值损失。。(4)20×7年12月31确认利息收收入及减值值损失回转转应确认的利利息收入＝＝（期初摊摊余成本1000000－发生的减减值损失200000）X3%＝24000(元)借：应收利利息30000贷：投资收收益24000可供出售金金融资产——利息调整6000借：银行存存款30000贷：应收利利息30000减值损失回回转前，该债券的摊摊余成本＝1000000－200000－6000＝794000(元)20X7年12月31日，该债券的公公允价值＝950000(元)，应回转的的金额＝950000－794000＝156000(元)借：可供出出售金融资资产——公允价值变变动156000贷：资产减减值损失15600022.6相关问题的的税务处理理方法实施条例第第五十六条条企业的的各项资产产，包括固固定资产、、生物资产产、无形资资产、长期期待摊费用用、投资资产、存货等，，以历史成成本为计税税基础。前前款款所称历史史成本，是是指企业取取得该项资资产时实际际发生的支支出。企企业持持有各项资资产期间资资产增值或或者减值，，除国务院院财政、税税务主管部部门规定可可以确认损损益外，不不得调整该该资产的计计税基础。。企业所得税税法第十四四条企业业对外投资资期间，投资资产的成本在计计算应纳税税所得额时时不得扣除除。实施条例第第七十一条条企业所所得税法第第十四条所所称投资资产，是指企业业对外进行行权益性投投资和债权权性投资形形成的资产产。企企业在转转让或者处处置投资资资产时，投投资资产的的成本，准准予扣除。。投投资资产按按照以下方方法确定成成本：（（一））通过支付付现金方式式取得的投投资资产，，以购买价价款为成本本；（（二）通通过支付现现金以外的的方式取得得的投资资资产，以该该资产的公公允价值和和支付的相相关税费为为成本。财政部、国国家税务总总局《关于执行〈企业会计准准则〉有关企业所所得税政策策问题的通通知》（财税〔2007〕80号）：第一、企业业对持有至至到期投资资、贷款等等按照新会会计准则规规定采用实实际利率法法确认的利利息收入，，可计入当当期应纳税税所得额。。对于采用用实际利率率法确认的的与金融负负债相关的的利息费用用，应按照照现行税收收有关规定定的条件，，未超过同同期银行贷贷款利率的的部分，可可在计算当当期应纳税税所得额时时扣除，超超过的部分分不得扣除除。即金融资产产和金融负负债按实际际利率法计计算的利息息收入可不不做纳税调调整直接在在税务上确确认，利息息支出在不不超过银行行同期贷款款利率的前前提下可不不做纳税调调整，直接接在税前扣扣除。第二、企业业以公允价价值计量的的金融资产产、金融负负债以及投投资性房地地产等，持持有期间公公允价值的的变动不计计入应纳税税所得额，，在实际处处置或结算算时，处置置取得的价价款扣除其其历史成本本后的差额额应计入处处置或结算算期间的应应纳税所得得额。财政部国家家税务总局局关于企业业所得税若若干优惠政政策的通知知（财税〔2008〕1号）：二、关于鼓鼓励证券投投资基金发发展的优惠惠政策（（一）对证证券投资基基金从证券券市场中取取得的收入入，包括买买卖股票、、债券的差差价收入，，股权的股股息、红利利收入，债债券的利息息收入及其其他收入，，暂不征收收企业所得得税。（（二）对投资者从从证券投资资基金分配配中取得的的收入，暂暂不征收企企业所得税税。（三）对证证券投资基基金管理人人运用基金金买卖股票票、债券的的差价收入入，暂不征征收企业所所得税。投资资产的的相应税务务处理原则则：企业对外进进行权益性性投资和债债权性投资资形成的投投资资产，，以实际支支付的购买买价款作为为计税基础础。以购买买权益性证证券取得的的投资资产产，按照投投资资产的的公允价值值和应支付付的相关税税费作为计计税基础。。企业对外投投资的成本本在对外转转让或处置置前不得扣扣除，在转转让、处置置时，投资资成本可从从转让该资资产的收入入中扣除，，据以计算算财产转让让所得或损损失。投资资产在在持有期间间公允价值值与计税成成本之间的的差额，既既不确认所所得，也不不确认损失失。以下为会计计与税法的的具体区别别：会计准则⑴购入交易易性金融资产产发生的交易易费用应借记记“投资收益益”科目⑵被投资方方发放股票股股利，投资方方作备查登记记不作账务处处理⑶资产负债债表日，交易易性金融资产产的公允价值值与其账面余余额的差额记记入“公允价价值变动损益益”科目税收法规⑴计入投资资的计税基础础⑵视同“先先分配再投资资”处理，确确认红利所得得，同时追加加投资计税基基础。（对上市公司司的投资）⑶持有期间间公允价值的的变动不计入入应纳税所得得额，在实际际处置或结算算时，处置取取得的价款扣扣除其历史成成本后的差额额应计入处置置或结算期间间的应纳税所所得额。会计准则⑷企业应当当在资产负债债表日对以公公允价值计量量且其变动计计入当期损益益的金融资产产以外的金融融资产的账面面价值进行检检查，有客观观证据表明该该金融资产发发生减值的，，应当计提减减值准备，确确认为减值损损失，计入当当期损益。税收法规⑸金融资产产发生减值的的，减值金额额不得在税前前扣除。案例1：2007年10月1日，A公司自公开市市场取得一项项权益性投资资，支付价款款1900万元，作为交交易性金融资资产核算。2007年12月31日，该投资的的市价为2200万元。会计上：借:交易性金融资资产—公允价值变动动300贷：公允价值值变动损益300税法上：持有有期间公允价价值的变动不不计入应纳税税所得额，在在实际处置或或结算时，处处置取得的价价款扣除其历历史成本后的的差额应计入入处置或结算算期间的应纳纳税所得额。。故在2007年资产负债表表日的计税基基础仍为1900万元。该金融资产账账面价值与计计税基础间产产生300万的应纳税暂暂时性差异，，该暂时性差差异在未来期期间转回时会会增加未来期期间的应纳税税所得额。案例2：2008年1月1日，A企业以每股100元购入B公司股票1万股，2008年12月31日，该股票每每股公允价值值105元，2009年3月以120万元售出，2009年A公司利润表中中利润总额为为600万元，A公司将该股票票划分为可供供出售金融资资产。2008年1月1日借：可供出售售金融资产—成本100贷：银行存款款1002008年12月31日借：可供出售售金融资产—公允价值变动动5贷:资本公积—其他资本公积积52008年12月31日，可供出售售金融资产的的账面价值105万，计税基础础100万，应纳税暂暂时性差异5万，递延所得得税负债＝5×25%＝1.25借：资本公积积—其他资本公积积1.25贷：递延所得得税负债1.252009年3月以120万出售借:银行存款120贷：可供出售售金融资产—成本100—公允价值变动动5投资收益15借：资本公积积—其他资本公积积3.75贷：投资收益益3.752009年会计利润总总额600万元，股票投投资会计账面面价值105万，税法成本本100万，应调增应应纳税所得额额5万，而调增的的5万与2009年利润表中利利润总额600万都包括资本本公积转入利利润总额3.75万（即资本公公积转入投资资收益自动调调增了应纳税税所得额3.75万元），在计计算应纳税所所得时600＋5－3.75＝601.25，应纳所得税税额601.25×25%＝150.3125计算所得税费费用，资本公公积已在以前前年度