XXXX年银行新税法课件

商业银行的税收政策运用及所得税会计准则介绍商业银行的税收政策运用及一、商业银行营业税难点分析二、商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异三、2008年以后若干企业所得税税收政策介绍四、商业银行税务风险控制体系的建设五、商业银行如何运用所得税会计XXXX年银行新税法课件商业银行营业税难点分析一、银行贷款利息收入的营业税问题。（一）银行贷款利息收入营业税处理的历史状况《关于金融企业应收未收利息征收营业税问题的通知》（财税[2002]182号）一、金融企业应收未收利息核算期限按财政部或国家税务总局制定的财务会计制度的有关规定执行。根据《财政部关于缩短金融企业应收利息核算期限的通知》（财金[2002]5号）规定：从2002年1月1日起，金融企业应收未收利息核算期限由原来的180天调整为90天。因此，对金融企业贷款利息征收营业税作以下调整：

商业银行营业税难点分析一、银行贷款利息收入的营业税问题。

商业银行营业税难点分析金融企业发放贷款（包括自营贷款和委托贷款，下同）后，凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息，均应按规定申报交纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，按照实际收到利息申报交纳营业税。二、对金融企业2001年1月1日以后发生的已缴纳过营业税的应收未收利息（包括自营贷款和委托贷款利息，下同），若超过应收未收利息核算期限后仍未收回或其贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，可从以后的营业额中减除。

三、金融企业在2000年12月31日以前已缴纳过营业税的应收未收利息，原则上应在2005年12月31日前从营业额中减除完毕。

商业银行营业税难点分析金融企业发放贷款（包括自营贷

商业银行营业税难点分析（二）银行贷款利息收入营业税处理的现状财政部、国家税务总局未出台文件予以明确，理论上128号文件已经废止，实务上仍按此操作。《关于金融企业贷款利息收入营业税纳税义务发生时间问题的通知》（青地税发[2012]40号）：自2009年1月1日起，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第十二条的规定，金融企业发放贷款取得的利息收入，其营业税纳税义务发生时间为收讫利息的当天，或者取得索取利息凭据的当天。根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十四条第二款的规定，取得索取利息款款项凭据的当天，为贷款合同确定的付款日期的当天。对金融企业凡符合前款规定条件的利息收入，超过应收未收利息核算期限后仍未收回或其贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，不得自营业额中减除。

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商业银行营业税难点分析（三）银行贷款利息收入营业税处理的设想企业所得税方面《国家税务总局关于金融企业贷款利息收入确定问题的公告》（国家税务总局公告2010年23号）：一、金融企业按规定发放的贷款，属于未逾期贷款（含展期，下同），应根据先收利息后收本金的原则，按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息，并于债务人应付利息的日期确认收入的实现；属于逾期贷款，其逾期后发生的应收利息，应于实际收到的日期，或者虽未实际收到，但会计上确认为利息收入的日期，确认收入的实现。二、金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额。

三、金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息，以后年度收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。

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虽然税务机关文件规定一般均为名义利率，实行新会计准则后，银行用实际利率法确定收入，由于实际利率法的复杂性，需要有有效的贷款和收入的核算体系和核算系统才能完成。但税务机关或税务中介机构缺乏核算或复核手段，很难计算出上述两者的差异，最终税务处理只能认同企业的财务处理。具体来说，采用实际利率法确认各期利息收入，与以名义利率确认利息收入存在以下几点差异：第一，利息收入确认时间不同。名义利率下贷款结息日往往在每季末月21日（或每月21日），而实际利率法下，对符合收入确认条件的，新准则要求在资产负债表日予以确认。

商业银行营业税难点分析虽然税务机关文件规定一般均为名

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第二，确认方法不同。名义利率下确认的利息收入是按贷款合同本金和合同利息计算确认的，而实际利率法下新准则规定，利息收入按照借款人使用贷款的时间和实际利率计算确定，即按贷款的摊余成本和实际利率计算确定利息收入。

第三，对逾期贷款应收未收利息的确认不同。实际利率法下在贷款存续期内按期确认利息收入，不论贷款本金或利息是否逾期；名义利率法下遵从“双90天”的规定，即本金或利息逾期90天以后，贷款应归类为非应计贷款，此后结计的利息转作表外核算，不再确认为当期利息收入，此前已入账的利息收入和应收未收贷款利息需冲销；前者下的任何贷款的偿债现金流要首先确认一部分利息收入，其余才作为本金偿还；后者下的非应计贷款的偿债现金应首先归还本金，如有剩余，则剩余部分作贷款利息收入处理。

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目前对于贷款利息收入营业税的处理一般有三种理解：一、按照合同确认的应计利息确定应税营业额，逾期90天后不允许冲减之前确认的利息收入，并且再产生的表外利息收入仍然计税；二、逾期90天后不允许冲减之前已经确认的利息收入，但新产生的表外利息收入不再计税；三、延续182文件的做法，承认90天转表外的做法。

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商业银行营业税难点分析二、贴现业务的营业税相关问题（一）贴现的概念和分类商业汇票贴现是指商业汇票的持有人在汇票到期日前为变现而向银行贴付一定利息后将票据转让给银行的一种票据转让行为。银行的票据贴现业务包括以下几种：1、贴现：符合条件的商业汇票的持票人可持未到期的商业汇票连同贴现凭证向银行申请贴现。2、转贴现：贴现银行可持未到期的商业汇票向其他银行转贴现。转贴现可以按资产转移形式分为转入与转出，按后续处理方式分为买断和回购。3、再贴现：贴现银行可持未到期的商业汇票向中国人民银行申请再贴现。再贴现时，再贴现可以按后续处理方式分为买断和回购。

商业银行营业税难点分析二、贴现业务的营业税相关问题

商业银行营业税难点分析（二）贴现收入的确定对于商业银行来讲，贴现业务仍是一项对企业的融资行为，按照中国人民银行的规定一般都是将贴现业务视同贷款进行管理。按照其经济实质来讲，是商业银行向企业提供一定的资金，并约定在一定的期限内偿还本金及利息的融资行为，其利息是按照资金的价格（贴现率）和资金占用时间（贴现期限）进行计算的。持有至到期的贴现业务如果商业银行将企业贴现的商业票据持有到期，营业额为票据到期时向企业收取的全部贴现利息或应向企业收取的全部贴现利息。发生转贴现的贴现业务如果商业银行企业贴现的商业票据转贴现给其他金融机构或再贴现给人民银行。营业额为从贴现日到转贴现日的持有时间按照资金价格（贴现率）计算的贴现利息。

商业银行营业税难点分析（二）贴现收入的确定

商业银行营业税难点分析（三）涉及贴现业务的营业税的政策《营业税暂行条例》第十二条第一款规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。《营业税暂行条例实施细则》第二十四条第二款规定，条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。《营业税暂行条例》第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。

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商业银行营业税难点分析贴现利息收入的纳税义务时间根据贴现业务的交易实质，按照资金流向及金额，贴现业务发生的当天，商业银行向持票企业提供一定的资金，提供资金的金额是按照票据的金额及资金的使用价格进行计算。在票据到期时，实际是开票企业向商业银行偿还占用的资金及资金占用利息。故按照合同约定实际应付利息的时间为票据到期的时间。根据《营业税暂行条例》及实施细则的规定，营业税的纳税义务发生时间应为票据到期的时间。

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商业银行营业税难点分析举例分析：2010年12月1日，甲企业向某商业银行申请办理一张100万元的商业承兑汇票贴现业务，贴现率为12%，期限为三个月。根据约定，银行向甲企业提供资金97万元，三个月到期后从开票企业收取资金100万元。当前的会计和税务处理如下：（1）贴现日2011年12月1日，商业银行确认贴现资产100万元，递延贴现利息收入3万元，融出资金97万元，具体账务处理如下：借：贴现100万元贷：××存款——贴现申请人账户97万元贷：递延贴现利息收入3万元

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商业银行营业税难点分析（2）资产负债表日，商业银行对递延贴现收入进行摊销，具体账务处理如下：借：递延贴现利息收入1万元贷：贴现利息收入1万元（3）1月31日及2月28日，对商业银行对递延贴现收入进行摊销，账务处理同上。（4）2月28日，商业银行收回资金，具体账务处理如下：借：××存款100万元贷：贴现100万元目前营业税处理：3万元作为2010年第四季度营业额缴纳营业税及附加。2011年第一季度缴纳营业税时对2011年摊销的贴现利息收入不再计入营业额。

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商业银行营业税难点分析调整后的会计处理与税务处理（1）贴现日2011年12月1日，商业银行确认贴现资产100万元，递延贴现利息收入3万元，融出资金97万元，具体账务处理如下：借：贴现100万元贷：贴现折价3万元贷：××存款——贴现申请人账户97万元（2）资产负债表日，商业银行按照实际利率法计提利息收入，同时调整贴现折价，具体账务处理如下：借：贴现折价1万元贷：贴现利息收入1万元

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商业银行营业税难点分析（3）1月31日及2月28日，商业银行对递延贴现收入进行摊销，账务处理同上。（4）2月28日，商业银行收回资金，具体账务处理如下：借：××存款100万元贷：贴现100万元营业税处理：营业税及附加方面，计提的贴现利息收入1万元不计入2010年第四季度营业额。2011年第一季度缴纳营业税时一次性对收取的3万元利息收入计入营业额。由于是时间性差异，个人建议尊重会计处理确定收入的时间作为营业税纳税义务发生的时间。转贴现利息收入如何处理？

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商业银行营业税难点分析三、银行债券业务营业税问题。债券业务已成为金融企业拓宽资金运用渠道和改善资产结构的主要工具，债券投资收益也已成为金融企业收入的重要来源。由于我国目前的税收政策法规对于债券投资业务营业税的相关规定不尽明确，导致目前各地区之间，各金融企业之间对政策理解不一，执行差异较大。（一）债券的利息收入1、国债的利息收入—免税（《国库券条例》第十二条规定）2、金融债的利息收入—免税，视同金融机构往来收入3、企业债及其他债券的利息收入—纳税

商业银行营业税难点分析三、银行债券业务营业税问题。

商业银行营业税难点分析鲁地税函[2001]81号

山东省地方税务局关于金融机构购买债券到期后取得的利息收入不征收营业税问题的通知

各市地方税务局：

近期，部分市税务机关询问金融机构购买债券到期后取得的利息收入是否征收营业税的问题，经研究，现明确如下：根据营业税现行政策的有关规定，购入金融商品的行为不征收营业税。因此，对银行等金融单位购买债券到期后取得的利息收入，不征收营业税。

此前有关规定与本通知不一致的，一律按本通知规定执行。

皖地税函[2004]539号

安徽省地方税务局关于金融机构购买债券取得的利息收入征收营业税问题的批复

你局《关于金融机构购买债券取得的利息收入是否征收营业税问题的请示》（巢地税〔2004〕173号）收悉。现批复如下：

一、省地税局《关于金融保险业营业税若干政策问题的通知》(皖地税〔1998〕269号)中“国家发行的各种债券”，是指财政部发行的各种债券，不包括国家政策性银行发行的债券。对金融机构购买财政部发行的各种债券取得的利息收入免征营业税。

二、金融机构购买其他金融机构发行的债券取得的利息收入，不属于金融机构往来收入，应按规定征收营业税。但对国有独资商业银行、国家开发银行购买金融资产管理公司发行的专项债券利息收入，应按照《财政部、国家税务总局关于国有独资商业银行、国家开发银行承购金融资产管理公司发行的专项债券利息收入免征税收问题的通知》(财税〔2001〕152号)规定，免征营业税。

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商业银行营业税难点分析穗地税发[2002]82号

关于明确营业税若干业务问题的通知

四、企业购买债券取得利息收入的征税问题

根据《营业税税目注释》的规定，对存款或购入金融商品行为不征收营业税。是指对存款的利息收入和购入金融商品产生的收入不征收营业税。因此，对企业购买经国家有关部门批准发行的债券，其产生的收益不征营业税；如购买未经国家有关部门批准发行的债券而取得的利息收入，实质上是贷款取得的利息收入，应照章征收营业税。国税总局《关于开展第二批大型企业集团税收自查工作的通知》（稽便函[2009]49号）之《银行业税收自查提纲》

对其持有金融债券到期利息收入不征收营业税，对其持有非金融债券到期利息收入照章征收营业税。

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商业银行营业税难点分析（二）债券的买卖价差

《营业税条例》第五条规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。但是，外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。

《营业税暂行条例实施细则》第十三条规定，条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。

商业银行营业税难点分析（二）债券的买卖价差

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《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号，）第三条第八款规定，金融企业从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖出价减去买入价后的余额为营业额。买入价依照财务会计制度规定，以股票、债券的购入价减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入的余额确定。该条第九款规定，金融企业买卖金融商品，可在同一会计年度末，将不同纳税期出现的正差和负差按同一会计年度汇总的方式计算并缴纳营业税，如果汇总计算应缴的营业税税额小于本年已缴纳的营业税税额，可以向税务机关申请办理退税，但不得将一个会计年度内汇总后仍为负差的部分结转下一会计年度。

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商业银行营业税难点分析金融企业股票、债券买卖业务的计税营业额＝股票、债券的卖出价-（股票、债券的购入价-股票债券持有期间取得的股票、债券红利收入）。

16号文件第三条第八款所说“减去股票、债券持有期间取得的股票、债券红利收入”，指的是企业购入债券后持有期间取得的债券利息收入，还是企业在购入债券时，实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的应单独确认为应收项目的债券利息？

商业银行营业税难点分析金融企业股票、债券买卖业务的

商业银行营业税难点分析《天津市地方税务局关于股票转让缴纳营业税买入价确定有关问题的公告》（天津市地方税务局公告2013年第4号）第一条、纳税人在依法设立的证券交易所或者国务院批准的其他证券交易所购买的股票，以实际购买成交价为买入价。第二条、纳税人在股份有限公司获准上市前取得的股票，以该公司获准上市后首次公开发行股票的发行价为买入价。买入价的扣除凭证为股份有限公司首次公开发行股票的招股说明书。

商业银行营业税难点分析《天津市地方税务局关于股票转让缴纳

商业银行营业税难点分析四、买入返售金融资产营业税问题。《湖南省地方税务局关于买入返售证券业务是否征收营业税的批复》（湘地税发[1999]21号）文件规定：根据现行营业税法规定，经请示国家税务总局同意，对金融机构从事买入返售证券业务所取得的价差收入，应按“金融保险业—转让金融商品”征收营业税。买入返售金融资产是指公司按返售协议约定先买入再按固定价格返售的证券等金融资产所融出的资金。金融资产是指票据、证券、债券、贷款等。

商业银行营业税难点分析四、买入返售金融资产营业税问题。

商业银行营业税难点分析债券买断式回购也称开放式回购，指债券持有人（正回购方）将债券卖给债券购买方（逆回购方）的同时，交易双方约定在未来某一日期，卖方（正回购方）再以约定价格从买方（逆回购方）买回相等数量同种债券的交易行为。该业务作为国内一项金融创新，目前已成为金融企业拓宽资金渠道、提高资金运作效率和改善资产结构的重要工具。对于债券买断式回购如何进行营业税处理，目前业界存在不同的观点。第一种观点认为，回购收益应按转让金融商品缴税。理由是：在债券买断式回购中，标的债券的所有权在法律形式上发生了转移，且其到期交易净价加债券在回购期间的新增应计利息应大于首期交易净价。因此，到期交易时，逆回购方产生了收益，这部分收益应按照转让金融商品业务缴纳营业税。

商业银行营业税难点分析债券买断式回购也称开放式回购，指债

商业银行营业税难点分析第二种观点认为，回购收益应视为融资利息缴税。理由是：根据《全国银行间债券市场债券买断式回购业务管理规定》（中国人民银行令〔2004〕第1号）及《中国银行间市场债券回购交易主协议》规定，逆回购方买入债券必须返售，买断只是形式，资金融通才是实质，尽管债券的所有权在法律形式上发生了转移，但经济所有权实质上并未转移，正回购方仍承担债券的价格波动风险。企业会计准则规定，买断式回购应采用融资方式进行会计处理，正回购方不终止确认金融资产。因此，债券买断式回购收益应视为融资利息缴税，不应按转让金融商品以买卖价差缴税，当买断式回购发生在金融机构间时，视为同业往来，不需要缴税，只有非金融机构参与交易时，才按规定缴税。第三种观点认为，回购收益不应缴税，当购入债券持有至到期，属于购入金融商品行为，不征收营业税。理由是：《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释〉[试行稿]的通知》（国税发〔1993〕149号）规定，存款或购入金融商品行为，不征收营业税。

商业银行营业税难点分析第二种观点认为，回购收益应视为融资

商业银行营业税难点分析五、理财产品、信托受益权营业税问题。信托受益权、证券计划、基金计划、银保资管通、购买他行理财等同业创新业务

商业银行营业税难点分析五、理财产品、信托受益权营业税问题

商业银行营业税难点分析国家税务总局营业税处：关于信托收益权的营业税政策，总局正在研究过程中，目前分歧比较大，总局既没有象证券基金免税的规定，亦没有相关征税的规定，如涉及到此项业务，建议咨询当地税务主管部门。

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商业银行营业税难点分析《新疆维吾尔自治区地方税务局关于贯彻落实自治区地方税务局委托理财业务征收营业税问题的通知》（新地税函【2004】177号）一、非金融企业和其他单位及个人委托非银行金融企业进行买卖股票、国债、基金等投资活动，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第三条“非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或期货，不征收营业税”的规定，对非金融企业和其他单位及个人取得的收入不征收营业税；对受托理财的金融企业取得的佣金收入（受托人代为买卖有价证券实际取得的收入）按“金融保险业——金融经纪业”税目征收营业税。

商业银行营业税难点分析《新疆维吾尔自治区地方税务局关于贯

商业银行营业税难点分析二、金融企业委托非银行金融企业进行买卖股票、国债、基金等投资活动，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则关于“金融机构（银行和非银行金融机构）从事买卖外汇、有价证券或期货业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额征收营业税”的规定，对委托方金融企业取得的收入按“金融保险业——金融商品转让”税目征收营业税，并由受托方证券公司或信托公司进行代征代缴；对受托方证券公司或信托公司取得的佣金收入（同上）按“金融保险业——金融经纪业”税目征收营业税。

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商业银行营业税难点分析三、根据国家税务总局国税函[1995]156号通知关于“不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按‘金融保险业’税目征收营业税”的规定，对单位委托信托公司办理集合资金信托业务取得的收益应按“金融保险业--贷款”税目征收营业税，并由受托办理信托业务的信托公司代扣代缴。对个人委托行为取得的收益暂不征收营业税。四、本通知自2004年6月1日起执行，即单位和个人进行委托理财业务从2004年6月1日新签订的合同按本通知规定执行。若国家税务总局对委托理财业务征收营业税问题作出了具体规定，按国家税务总局的规定执行。本通知下发前对委托理财业务已经征收的营业税不再退还，未征的不再补征。

商业银行营业税难点分析三、根据国家税务总局国税函[199

商业银行营业税难点分析六、资产证券化税收问题所谓资产证券化，通俗地讲就是把缺乏流动性但预期未来会有稳定现金流回报的资产集中起来，形成一个资产池或资产包，然后对这些资产进行结构重组，将它们转变成可在金融市场上流通和出售的证券，从而加大资产的流动性，便于根据需要进行融资。1、发起机构。2、受托机构。3、贷款服务机构。4、资金保管机构。5、登记结算机构。

商业银行营业税难点分析六、资产证券化税收问题

商业银行营业税难点分析六、资产证券化税收问题财政部国家税务总局关于信贷资产证券化有关税收政策问题的通知（财税[2006]5号）一、关于印花税政策问题（一）信贷资产证券化的发起机构（指通过设立特定目的信托项目[以下简称信托项目]转让信贷资产的金融机构，下同）将实施资产证券化的信贷资产信托予受托机构（指因承诺信托而负责管理信托项目财产并发售资产支持证券的机构，下同）时，双方签订的信托合同暂不征收印花税。（二）受托机构委托贷款服务机构（指接受受托机构的委托，负责管理贷款的机构，下同）管理信贷资产时，双方签订的委托管理合同暂不征收印花税。

商业银行营业税难点分析六、资产证券化税收问题

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（三）发起机构、受托机构在信贷资产证券化过程中，与资金保管机构（指接受受托机构委托，负责保管信托项目财产账户资金的机构，下同）、证券登记托管机构（指中央国债登记结算有限责任公司）以及其他为证券化交易提供服务的机构签订的其他应税合同，暂免征收发起机构、受托机构应缴纳的印花税。（四）受托机构发售信贷资产支持证券以及投资者买卖信贷资产支持证券暂免征收印花税。（五）发起机构、受托机构因开展信贷资产证券化业务而专门设立的资金账簿暂免征收印花税。

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商业银行营业税难点分析二、关于营业税政策问题（一）对受托机构从其受托管理的信贷资产信托项目中取得的贷款利息收入，应全额征收营业税。（二）在信贷资产证券化的过程中，贷款服务机构取得的服务费收入、受托机构取得的信托报酬、资金保管机构取得的报酬、证券登记托管机构取得的托管费、其他为证券化交易提供服务的机构取得的服务费收入等，均应按现行营业税的政策规定缴纳营业税。（三）对金融机构（包括银行和非银行金融机构）投资者买卖信贷资产支持证券取得的差价收入征收营业税；对非金融机构投资者买卖信贷资产支持证券取得的差价收入，不征收营业税。（此条失效）

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商业银行营业税难点分析三、关于所得税政策问题（一）发起机构转让信贷资产取得的收益应按企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税，转让信贷资产所发生的损失可按企业所得税的政策规定扣除。发起机构赎回或置换已转让的信贷资产，应按现行企业所得税有关转让、受让资产的政策规定处理。发起机构与受托机构在信贷资产转让、赎回或置换过程中应当按照独立企业之间的业务往来支付价款和费用，末按照独立企业之间的业务往来支付价款和费用的，税务机关依照《税收征收管理法》的有关规定进行调整。（二）对信托项目收益在取得当年向资产支持证券的机构投资者（以下简称机构投资者）分配的部分，在信托环节暂不征收企业所得税；在取得当年未向机构投机者分配的部分，在信托环节由受托机构按企业所得税的政策规定申报缴纳企业所得税；对在信托环节已经完税的信托项目收益，再分配给机构投资者时，对机构投资者按现行有关取得税后收益的企业所得税政策规定处理。

商业银行营业税难点分析三、关于所得税政策问题

商业银行营业税难点分析（三）在信贷资产证券化的过程中，贷款服务机构取得的服务收入、受托机构取得的信托报酬、资金保管机构取得的报酬、证券登记托管机构取得的托管费、其他为证券化交易提供服务的机构取得的服务费收入等，均应按照企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税。（四）在对信托项目收益暂不征收企业所得税期间，机构投资者从信托项目分配获得的收益，应当在机构投资者环节按照权责发生制的原则确认应税收入，按照企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税。机构投资者买卖信贷资产支持证券获得的差价收入，应当按照企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税，买卖信贷资产支持证券所发生的损失可按企业所得税的政策规定扣除。（五）受托机构和证券登记托管机构应向其信托项目主管税务机关和机构投资者所在地税务机关提供有关信托项目的全部财务信息以及向机构投资者分配收益的详细信息。（六）机构投资者从信托项目清算分配中取得的收入，应按企业所得税的政策规定缴纳企业所得税，清算发生的损失可按企业所得税的政策规定扣除。

商业银行营业税难点分析（三）在信贷资产证券化的过程中，贷

商业银行营业税难点分析举例说明某商业银行A拟将信贷资产1亿元证券化（信贷资产的贷款利率为6%），信托给受托机构某信托投资公司B，成交价格为1.05亿元，信托费用为1%，受托机构B委托A银行（也可以是其他银行）作为委托贷款服务机构管理这部分信贷资产，服务费按照信托资产的0.1%收取，信托投资公司B将1亿元的信贷资产予以证券化，并发行设立特定目的信托项目的信托计划1亿元，由另一商业银行D为交易提供信用增级，担保费率为0.5%，资产支持证券投资机构C购买1亿元的信托计划，信托计划约定收益率为4%，并由受托机构B委托商业银行E作为资金保管机构负责保管信托财产账户资金，保管费为0.2%，上述信托计划发行的证券需要在证券登记托管机构（中央国债登记结算有限责任公司）F托管，托管费率0.3%。

商业银行营业税难点分析举例说明

商业银行营业税难点分析关于企业所得税的处理：（一）转让环节“发起机构转让信贷资产取得的收益应按企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税，转让信贷资产发生的损失可按企业所得税的政策规定扣除”按上例，A银行转让信贷资产取得的收益为1.05-1=0.05亿元，0.05亿元应确认为当期应纳税所得；如成交价格低于1亿元，则在受托环节出现损失，可按企业所得税的政策规定在税前扣除。（二）信托环节假设信托项目当年收益为400万元，如B公司向C公司实际分配了投资项目的收益，那么在B公司无需缴纳企业所得税；如B公司未实际分配投资项目的收益，那么需要在B公司申报缴纳企业所得税；对于B公司已经完税的信托收益，再分配给C公司时，按C公司取得税后收益处理。

商业银行营业税难点分析关于企业所得税的处理：

商业银行营业税难点分析（三）信贷资产证券化过程中不同主体的其他应税收入的确定发起机构A取得的转让差价应税收入=500万元贷款服务机构A取得的托管服务收入=10000*0.1%=10（万元）受托机构B取得的信托报酬=10000*1%=100（万元）信用增级机构D取得的费用=10000*0.5%=50（万元）资金托管机构E取得的报酬=10000*0.2%=20（万元）证券登记托管机构F取得的托管费=10000*0.3%=30（万元）受托机构B代扣代缴贷款利息收入的营业税600万元，实际由C投资机构承担。

商业银行营业税难点分析（三）信贷资产证券化过程中不同主体一、商业银行营业税难点分析二、商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异三、2008年以后若干企业所得税税收政策介绍四、商业银行税务风险控制体系的建立五、商业银行如何运用所得税会计准则XXXX年银行新税法课件

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异一、主要收入的确认及税会差异分析1、贷款利息收入①权责发生制原则根据企业所得税法第九条，实施条例第十八条规定确定的原则，贷款的利息收入，应在合同约定的债务人应付利息的日期，以合同约定利率确定的利息金额作为计税收入。②实际利率法处理《财政部国家税务总局关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）指出：企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。根据该文件精神，贷款的利息收入，可根据会计准则规定的实际利率法加以确认，即按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异一、主要收入的

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异③90天转表外仍适用《关于金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（国家税务总局公告[2010]第23号），金融企业已确认为利息收入的应收利息，逾期90天仍未收回，且会计上已冲减了当期利息收入的，准予抵扣当期应纳税所得额；金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息，以后年度收回时，应计入当期应纳税所得额计算纳税。2、手续费及佣金收入根据企业所得税法第九条，在计算企业所得税时，对手续费及佣金收入应该按照权责发生制原则加以确认。对手续费及佣金收入，税法与会计均采用权责发生制进行核算，此处一般不产生税会差异。3、投资收益实施条例第七条规定：股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。即对权益性投资所得，税法并不区分股权投资日前产生或者股权投资日后产生。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异③90天转表外

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异4、公允价值变动损益根据财税[2007]80号文：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。税会差异从财税[2007]80号的表述中可见，所得税收入总额中不包括公允价值变动的部分，这部分收益不予认可、同样损失也不予确认。5、汇兑收益国税函[2008]264号视同公允价值进行处理新税法规定-汇兑损失，除已经计入资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除

6、其他营业收入

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异4、公允价值变

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异企业所得税法第六条第（六）项中将“租金收入”作为收入的一种，实施条例第十九条对此做出明确解释：企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。实施条例第十九条第二款规定：租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认实现。这一规定，已经不完全属于权责发生制，而更接近于收付实现制。租金的支付时间是租赁合同的重要条款，承租人应当按照租赁合同约定的租金支付时间履行支付租金的义务，因此自合同约定支付租金之日起，该笔租金在法律上就属于出租人所有，发生财产转移的法律效力。企业租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异税会差异由前述可见，税法上，企业的租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。如果合同约定的应收租金的时间不是采用直线法，则必然会产生税法与会计处理的差异。除此以外，出租人对经营租赁收入的处理在其他方面与会计准则基本一致。7、营业外收入根据实施条例第二十一条：企业所得税法第六条第（八）项所称接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异税会差异会计上，将企业接受捐赠作为利得予以确认。而税法上，将接受捐赠作为“收入总额”中的一种加以确认。此处即体现出前文所述：税法上的收入总额，没有对收入和利得进行单独的区分，而是包括收入和利得两部分。根据实施条例的规定，企业接受的捐赠收入，按照实际收到资产的时间确认收入实现，即按照收付实现制原则确认，以款项的实际收付时间作为标准来确定收入和成本费用。这一规定，即是对以权责发生制为原则计算应纳税所得额的一个例外。由于《企业会计准则》以权责发生制为基础，而税法上对接受捐赠以收付实现制来确认，由此便产生了税法与会计的差异，需要进行纳税调整。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异免税收入和不征税收入不征税收入，是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益、不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收入。免税收入是纳税人应税收入的重要组成部分，只是国家在特定时期或对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠，如国债利息收入等。1、不征税收入

（1）财政拨款；（２）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（３）国务院规定的其他不征税收入。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异2、免税收入（１）国债利息收入；（２）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（３）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（４）符合条件的非营利组织的收入

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异二、主要扣除项目及税会处理的差异（一）税前扣除的原则（二）税前扣除的有关要求（三）当期限额扣除的具体规定（四）不允许扣除的项目

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（一）税前扣除的基本原则１．真实性原则：税前扣除支出实际发生。并非实际支付的概念，一般认为支付义务产生，即意味着费用支出发生企业应当提供证明收入、费用实际已经发生的适当凭据，要根据具体业务去判断。

实际发生≠实际支付应当确认≠取得发票

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异真实性原则与发票管理的关系：

发票是收付款的凭据＝收付实现制

企业有的业务无法取得发票（集市采购）；有的事项不需要发票（工资分配）。应提供证明业务确实已经实际发生的充分适当的凭据或证据，才能在税前扣除。发票不是证明支出实际发生的唯一凭据

企业发生的支出，应该取得发票而未能取得,或取得不合格的发票，甚至假发票；税务机关应采取单独核定的办法允许其扣除，但在核定时，可以适度从严。不能将违反发票管理条例的处罚与证明业务发生真实性对立或替代。

没有发票但实际发生的必要支出，基于自由裁量权的合理界限对其进行合理核定。

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2．相关性原则税前扣除必须从根源和性质上与应税收入相关（收入相关性）

根源－直接相关

性质－区分个人费用与经营费用

企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。

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3．合理性原则税前扣除支出是正常和必要的，计算和分配的方法应该符合一般的经营常规。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（二）税前扣除的有关要求－区分收益性支出和资本性支出收益性支出：在发生当期直接扣除资本性支出：分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除－不征税收入用于支出所形成的费用或财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。－不得重复扣除(税法和条例另有规定除外）

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异(三)当期税前限额扣除项目一览表

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异当期税前限额扣除项目一览表(续)

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异(四)不允许税前扣除项目一览表

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异(四)不允许税

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异四、资产的税务处理（一）资产税务处理基本框架资产：指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。资产的分类：固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等。资产的确认：资产在同时满足下列条件时，可进行税务处理：

1、与该资源有关的经济利益能够流入企业，能够带来应税收入

2、该资源的成本或价值能够合理地计量。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异资产的计价：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异资产的计价：

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（一）不同类别资产税务处理1、固定资产的处理（１）新税法对固定资产的定义固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。（２）新旧税法比较旧税法规定：不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用期限超过两年的，也应作为固定资产。新税法取消单位价值判定标准。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（3）固定资产的计量固定资产按照以下方法确定计税基础：

a\外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；

（运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费）

b\自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；

会计准则：达到预定可使用状态

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异c\融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；

（手续费、律师费、差旅费、印花税）d\盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；

重置完全价值：按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异e\通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；

对方视同销售，固定资产按公允价值计量。

f\改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（4）固定资产的折旧折旧方法：直线法（年限平均法、工作量法）由于技术进步等原因，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧（双倍余额递减法、年数总和法）折旧年限：规定最低折旧年限(1)房屋、建筑物，为20年；

(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；

(3)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；

(4)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；

(5)电子设备，为3年。净残值：合理估计（取消净残值率5%的规定）

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（4）固定资产

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异固定资产的加速折旧：

采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：

(一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；

(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于最短折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异固定资产的加速

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（5）不得计算折旧扣除的固定资产下列固定资产不得计算折旧扣除：a\房屋建筑物以外未投入使用的固定资产b\以经营租赁方式租入的固定资产；c\以融资租赁方式租出的固定资产；d\已足额提取折旧仍继续使用的固定资产e\与经营活动无关的固定资产f\单独估价作为固定资产入账的土地g\其他不得计算折旧扣除的固定资产

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异（5）不得计算

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异1、无形资产的处理（１）无形资产的定义：无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。无形资产：可辨认、不可辨认（2）无形资产的计量

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异无形资产按照以下方法确定计税基础：

a\外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出（专业服务费用、测试费用）

为计税基础；b\自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；

c\通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异(3)无形资产的摊销无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。

无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异(4)不得计算摊销扣除的无形资产下列无形资产不得计算摊销费用扣除：

（一）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；

（二）自创商誉；

（三）与经营活动无关的无形资产；

（四）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异3、长期待摊费用的税务处理定义：企业已经支出，但摊销期限在１个纳税年度以上的各项费用。企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：

（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；

（2）租入固定资产的改建支出；

（3）固定资产的大修理支出；

（4）其他应当作为长期待摊费用的支出。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异固定资产的改建支出和大修理支出的区别固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

除已足额提取折旧和租入房屋或者建筑物的改建支出外，其余改建支出增加资产计税基础。已足额提取折旧的固定资产的改建支出：

按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销

租入固定资产的改建支出：

按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。其余的改建支出：

改建的固定资产延长使用年限的，适当延长折旧年限。

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商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：

(一)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；

(二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

固定资产的大修理支出按照固定资产尚可使用年限分期摊销。其他长期待摊费用其他应当作为长期待摊费用的支出，从支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异一、商业银行营业税难点分析二、商业银行企业所得税会计处理和税收处理的差异三、2008年以后若干企业所得税税收政策介绍四、商业银行税务风险控制体系的建立五、商业银行如何运用所得税会计准则XXXX年银行新税法课件2008年以后若干企业所得税税收政策介绍财政部国家税务总局关于《地方政府债券利息免征所得税问题的通知》（财税[2013]5号）国家税务总局关于《企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年36号）国家税务总局关于《我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）国家税务总局关于《企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题公告》（国家税务总局公告2012年第15号）2008年以后若干企业所得税税收政策介绍财政部国家税务总局关2008年以后若干企业所得税税收政策介绍财政部国家税务总局关于《金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]5号）财政部国家税务总局关于《延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策执行期限的通知》（财税[2011]104号

）国家税务总局关于《企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）国家税务总局关于企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）2008年以后若干企业所得税税收政策介绍财政部国家税务总局2008年以后若干企业所得税税收政策介绍国家税务总局关于《金融企业贷款利息收入确认问题的公告》（国家税务总局公告2010年第23号

）国家税务总局关于《企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）2008年以后若干企业所得税税收政策介绍国家税务总局关于《金

财税[2013]5号经国务院批准，现就地方政府债券利息有关所得税政策通知如下：（一）对企业和个人取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入，免征企业所得税和个人所得税。（二）地方政府债券是指经国务院批准同意，以省、自治区、直辖市、计划单列市政府为发行和偿还主体的债券。

财税[2013]5号国家税务总局公告[2011]36号一、关于国债利息收入税务处理问题（一）国债利息收入时间确认1.根据企业所得税法实施条例第十八条的规定，企业投资国债从国务院财政部门（以下简称发行者）取得的国债利息收入，应以国债发行时约定应付利息的日期，确认利息收入的实现2.企业转让国债，应在国债转让收入确认时确认利息收入的实现国家税务总局公告[2011]36号一、关于国债利息收入税务处国家税务总局公告[2011]36号（二）企业到期前转让国债利息收入计算1.企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其持有期间尚未兑付的国债利息收入，按以下公式计算确定：国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数2.“国债金额”，按国债发行面值或发行价格确定3.“适用年利率”按国债票面年利率或折合年收益率确定；如企业不同时间多次购买同一品种国债的，“持有天数”可按平均持有天数计算确定。国家税务总局公告[2011]36号（二）企业到期前转让国债利国家税务总局公告[2011]36号（三）免税的国债利息收入问题根据企业所得税法第二十六条的规定，企业取得的国债利息收入，免征企业所得税。具体按以下规定执行：1.企业从发行者直接投资购买的国债持有至到期，其从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税2.企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其按上述第一条第（二）项计算的国债利息收入，免征企业所得税国家税务总局公告[2011]36号（三）免税的国债利息收入问国家税务总局公告[2011]36号二、关于国债转让收入税务处理问题（一）国债转让收入时间确认1.企业转让国债应在转让国债合同、协议生效的日期，或者国债移交时确认转让收入的实现2.企业投资购买国债，到期兑付的，应在国债发行时约定的应付利息的日期，确认国债转让收入的实现。（二）国债转让收益（损失）计算企业转让或到期兑付国债取得的价款，减除其购买国债成本，并扣除其持有期间按照上述规定计算的国债利息收入以及交易过程中相关税费后的余额，为企业转让国债收益（损失）。国家税务总局公告[2011]36号二、关于国债转让收入税务处国家税务总局公告[2011]36号（三）国债转让收益（损失）征税问题根据企业所得税法实施条例第十六条规定，企业转让国债，应作为转让财产，其取得的收益（损失）应作为企业应纳税所得额计算纳税三、国债成本的确认（一）国债成本的确定1.通过支付现金方式取得的国债,以买入价和支付的相关税费为成本2.通过支付现金以外的方式取得的国债,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本国家税务总局公告[2011]36号（三）国债转让收益（损失）国家税务总局公告[2011]36号（二）国债成本的计算方法企业在不同时间购买同一品种国债的，其转让时的成本计算方法，可在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意改变。国家税务总局公告[2011]36号（二）国债成本的计算方法国家税务总局公告2012年第18号一、该政策列举的股权激励类型《上市公司股权激励管理办法（试行）》（证监公司字[2005]151号）（一）限制性股票（二）股票期权（三）其他法律法规规定的方式。二、税务处理方式（一）实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。国家税务总局公告2012年第18号一、该政策列举的股权激励类国家税务总局公告2012年第18号（二）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。（三）在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。（四）股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。三、执行时间自2012年7月1日起施行。国家税务总局公告2012年第18号（二）对股权激励计划实行后国家税务总局公告2012年第15号一、关于季节工、临时工等费用税前扣除问题（一）企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。二、关于筹办期业务招待费等费用税前扣除问题（一）企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除国家税务总局公告2012年第15号一、关于季节工、临时工等费国家税务总局公告2012年第15号（二）政策解析：对企业按实际发生额60%计入筹办费的业务招待费在扣除时不受当年销售（营业）收入5‰的限制；筹办期间发生的广告费、业务宣传费在扣除时不受当年销售（营业）收入15%的限制三、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题（一）根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年（二）企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税国家税务总局公告2012年第15号（二）政策解析：对企业按实国家税务总局公告2012年第15号（三）亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理（四）政策解析：1.企业追补扣除以前年度应扣未扣支出形成多缴税款的主要情形（1）追补扣除前扣除年度缴纳税款，扣除支出后扣除年度仍盈利并形成多缴税款例：某公司2010年度汇算清缴全年纳税125万元，2012年度发现2010年应扣未扣支出100万元，则2010年度多缴企业所得税25万元。国家税务总局公告2012年第15号（三）亏损企业追补确认以前国家税务总局公告2012年第15号（2）追补扣除前扣除年度缴纳税款，扣除支出后扣除年度亏损但形成多缴税款。在这种情形下，亏损被扣除年度之后实现的所得弥补时，弥补亏损年度也会形成多缴税款。例：某公司2010年度汇算清缴纳税125万元，2011年度汇算清缴纳税400万元，2012年度发现2010年应扣未扣支出600万元，则2010年度多缴企业所得税125万元,2010年度当年形成可抵扣亏损100万元，2011年度多缴纳企业所得税150万元。（3）追补扣除前扣除年度未缴纳税款，扣除支出后扣除年度亏损未形成多缴税款。在这种情形下，亏损被扣除年度之后实现的所得弥补时，弥补亏损年度会形成多缴税款例：某公司2010年度汇算清缴全年纳税0万元，无可以弥补的历年亏损，2012年度发现2010年应扣未扣支出500万元，2011年度缴企业所得税250万元,2011年度多缴税款125万元。国家税务总局公告2012年第15号（2）追补扣除前扣除年度缴国家税务总局公告2012年第15号2.以前年度多缴税款的处理对企业追补扣除以前年度应扣未扣支出形成的以前年度多缴企业所得税税款统一采取退税的方式(北京国税的执行口径)四、关于企业不征税收入管理问题企业取得的不征税收入，应按照《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号，以下简称《通知》）的规定进行处理。凡未按照《通知》规定进行管理的，应作为企业应税收入计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税国家税务总局公告2012年第15号2.以前年度多缴税款的处理国家税务总局公告2012年第15号五、关于税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问题根据《企业所得税法》第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额例：企业对某项机器设备按照12年计提折旧，《实施条例》规定机器设备的最短折旧年限不得低于10年，企业能否在计算企业所得税时按10年计算折旧从税前扣除？六、政策适用期限该公告规定适用于2011年度及以后各年度企业应纳税所得额的处理国家税务总局公告2012年第15号五、关于税前扣除规定与企业财税[2012]5号一、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式：（一）准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。（二）金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。（三）金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。二、第五条规定：金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策，凡按照《财政部国家税务总局关于延长金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策执行期限的通知》(财税[2011]104号)的规定执行的，不再适用本通知第一条至第四条的规定财税[2012]5号一、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准

之前税前扣除贷款损失准备金的计算方法《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》（财税[2009]64号）规定，“金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备计算公式如下：

准予当年税前扣除的贷款损失准备＝本年末准予提取贷款损失准备的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备余额

《金融企业呆账损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第4号）规定，允许税前扣除的呆账准备＝本年末允许提取呆账准备的资产余额×1％－上年末已在税前扣除的呆账准备余额。《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发[2006]56号）规定，“本期按税收规定增提呆账准备：金额等于期末风险资产余额×税收规定的呆账准备提取比例（1％）－（期初风险资产余额×税收规定的呆帐准备提取比例（1%）－本期税务机关核准实际发生的呆账损失＋本期收回已核销的呆账）。”

财税[2011]104号一、财税[2011]104号文件内容：《财政部国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的通知》(财税[2009]99号)规定的金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除的政策，继续执行至2013年12月31日。二、财税[2009]99号文件内容：对于涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后，按照以下比例计提的贷款损失专项准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除：（一）关注类贷款，计提比例为2%；（二）次级类贷款，计提比例为25%；（三）可疑类贷款，计提比例为50%；（四）损失类贷款，计提比例为100%。财税[2011]104号一、财税[2011]104号文件内容财税[2011]104号由于财税[2009]99号文件没有对正常类的涉农及中小企业贷款进行明确，因此，存在两种理解：一、金融企业应该选择一种方法处理涉农及中小企业贷款呆账准备金税前扣除政策，或按照财税【2012】5号文件规定：准予当年税前扣除的贷款损失准备金=本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%-截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额，即和其他贷款呆账准备金一样的处理方式；或按照财税[2009]99号文件规定的风险分类后四类及《贷款风险分类指导原则》规定的呆账准备金计提比例进行税前扣除，当然，实际计提比例小于规定比例的，按实际计提比例税前扣除。二、金融企业可以同时适用财税【2012】5号文件和财税[2011]104号，即按照5号文件扣除1%基础上，后四类涉农及中小企业贷款再按照104号文件规定的比例减去已扣除的1%，进行税前扣除。同样，也要按照实际计提比例和规定比例孰低原则进行处理。财税[2011]104号由于财税[2009]99号文件没有对财税[2011]104号我们的观点：如果按照第一种理解，很多金融企业从节税的角度，会选用按照财税【2012】5号文件进行处理，因为大部分涉农及中小企业贷款仍为正常类贷款，按照5号文计算当年允许扣除的呆账准备金＞按照104号文计算的结果，这样也不符合国家对涉农及中小企业支持的宗旨。5号文件也可以理解为后四类涉农及中小企业贷款呆账准备金按照104号文件进行税前扣除后，不能再按照5号文重复扣除1%。因此，我们倾向第二种理解，另外，由于104号文件的有效期截至2013年12月31日，未知后续是否有继续执行的文件，因此涉农及中小企业贷款呆账准备金超过1%税前扣除的部分很可能是暂行性差异。财税[2011]104号我们的观点：如果按照第一种理解，很多财税[2011]104号举例说明：某商业银行20112年涉农及中小企业贷款余额情况，2012年呆账准备金提取情况，按照两种不同理解允许扣除呆账准备金情况如下表：

单位：亿元按照第一种理解，企业会选择执行5号文件，当年允许税前扣除的呆账准备金为4.85亿元，