筹资与投资循环审计课件

第十二章筹资与投资循环审计教学目的与要求：了解筹资与投资循环的主要业务活动及相应的凭证、记录；掌握筹资与投资循环的控制测试；掌握主短期、长期借款、实收资本和资本公积的实质性测试；了解该循环中其他相关内容的审计。教学重点：1．短期和长期借款的实质性测试2．实收资本的实质性测试

3．资本公积的实质性测试

4．投资循环的实质性测试教学难点1.短期和长期借款的实质性测试2.所有者权益的审计3.金融资产审计

第十二章筹资与投资循环审计教学目的与要求：了解筹资与投资循112.1筹资与投资循环审计概述筹资活动：指企业为满足生存和发展的需要，通过改变企业资本及债务规模和构成而筹集资金的活动。主要由借款和股东投资组成。投资活动：指企业为通过分配利润来增加财富，或为谋求其他利益，将资产让渡给其他单位而获得另一项资产的活动。主要由权益性投资和债权性投资组成。12.1筹资与投资循环审计概述筹资活动：指企业为满足生存和2筹资与投资循环影响的交易和账户筹资与投资循环影响的交易由筹资活动和投资活动的交易事项构成筹资与投资循环影响的账户交易性金融资产、应收股利、应收利息、长期股权投资、持有至到期投资、无形资产、长期待摊费用、短期借款、其他应付款、预计负债、长期借款等筹资与投资循环影响的交易和账户3第12章筹资与投资循环审计课件4重要凭证和会计记录

债券和股票债券契约公司债券存根薄借款合同或协议股东名册保荐和承销协议对外投资合同或协议其他有关文件和凭证（股东大会等决议、记账凭证和账簿）重要凭证和会计记录5第12章筹资与投资循环审计课件6筹资与投资循环审计的范围筹资中的主要业务活动筹资申请授权批准取得资金计算利息和股利还本付息筹资与投资循环审计的范围7投资中的主要业务活动投资可行性研究授权支付资金取得投资收益处置或收回投资第12章筹资与投资循环审计课件8第12章筹资与投资循环审计课件9筹资与投资循环审计目标筹资审计目标

确定各股东权益项目及借款业务的增减变动是否存在，是否符合法律、法规和合同、章程的规定，全部交易是否已得到授权批准，记录是否完整确定与筹资相关的全部交易是否均已得到授权批准，并予以适当的会计处理筹资与投资循环审计目标10验证发行在外的股份数额、库藏股份数额及已缴股本数额的正确性验证资本公积、盈余公积、未分配利润计算的正确性验证股利和利息支出的适当性确定股东权益和借款事项在资产负债表上的表述是否公允、适当验证发行在外的股份数额、库藏股份数额及已缴股本数额的正确性11投资审计的目标确认投资是否存在确认投资是否归被审计单位所有确认投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整确认投资的计价方法（成本法或权益法）是否正确确认投资的年末余额是否正确确认投资在会计报表上的披露是否恰当投资审计的目标1212.2筹资与投资循环控制测试1.内部控制和内部控制测试（1）筹资活动的内部控制和控制测试①应付债券的内部控制制度的主要内容A发行要有正式的授权程序，每次均要由董事会授权；B申请发行债券时，应履行审批手续，向有关机关递交相关文件；C应付债券的发行，要有受托管理人来行使保护发行人和持有人合法权益的权利；D每种债券发行都必须签订债券契约；E债券的承销或包销必须签订有关协议；F记录应付债券业务的会计人员不得参与债券发行；G如果企业保存债券持有人明细分类账，应同总分类账核对相符；若这些记录由外部机构保存，则需定期同外部机构核对；H未发行的债券必须有专人负责；I债券的购回要有正式的授权程序。如果应付债券业务不多，可根据成本效益原则决定直接进行实质性测试。

12.2筹资与投资循环控制测试1.内部控制和内部控制测试13A了解应付债券内部控制制度a债券发行是否根据经董事会授权和有关法律规定进行;b债券发行是否履行审批手续;c发行债券的收入是否立即存入银行;d是否按照契约的规定及时支付利息；e是否将应付债券记入恰当的账户；f债券持有人明细账是否定期核对；g债券持有人明细账是否指定专人妥善保管；h债券的偿还和购回是否根据董事会授权办理。如果前一年度该企业的审计工作是由同一会计师事务所进行的，注册会计师应将调查重点放在内部控制制度的变动部分，并掌握各项变动的原因和影响；而且，针对上一年度审计中已提出过的内部控制管理建议，注册会计师还应证实各项管理建议是否已得到落实，并弄清未予落实的原因。

②应付债券的内部控制测试

②应付债券的内部控制测试

14B 测试应付债券内部控制针对上述的a~h项内控进行测试，e项还包括债券入账和债券溢（折）价的会计处理。C分析评价应付债券内部控制。第12章筹资与投资循环审计课件15①投资内部控制的主要内容A合理的职责分工应在业务的授权、执行、会计记录以及投资资产的保管等方面都有明确的分工，不得由一人同时负责上述任何两项工作。B健全的资产保管制度一是由独立的专门机构保管，二是由企业自行保管，则必须建立严格的联合控制制度，即至少要由两名以上人员共同控制，不得一人单独接触证券。C详尽的会计核算制度D严格的记名登记制度E完善的定期盘点制度应由内部审计人员或不参与投资业务的其他人员进行定期盘点。（2）投资活动的内部控制和控制测试

①投资内部控制的主要内容（2）投资活动的内部控制和控制测试

16②投资的内部测试内容A了解投资内部控制制度；B进行简易抽查；C审阅内部盘核报告；D分析企业投资业务管理报告；E评价长期投资内部控制制度。

第12章筹资与投资循环审计课件171.审计目标注册会计师对于负债项目的审计，主要是防止企业低估债务。低估债务经常伴随着低估成本费用，从而达到高估利润的目的。因此，是否低估负债是一个关注的要点。（1）了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；（2）确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏；（3）确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；（4）确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；（5）确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；（6）确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。12.3借款审计1.审计目标12.3借款审计182.借款的实质性测试

（1）借款实质性测试的主要内容2.借款的实质性测试

（1）借款实质性测试的主要内容19

第12章筹资与投资循环审计课件20①注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总额的比重、以前年度发现问题的多少，以及相关内部控制制度的强弱等确定短期借款的实质性测试的审计程序和方法。②一般被审计单位应付债券的业务不多，但每笔业务却可能是重要的。③债券交易的有关原始凭证包括债券副本、收入凭证、偿还凭证、抵押或担保契约等。④为了确定“应付债券”账户期末余额的真实性，注册会计师如果认为必要，可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债券及其他注册会计师认为应包括得其他重要事项。

（2）借款实质性测试的注意事项①注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总21应付债券的实质性测试

取得或编制应付债券明细表

审查企业债券业务是否真实与合法

审查企业债券是否按期计提利息，溢价或折价是否在债券存续期间分期摊销审查企业在发行债券时，是否将待发行债券的票面金额、债券票面利率、还本期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售部门、转换股份等情况在备查簿中进行登记审查到期债券的偿还

审查应付债券在会计报表中的披露是否充分应付债券的实质性测试22审计案例资料：审计人员在审查某公司发行债券时发现：应付债券-债券面值10万元。应付债券-债券折价5万元，票面利率12%，被审单位发行债券严重损害公司利益。怀疑其中肯定存在违法行为。调阅发行债券的批文，规定发行价格10万元，发行期3年，利率为12%。审查其凭证，会计分录为：借：银行存款50000应付债券-债券折价50000贷：应付债券-债券面值100000所附原始凭证全部为该公司内部职工购入要求：指出上述事项存在的问题，并进行调整审计案例23解析该公司发行债券违反章程规定，以折价方式发行变相为职工谋福利，增加公司利息费用，减少所得税支出，非法折价发行的债券应限期收回，收回时分录：借：银行存款50000贷：应付债券-债券折价50000解析该公司发行债券违反章程规定，以折价方式发行变相为职工24

其他应付款的实质性测试

获取或编制其他应付款明细表，复核加计数是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符请被审计单位协助，在其他应付款明细表上标出截至审计日已支付的其他应付款项，抽查付款凭证、银行对账单等，并注意这些凭证发生日期的合理性判断选择一定金额以上和异常的明细余额，检查其原始凭证，并考虑向债权人发函询证

其他应付款的实质性测试25审核资产负债表日后的付款事项，确定有无未及时入账的其他应付款检查长期未结的其他应付款项，并作妥善处理检查其他应付款中关联方的余额是否正常，如数额较大或有其他异常现象，应查明原因，追查至原始凭证并作适当批露检查其他应付款的批露是否恰当第12章筹资与投资循环审计课件26审计案例资料：审计人员对某企业进行检查时，发现2月份10#记账凭证摘要栏写明的经济业务为“销售边角料收入”,会计处理如下：借：银行存款4000贷：其他应付款4000要求：指出上述事项存在的问题，并进行账务调整审计案例27解析：

该企业出售下脚料业务取得的收入，应计入“其他业务收入”科目，但企业将其计入“其他应付款”科目，并且未按税法规定就这部分收入按产品适用税率计提增值税，会计分录调整如下：借：其他应付款4000贷：其他业务收入3418.8应交税费-应交增值税（销项税款）581.2解析：该企业出售下脚料业务取得的收入，应计入28

预计负债的实质性测试获取或编制预计负债明细表了解并对被审计单位对外担保的内部控制进行测试向相关银行函证担保事项对已涉诉已判决的对外担保，取得并审阅相关法院判书对已涉诉但尚未判决的对外担保，取得被审计单位律师或法律顾问的法律意见检查预计负债的估计是否准确，会计处理是否正确。检查预计负债的披露是否恰当预计负债的实质性测试29

财务费用的实质性测试获取或者编制财务费用明细表审查财务费用列支的合法性根据借款合同、利息计算清单、银行对账单据，审查有关借款费用的计算是否准确审查企业发生的利息收入和汇兑收益是否按照规定冲减了财务费用，有无将其列作收入或挂在结算账户甚至不入账的问题查借款费用处理是否正确审查财务费用的会计报表披露是否充分财务费用的实质性测试30审计案例资料：审计人员在审查某企业财务费用明细账时，发现如下记录：1.财务科人员的工资及奖金6500元；2支付未完工工程借款利息3000元；3.支付短期借款利息4000元；4.支付金融机构的手续费2500元。要求：指出上述事项存在的问题，并进行调整审计案例31解析1、财务科人员的工资及奖金6500元应列入“管理费用”账户；2、支付未完工工程借款利息3000元符合费用资本化的条件计入“在建工程”调整分录如下：借：管理费用6500在建工程3000贷：财务费用95000解析1、财务科人员的工资及奖金6500元应列入“管理费用”32

管理费用的实质性测试获取或编制管理费用明细表检查期明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围将本期、上期管理费用各明细项目作比较分析，必要时比较本期各月份管理费用，对有重大波动和异常情况的项目应查明原因，必要时作适当处理审阅下期期初的管理费用明细账，检查管理费用明细项目有无跨期入账的现象，对于重大跨期项目，应作必要调整检查管理费用的披露是否恰当管理费用的实质性测试33

营业外收入的实质性测试获取或编制营业外收入明细表检查营业外收入的核算内容是否符合会计制度的规定抽查营业外收入中金额较大或性质特殊的项目，审核其内容的真实性和依据的充分性检查营业外收入确认的会计处理是否正确，核对其账户记录，并追查相关原始凭证检查营业外收入的披露是否恰当营业外收入的实质性测试34

营业外支出的实质性测试获取或编制营业外支出明细表检查营业外支出的核算内容是否符合会计制度的规定对营业外支出的各项目相关账户记录核对相符，并追查至相关原始凭证对非常损失应详查有关资料、被审计单位实际损失和保险理赔情况及审批文件，检查有关会计处理是否正确检查营业外支出的批露是否恰当营业外支出的实质性测试35

所得税费用的实质性测试将会计报表数与总账数核对核对所得税费用的计算依据，检查被审计单位所采用的会计政策是否正确，前后期是否一致根据审定后的利润总额和规定的企业适用税率，复核本期所得税费用是否正确检查所得税费用的批露是否恰当所得税费用的实质性测试36所有者权益审计

如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计，证明两者的期初余额、期末余额和本期变动都是正确的，这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据。同时，由于所有者权益增减变动的业务较少、金额较大的特点，注册会计师往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计。但是，对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的。所有者权益审计37

1.审计目标（1）确定被审计单位有关所有者权益内部控制是否存在、有效且一贯遵守，包括对投资的有关协议、合同和企业章程条款，利润分配的决议、分配方案，会计处理程序等方面的检查，并为被审计单位改善内部控制提供意见或建议。（2）确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性，为投资者及其他有关方面研究企业的财务结构，进行投资决策提供依据。（3）确定盈余公积和未分配利润的形成和增减变动的合法性、真实性，为投资者及其他有关方面了解企业的增值、积累情况等提供资料。（4）确定会计报表上所有权益的反映是否恰当。1.审计目标382.实质性测试

2.实质性测试39（2）股本和实收资本的实质性测试程序的注意事项①通常股本不会发生变化，只有在股份有限公司设立、增资扩股和减资时发生变化。②股本、实收资本明细表作为永久档案存档，以供本年度和以后年度检查股本时使用。编制时应将每次变动情况逐一记载并与有关的原始凭证和会计账目进行核对。③实收资本的增减变动：A企业设立时，实际收到投资者的投资；B企业增资扩股；C资本公积、盈余公积转赠资本；D减少资本。（2）股本和实收资本的实质性测试程序的注意事项40④企业减资，需要满足三个条件：A应事先通知所有债权人，债权人无异议；B经股东大会决议同意，并修改公司章程；C减资后的注册资本不得低于法定注册资本的最低限额。④企业减资，需要满足三个条件：41⑤注册会计师应检查已发行的股票数量是否真实，是否均已收到股款或资产。我国目前股票发行和转让大都由企业委托证券交易所和金融机构进行，由证券交易所和金融机构对发行在外的股票数进行登记和控制。因为这些机构一般既了解公司发行股票的总数，又掌握公司股东的个人记录以及股票转让情况，故在审计时可采取向证券交易所和金融机构函证及查阅的方法来验证发行股份的数量，并与股本账面数额进行核对，确定是否相符。对个别自己发行股票、自己进行有关股票发行数量、金额及股东情况登记的企业，由于企业已在股票登记簿和股东名单上进行了记录，在进行股本审计时，可在检查这些记录的基础上，抽查其记录是否真实有据，和对发行的股票存根，看其数额是否与股本账上数额相符。

⑤注册会计师应检查已发行的股票数量是否真实，是否均已收到股款42（3）资本公积和盈余公积实质性测试程序

（3）资本公积和盈余公积实质性测试程序43（4）未分配利润的实质性测试审查未分配利润的真实性审查年终结账日后发生的损益调整项目直接调整有关资产、负债项目和“利润分配——未分配利润”科目，审计人员应着重审查利润分配的增加额，防止企业虚增未分配利润审查未分配利润报表披露的正确性（4）未分配利润的实质性测试审查未分配利润的真实性44第12章筹资与投资循环审计课件45第12章筹资与投资循环审计课件46第12章筹资与投资循环审计课件47第12章筹资与投资循环审计课件48课堂练习北京东方会计师事务所注册会计师王豪、李民在对ABC股份有限公司(上市公司)1997年度会计报表进行审计的过程中中，获取的该公司1997年12月31日的相关会计记录资料如下(计量单位：万元)课堂练习北京东方会计师事务所注册会计师王豪、李民在对ABC股49第12章筹资与投资循环审计课件50要求：请根据上述资料回答下列问题，并将答案填入答题卷的表格内。(1)上述项目中适用函证程序的有哪些?(2)接受函证的对象有哪些?(3)函证的主要内容是什么?(4)可以选用的函证方式是什么?要求：请根据上述资料回答下列问题，并将答案填入答题卷的表格内51第12章筹资与投资循环审计课件52案例导读琼民源公司审计案例

案例导读琼民源公司审计案例53金融资产审计与投资相关项目包括：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产、应收利息、投资收益、应收股利、交易性金融负债金融资产审计与投资相关项目包括：交易性金融资产、可供出售金融54金融资产的初始计量

企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值计量。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。对于其它类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。

其中，交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。所谓新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用构成实际利率的组成部分。

金融资产的初始计量

企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值55金融资产的后续计量

（一）金融资产后续计量的原则1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来结清金融资产时可能发生的交易费用。

2.持有至到期投资，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。

3.贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。

4.可供出售的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。金融资产的后续计量（一）金融资产后续计量的原则561.实际利率法

实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

（1）实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。

1.实际利率法

实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一57金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。

金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成582.摊余成本

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

摊余成本=初始入账价值-已偿还的本金±累计摊销额-减值损失

=期初的摊余成本-已偿还的本金+投资收益-收回的利息-减值损失

2.摊余成本

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产59一、交易性金融资产审计1、监盘或函证交易性金融资产2、获取股票、债券及基金等交易流水单及被审计单位证券投资部门的交易记录，与明细账核对，检查会计记录是否完整、会计处理是否正确。3、对期末结存的相关交易性金融资产，向被审计单位核实其持有目的4、抽取交易性金融资产增减变动的相关凭证，检查其原始凭证是否完整合法，会计处理是否正确。一、交易性金融资产审计1、监盘或函证交易性金融资产605、复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确6、复核股票、债券及基金等交易性金融资产的期末公允价值是否合理，相关会计处理是否正确。7、披露5、复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确61交易性金融资产相关会计处理1、交易费用，记入“投资收益”账户的借方。

2、买价中包含已经宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息，应单独作为“应收股利”或“应收利息”。

交易性金融资产相关会计处理1、交易费用，记入“投资收益”账户622009年2月10日，A公司购入B公司股票。B企业2009年2月1日，宣告每股发放0.1元股利。以2月28日的股东名册为准。A企业购入股票价格每股5.1元。包括已经宣告发放但尚未支取的股利0.1元。假如购买了100万股。交易费用

100000

元.要求：编制相关会计分录2009年2月10日，A公司购入B公司股票。B企业2009年63借：交易性金融资产—成本5000000

投资收益100000

应收股利100000

贷：银行存款5200000

收到股利时：

借：银行存款100000

贷：应收股利100000

借：交易性金融资产—成本5000000

投资收益64二、可供出售金融资产审计1、获取可供出售金融资产的对账单，与明细账核对，并检查会计处理是否正确2、对期末结存的相关可供出售金融资产，向被审计单位核实其持有目的3、向相关金融机构发函询证4、抽取可供出售金融资产增减变动的相关凭证，检查其原始凭证是否完整合法，会计处理是否正确5、复核可供出售金融资产的期末公允价值是否合理，检查会计处理是否正确二、可供出售金融资产审计1、获取可供出售金融资产的对账单，与656、已确认减值损失的可供出售金融资产，当公允价值回升时，检查其相关会计处理是否正确。7、检查可供出售金融资产出售时，其相关损益计算及会计处理是否正确，已计入资本公积的公允价值累计变动额是否转入投资收益科目。8、复核可供出售金融资产划转为持有至到期投资的依据是否充分，会计处理是否正确9、检查债券投资计入损益的利息收入计算所采用的利率是否正确。10、披露6、已确认减值损失的可供出售金融资产，当公允价值回升时，检查66（一）企业取得持有至到期投资

注意：支付的价款中包含的交易费用，应计入“持有至到期投资--利息调整”。（注意和交易性金融资产对比）

（一）企业取得持有至到期投资

注意：支付的价款中包含的交易费67（二）后续计量（计算利息、计算投资收益、摊销利息调整）

1.计算应收利息：

按年计息，按年付息，计入“应收利息”；

按年计息，到期一次还本付息，计入“持有至到期投资—应计利息”。

计算方法相同，面值×票面利率

2.计算本期投资收益：

本期投资收益=期初摊余成本×实际利率

摊余成本＝初始确认金额（买价+交易费用）－已偿还的本金－减值损失±累计摊销额（+投资收益－应收利息）

（二）后续计量（计算利息、计算投资收益、摊销利息调整）

168可供出售金融资产的会计处理

设置“可供出售金融资产”总分类账户，下设四个二级科目：成本、应计利息、利息调整和公允价值变动

（一）企业取得可供出售的金融资产时，购买股票，应按其公允价值与交易费用之和入账。

价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，计入“应收股利”中。

（二）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值发生改变，要计入资本公积。

借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：资本公积——其他资本公积

可供出售金融资产的会计处理

设置“可供出售金融资产”总分类账69（三）如果为债券投资借：可供出售金融资产—成本（面值）

可供出售金融资产—应计利息（或者是应收利息）

可供出售金融资产—利息调整（倒挤）

贷：银行存款

（三）如果为债券投资70（四）可供出售金融资产为债券投资时的计息和摊销（同持有至到期投资）

借：可供出售金融资产——应计利息（面值×票面利率）（到期一次还本付息）

应收利息（面值×票面利率）（分次付息一次还本）

贷：投资收益（摊余成本×实际利率）

可供出售金融资产——利息调整（倒挤）

（四）可供出售金融资产为债券投资时的计息和摊销（同持有至到期71（五）处置时，按可供出售金融资产账面价值转出，与取得价款之间的差额计入投资收益。同时，原来公允价值变动时计入资本公积的金额也要转入投资收益中。

（五）处置时，按可供出售金融资产账面价值转出，与取得价款之间72第12章筹资与投资循环审计课件73分析提示：甲公司2008年12月31日出售股票时，应作的会计处理为：借：银行存款100×9.4=940资本公积一其他资本公积50÷2=25贷：可供出售金融资产一成本905可供出售金融资产一公允价值变动25投资收益35分析提示：甲公司2008年12月31日出售股票时，应作的会计74应建议进行以下审计调整借：投资收益50贷：资本公积一其他资本公积25可供出售金融资产一公允价值变动25应建议进行以下审计调整75三、持有至到期投资审计1、获取持有至到期投资对账单，与明细账核对，并检查其会计处理是否正确2、对期末结存的持有至到期投资资产，核实被审计单位持有的目的和能力，检查本科目核算范围是否恰当。3、向相关金融机构发函询证4、抽取持有至到期投资增减变动的相关凭证，审查成本、交易费用和相关利息的会计处理是否符合规定。5、结合投资收益科目，复核计算利息采用的利率是否恰当，相关会计处理是否正确三、持有至到期投资审计1、获取持有至到期投资对账单，与明细账766、结合投资收益科目，复核处置持有至到期投资的损益计算是否准确，已计提的减值准备是否同时结转7、检查相关准备计提是否充分。若发生减值，检查相关利息的计算及处理是否正确。8、检查当持有目的改变时，持有至到期投资划转为可供出售金融资产的会计处理是否正确。9、披露6、结合投资收益科目，复核处置持有至到期投资的损益计算是否准77第12章筹资与投资循环审计课件78分析提示：甲公司购入债券时应以债券面值作为该持有至到期投资的入账价值，而不应以实际支付的价款入账，注册会计师本应建议甲公司进行审计调整。但由于相应的审计调整分录仅涉及“持有至到期投资”项目的明细科目：借：持有至到期投资一成本32．50贷：持有至到期投资一利息调整32．50并不影响财务报表上“持有至到期投资”项目的金额，注册会计师无须建议A公司调整。分析提示：甲公司购入债券时应以债券面值作为该持有至到期投资的79四、长期股权投资审计1、函证长期股权投资2、检查长期股权投资的核算方法3、对于应采用权益法核算的长期股权投资，应获取被投资单位已经注册会计师审计的年度财务报表(1)复核投资收益，与被审计单位所计算的投资收益相核对，如有重大差异，则查明原因，并做适当调整。(2)检查被审计单位按权益法核算长期股权投资(3)检查除净损益以外被投资单位所有者权益的其他变动，是否调整计入所有者权益四、长期股权投资审计1、函证长期股权投资804、对于采用成本法核算的长期股权投资（1）检查股利分配的原始凭证及分配决议等资料，确定会计处理是否正确；（2）对被审计单位实施控制而采用成本法核算的长期股权投资，比照权益法编制变动明细表，以备合并报表使用5、对于成本法和权益法相互转换的，检查其投资成本的确定是否正确6、确定长期股权投资的增减变动的记录是否完整7、对期末长期股权投资进行逐项检查，以确定长期股权投资是否已经发生减值，注意减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。4、对于采用成本法核算的长期股权投资818、披露披露下列信息：（1）子公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例。（2）被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况

（3）当期及累计未确认的投资损失金额

8、披露82例3：注册会计师2006年12月10日在对希望公司2006年度会计报表审计时，了解到该公司2006年1月25日购入长胜公司的股票3000万股，长胜公司总股份为10000万股，该公司对长胜公司的投资采用权益法核算。当期长胜公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为100万元，希望公司作了如下会计处理：借：长期股权投资——其他权益变动300000贷：投资收益300000要求：分析存在的问题，提出处理意见，并编制调账分录例3：注册会计师2006年12月10日在对希望公司2006年83分析提示：存在问题：根据企业会计准则规定，因被投资企业除净损益以外所有者权益的变动，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资(其他权益变动)，并增加资本公积(其他资本公积)。希望公司在长胜公司持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积时，不作增加资本公积(其他资本公积)处理，而确认投资收益，这显然是错误的。处理意见：审计人员应提请希望公司调整会计记录。其调账分录为：借：投资收益300000贷：资本公积——其他资本公积300000分析提示：存在问题：根据企业会计准则规定，因被投资企业除净损84投资循环审计的实质性测试

获取或编制投资明细表进行分析性复核实地盘点投资资产并检查其账实是否相符审查投资业务是否符合现行法律制度规定检查本期发生的重大股权变动检查各类投资的会计确认、计量是否符合现行准则和会计制度的规定审查各类投资在报表披露的正确性投资循环审计的实质性测试85检查长期投资的合法性[例]某社会保险机构为了促进养老保险基金的增值，以1000万元购买国债,9000万元投入股市，审计人员对照养老保险基金入市的有关管理规定，认为购买国债符合国家规定，购买股票虽可能带来高收益，却也存在着高风险，但90%的投资股票比例为国家有关法规所不允许的，因此该9000万元长期股票投资是不合规的，为了确保养老保险基金的安全，审计提出了必须调整投资结构的意见检查长期投资的合法性86

其他相关账户的审计长期应付款的实质性测试应付股利的实质性测试投资收益的实质性测试长期待摊费用的实质性测试其他相关账户的审计87投资收益审计案例资料：审计人员王军于20X3年2月16日审查海河公司20X2年一项无形资产投资业务时，发现该公司从被投资方收到85000元利润时，做了如下会计分录：借：银行存款85000贷：投资收益45000其他应付款40000要求：指出上述事项存在的问题，并进行调整（假定所得税税率为33%）投资收益审计案例88解析该公司未将投资收益足额入账，而是将其中“40000”元截留在“其他应付款”中借：其他应付款40000贷：应交税金-应交所得税13200以前年度损益调整26800解析该公司未将投资收益足额入账，而是将其中“489第十二章筹资与投资循环审计教学目的与要求：了解筹资与投资循环的主要业务活动及相应的凭证、记录；掌握筹资与投资循环的控制测试；掌握主短期、长期借款、实收资本和资本公积的实质性测试；了解该循环中其他相关内容的审计。教学重点：1．短期和长期借款的实质性测试2．实收资本的实质性测试

3．资本公积的实质性测试

4．投资循环的实质性测试教学难点1.短期和长期借款的实质性测试2.所有者权益的审计3.金融资产审计

第十二章筹资与投资循环审计教学目的与要求：了解筹资与投资循9012.1筹资与投资循环审计概述筹资活动：指企业为满足生存和发展的需要，通过改变企业资本及债务规模和构成而筹集资金的活动。主要由借款和股东投资组成。投资活动：指企业为通过分配利润来增加财富，或为谋求其他利益，将资产让渡给其他单位而获得另一项资产的活动。主要由权益性投资和债权性投资组成。12.1筹资与投资循环审计概述筹资活动：指企业为满足生存和91筹资与投资循环影响的交易和账户筹资与投资循环影响的交易由筹资活动和投资活动的交易事项构成筹资与投资循环影响的账户交易性金融资产、应收股利、应收利息、长期股权投资、持有至到期投资、无形资产、长期待摊费用、短期借款、其他应付款、预计负债、长期借款等筹资与投资循环影响的交易和账户92第12章筹资与投资循环审计课件93重要凭证和会计记录

债券和股票债券契约公司债券存根薄借款合同或协议股东名册保荐和承销协议对外投资合同或协议其他有关文件和凭证（股东大会等决议、记账凭证和账簿）重要凭证和会计记录94第12章筹资与投资循环审计课件95筹资与投资循环审计的范围筹资中的主要业务活动筹资申请授权批准取得资金计算利息和股利还本付息筹资与投资循环审计的范围96投资中的主要业务活动投资可行性研究授权支付资金取得投资收益处置或收回投资第12章筹资与投资循环审计课件97第12章筹资与投资循环审计课件98筹资与投资循环审计目标筹资审计目标

确定各股东权益项目及借款业务的增减变动是否存在，是否符合法律、法规和合同、章程的规定，全部交易是否已得到授权批准，记录是否完整确定与筹资相关的全部交易是否均已得到授权批准，并予以适当的会计处理筹资与投资循环审计目标99验证发行在外的股份数额、库藏股份数额及已缴股本数额的正确性验证资本公积、盈余公积、未分配利润计算的正确性验证股利和利息支出的适当性确定股东权益和借款事项在资产负债表上的表述是否公允、适当验证发行在外的股份数额、库藏股份数额及已缴股本数额的正确性100投资审计的目标确认投资是否存在确认投资是否归被审计单位所有确认投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整确认投资的计价方法（成本法或权益法）是否正确确认投资的年末余额是否正确确认投资在会计报表上的披露是否恰当投资审计的目标10112.2筹资与投资循环控制测试1.内部控制和内部控制测试（1）筹资活动的内部控制和控制测试①应付债券的内部控制制度的主要内容A发行要有正式的授权程序，每次均要由董事会授权；B申请发行债券时，应履行审批手续，向有关机关递交相关文件；C应付债券的发行，要有受托管理人来行使保护发行人和持有人合法权益的权利；D每种债券发行都必须签订债券契约；E债券的承销或包销必须签订有关协议；F记录应付债券业务的会计人员不得参与债券发行；G如果企业保存债券持有人明细分类账，应同总分类账核对相符；若这些记录由外部机构保存，则需定期同外部机构核对；H未发行的债券必须有专人负责；I债券的购回要有正式的授权程序。如果应付债券业务不多，可根据成本效益原则决定直接进行实质性测试。

12.2筹资与投资循环控制测试1.内部控制和内部控制测试102A了解应付债券内部控制制度a债券发行是否根据经董事会授权和有关法律规定进行;b债券发行是否履行审批手续;c发行债券的收入是否立即存入银行;d是否按照契约的规定及时支付利息；e是否将应付债券记入恰当的账户；f债券持有人明细账是否定期核对；g债券持有人明细账是否指定专人妥善保管；h债券的偿还和购回是否根据董事会授权办理。如果前一年度该企业的审计工作是由同一会计师事务所进行的，注册会计师应将调查重点放在内部控制制度的变动部分，并掌握各项变动的原因和影响；而且，针对上一年度审计中已提出过的内部控制管理建议，注册会计师还应证实各项管理建议是否已得到落实，并弄清未予落实的原因。

②应付债券的内部控制测试

②应付债券的内部控制测试

103B 测试应付债券内部控制针对上述的a~h项内控进行测试，e项还包括债券入账和债券溢（折）价的会计处理。C分析评价应付债券内部控制。第12章筹资与投资循环审计课件104①投资内部控制的主要内容A合理的职责分工应在业务的授权、执行、会计记录以及投资资产的保管等方面都有明确的分工，不得由一人同时负责上述任何两项工作。B健全的资产保管制度一是由独立的专门机构保管，二是由企业自行保管，则必须建立严格的联合控制制度，即至少要由两名以上人员共同控制，不得一人单独接触证券。C详尽的会计核算制度D严格的记名登记制度E完善的定期盘点制度应由内部审计人员或不参与投资业务的其他人员进行定期盘点。（2）投资活动的内部控制和控制测试

①投资内部控制的主要内容（2）投资活动的内部控制和控制测试

105②投资的内部测试内容A了解投资内部控制制度；B进行简易抽查；C审阅内部盘核报告；D分析企业投资业务管理报告；E评价长期投资内部控制制度。

第12章筹资与投资循环审计课件1061.审计目标注册会计师对于负债项目的审计，主要是防止企业低估债务。低估债务经常伴随着低估成本费用，从而达到高估利润的目的。因此，是否低估负债是一个关注的要点。（1）了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；（2）确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏；（3）确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；（4）确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；（5）确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；（6）确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。12.3借款审计1.审计目标12.3借款审计1072.借款的实质性测试

（1）借款实质性测试的主要内容2.借款的实质性测试

（1）借款实质性测试的主要内容108

第12章筹资与投资循环审计课件109①注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总额的比重、以前年度发现问题的多少，以及相关内部控制制度的强弱等确定短期借款的实质性测试的审计程序和方法。②一般被审计单位应付债券的业务不多，但每笔业务却可能是重要的。③债券交易的有关原始凭证包括债券副本、收入凭证、偿还凭证、抵押或担保契约等。④为了确定“应付债券”账户期末余额的真实性，注册会计师如果认为必要，可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债券及其他注册会计师认为应包括得其他重要事项。

（2）借款实质性测试的注意事项①注册会计师应根据被审计单位年末短期借款余额的大小、占负债总110应付债券的实质性测试

取得或编制应付债券明细表

审查企业债券业务是否真实与合法

审查企业债券是否按期计提利息，溢价或折价是否在债券存续期间分期摊销审查企业在发行债券时，是否将待发行债券的票面金额、债券票面利率、还本期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售部门、转换股份等情况在备查簿中进行登记审查到期债券的偿还

审查应付债券在会计报表中的披露是否充分应付债券的实质性测试111审计案例资料：审计人员在审查某公司发行债券时发现：应付债券-债券面值10万元。应付债券-债券折价5万元，票面利率12%，被审单位发行债券严重损害公司利益。怀疑其中肯定存在违法行为。调阅发行债券的批文，规定发行价格10万元，发行期3年，利率为12%。审查其凭证，会计分录为：借：银行存款50000应付债券-债券折价50000贷：应付债券-债券面值100000所附原始凭证全部为该公司内部职工购入要求：指出上述事项存在的问题，并进行调整审计案例112解析该公司发行债券违反章程规定，以折价方式发行变相为职工谋福利，增加公司利息费用，减少所得税支出，非法折价发行的债券应限期收回，收回时分录：借：银行存款50000贷：应付债券-债券折价50000解析该公司发行债券违反章程规定，以折价方式发行变相为职工113

其他应付款的实质性测试

获取或编制其他应付款明细表，复核加计数是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符请被审计单位协助，在其他应付款明细表上标出截至审计日已支付的其他应付款项，抽查付款凭证、银行对账单等，并注意这些凭证发生日期的合理性判断选择一定金额以上和异常的明细余额，检查其原始凭证，并考虑向债权人发函询证

其他应付款的实质性测试114审核资产负债表日后的付款事项，确定有无未及时入账的其他应付款检查长期未结的其他应付款项，并作妥善处理检查其他应付款中关联方的余额是否正常，如数额较大或有其他异常现象，应查明原因，追查至原始凭证并作适当批露检查其他应付款的批露是否恰当第12章筹资与投资循环审计课件115审计案例资料：审计人员对某企业进行检查时，发现2月份10#记账凭证摘要栏写明的经济业务为“销售边角料收入”,会计处理如下：借：银行存款4000贷：其他应付款4000要求：指出上述事项存在的问题，并进行账务调整审计案例116解析：

该企业出售下脚料业务取得的收入，应计入“其他业务收入”科目，但企业将其计入“其他应付款”科目，并且未按税法规定就这部分收入按产品适用税率计提增值税，会计分录调整如下：借：其他应付款4000贷：其他业务收入3418.8应交税费-应交增值税（销项税款）581.2解析：该企业出售下脚料业务取得的收入，应计入117

预计负债的实质性测试获取或编制预计负债明细表了解并对被审计单位对外担保的内部控制进行测试向相关银行函证担保事项对已涉诉已判决的对外担保，取得并审阅相关法院判书对已涉诉但尚未判决的对外担保，取得被审计单位律师或法律顾问的法律意见检查预计负债的估计是否准确，会计处理是否正确。检查预计负债的披露是否恰当预计负债的实质性测试118

财务费用的实质性测试获取或者编制财务费用明细表审查财务费用列支的合法性根据借款合同、利息计算清单、银行对账单据，审查有关借款费用的计算是否准确审查企业发生的利息收入和汇兑收益是否按照规定冲减了财务费用，有无将其列作收入或挂在结算账户甚至不入账的问题查借款费用处理是否正确审查财务费用的会计报表披露是否充分财务费用的实质性测试119审计案例资料：审计人员在审查某企业财务费用明细账时，发现如下记录：1.财务科人员的工资及奖金6500元；2支付未完工工程借款利息3000元；3.支付短期借款利息4000元；4.支付金融机构的手续费2500元。要求：指出上述事项存在的问题，并进行调整审计案例120解析1、财务科人员的工资及奖金6500元应列入“管理费用”账户；2、支付未完工工程借款利息3000元符合费用资本化的条件计入“在建工程”调整分录如下：借：管理费用6500在建工程3000贷：财务费用95000解析1、财务科人员的工资及奖金6500元应列入“管理费用”121

管理费用的实质性测试获取或编制管理费用明细表检查期明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围将本期、上期管理费用各明细项目作比较分析，必要时比较本期各月份管理费用，对有重大波动和异常情况的项目应查明原因，必要时作适当处理审阅下期期初的管理费用明细账，检查管理费用明细项目有无跨期入账的现象，对于重大跨期项目，应作必要调整检查管理费用的披露是否恰当管理费用的实质性测试122

营业外收入的实质性测试获取或编制营业外收入明细表检查营业外收入的核算内容是否符合会计制度的规定抽查营业外收入中金额较大或性质特殊的项目，审核其内容的真实性和依据的充分性检查营业外收入确认的会计处理是否正确，核对其账户记录，并追查相关原始凭证检查营业外收入的披露是否恰当营业外收入的实质性测试123

营业外支出的实质性测试获取或编制营业外支出明细表检查营业外支出的核算内容是否符合会计制度的规定对营业外支出的各项目相关账户记录核对相符，并追查至相关原始凭证对非常损失应详查有关资料、被审计单位实际损失和保险理赔情况及审批文件，检查有关会计处理是否正确检查营业外支出的批露是否恰当营业外支出的实质性测试124

所得税费用的实质性测试将会计报表数与总账数核对核对所得税费用的计算依据，检查被审计单位所采用的会计政策是否正确，前后期是否一致根据审定后的利润总额和规定的企业适用税率，复核本期所得税费用是否正确检查所得税费用的批露是否恰当所得税费用的实质性测试125所有者权益审计

如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计，证明两者的期初余额、期末余额和本期变动都是正确的，这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据。同时，由于所有者权益增减变动的业务较少、金额较大的特点，注册会计师往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计。但是，对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的。所有者权益审计126

1.审计目标（1）确定被审计单位有关所有者权益内部控制是否存在、有效且一贯遵守，包括对投资的有关协议、合同和企业章程条款，利润分配的决议、分配方案，会计处理程序等方面的检查，并为被审计单位改善内部控制提供意见或建议。（2）确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性，为投资者及其他有关方面研究企业的财务结构，进行投资决策提供依据。（3）确定盈余公积和未分配利润的形成和增减变动的合法性、真实性，为投资者及其他有关方面了解企业的增值、积累情况等提供资料。（4）确定会计报表上所有权益的反映是否恰当。1.审计目标1272.实质性测试

2.实质性测试128（2）股本和实收资本的实质性测试程序的注意事项①通常股本不会发生变化，只有在股份有限公司设立、增资扩股和减资时发生变化。②股本、实收资本明细表作为永久档案存档，以供本年度和以后年度检查股本时使用。编制时应将每次变动情况逐一记载并与有关的原始凭证和会计账目进行核对。③实收资本的增减变动：A企业设立时，实际收到投资者的投资；B企业增资扩股；C资本公积、盈余公积转赠资本；D减少资本。（2）股本和实收资本的实质性测试程序的注意事项129④企业减资，需要满足三个条件：A应事先通知所有债权人，债权人无异议；B经股东大会决议同意，并修改公司章程；C减资后的注册资本不得低于法定注册资本的最低限额。④企业减资，需要满足三个条件：130⑤注册会计师应检查已发行的股票数量是否真实，是否均已收到股款或资产。我国目前股票发行和转让大都由企业委托证券交易所和金融机构进行，由证券交易所和金融机构对发行在外的股票数进行登记和控制。因为这些机构一般既了解公司发行股票的总数，又掌握公司股东的个人记录以及股票转让情况，故在审计时可采取向证券交易所和金融机构函证及查阅的方法来验证发行股份的数量，并与股本账面数额进行核对，确定是否相符。对个别自己发行股票、自己进行有关股票发行数量、金额及股东情况登记的企业，由于企业已在股票登记簿和股东名单上进行了记录，在进行股本审计时，可在检查这些记录的基础上，抽查其记录是否真实有据，和对发行的股票存根，看其数额是否与股本账上数额相符。

⑤注册会计师应检查已发行的股票数量是否真实，是否均已收到股款131（3）资本公积和盈余公积实质性测试程序

（3）资本公积和盈余公积实质性测试程序132（4）未分配利润的实质性测试审查未分配利润的真实性审查年终结账日后发生的损益调整项目直接调整有关资产、负债项目和“利润分配——未分配利润”科目，审计人员应着重审查利润分配的增加额，防止企业虚增未分配利润审查未分配利润报表披露的正确性（4）未分配利润的实质性测试审查未分配利润的真实性133第12章筹资与投资循环审计课件134第12章筹资与投资循环审计课件135第12章筹资与投资循环审计课件136第12章筹资与投资循环审计课件137课堂练习北京东方会计师事务所注册会计师王豪、李民在对ABC股份有限公司(上市公司)1997年度会计报表进行审计的过程中中，获取的该公司1997年12月31日的相关会计记录资料如下(计量单位：万元)课堂练习北京东方会计师事务所注册会计师王豪、李民在对ABC股138第12章筹资与投资循环审计课件139要求：请根据上述资料回答下列问题，并将答案填入答题卷的表格内。(1)上述项目中适用函证程序的有哪些?(2)接受函证的对象有哪些?(3)函证的主要内容是什么?(4)可以选用的函证方式是什么?要求：请根据上述资料回答下列问题，并将答案填入答题卷的表格内140第12章筹资与投资循环审计课件141案例导读琼民源公司审计案例

案例导读琼民源公司审计案例142金融资产审计与投资相关项目包括：交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资、长期股权投资、投资性房地产、应收利息、投资收益、应收股利、交易性金融负债金融资产审计与投资相关项目包括：交易性金融资产、可供出售金融143金融资产的初始计量

企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值计量。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。对于其它类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。

其中，交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。所谓新增的外部费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用构成实际利率的组成部分。

金融资产的初始计量

企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值144金融资产的后续计量

（一）金融资产后续计量的原则1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来结清金融资产时可能发生的交易费用。

2.持有至到期投资，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。

3.贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。

4.可供出售的金融资产，应当按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。金融资产的后续计量（一）金融资产后续计量的原则1451.实际利率法

实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

（1）实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。

在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款（包括提前还款权、看涨期权、类似期权等）的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。

1.实际利率法

实际利率法，是指按照金融资产或金融负债（含一146金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率时予以考虑。金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。

金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成1472.摊余成本

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：

（1）扣除已偿还的本金；

（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

摊余成本=初始入账价值-已偿还的本金±累计摊销额-减值损失

=期初的摊余成本-已偿还的本金+投资收益-收回的利息-减值损失

2.摊余成本

金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产148一、交易性金融资产审计1、监盘或函证交易性金融资产2、获取股票、债券及基金等交易流水单及被审计单位证券投资部门的交易记录，与明细账核对，检查会计记录是否完整、会计处理是否正确。3、对期末结存的相关交易性金融资产，向被审计单位核实其持有目的4、抽取交易性金融资产增减变动的相关凭证，检查其原始凭证是否完整合法，会计处理是否正确。一、交易性金融资产审计1、监盘或函证交易性金融资产1495、复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确6、复核股票、债券及基金等交易性金融资产的期末公允价值是否合理，相关会计处理是否正确。7、披露5、复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确150交易性金融资产相关会计处理1、交易费用，记入“投资收益”账户的借方。

2、买价中包含已经宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息，应单独作为“应收股利”或“应收利息”。

交易性金融资产相关会计处理1、交易费用，记入“投资收益”账户1512009年2月10日，A公司购入B公司股票。B企业2009年2月1日，宣告每股发放0.1元股利。以2月28日的股东名册为准。A企业购入股票价格每股5.1元。包括已经宣告发放但尚未支取的股利0.1元。假如购买了100万股。交易费用

100000

元.要求：编制相关会计分录2009年2月10日，A公司购入B公司股票。B企业2009年152借：交易性金融资产—成本5000000

投资收益100000

应收股利100000

贷：银行存款5200000

收到股利时：

借：银行存款100000

贷：应收股利100000

借：交易性金融资产—成本5000000

投资收益153二、可供出售金融资产审计1、获取可供出售金融资产的对账单，与明细账核对，并检查会计处理是否正确2、对期末结存的相关可供出售金融资产，向被审计单位核实其持有目的3、向相关金融机构发函询证4、抽取可供出售金融资产增减变动的相关凭证，检查其原始凭证是否完整合法，会计处理是否正确5、复核可供出售金融资产的期末公允价值是否合理，检查会计处理是否正确二、可供出售金融资产审计1、获取可供出售金融资产的对账单，与1546、已确认减值损失的可供出售金融资产，当公允价值回升时，检查其相关会计处理是否正确。7、检查可供出售金融资产出售时，其相关损益计算及会计处理是否正确，已计入资本公积的公允价值累计变动额是否转入投资收益科目。8、复核可供出售金融资产划转为持有至到期投资的依据是否充分，会计处理是否正确9、检查债券投资计入损益的利息收入计算所采用的利率是否正确。10、披露6、已确认减值损失的可供出售金融资产，当公允价值回升时，检查155（一）企业取得持有至到期投资

注意：支付的价款中包含的交易费用，应计入“持有至到期投资--利息调整”。（注意和交易性金融资产对比）

（一）企业取得持有至到期投资

注意：支付的价款中包含的交易费156（二）后续计量（计算利息、计算投资收益、摊销利息调整）

1.计算应收利息：

按年计息，按年付息，计入“应收利息”；

按年计息，到期一次还本付息，计入“持有至到期投资—应计利息”。

计算方法相同，面值×票面利率

2.计算本期投资收益：

本期投资收益=期初摊余成本×实际利率

摊余成本＝初始确认金额（买价+交易费用）－已偿还的本金－减值损失±累计摊销额（+投资收益－应收利息）

（二）后续计量（计算利息、计算投资收益、摊销利息调整）

1157可供出售金融资产的会计处理

设置“可供出售金融资产”总分类账户，下设四个二级科目：成本、应计利息、利息调整和公允价值变动

（一）企业取得可供出售的金融资产时，购买股票，应按其公允价值与交易费用之和入账。

价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，计入“应收股利”中。

（二）资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值发生改变，要计入资本公积。

借：可供出售金融资产——公允价值变动

贷：资本公积——其他资本公积

可供出售金融资产的会计处理

设置“可供出售金融资产”总分类账158（三）如果为债券投资借：可供出售金融资产—成本（面值）

可供出售金融资产—应计利息（或者是应收利息）

可供出售金融资产—利息调整（倒挤）

贷：银行存款

（三）如果为债券投资159（四）可供出售金融资产为债券投资时的计息和摊销（同持有至到期投资）

借：可供出售金融资产——应计利息（面值×票面利率）（到期一次还本付息）

应收利息（面值×票面利率）（分次付息一次还本）

贷：投资收益（摊余成本×实际利率）

可供出售金融资产——利息调整（倒挤）

（四）可供出售金融资产为债券投资时的计息和摊销（同持有至到期160（五）处置时，按可供出售金融资产账面价值转出，与取得价款之间的差额计入投资收益。同时，原来公允价值变动时计入资本公积的金额也要转入投资收益中。

（五）处置时，按可供出售金融资产账面价值转出，与取得价款之间161第12章筹资与投资循环审计课件162分析提示：甲公司2008年12月31日出售股票时，应作的会计处理为：借：银行存款100×9.4=940资本公积一其他资本公积50÷2=25贷：可供出售金融资产一成本