企业所得税法与企业会计准则差异分析课件

《企业所得税法》与《企业会计准则》

差异分析

主讲人：汤国梅

《企业所得税法》与《企业会计准则》1一、税收规范与会计规范的总体差异分析1、相关规范制定的程序与部门不同；2、相关规范的制定目的不同；如会计准则制定的目的：为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量；一、税收规范与会计规范的总体差异分析2

财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。税法及相关规定制定的目的：征税、保证税收资源不流失、税基不被侵蚀；也是宏观经济及各方面利益关系的重要调节工具；财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业33、国内外政治、经济环境对税收规范的影响程度高于会计规范；4、税收规范的预见性、可操作性、透明度、系统性及严谨性低于会计规范；5、会计规范在应用过程中受人为因素影响的程度低于税收规范；3、国内外政治、经济环境对税收规范的影响程度高于会计规范；46、税收规范调整的利益关系比会计规范调整的利益关系更为复杂与直接；7、税收规范对投资者投资决策的影响一般比会计规范对投资决策的影响更大和更为直接；8、会计规范要求在处理经济业务时强调以最恰当方式或方法反映交易实质（或商业实质）而税法规范要求在处理税收相关事项时更强调有效扣税凭证（如各种发票）及涉税证据而弱化了交易实质；6、税收规范调整的利益关系比会计规范调整的利益关系更为复杂与5如《税收征收管理法》第十九条规定：纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。税收征管法实施细则第二十九条：账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法、真实、完整。《税收征收管理法》第二十一条规定：单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。

如《税收征收管理法》第十九条规定：纳税人、扣缴义务人按照有69、会计规范要求在具体处理相关的会计事项时更倾向于遵守或依赖企业的内部控制制度或管理规定，税法规范要求在具体处理相关税务事项时需遵守更多的法律程序或税务机关的相关规定；（购发票、申请财产损失税前扣减、临时税务登记、增值税发票的扫描认证、抄税、发票复函，建筑施工企业异地施工的涉税处理等）9、会计规范要求在具体处理相关的会计事项时更倾向于遵守或依赖7二、基于企业所得税法下的差异分析一）关于企业所得税的纳税人与会计准则的会计主体纳税人的确定主要是受税收征管的需求及税收管辖权的影响，会计主体的确定主要是为了满足会计信息的提供和企业管理的需求。二、基于企业所得税法下的差异分析8

总体而言、企业所得税法确认的纳税人的范围小于企业会计准则所确认会计主体的范围，如：个人独资企业、合伙企业等不属于企业所得税法所规范的纳税人，某一公司的分支机构也可能不是企业所得税的纳税人。企业所得税法规定的纳税人：

在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人；

企业分为居民企业和非居民企业。

总体而言、企业所得税法确认的纳税人的范围小于企9居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。（境内外所得均在申报范围）非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成10

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构11

关于机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：1.管理机构、营业机构、办事机构；2.农场、工厂、开采自然资源的场所；3.提供劳务的场所；4.从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；5.营业代理人；6.其他机构、场所。【不包括仅租赁一仓库的行为】关于机构、场所12营业代理人，是指具有下列情形之一的，受非居民企业委托，代理从事经营的公司、企业和其他经济组织或者个人：（一）经常代表委托人接洽采购业务，并签订购货合同，代为采购商品；（二）与委托人签订代理协议或者合同，经常储存属于委托人的产品或者商品，并代表委托人向他人交付其产品或者商品；营业代理人，是指具有下列情形之一的，受非居民企业委托，代理从13（三）有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货；（四）经常代理委托人从事货物采购、销售以外的经营活动。税法所称有实际联系，是指拥有、管理、控制据以取得所得的股权、债权、财产等。（三）有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货；14企业会计准则的会计主体：会计主体的假设：企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告。但会计主体不限于具有法人资格的实体及其分支机构，还可能包括企业内部的某一部分，会计主体的确定主要视各方面管理及信息提供的需要而定。企业会计准则的会计主体：15二）关于应纳税所得额与会计利润

关于“所得”税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。二）关于应纳税所得额与会计利润16

税法第三条所称来源于中国境内所得，是指：（一）在中国境内销售货物和提供劳务取得的所得；（二）转让中国境内财产取得的所得；（三）从中国境内企业分取的股息、红利等权益性投资收益；（四）在中国境内支付或负担的利息、租金和特许权使用费；（五）其他所得。【未提及接受中国境内企业或个人捐赠的所得】

税法第三条所称来源于中国境内所得，是指：17

关于“会计利润”会计利润是根据会计准则的规定确认的。应纳税所得额一般情况下主要来源于会计利润，会计利润通过各项纳税调整（如：对收入、成本费用所涉及的交易价格、扣减限额、涉税证据的合法有效性、交易性质、确认标准、时间的不一致等）形成应纳税所得额；但企业没有会计利润（即亏损）也可能有应纳税所得额，反之也成立。（假发票、押金、价外费用、逾期未还债务、视同销售）关于“会计利润”会计利润是根据会计准则的规定18

企业所得税法对应纳税所得额的确认：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，财政部、国家税务总局另有规定除外。但同时规定：企业不能提供完整、准确的收入、支出凭证，不能正确申报应纳税所得额的，主管税务机关可以采取成本加合理利润、费用换算以及其他合理方法核定其应纳税所得额。【核定征收】企业所得税法对应纳税所得额的确认：19最新应税所得率（2007年8月30日发布、国税发【2007】104号文）2007年1月1日起执行行业应税所得率（％）农、林、牧鱼业3－10制造业5－15批发零售贸易4－15交通运输7－15建筑业8－20饮食业8－25娱乐业15－30其他行业10－30（房地产开发企业按国税发【2008】229号文的规定执行）最新应税所得率（2007年8月30日发布、国税发【2007】20企业会计准则对会计利润的确认：企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。分析：1）会计利润的确认和计量充分选择权责发生制，应纳税所得额的确认和计量则为部分选择；2）会计利润不存在扣减某一收入后进行计量和确认的情况，应纳税所得额则存在扣减不征税收入、免税收入进行计量和确认的问题。3）以前年度亏损不影响当年的会计利润但可能影响当年的应纳税所得额。（注意亏损在所得税法中的含义）企业会计准则对会计利润的确认：214）在计算会计利润时，无论是否能提供完整、准确、合法的凭证，企业均应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量；在计算应纳税所得额时，则存在企业不能提供完整、准确、合法的涉税凭据时，税务机关可以采取合理的方法核定或调整其应纳税所得额；5）在税收相关规定中存在按一定的方法预计应纳税所得额的情况；（国税发【2008】299号）6）以前年度损益调整不影响调整当年的会计利润但可能影响调整当年的应纳税所得额；7）应纳税所得额可能在企业经营之前则被税务机关确认；4）在计算会计利润时，无论是否能提供完整、准确、合法的凭证，22三）关于收入企业所得税法中的收入：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。

三）关于收入23

企业以货币形式取得的收入，包括现金、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业以非货币形式取得的收入，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资、劳务、不准备持有至到期的债券投资以及其他权益等企业以非货币形式（含接受捐赠）取得的收入，应当按公允价值确定收入额。（另外，除税收法律、行政法规另有规定外，企业发生非货币性资产交换，将自产的货物、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利以及利润分配，应当视同销售货物、转让财产，按照公允价值确定收入）。企业以货币形式取得的收入，包括现金、应收账款、应收票24

销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工和其他劳务服务活动取得的收入。销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值25转让财产收入，是指企业转让固定资产、无形资产、股权、债权等所取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，是指企业的权益性投资从被投资方分配取得的收入。利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资或因他人占用本企业资金所取得的利息收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。企业持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入，应当按照实际利率法确认收入的实现。租金收入，包括企业提供固定资产、包装物和其他资产的使用权取得的收入。转让财产收入，是指企业转让固定资产、无形资产、股权、债权等所26特许权使用费收入，包括企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。接受捐赠收入，是指企业无偿从其他企业和个人取得的收入。接受捐赠取得的非货币资产，按公允价值确认收入。特许权使用费收入，包括企业提供专利权、非专利技术、商标权、著27其他收入，包括企业资产盘盈或溢余收入、逾期未退包装物没收的押金、确实无法偿付的应付款项、企业已作坏账损失处理后又收回的应收账款、债务重组收入、税收返还款、教育费附加返还款等。【无论是否属日常活动形成均被税法界定为收入】其他收入，包括企业资产盘盈或溢余收入、逾期未退包装物没收的押28企业会计准则中的收入：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。《具体会计准则－收入》所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。企业会计准则中的收入：29分析：1）企业所得税法与企业会计准则界定的收入范围基本一致，但不完全一致；2）在税收相关规定中，企业为第三方代收的款项也可能被确认为收入；（如房地产开发企业开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入。)分析：303）逾期未能偿还的债务企业会计准则可能不要求确认为收入，但在企业所得税法中则有可能要求确认为其他收入；4）视同销售在税收相关规定中需确认为收入（销售额），但在会计准则中不确认收入；（还应注意价外费用的相关问题）3）逾期未能偿还的债务企业会计准则可能不要求确认为收入，但在31关于收入的确认：基本原则：权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。在企业所得税法中也没有列示销售货物、提供劳务收入确认的时点;销售货物、提供劳务税纳税义务的发生时间应按相关条例和实施细则规定的纳税义务发生的时点确定；

关于收入的确认：32相关链接：【增值税条例第十九条第（一）项、细则第三十三条】【营业税条例第九条、细则第二十八条】㈠销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。㈡进口的货物，为报关进口的当天。（条例第十九条）相关链接：33销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为：(细则第三十三条）㈠采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据、并将提货单交给买方的当天；㈡采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物妥托收手续的当天；㈢采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天；销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同34

㈣采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；㈤委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；注意165号文及收取手续费方式的受托代销㈥销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天；㈦纳税人发生本细则所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。㈣采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天；35营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。（条例第九条）纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。（细则）【营业税的纳税义务】纳税人将不动产无偿赠与他人，其纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。（细则）纳税人有自建行为的，其自建行为的纳税义务发生时间，为其销售自建建筑物并收讫营额或者取得索取营业额的凭据的当天。（细则）营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得索36企业所得税法列示收入确认时点的有以下几点：股息、红利等权益性投资收益，除税收法律、行政法规另有规定外，应当以被投资企业作出利润分配决策的时间确认收入的实现。租金收入，应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。特许权使用费收入，应当按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。捐赠收入，应当在实际收到捐赠资产时确认收入的实现

企业所得税法列示收入确认时点的有以下几点：37企业收到的税收返还款，应当在实际收到款项时确认收入实现。企业已作坏账损失处理后又收回的应收账款，应当在收回时确认收入实现。经营业务可分期确认收入的实现的情况有：（一）以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现。企业收到的税收返还款，应当在实际收到款项时确认收入实现。38（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，应当按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。（注意营业税条例营业税纳税义务发生时间确认的差异）完工进度或者完成的工作量不能合理判断情况的，采取按季预缴企业所得税，企业预缴税款数额较大的，经省级税务机关核准，可以实行按月预缴（按月或季的实际利润计算）。企业所得税法实施条例第一百九十七条（二）企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建39

采取产品分成方式取得收入的，以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照销售给第三方的销售价格或者参照当时的市场价格确定。特别提醒：注意房地产开发企业收入确认的特殊规定。采取产品分成方式取得收入的，以企业分得产品的时间确40企业会计准则关于收入确认的条件：关于商品销售收入销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

企业会计准则关于收入确认的条件：41（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；注意与税收相关规定的重大区别（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。注意与税收法规的区别

（三）收入的金额能够可靠地计量；42销售商品收入确认条件的具体应用（一）下列商品销售，通常按规定的时点确认为收入，有证据表明不满足收入确认条件的除外：1．销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。2．销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。销售商品收入确认条件的具体应用433．销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。注意企业所得税法实施条例第二十三条的规定4．销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。5．销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。注意165号文3．销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验44（二）采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。区别会计处理与税务处理借：银行存款1170000贷：其他应付款1000000应交税费（增值税）销项170000借：发出商品800000贷：库存商品800000（二）采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回45借：财务费用20000贷：其他应付款20000（假设分5期计提）收回商品时：借：库存商品800000贷：发出商品800000借：其他应付款1100000应交税费（增值税）进项187000贷：银行存款1287000借：财务费用2000046（三）采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。相关税收规定基本上从简界定商品销售承担纳税义务的时点，如：常以收到销售额或取得索取销售额的凭据、并将提货单交给买方的当天、合同约定的收款日期的当天、货物移送的当天、报关进口的当天、或规定货物发出的多少天等表述纳税义务的发生时间。事实上在相关的税收规定中并未对相关商品销售收入的确认阐述条件。（方便操作，不甚严谨，还与发票有关）注意理解主要风险与报酬已转移的问题（三）采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售47

会计准则规定：企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。原则与税法一致合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。会计准则规定：企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协48（一）企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。但在某些情况下，合同或协议明确规定，销售商品需要延期收取价款（通常为3年以上），如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。

（一）企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收合同49

应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，冲减财务费用。（税法中规定企业发放长期贷款或持有长期债劵取得的利息收入需用实际利率法计算确定）应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现50

例如，某公司于20×7年1月1日采用分期收款方式销售大型设备，合同价格为1000万元，分5年于每年年末收取。假定该大型设备不采用分期收款方式时的销售价格为800万元，不考虑增值税。该应收款项的收取时间较长，相当于对客户提供信贷，具有融资性质，

应按800万元确认收入，合同价格1000万元与800万元的差额应当作为未实现融资收益，在5年内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。根据1元年金现值系数表，该公司计算得出年金200万元、期数5年、现值800万元的折现率为7.93%，【出租方按1000万元确认收入】

例如，某公司于20×7年1月1日采用分期收款方式销售51

即为该笔应收款项的实际利率。该笔应收款项账面余额，减去未实现融资收益账面余额后的差额，即为应收款项的摊余成本；摊余成本和实际利率7.93%的乘积即为当期应冲减的财务费用。(注意相关的涉税处理）－就资产租入方而言虽然资产的账面价值小于计税基础但在资产进行初始计量时不确认递延所得税资产入账。

应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照实际利率法摊销与直线法摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。即为该笔应收款项的实际利率。该笔应收款项账面余额，减去52（二）已收或应收的合同或协议价款不公允的，应当按照公允的交易价格确定收入金额，已收或应收的合同或协议价款与公允的交易价格之间的差额，不应当确认收入。（注意：税务机关要求调整与会计准则要求调整的问题）判断已收或应收的合同或协议价款是否公允时，应当关注企业与购货方之间的关系。通常情况下，关联方关系的存在可能导致已收或应收的合同或协议价款不公允。（二）已收或应收的合同或协议价款不公允的，应当按照公允的交易53

销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。（纳税申报表主表第一行的填表说明）注意商业折扣、与销售折让的涉税处理销售折让属于资产负债表日后事项的涉税问题（增值税及所得税）企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

注意：销售退回属于资产负债表日后事项的问题（增值税与所得税）销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定54关于商品视同销售的问题：企业所得税法实施条例的相关规定

除税收法律、行政法规另有规定外，企业发生非货币性资产交换，将自产的货物、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利以及利润分配，应当视同销售货物、转让财产，按照公允价值确定收入。关于商品视同销售的问题：55增值税条例实施细则的相关规定

㈠将货物交付他人代销；

㈡销售代销货物；

㈢设有两个以上机构实行统一算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

㈣将自产或委托加工的货物用于非应税项目；增值税条例实施细则的相关规定56

㈤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；㈥将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；㈦将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；㈧生产、委托加工或购买无偿赠送他人；㈤将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单57

视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：㈠按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；㈡按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；㈢按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格＝成本×（１＋成本利润率）

视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售58

属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。特别提醒：注意区别增值税实施细则中规定的视同销售与所得税实施条例规定的视同销售的差别。（前三条的规定）属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。59关于劳务收入

企业会计准则关于劳务收入确认的规定：企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。关于劳务收入60

提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（一）收入的金额能够可靠地计量；（二）相关的经济利益很可能流入企业；（三）交易的完工进度能够可靠地确定；（四）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。(关于成本税收相关规定很强调涉税凭证的合法、有效、真实、及时性,下同）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：61企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：（一）已完工作的测量。（注意相关涉税证据的制作）（二）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。（三）已经发生的成本占估计总成本的比例。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：62

企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。（关注成本的税收问题）【可能需确认可抵扣暂时性差异，但所确认的暂时性差异有可能应永远无法取回有效票据获其他原因而不能转回】企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完工进63企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：（一）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。【注意税务问题】（二）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。【如果根据相关合约（或协议）已开出发票并办理了相关的结算，税收上需确认收入，但不应形成暂时性差异】企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别64

企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。【关注税收的相关规定、如，混合销售（营业税、增值税实施细则均为第五条）国税发有相关规定】所得税法实施条例无相关规定销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。(注意营业税实施细则第六条的规定：、纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。）

企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时65关于让渡资产使用权收入让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。

让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）相关的经济利益很可能流入企业；（二）收入的金额能够可靠地计量。利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。长期性的债权同所得税法实施条例的规定“企业持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入，应当按照实际利率法确认收入的实现”

使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。

关于让渡资产使用权收入66提供劳务收入确认条件的具体应用（指南）下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：（一）安装费，在资产负债表日根据安装的完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。(判断是否符合持续时间超过12个月）

（二）宣传媒介的收费，在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，在资产负债表日根据制作广告的完工进度确认收入。(判断是否符合持续时间超过12个月）

（三）为特定客户开发软件的收费，在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。(判断是否符合持续时间超过12个月）提供劳务收入确认条件的具体应用（指南）67（四）包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期确认收入。（五）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费，在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。（六）申请入会费和会员费只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在款项收回不存在重大不确定性时确认收入。*申请入会费和会员费能使会员在会员期内得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，在整个受益期内分期确认收入。（服务的提供是否可判定为“持续”并超过12个月，或为“重复”提供）（四）包括在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间内分期68（七）属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。（八）长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。（九）如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该资产（或转让有形资产特许权使用费）一次性确认收入；

（七）属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移69

提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入；(判断是否符合“持续”提供且时间超过12个月、还是“重复”提供）如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收取时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

所得税法实施条例关于劳务收入确认未阐述相关的确认条件，但规定了一部分劳务收入确认的时点；

营业税关于劳务纳税义务发生时点的规定：营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分70关于政府补助涉及的税务问题：

主要需界定是否属免税收入计量原则政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额计量。政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。1）与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。关于政府补助涉及的税务问题：71

2）与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。3）与收益相关的政府补助，用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。2）与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用72四）关于扣除（一）、企业会计准则关于会计利润的表述：利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

相关可扣减项目涉及的主要内容：

充分选择权责发生制；（税法部分选择）

企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。(比较实施条例第二十七条）四）关于扣除73

企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。（区别税法、税法有可能界定为与收入取得无关的支出）企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。（税法有时会附加条件，或不确认企业实际已发生的交易而进行调整）

企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益74

企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。（税法部分选择）企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。【税法除特别规定（如第57条）、一般不选择）企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。（财产损失报批、延期确认或申报收入、外汇核销、认证时间等）税收征管法第25、29条也有相关规定。企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和75费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。（实际发生的、与收入取得有关的、合理的、相关合法凭据等）

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向76

利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加77直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。（税法不区分）

直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致78（二）企业所得税法及其实施条例关于可扣除项目的表述：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。实施条例的相关说明：

企业实际发生的与取得收入有关的支出，是指从性质和根源上与取得应税收入相关的支出，包括为产生、收取收入，或为管理、保护和维修用于产生收入的财产而发生的支出。（比较会计准则的配比原则）（二）企业所得税法及其实施条例79注意判断：1）性质和根源上与取得收入相关；2）相关涉税证据的支持及相关的判定；3）关联交易涉及问题；4）会计准则的判定；除税收法律、行政法规另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。（“重复扣除”，如加计扣除的部分；会计准则不存在重复扣除的问题）合理的支出，是指符合经营活动常规应计入资产成本或当期损益的必要与正常的支出。（性质上合理与金额或比例的合理，捆绑销售的问题）注意判断：80

企业发生的支出应区分为收益性支出和资本性支出。资本性支出是指不得在发生当期直接扣除，应按税收法律、行政法规的规定分期自税前扣除或计入有关资产成本的支出。（会计准则没有专门设立“区分收益性支出与资本性支出的原则”、相关内容比较会计基本准则第三十五条、三十六条的规定）成本、费用，是指企业在纳税年度内为了获取生产、经营收入而耗费的，与向所有者分配利润无关的各项支出。【与会计准则的原则基本一致，企业所得税法也要求区分直接成本（费用）与间接成本（费用）及期间费用】企业发生的支出应区分为收益性支出和资本性支出。资81

可扣除的成本、费用、支出企业所得税法实施条例与会计准则的主要差异：1）关联企业的管理费问题除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，企业不得列支向其关联企业支付的管理费。但向总机构（指同一法人的总公司性质的总机构）支付的与本身营利活动有关的合理的管理费等可扣除，（已计入税金的印花税等税金除外）。【需经过税务机关审批】可扣除的成本、费用、支出企业所得税法实施条例与会计准82

企业境外总机构发生的与本企业生产、经营有关的管理费，提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件的，准予向其境内分支机构合理分摊。（注意相关涉税证据的办理）企业向其关联企业提供管理或其他形式的服务，应当按照独立交易原则收取有关的费用。【与前述管理费不同一性质』企业应全面评估是否需提供相关服务企业境外总机构发生的与本企业生产、经营有关的管83

2）涉税证据问题企业发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。（其他费用也一样需要注意涉税证据的提供）

3）长期待摊费用、无形资产、开办费的摊销问题：长期待摊费用－企业所得税法实施条例规定的摊销期限不少于5年直线摊销.[注意与会计准则的比较]；无形资产－无形资产的摊销，应当采用直线法计算。无形资产的摊销年限不得少于10年。【可能需确认可抵扣暂时性差异】2）涉税证据问题84作为投资或者受让的无形资产，在协议、合同或有关法律中规定使用年限的，可以按照协议、合同或有关法律规定使用年限分期摊销。【初始计量时计税基础与账面价值没有差异但持有该资产的会计期间可能需确认暂时性差异】无形资产在协议、合同或有关法律中规定使用年限的，可以按照协议、合同或有关法律规定使用年限分期摊销;没有约定年限的，摊销年限不得少于10年。[持有资产的会计期间可能需确认暂时性差异】异]作为投资或者受让的无形资产，在协议、合同或有关法律中规定使用85企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的当月起，分期摊销；摊销期限不得少于3年。【很可能需确认可抵扣暂时性差异】筹建期，是指从企业被批准设立之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日止的期间。开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息支出等费用。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。会计处理的相关规定：开办费－在生产经营开始时一次摊销；企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的当月起，86链接：企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。关于纳税人在纳税年度内应计未计、应提未提扣除项目不得转移以后年度补扣的截止时间问题

财政部、国家税务总局《关于企业所得税几个具体问题的通知》(财税字[1996]79号)规定的“企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣”，是指年度终了，纳税人在规定的申报期申报后，发现的应计未计、应提未提的税前扣除项目。

链接：企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、87企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。【可能产生暂时性差异】无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。【与税法的区别】无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形884）福利费、工费经费、职工教育经费的问题企业所得税法实施条例中不允许计提这三项费用，企业发生的职工福利费支出，不超过工资总额中14%的部分，准予扣除；企业拨缴的工会经费支出、不超过工资薪金总额2%（含）内的部分，准予扣除；企业实际发生的合理的职工教育经费支出，准予据实扣除；在职工工资总额2.5%控制.【不产生暂时性差异，但涉及应纳税所得额的调整】4）福利费、工费经费、职工教育经费的问题895）财产损失问题损失，是指企业经营活动中所发生的固定资产、存货的盘亏、毁损、报废净损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失及其他损失。企业发生的资产损失，经有权税务机关核准，准予在计算应纳税所得额时扣除。【（13号令）】【如果未获批准，涉及调整应纳税所得额的问题，如果跨期可能确认可抵扣暂时性差异】

5）财产损失问题906）关于可扣除的税金税金，是指企业实际缴纳的消费税、营业税、资源税、关税和城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等。（注意未提及土地增值税）【95】15）7）关于捐赠支出公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。【超过规定标准的，调增应纳税所得额，不确认暂时性差异】6）关于可扣除的税金91公益性捐赠，是指企业通过县级以上人民政府及其部门或公益性社会团体用于下列公益事业的捐赠：（一）救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；（二）教育、科学、文化、卫生、体育（职业体育除外）事业；（三）环境保护、社会公共设施建设；（四）促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。公益性捐赠，是指企业通过县级以上人民政府及其部门或公益性社会92公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：（一）依法成立,具有社团法人资格；（二）以发展公益事业为宗旨，并不以营利为目的；（三）全部资产及其增值为公益法人所有；（四）收益和营运节余主要用于所创设目的的事业活动；（五）终止或解散时，剩余财产不能归属任何个人或营利组织；公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会93（六）不得经营与其设立公益目的无关的业务；（七）有健全的财务会计制度；（八）具有不为私人谋利的组织机构；（九）捐赠者不得以任何形式参与公益性社会团体的分配，也没有对该组织财产的所有权；（十）经财政部、国家税务总局会同有关部门认定并公布。（六）不得经营与其设立公益目的无关的业务；948）关于职工工资薪金

企业所得税法实施条例的相关规定：企业实际发生的合理的职工工资薪金可以在税前扣除。合理的职工工资薪金，是指企业根据同业或相似行业的合理水平，制定统一依据和标准

后所发放的职工工资薪金。职工工资薪金的范围：职工工资薪金，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括：？8）关于职工工资薪金95（一）职工工资、奖金、津贴；（二）企业按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的标准或额度为职工缴纳的住房公积金；（超过标准的不能扣除）（三）非货币性福利；（四）地区补贴、物价补贴、误餐补贴、独生子女补贴和托儿补贴等补贴；

【税法对误餐补贴、独生子女补贴和托儿补贴等补贴、在个人所得税法中，这三项不征个税，也不属工资总额的组成部分】（一）职工工资、奖金、津贴；96（五）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（六）企业按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的标准为职工缴纳的基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费，以及合理的年金；（七）职工调动工作的旅费和安家费；（八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。（五）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；97企业发生的下列支出，不得作为工资薪金支出：（一）职工向企业投资而分配的股息性所得；（二）各项劳动保护支出；（三）职工离退休、退职待遇的各项支出；（四）其他不属于工资薪金支出的项目。企业发放给在本企业任职的主要投资者个人及其他有关联关系的人员的工资薪金，应在合理的范围内据实扣除。对特殊类型

的企业发放的工资薪金，按国家有关规定据实扣除。企业发生的下列支出，不得作为工资薪金支出：98企业对其职工的以现金结算的股份支付，应在实际行权时确认费用，并准予在计算应纳税所得额时扣除。

【会计处理的规定是企业在等待期内的每个资产负债表日均应借记：管理费用，贷记：应付职工薪酬，还需对该权益工具的公允价值重新计量并借记：公允价值变动损益，贷记：应付职工薪酬。】将产生可抵扣暂时性差异企业对其职工的以现金结算的股份支付，应在实际行权时确认费用99企业对其职工的以权益结算的股份支付，不得在计算应纳税所得额时确认费用扣除。【会计处理是，在等待期的每个资产负债表日均应借记管理费用，贷记资本公积－其他资本公积，行权时，借记银行存款、资本公积－其他资本公积，贷记股本、资本公积－资本溢价等科目。等待期的每一资产负债表日无需对该权益工具的公允价值重新计量。】整个事项不确认暂时性差异，但需调整应纳税所得额。企业对其职工的以权益结算的股份支付，不得在计算应纳税所得额100企业会计准则的职工薪酬范围：职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：（一）职工工资、奖金、津贴和补贴；（二）职工福利费；（三）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（四）住房公积金；企业会计准则的职工薪酬范围：101（五）工会经费和职工教育经费；（六）非货币性福利；（七）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。（五）工会经费和职工教育经费；1029）关于借款利息企业经营期间

发生的合理的

借款费用可以扣除。借款费用是企业为经营活动的需要承担的、与借入资金相关的利息费用，包括：（一）长期、短期借款的利息；（二）与发行债券相关的折价或溢价的摊销；（三）安排借款时发生的辅助费用的摊销；（四）与借入资金有关的，作为利息费用调整额的外币借款产生的汇兑差额。

9）关于借款利息103企业发生的不需要资本化的借款费用，符合税法和本条例对利息水平限定条件

的，准予直接扣除。金融企业以外的企业在生产、经营期间，向金融企业借款的利息支出，准予按照实际利率计算的金额于发生时扣除；向非金融企业借款的利息支出，不高于按照金融企业同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。【不产生暂时性差异，但需调增应纳税所得额】金融企业的储蓄利息支出和同业拆借利息支出，在计算应纳税所得额时，准予按照实际利率计算确定的金额发生时扣除。企业发生的不需要资本化的借款费用，符合税法和本条例对利息水平104

企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产和经过12月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货

而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。【利率在规定的范围内】企业为购置、建造和生产固定资产、无形资产和经105

企业在外币交易中产生的汇兑损失，以及纳税年度终了将人民币以外的货币性资产、负债按期末即期汇率折算为人民币产生的汇兑损失，除已计入资产成本及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

【计入资产成本的分期扣除，与利润分配相关的不能扣除，应调整应纳税所得额】汇兑收益均构成应纳税所得额

企业在外币交易中产生的汇兑损失，以及纳税106

企业内营业机构之间发生融通资金、调剂资产使用和提供内部经营管理服务等内部业务往来的，无论是否实际支取相关的利息、租金、特许权使用费和服务报酬等款项，在计算企业及其各营业机构的应纳税所得额时均不确认相关收入或扣除。【“企业内营业机构”是非法人组织】前款所称内部业务往来发生的成本和费用，应根据实际使用、受益等情况在企业内各营业机构之间合理分摊。企业内营业机构之间发生融通资金、调剂资产使用和提10710）关于广告费和业务宣传费企业每一纳税年度实际发生的符合条件

的广告支出，准予据实扣除，但另有规定的除外。（或按营业收入15％的比例扣除）11）关于业务招待费企业实际发生的与经营活动有关的业务招待费，按实际发生额的60%扣除。不超过收入额的0.5%10）关于广告费和业务宣传费10812）关于保险费按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的标准为职工缴纳的基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费。【超过标准的不能扣除】企业为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，不得在税前扣除。【调增应纳税所得额】12）关于保险费109企业参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费用，准予扣除。保险公司给予企业的无赔款优待，应计入该企业当年应纳税所得额。企业参加财产保险后，自然灾害或者意外事故损失由保险公司给予赔偿的部分不得扣除。企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。企业参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费用，准予扣除11013）关于劳动保护支出企业实际发生的合理的劳动保护支出，可以扣除。劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。13）关于劳动保护支出11114）企业所得税法及其实施条例中规定不得扣除的其他支出（不含特别调整）：(一)向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项;(二)企业所得税税款;(三)税收滞纳金;(四)罚金、罚款和被没收财物的损失;(五)本法第九条规定以外的捐赠支出;(六)赞助支出;

14）企业所得税法及其实施条例中规定不得扣除的其他支出（不含112(七)未经核定的准备金支出;

(八)与取得收入无关的其他支出；企业出售职工住房发生的财产损失不得扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除:(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;(二)以经营租赁方式租入的固定资产;(三)以融资租赁方式租出的固定资产;(四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;(五)与经营活动无关的固定资产;(六)单独估价作为固定资产入账的土地;(七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

(七)未经核定的准备金支出;113下列无形资产不得计算摊销费用扣除:(一)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产;(二)自创商誉;(三)与经营活动无关的无形资产;

(四)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。【前述各项不得扣除的费用需调增应纳税所得额，但不确认暂时性差异】企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。（实施条例规定在转让、处置时，投资的成本可自取得的财产转让收入中减除，据以计算财产转让所得或损失。）下列无形资产不得计算摊销费用扣除:114五）关于资产的税务处理总体原则：

企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本作为计税基础。

【在一般情况下应以历史成本作为基础，但有时采用公允价值或其他成本，比较会计准则】前款所称历史成本，是指企业取得各项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间产生资产增值或损失，除已按税法规定确认损益外，不得调整有关资产的计税基础。五）关于资产的税务处理115

*如果会计处理已调增相关资产的账面价值并以此为基础计提折旧或摊销费用，但未按税法规定确认损益，需调增应纳税所得额、但不应确认暂时性差异；

*

如果按税法规定确认损益，经税务机构批准，则可能产生递延所得税负债，但对应科目应冲减资本公积;

*因会计处理产生的所得税费用而增加的相关资产的账面价值永远都不能在企业所得税前扣减;*如果会计处理已调增相关资产的账面价值并以此为基础1161）关于固定资产

企业所得税法实施条例的标准：固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用年限超过1个纳税年度（不含1年）的非货币性长期资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。1）关于固定资产117会计准则的标准：固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。【注意两者均未设定单位价值的标准】

实施条例中计税基础的具体确认固定资产，按使该项资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的各项实际支出（成本）作为计税基础。会计准则的标准：118（一）外购的固定资产，按购买价款和相关税费等作为计税基础。（二）自行建造的固定资产，按建造该固定资产达到预定可使用状态前发生的实际支出作为计税基础。（三）融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值中孰低者以及承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用之和，作为计税基础。（一）外购的固定资产，按购买价款和相关税费等作为计税基础。119注意：【资产的入账价值可能低于其计税基础（在租赁开始日资产的最低租赁付款额的现值低于资产公允价值时），但因在取得该资产时，该资产的入账价值与计税基础的差额既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，因此不确认递延所得税资产，该差额对企业所得税的影响将在未来会计期摊销未确认融资费用时得到确认。】（四）盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值作为计税基础。 （五）通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的固定资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。注意：【资产的入账价值可能低于其计税基础（在租赁开始日资产的120企业会计准则中入账价（初始计量）：固定资产应当按照成本进行初始计量。（与税法的规定基本一致）

外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。不以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

企业会计准则中入账价（初始计量）：121

自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

【税法还强调有效、合法的原始凭证】

投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用122

非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第21号——租赁》确定。关于折旧实施条例的规定：固定资产折旧采用直线法计算，税法第三十二条另有规定的除外。非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁取得的固定123会计准则的规定：企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。【可能确认暂时性差异】

企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产预计净残值一经确定，不得随意变更。【同会计准则的规定，但税法不考虑固定资产减值准备问题】会计准则的规定：企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实124企业所得税法实施条例规定固定资产计算折旧的最短年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。房屋、建筑物，是指经营活动使用和为生活、福利服务的房屋、建筑物及其他房屋等；房屋，包括厂房、营业用房、办公用房、库房、住宿用房、食堂及其他房屋等；【即职工福利用房可计提折旧】企业所得税法实施条例规定125建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简易设施）、场、路、桥、平台、码头、船坞、涵洞、加油站以及独立于房屋和机器设备之外的管道、烟囱、围墙等；房屋、建筑物的附属设施，是指同房屋、建筑物不可分割的、不单独计算价值的配套设施，包括房屋、建筑物内通气、通水、通油管道，通讯、输电线路，电梯，卫生设备等。火车、轮船以外的运输工具，包括飞机、汽车、电车、拖拉机、摩托车（艇）、机帆船、帆船以及其他运输工具。建筑物，包括塔、池、槽、井、架、棚（不包括临时工棚、车棚等简126电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应用电子技术（包括）软件发挥作用的设备，包括电子计算机以及由电子计算机控制的机器人、数控或者程控系统、移动通讯设备等。从事开采石油资源的企业所取得的矿区权益，可以在已经开始商业性生产的油气田收入中，在不少于2年的期间内分期计提折耗。从事开采石油资源的企业所发生的勘探费用，可以在已经开始商业性生产的油气田收入中，在不少于2年的期间内分期计提折耗。电子设备，是指由集成电路、晶体管、电子管等电子元器件组成，应127企业会计准则的相关规定：企业应当采用产量法

或年限平均法对探明矿区权益计提折耗。企业对于矿区权益的减值，应当分别不同情况确认减值损失。【即可能产生暂时性差异】

企业所得税法实施条例关于固定资产改建支出和固定资产大修理支出的税务处理：企业会计准则的相关规定：128关于规定资产改建支出固定资产的改建支出是指企业改变房屋、建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。【未涉及其他的固定资产】固定资产的改建支出，除税法第十三条第（一）、（二）项规定以外，应当增加该固定资产原值，其中延长固定资产使用年限的，还应当适当延长折旧年限，并相应调整计算折旧。

【税法第十三条一、二项的规定已足额提取折旧的固定资产的改建支出;租入固定资产的改建支出;按规定摊销的可以扣除】关于规定资产改建支出129关于固定资产大修理支出固定资产的大修理支出是指符合以下条件的支出：（一）发生的支出达到取得固定资产的计税基础50%以上；（二）发生修理后固定资产的使用寿命延长两年以上；（三）发生修理后的固定资产生产的产品性能得到实质性改进或市场售价明显提高、生产成本显著降低；（四）其他情况表明发生修理后的固定资产性能得到实质性改进，能够为企业带来经济利益的增加。固定资产的大修理支出，应作为长期待摊费用，在规定的期限内摊销。关于固定资产大修理支出130会计准则关于固定资产后续支出的处理规定：固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

固定资产的更新改造等后续支出，满足下例条件的应当计入固定资产成本，（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。【准则第四条的规定】会计准则关于固定资产后续支出的处理规定：131

如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

【即按准则规定，只要符合第四条的规定，固定资产修理费也可能计入固定资产的成本，而实施条例规定符合条件的应计入长期待摊费用，因确认标准不一致，可能产生暂时性差异】会计准则未给出划分改建支出与大修理支出的标准，只规定了后续支出是否应计入固定资产成本的界定标准；还应注意实施条例对改建支出的规定仅是针对房屋、建筑物这一类的固定资产。如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条1322）关于生物资产企业所得税法实施条例的处理规定：生产性生物资产，按照实际发生的支出（成本）作为计税基础。

【生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物