第54讲-以摊余成本计量金融资产核算

1、财务与会计（2020）考试辅导第十二章+非流动资产（二）原创不易，侵权必究 第页第一节以摊余成本计量的金融资产的核算【考点3】以摊余成本计量的金融资产的账务处理为了核算企业以摊余成本计量的金融资产的价值的增减变动情况,应设置“债权投资”总账科目。该科目应当按照以摊余成本计量的金融资产的类别和品种，分别对“成本”“利息调整”“应计利息”等进行明细核算。（一）以摊余成本计量的金融资产的取得借：债权投资成本（面值）债权投资利息调整（差额）（或贷方）贷：银行存款等【例12-1】甲公司2x15年1月3日购入乙公司2x15年1月1日发行的5年期固定利率债券，该债券每年付息一次，最后一年偿还本金并付最后一次

2、利息，票面年利率为12%，债券面值为1000元，甲公司按1050元（含交易费用）的溢价价格购入800张，票款以银行存款付讫。【分析】甲公司在2x15年1月3日购入该债券时应编制如下会计分录：借：债权投资成本 800 000利息调整40 000贷：银行存款 840 000（二）以摊余成本计量的金融资产的利息调整和利息收入资产负债表日，企业以摊余成本计量的金融资产在持有期间的主要账务处理如下:借：应收利息（票面利息）（分期付息债券）债权投资应计利息（到期付息债券）贷：投资收益（实际利息）债权投资利息调整（差额）（或借方）【提示】（1）收到取得以摊余成本计量的金融资产支付的价款中包含的已宣告但尚未发

3、放的利息,借记“银行存款”等科目，贷记“应收利息”科目。（2）收到分期付息、一次还本以摊余成本计量的金融资产持有期间支付的利息，借记“银行存款”等科目，贷记“应收利息”科目。（三）以摊余成本计量的金融资产的处置借：银行存款等债权投资减值准备贷：债权投资成本债权投资应计利息债权投资利息调整（也可能在借方）投资收益（差额）（或借方）（四）以摊余成本计量的金融资产的减值1.计提损失准备借：信用减值损失贷：债权投资减值准备2.转回损失准备借：债权投资减值准备贷：信用减值损失【例12-2】承【例12-1】，若甲公司投资乙公司债券发生的溢折价采用实际利率法进行摊销，并按年计算利息，则有关计算如下：（1）投

4、资时投资额=8001050=840000（元）减：成本=8001000=800000（元）债券溢价=840000-800000=40000（元）（2）年度终了按实际利率法计算利息调整额（溢价摊销额）和投资收益（利息）。由于本例中甲公司持有债券系分期付息债券，可根据“债券面值+债券溢价（或减去债券折价）=债券到期应收本金的贴现值+各期收取的债券利息的贴现值”公式，采用“插入法”计算确定实际利率如下。根据上述公式，先按10%的利率测试：8000000.620921+960003.790787=860652840000上式中，0.620921是根据“期终1元的现值表”查得的5年后收取的1元按10%利

5、率贴现的贴现值；3.790787是根据“年金1元的现值表”查得的5年中每年收取1元按10%的利率贴现的贴现值。再按11%的利率测试：8000000.593451+960003.695897=829567840000上式中，0.593451是根据“期终1元的现值表”查得的5年后收取的1元按11%利率贴现的贴现值；3.695897是根据“年金1元的现值表”查得的5年中每年收取1元按11%的利率贴现的贴现值。根据“插入法”计算实际利率：实际利率=10%+（11%-10%）（860652-840000）（860652-829567）=10.66%采用实际利率法计算的各期利息调整额，如表12-1所示。表

6、12-1以摊余成本计量的金融资产（债券）利息调整计算单位：元计息日期应收利息投资收益利息调整以摊余成本计量的金融资产（债券）摊余成本2x15.1.18400002x15.12.31960008954464568335442x16.12.319600088855.797144.21826399.792x17.12.319600088094.227905.78818494.012X18.12.319600087251.468748.54809745.472x19.12.319600086254.539745.47*800000合计48000044000040000一注：利息调整最后一年的摊销额考虑

7、计算过程中的保留小数关系，一般采用倒挤数确定，即本例中2x19年12月31日的债权投资（债券）账面价值应该等于面值800000元。如果实际利率非常精确并且计算时很精确的话，应该是面值800000元。根据表12-1计算结果，各年年末应编制的会计分录如下。2x15年12月31日，确认投资收益时：借：应收利息96 000贷：债权投资利息调整 6 456投资收益89 544收到利息时：借：银行存款96 000贷：应收利息96 000如果该债券以后年度未发生减值，则以后各年的会计分录可根据表12-1所列数据，比照2x15年12月31日所作会计分录编制。债券到期收回债券本金和最后一期利息时：借：银行存款

8、896 000贷：债权投资成本 800 000应收利息96 000【例12-3】仍以【例12-1】【例12-2】资料为例，如果甲公司持有的乙公司债券在第4年，即2x18年12月31日，有客观证据表明该批债券已实际发生信用减值，预计到期只能收回本息500000元。甲公司2x18年12月31日应作如下处理：该批债券预计未来现金流量现值=500000（1+10.66%）=451834.45（元）未提减值准备前债权投资的账面价值=809745.47（元）应计提减值准备=809745.47-451834.45 =357911.02（元）计提减值准备的会计处理：借：信用减值损失357 911.02贷：债权

9、投资减值准备357 911.022x19年12月31日（第5年年末），应作如下处理：应收利息=96000（元）按实际利率计算的利息收益=（809745.47-357911.02）10.66%=48165.55（元）差额=96000-48165.55=47834.45（元）借：应收利息96 000贷：投资收益 48 165.55债权投资利息调整 47 834.45此时，债券账面余额=809745.47-47834.45=761911.02（元）（同时，“债权投资减值准备”科目有余额357911.02元）。实际收到本息500000元时：借：银行存款 500 000债权投资减值准备357 911.0

10、2债权投资利息调整 38 088.98贷：债权投资成本 800 000应收利息96 000【例题、单选题】（2015年改编）乙公司2015年1月3日按每张1049元的价格溢价购入乙公司于2015年1月1日发行的期限为5年、面值为1000元、票面年利率为6%的普通债券8000张，发生交易费用8000元，款项以银行存款支付。该债券每年支付一次，最后一年归还本金和最后一次利息。假设实际年利率为5.33%，该公司将其作为债权投资核算。则2015年年末该公司持有的该批债券的摊余成本为（）元。A.8 000 000B.8 384 000C.8 367 720D.8 392 000【答案】C【解析】2015

11、年年末该公司持有的该批债券的摊余成本=（10498000+8000）（1+5.33%）-100080006%=8 367 720（元）。选项C正确。【例题、单选题】（2019年）甲公司2018年1月1日以银行存款84万元购入乙公司当日发行的5年期固定利率债券，作为以摊余成本计量的金融资产核算。该债券面值80万元，每年付息一次、到期还本，票面年利率12%，实际年利率10.66%。采用实际利率法摊销，则甲公司2018年12月31日该金融资产“债权投资利息调整”科目的余额为（）元。A.31884B.46456C.32536D.33544【答案】D【解析】甲公司相关会计分录如下：2018年1月1日借：债权投资成本