浅谈跨国公司在华避税行为及法律适用问题研究

1、浅谈跨国公司在华避税行为及法律适用问题研究【摘要】在华跨国公司国际避税问题，随着经济全球化进程变得日益突出。目前我国反国际避税立法和理论还有许多缺乏。文章分析了跨国公司国际避税的一般形式及在华避税行为，提醒了我国反国际避税立法存在的问题，提出了对策建议。【关键词】跨国公司；国际避税；法律适用一、跨国公司国际避税的含义及表现形式根据结合国?跨国公司行动守那么?定义，跨国公司是指分布于两个或两个以上的国家的企业实体，各个实体通过一个或数个决策中心，在一个决策系统的统辖之下开展经营活动。由于经营的跨国性、战略的全球性、管理的集中性以及母子公司之间的互相关联性，产生了跨国公司国际避税这一特殊的法律问题

2、，即跨国公司跨国境或税境，利用各国税法规定的差异和破绽，以种种公开的、不违法的手段，减轻其总体税负的行为。主要手段有：1.转让定价，指跨国公司违犯市场公平定价，在母公司与子公司之间、子公司与子公司之间订立有关商品、资本、技术、劳务、信贷等的内部交易价格，从而使跨国公司总体税负大大减少。它是国际避税中最常见的一种手段。2.利用避税港避税，指跨国公司在避税港注册一个只具法人实体形式而不作本质经营的基地公司，将在避税港境外的财产和所得聚集到基地公司的账户上，从而实现避税的目的。3.施行资本弱化，指跨国公司利用国际市场上债权融资税负低于股权融资的优势，把本来应以股份形式投入的资金转为采用贷款方式提供，

3、从而逃避或减轻其本应承当的税负。4.利用税收优惠政策，指跨国公司利用一些国家吸引外资的税收优惠政策避税，这种形式在开展中国家运用较多。二、跨国公司在华避税行为分析一通过转移定价避税的行为分析1.通过购销业务转移定价。这是在我国最为普遍的转移定价避税手段，即在购销环节采用关联交易定价来到达转移利润的目的。表达在：1利用我国行业间、地区间税收优惠政策的不同，采取转移定价的手段将利润由高税率的行业和地区向低税率的行业和地区转移，到达降低税负的目的。2利用我国廉价的劳动力资源和环保标准相对宽松的条件，在我国设立加工车间消费产品，节约本企业的人工本钱和环保本钱，然后利用高价进、低价出的转移定价手段将利润

4、从我国转移出去。2.通过劳务效劳施行转移定价。指外资企业对与境外关联企业发生的劳务效劳施行转移定价，增加劳务费用支出，从而将利润转移出境。劳务效劳包括向境外关联企业提供市场调查信息、供求状况信息等效劳，或境外关联企业向境内外资企业提供技术咨询、技术培训等。3.通过设备供应转移定价。主要有两种方式：一种是以设备作价投资入股，另一种是以经营租赁方式提供设备。前者是投资者通过抬高设备的价格，增加资产原值，多提折旧，实现冲减利润，同时还享有较大的股权比重，分得较多的税后利润，在初始投资时这种现象较明显。后者是通过在税前列支较高的租赁费造成当期利润的减少。二通过避税港避税的行为分析这种形式往往与转移定价

5、和资本弱化方式亲密相关：1.在境外设立基地公司。即在华子公司以高价向设在避税地的母公司或关联子公司购进原材料，又以低于本钱的价格返销给母公司或销售给其他关联公司，造成子公司亏损的假象，利润转移至避税地的母公司或关联子公司。2.增加在华子公司的贷款。母公司在解决在华子公司资金需求时，变原来的追加投资为增加在华子公司的贷款，利用税法对支出利息免税的规定，巧妙转移利润，躲避税收。3.向在华子公司收取高额费用。即避税地的母公司对在华子公司收取高额特许权使用费和劳务费用，造成在华子公司亏损，逃避税收。三通过资本弱化避税的行为分析主要是通过关联企业之间的资金往来形成，通过资金借贷方式增加企业的利息费用转移

6、利润。比方跨国外资企业以贷款方式注入资本金，形成资本弱化，每年在税前列支巨额的利息费用以减少当期应纳税所得额，变相将利润转移出境。再如在中外合资企业中，外方投资者往往不愿采取权益资本的形式与中方合资，而是以流动资金缺乏为借口，充分利用其境外的关联企业，以债务资本的形式贷给企业，且贷款利息往往比正常程度高许多。四利用税收优惠政策避税的行为分析即利用外商身份或行业优惠政策获取优惠。外资企业深谙我国税收政策，有些甚至滥用政策。如在2022年我国将?外商投资企业和外商企业所得税法?和?中华人民共和国企业所得税暂行条例?统一合并为?中华人民共和国企业所得税法?以下简称新企业所得税法之前，外资企业往往利用

7、我国对外商的两免三减政策千方百计避税。据调查，深圳市10多年来累计登记创办的外资、合资企业近万家，但实际经营的缺乏2/3，余下企业除极小部分转产或停产外，大多数在免税期满后，通过换招牌变成了新办企业，再次享受免税。合并之后，国家对消费性外资企业的优惠政策设置了五年过渡期，对西部大开发地区继续实行优惠政策，一些外资企业又逐渐转向行业优惠寻求避税。三、我国现行法律对跨国公司国际避税行为的规制及问题目前，我国反国际避税立法经过多年理论探究不断完善，尤其在新企业所得税法施行后，转让定价税制已经比拟完好，对避税港避税、资本弱化避税等行为的规制也首次有了集中统一的表述。但我国反国际避税立法仍未形成完好体系

8、，还存在不少问题。笔者对相关规定进展逐一梳理。一相关规制1.对转移定价的规制1新企业所得税法施行前对转移定价的规制。新企业所得税法施行前，我国对内、外资企业税收进展区别管理，分别适用上述?中华人民共和国企业所得税暂行条例?以下简称内资企业税法和?中华人民共和国外商投资企业与外国企业所得税法?以下简称外资企业税法。外资企业税法对转移定价的规制虽处于初创阶段，但对关联企业的认定、正常交易原那么确实认标准以及关联企业间购销业务、融通资金、提供劳务、转让财产和管理费等方面都作了专项规定，与内资企业税法对转移定价的规定相比，更具操作性。这与当时外资企业转移定价行为比拟普遍，需要法律约束的实际相符。不过当

9、时预约定价制度刚刚在美国实行，并未为经济合作与开展组织ED成员国及其他国家所承受，因此我国外资企业税法中还是以传统的事后调整方法为主。新企业所得税法施行后，内外资企业所得税税率统一定为25，标准了税前扣除范围和税收优惠政策的适用，对转移定价的规制与旧法相比也更加标准和完善。结合以往对关联企业的法律规制，新企业所得税法在第六章特别纳税调整中对关联企业转移定价行为做出了专项立法；第四十一条明确提出了关联方关系、独立交易原那么和合理方法三项调整转移定价的要素；第四十二条引入了国际上通行的预约定价制度，即企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原那么和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达

10、成预约定价安排。中国2其他法律法规、规章等对转移定价的规制。?中华人民共和国税收征收管理法?2001年施行及施行细那么对关联关系、独立交易原那么、预先定价安排和调整方法作了进一步标准；?关联企业间业务往来税务管理规程?对关联企业间关联关系的认定及业务往来的申报、关联企业间业务往来交易额的认定、调查审计对象的选择、调查审计的施行、企业举证和税务机关对举证的核实、调整方法的选用、税收调整的施行、复议和诉讼、案卷整理、归档和跟踪管理方面都作了明确而详细的规定；?关联企业间业务往来预约定价施行规那么?国税发2022118号规定了我国预约定价安排从预备会谈、程序施行、审核评估、互相磋商到签订协议并监控执

11、行的全过程，并附有15个标准性文书，进一步完善了预约定价协议制度，推动了我国预约定价制度的开展。这些法规的出台都对规制转移定价行为起到重要作用。2.对避税港避税和资本弱化的规制过去，我国有关立法只有对转移定价反避税的一些规定，对避税港避税和资本弱化避税只零星散见于各税收法律法规、规章以及标准性文件中，新企业所得税法对这两种方式均有涉及。新企业所得税法第四十五条对居民企业或其关联企业在避税港设立公司作了限制性规定，即由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率程度的国家地区的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于

12、该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。这也是我国第一次用法律来规制境内居民通过在避税港设立公司逃避国家税收的行为。新企业所得税法第四十六条对资本弱化也作了标准：企业从其关联方承受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。二存在问题1.立法效力层级较低。我国十几年来涉及反避税的有关规定，可以按法的效力等级作如下分类：法律层级的有?外商投资企业和外国企业所得税法?、?税收征管法?和新企业所得税法；行政法规层级的有1991年和2002年制定的?外商投资企业和外国企业所得税法施行细那么?和?税收征管法施行细那么?；部门规章层级的有商务部等部门2

13、022年和2022年出台的?外商投资创业投资企业管理规定?和?外国投资者并购境内企业规定?；标准性文件层级的有国家税务总局2022年和2022年出台的?关联企业间业务往来税务管理规程?、?关联企业间业务往来预约定价施行规那么?和?关于关联企业间业务往来转让定价税收管理有关问题的通知?等。从位于第一、第二法律法规层级的几个税法及施行细那么来看，其主要是对关联企业间的转让定价行为进展了原那么性的约束，仅有两条直接针对避税港、资本弱化的规制条款，而其他层级的约束性规定都是标准性文件，甚至还没有到达部门规章的层级，很难在全国范围内对涉及各种方式国际避税的经济行为产生普遍的强迫的约束力。相比而言，美国等

14、国家从出台反避税的措施起即是法律层级的，我国亟待从立法层面进一步提升。2.与转移定价相关的税收程序法和实体法有待完善，相关部门法有待补充。程序法中征管法仅在第三十六条对转移定价的调整原那么作了明确的规定，施行细那么也只是对关联关系、调整原那么和调整方法以及预约定价安排作理解释，而有关追溯调整的规定、处分的规定和发生争议的处理未加以明确，立法缺乏可操作性。实体法中，新企业所得税法对转移定价的规定比拟详细，但对调整方法的使用规定、对无形资产转移定价调整、预约定价制度等详细专项操作规程等有待完善。而且，我国税法对转移定价行为没有专门的处分条款，纵容了关联企业施行转移定价行为。另外，由于规制转移定价行

15、为涉及的银行法、公司法、证券法等部门法中还没有相关规定，在立法上需要加强多个部门法之间的协调配合。3.对避税港避税、资本弱化避税行为的规制需加强。现行法律只有新企业所得税法对避税港避税、资本弱化避税各作了一项粗线条的规定，难以有效约束外资企业运用这两种手段在华避税。如资本弱化避税的规定没有涉及对于跨国企业与其避税港的关联企业之间通过调整利息率来实现资本弱化的避税行为，对反避税港的规制也缺乏操作细那么。四、从立法层面规制跨国公司在华避税行为的建议一加快完善转移定价的相关规定1.加快转移定价专项立法的进程。建议对转移定价作专项立法，将?关联企业间业务往来税务管理规程?补充完善上升到法律、法规层面，

16、改变现行转移定价立法分散、专项立法缺乏带来的弊端。2.补充对转移定价行为的处分措施和发生争议的解决途径。明确通过转移定价行为避税，除补缴税款外，还要支付一定比例的罚款或罚金，情节严重的追究刑事责任，以进步避税本钱。3.完善相关部门法。1完善公司法。在公司法方面应增加调整母子公司的法律地位、互相关系和关联交易原那么的条款，对母子公司的关联关系进展标准。2完善金融法。转移定价行为的直接后果是资金的流转，银行金融证券法律方面应加强监管，增加对转移定价行为规制的可操作性条款。3完善会计法。应在会计信息披露准那么中，要求企业在财务报告中详细披露关联方交易转移定价的根本要素，包括转移定价方法、与公平市价的

17、差异等信息，进步披露透明度。4.推广预约定价制度。积极稳妥推进预约定价制度，进一步完善我国预约定价制度的详细操作程序；建立可以胜任预约定价业务的税务管理队伍；加快税务机关的信息系统建立，加强事中监控和反溃二细化反避税港避税条款1.明确避税港断定标准。新企业所得税法借鉴德法等国规定将我国税法适用的避税港划定标准即税率明显低于25%的国家和地区列为避税港，但明显用词使标准模糊，应进一步出台细那么予以明确。2.明确居民公司或其和中国公民对在避税地设立的子公司的控制标准。日本的标准是日本居住者与国内法人直接或间接占有股份超过50%，法国是25%。我国也应进展明确。3.明确避税港子公司的正常交易范围。可

18、参照美国的例外分类原那么，做出相应的非正常交易范围的规定，以规制从事避税活动的公司，保障在避税地正当经营的公司。4.增加纳税人举证倒置的规定，降低避税港避税行为的认定难。借鉴美、法等国税法，增加纳税人举证倒置的内容，即除非纳税人证明自身同避税地的交易是正当的，否那么它同避税地的交易将被认定为虚构的，其所谓的支付也不能从应税所得中扣除。三建立完善的资本弱化税制1.在避税港规那么的根底上，运用正常交易规那么，按独立企业确定利息支付程度，即使企业与其设在避税地的关联企业之间的融资比例符合平安港规那么，假设企业支付的利息不符合正常交易的利息率，也不允许在税前扣除。2.对于避税港的标准即债权性投资与权益性投资的比例应做出明确的规定。我国2000年的?企业所得税税前扣除方法?规定的0.5：1的比例远远超过经合组织1：1、美法1.5：1、德日等多数国家3：1的比例限定，可参照多数国家规定的或折中的比例加以调整明确。3.明确关联企业的定义标准，