国际税收习题答案

1、国际税收习题参考答案第一章 参考答案1.国际税收是怎样形成的？国际税收是国际经济交往发展到一定历史阶段的产物，是伴随国家间经济贸易活动的发展和扩大而产生和发展的。在资本主义发展初期到第二次世界大战结束这段时期，欧洲主要资本主义展开了激烈的国际贸易竞争。关税壁垒”和“非关税壁垒”逐渐成为各国政府干预对外贸易、保护本国市场、扶植本国幼稚产业发展的重要手段。但保护关税制度对各国工业化发展的不利影响十分明显，是一把双刃剑，在保护本国市场的同时，也阻碍了其他国家市场的拓展。在这种情况下，展开了单边、双边和多边的关税国际协调。虽然关税协调不涉及国家之间的税收分配，但这种国际税务联系和相互协调使得各国的税收

2、事务和国家税收制度从原来的彼此互不相关发展到彼此经常联系，为国际税收的形成作了充分准备。二战后，资本主义国家的税制结构从以商品课税为主向以现代直接税所得课税为主转变，与此同时，资本主义国家的跨国投资尤其是跨国直接投资也得到迅猛发展，生产国际化、企业国际化和经济全球化趋势不断加强，由此带来企业或个人所得的国际化，而所得的国际化又为税收活动的国际化创造了条件和提供了可能。各国出于维护本国税收权益的目的，纷纷实行最符合本国利益的税收管辖权，由此产生了国家之间税收管辖权的重叠与交叉。一方面，跨国所得的来源国要进行从源征税，另一方面，跨国所得拥有者的居住国或国籍国也要对之汇总征税，从而产生了国家之间对同

3、一跨国纳税人的同一笔所得或财产的重复征税。另外，即使实行相同的税收管辖权，但由于各自管辖权的标准并不相同，同一跨国纳税人可能会被两个或两个以上国家同时认定为居民，同一笔所得也可能会被不同国家同时认定为来源于本国所得，从而也会出现国际重复征税。而且，随着跨国经济活动的不断发展，重复征税问题也变得愈发突出。国际重复征税产生之初，一些国家为了消除国际重复征税，从本国国内税法的角度出发，单方面制定了减除所得国际重复征税的措施条款。随着国际经济交往的不断发展，以及所得税的广泛运用，单方面的减免国际重复征税和非规范性的双边或多边税收协定已经不能适应形势发展的需要。因此，经济合作与发展组织（OECD）于19

4、63年制定公布、于1977年修订发表了关于对所得和资本避免双重征税的协定范本，联合国税收协定专家小组也于1968年制定、1979年公布了关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本。这两个范本虽然对各国没有法律约束力，但在事实上已经起到了重要的示范作用，成为世界上大多数国家处理国际税收活动的共同规范和准则。自从两个范本产生以来，国家之间缔结税收协定的活动十分活跃，国际税收协定的网络不断发展。2.什是国际税收？国际税收与国家税收、外国税收和涉外税收的联系和区别是什？国际税收是指两个或两个以上国家政府，各自基于其课税主权，在对跨国纳税人进行分别课税而形成的征纳关系中，所发生的国家之间的税收分配

5、关系。（1）国际税收和国家税收。其联系是：首先，国际税收以国家税收为基础。国际税收是由国家税收派生出来的，不可能脱离国家税收而独立存在。没有国家税收，各国政府的税收管辖权以及税收利益就不会发生直接冲突，也就不会产生国际税收问题。其次，由于经济全球化和各国所得税制度的发展，各国政府不可避免地要面对国际税收问题，为了更好地处理与其他国家之间的税收分配关系，要求各国政府在制定本国税收制度时要遵循国际税收规范或惯例。其区别是：首先，二者反映的关系不同。国家税收反映的是一国政府与其纳税人之间的税收分配关系，而国际税收反映的则是不同国家之间的税收分配关系。其次，国家税收主要以所得、商品流转额和财产等为征税

6、对象，而国际税收并非一种具体的课征形式，没有自己独立的征税对象，其涉及的征税对象主要跨国所得和跨国财产。再次，国家税收按照课征对象不同，可以分为不同的税种，而国际税收并非一种具体的课征形式，没有自己独立的税种，其涉及的只是各国实际课征的某些税种。又次。国家税收以国家政治权力为后盾，强制性征税，而国际税收是国家税收基础上产生的国家之间的税收分配关系，而不是凭借政治权力所进行的强制课征形式。（2）国际税收和外国税收。外国税收是相对于本国税收而言的。从本国看，凡是其他国家的税收都是外国税收；从外国看，本国税收相对于该国而言，则是该国的外国税收。正像中国税收一样，在中国人看来，自然是中国的国家税收了，

7、而在外国人看来，则是外国税收。因此在本质上，外国税收和本国税收都同属于国家税收范畴。（3）国际税收和涉外税收。涉外税收反映的是以国家为一方主体和以涉外纳税人为另一方主体所形成的税收征纳关系。涉外纳税人既可能是一国境内的外国人和外国居民，也可能是本国人和本国居民。从载体方面看，涉外税收体现为一国具体的税收制度，而国际税收则体现为国际惯例和税收协定等法律规范。涉外税收和国际税收又有着密切的联系。“涉外税收”可以转化为国际税收。但如果本国政府并不对跨国纳税人来自国外的所得或收入征税，或虽然征税，却没有与外国政府签订税收协定，“涉外税收”就不是国际税收。3.国际税收的研究对象是什么？包含哪些研究内容？

8、国际税收的研究对象是国家之间税收分配关系及其税收协调，各国政府之间处理税收分配关系过程中形成的国际准则和规范和各国在其管辖权范围内对跨国人员的所得和财产的征税关系国际税收的研究内容包括税收管辖权问题、国际重复征税及其影响问题、国际避税及其防范问题和国际税收协定。第二章 参考答案【复习思考题】：1.什么是税收管辖权？税收管辖权确立的原则有哪些？税收管辖权是指一国政府在税收方面的主权，它是国家管辖权在税收上的具体体现，表现为一国政府有权决定对什么人征税、征什么税以及征多少税。税收管辖权确立的原则有属地原则和属人原则。属地原则是以纳税人的收入来源地或经济活动所在地为标准，确定国家行使税收管辖权范围的

9、一种原则。属人原则是以一个国家政治权力管辖的人作为行使征税权力范围的依据的原则。2.什么是地域税收管辖权？地域税收管辖权。地域税收管辖权是指按照属地主义原则，以国家主权所能达到的地域范围为依据，基于所得来源地或财产所在地而行使的税收管辖权，因而又称收入来源地税收管辖权。3.判定各类所得来源地的标准有哪些？经营所得来源地的确定标准有常设机构标准和交易地点标准。劳务所得有独立劳务所得和非独立劳务所得。独立劳务所得来源地确定标准有固定基地标准、停留期间标准。和所得支付者标准。非独立劳务所得来源地确定标准有所得支付地标准和停留时间标准。投资所得来源地的确定标准一般是支付投资所得的公司所在地。财产所得包

10、括不动产所得和动产所得。不动产所得一般以不动产所得来源地，即不动产的坐落国或所在国为其所得来源地。对于动产所得，各国判定其来源地的标准并不完全一致。有些国家以动产的销售地或转让地（动产所有权的过户地点）为来源地，有的国家以动产转让者的居住地为来源地。4.什么是居民税收管辖权？居民身份的判定标准有哪些？居民税收管辖权是指一国政府对其境内居住的所有居民（包括自然人和法人）来自于世界范围内的全部收入以及存在于世界范围内的财产所行使的课税权力。自然人税收居民身份的判定标准有住所标准、居所标准和居住时间标准。法人税收居民身份的判定标准有注册地标准、管理机构所在地标准、总机构所在地标准和资本控制标准。5.

11、什么是地域管辖权优先征税原则？地域税收管辖权优先原则，是指同一笔跨国所得，所得来源地国家有优先征税权，即承认在课税权方面，所得来源地及地域税收管辖权是优先于居民或公民税收管辖权的。简单而言，从哪个国家取得的所得，应当首先向哪个国家纳税。6.各国的税收管辖权选择有何不同？有选择单一税收管辖权，或选择同时行使地域税收管辖权和公民税收管辖权，或选择同时行使地域税收管辖权和居民税收管辖权，抑或同时行使地域税收管辖权、公民税收管辖权和居民税收管辖权。7.我国的税收管辖权是有哪些？如何判定来源于我国的各类所得？如何确定我国的居民身份？我国同时选择行使地域税收管辖权和居民税收管辖权。我国个人所得税的居民身份

12、判断标准是住所标准和时间标准。个人所得税法规定，在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满1年的个人，从中国境内和境外取得的所得，需要按中国税法规定纳税；在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满1年的个人，从中国境内取得的所得，必须按照中国税法的规定纳税。我国企业所得税的居民身份判定标准是注册地标准和实际管理机构标准。中华人民共和国企业所得税法第二条规定：“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。”【判断题】1.即使各国都实行地域税收管辖权或居民税收管辖权，也可能会发生国际重复征税。正确。因为实行同种税收管辖权，也可能因为

13、判定标准不同而被两个国家同时认定为本国税收居民或都来源于本国所得，从而产生国际重复征税。2.一个国家可以实行属地和居民管辖权，但不能既实行属地管辖权，又实行公民管辖权，还实行居民税收管辖权。错误。选择税收管辖权是一国主权之内的事情，其他国家无权干涉。3.地域税收管辖权优先原则是国际税收多年实践中形成的、大多数国家普遍同意并遵循的，但并不能排斥居民税收管辖权。正确。采取来源地原则更直接、更有效。如果不承认收入来源地的国家优先征税，就无法对跨国纳税人在其他国家取得的收益予以课税，也无法行使优先征税的权利。当然不能排斥居住国居民税收管辖权，在所得来源国优先征税后，仍将分情况对纳税人行使税收管辖权。【

14、实务操作题】1.帕瓦罗蒂涉税案。答案要点：意大利同时实行居民管辖权和地域管辖权，基于居民税收管辖权，只要是意大利的税收居民，就要对其取得的所有收入向意政府纳税，不管这些收入来自国内还是国外。所以意大利对帕瓦罗蒂享有税收管辖权。“我是一个足迹踏遍整个世界的艺术家，所以我只向我演出所在地的政府缴税。”在居民税收管辖权上，帕瓦罗蒂的这个理由无法成立，无论他在哪个国家演出，他都要基于他意大利居民身份就其全部所得向意大利缴税。2.德贝尔斯联合矿业有限公司纳税案。答案要点：英国在认定法人居民身份时采用注册地标准或总机构标准。由于公司的董事会成员中大部分董事和终身董事均住在伦敦（部分董事和终身董事住在南非）

15、，公司高级管理人员的一部分也是英国人，公司的董事会多在英国伦敦召开，从而公司的经营与管理的重要决策，均在英国伦敦做出，由此可判断公司的管理和控制中心在英国伦敦，为英国的居民公司。德贝尔斯公司以“公司在南非注册成立，主要的生产经营活动也都在南非进行”为由，认为无需向英国政府纳税，这个理由无法成立。第三章参考答案【复习思考题】1.国际重复征税产生的原因是什么？国际重复征税包括法律性国际重复征税和经济性重复征税。法律性国际重复征税产生的原因有各国行使不同的税收管辖权相互交叉重叠和同种居民税收管辖权冲突和重叠，以及同种收入来源地税收管辖权的交叉和重叠。经济性重复征税产生的原因有两个：一是税制方面的原因

16、；二是经济方面的原因。税制上，由于几乎所有的国家都既征收公司所得税又征收个人所得税，子公司把税后利润的一部分汇给另一国母公司，或股份公司把股息、红利汇给居住在另一国的股东时，这部分税后利润或股息又要向其居住国缴纳公司所得税或个人所得税，造成同一税源的重复征税。经济上，由于跨国控股关系的快速发展，母公司控制子公司，子公司控制孙公司，孙公司控制重孙公司的现象频频出现，从而使得同一税源被不同征税主体重复征税。控股层数越多，重复征税的程度越高。2.什么是国际重复征税？国际重复征税的类型有哪些？国际重复征税是指对同一课税对象在同一时期被相同或类似的税种课征了两次及或两次以上。国际重复征税的类型国际重复征

17、税包括法律性国际重复征税和经济性重复征税。1.法律性国际重复征税法律性国际重复征税是指两个或两个以上拥有税收主权的国家（地区）由于实行不同的税收管辖权，或即使行使相同的税收管辖权但因对其对“居民身份”或“收入来源地”的界定不同，从而造成同一纳税人的同一收入笔所得被不同征税主体重复征税的情况。经济性国际重复征税是指对不同纳税人的同一笔所得被两个或两个以上的拥有税收主权的国家（地区）征收同种或同类税的情况，即对不同纳税人的同一税源征税。 3.减除国际重复征税的主要方法有哪些？各国税法和国际税收协定允许采用的减除国际重复征税的方法主要有扣除法、减免法、免税法和抵免法四种。4.什么是抵免限额？其类型有

18、哪些？抵免限额是指居住国政府允许跨国纳税人从本国应纳税额中扣除的来源国所纳税款的最高限额，是对跨国纳税人在国外已纳税款进行抵免的限度。抵免限额主要有分国限额法、综合限额法、分项限额法以及分国分项限额法。5.直接抵免法和间接抵免法在使用范围和计算公式上有什么异同？直接抵免法适用于总分公司形式的跨国公司，间接抵免法适用于母子公司形式的跨国公司。直接抵免法计算公式是：居住国应征所得税额=居民的国内外总所得居住国税率一国外已征全部税额。间接抵免法计算公式是：母公司应纳居住国税额=（母公司本国所得+母公司来自子公司的还原所得） 母公司所在国税率一允许抵免的间接抵免额6.什么是税收饶让？税收饶让有哪两种类

19、型？税收饶让也称税收饶让抵免，是指一国政府（居住国政府，一般为发达国家）对本国纳税人在国外投资且得到投资所在国（收入来源国或称东道国，一般为发展中国家）减免的那一部分税收，视同已经缴纳，准予给予抵免待遇。一般分为差额税收饶让与定率税收饶让两类。7.中国减除国际重复征税的制度规定是什么？我国采用抵免法。个人所得税允许采取分国限额法计算抵免限额，企业所得税采取分国不分项的办法计算抵免限额。【判断题】判断下列观点是否正确，并说明理由。1.母国行使地域税收管辖权对承担低于本国税负的国外所得补征税收。错误。抵免法下行使居民税收管辖权的国家对承担低于本国税负的国外所得补征税收。2.确定纳税人抵免限额时，由

20、母国计算的其国外所得的应税所得可能不同于东道国计算的应税所得。正确。当母国和东道国在确认收入、成本、费用和损失的税收制度不同时，可能导致应税所得的结果不一致。3.税收饶让是一种免除国际重复征税的方法。错误。税收饶让虽不属于国际重复征税的减除办法，但与税收抵免有密切的关系。4.中国的企业所得税法对中国居民企业的国外所得实行的是分项不分国抵免。正确。5.中国的个人所得税法对中国居民个人的国外所得实行的是分国不分项抵免。错误。分国分项。【实务操作题】1.甲国M公司在某一纳税年度的国内所得为500万美元，来源于乙国的所得为700万美元。甲国实行累进税率：年所得500万美元以下税率为30%，超过500万

21、美元至1000万美元以下税率为40%，超过1000万美元税率为50%。乙国实行比例说率为30%。试按全部免税法和累进免税法分别计算M公司在该纳税年度的纳税总额。解答：（1）全额免税法：M公司向甲国缴税：50030%=150（万）M公司向乙国缴税：700=350（万）M公司共缴纳税收：150+350=500（万）（2）累进免税法：M公司向甲国缴税：500（50030%+50040%+20050%）1200=187.5（万）M公司向乙国缴税：70030%=350（万）M公司共缴纳税收：187.5+350=537.5（万）2.某集团是一家中国企业，并在A、B两国设有分支机构。2010年纳税年度其境内

22、经营应纳税所得额为400万元，A国分支机构所得为200万元，其中经营所得150万元，A国规定说率为30%，投资所得50万元，A国规定税率为10%；B国分支机构所得为100万元，其中经营所得80万元，B国规定税率为35%，租赁所得20万元，B国规定税率为20%。试计算该集团在2010年度的应纳所得税税额。(注：中国企业所得税税率为25%)解答：（1）计算该集团允许抵免的A国所得税税款 在A国的分公司向A国缴纳税款：15030%+5010%=50（万元） 在A国的分公司抵免限额为50万元（150+50）25%=50（万）因此，该公司允许抵免的A国所得税税款为50万元。（2）计算该公司允许抵免的B国

23、所得税税款 在B国缴纳税款：8035%+2020%=32（万元） 在B国所得税税款的抵免限额：10025%=25（万）因此，该公司允许抵免的B国所得税税款为25万元。（3）该集团向中国缴纳税收：70025%-50-25=100（万）（4）该集团总纳税：100+32+50=182（万）3.中国居民A企业2008年度境内外净所得为160万元。其中，境内所得的应纳税所得额为300万元；设在甲国的分支机构当年度应纳税所得额为100万元；设在乙国的分支机构当年度应纳税所得额为-300万元；A企业当年度从乙国取得利息所得的应纳税所得额为60万元。计算该企业当年度境内、外所得的应纳税所得额解答：境内、外应纳

24、税所得额为300+100=400（万元）第四章习题答案一、术语解释1国际避税 国际避税一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在从事跨越国境的活动中，通过种种合法手段，规避或减小有关国家纳税义务的行为。2离岸中心 离岸中心指给外国投资者在本地成立但从事海外经营的离岸公司提供一些特别优惠，从而使跨国公司借以得到更大经营自由的国家或地区。由于离开了税收优惠离岸中心就不能存在，所以离岸中心与国际避税地经常是合一的，也就是说，离岸中心往往是国际避税地。3自由港 自由港是指不设海关管辖，人们可以在免征进口税、出口税、转口税的情况下，从事转口、进口、仓储、加工、组

25、装、包装、出口等项经济活动的港口或地区。自由港不同于人们通常所说的避税港。避税港（tax haven）是指人们在取得收入或资产的情况下不缴或少缴所得税、实际税收负担远低于国际一般水平的地区。也就是说，自由港主要以免征关税为特征，而避税港则主要是以减免所得税为特征。自由港可能同时是避税港，如香港地区；而在有些情况下，自由港并不是避税港，如德国的汉堡自由贸易区。4. 转让定价转让定价是指公司集团内部机构之间或关联企业之间相互提供产品、劳务或财产而进行的内部交易作价；通过转让定价所确定的价格称为转让价格。发生在跨国公司集团内部交易方面的转让定价被称为国际转让定价。与国际税收利益有关的，也是这种国际转

26、让定价。需要指出的是，跨国公司集团人为操纵转让定价，使内部交易的转让价格高于或者低于市场竞争价格，以达到在跨国公司集团内部转移利润的目的，这应该说是滥用转让定价，但习惯上人们仍称其为转让定价。二、填空题1避税2所得税和财产税3工薪税（社会保险税）4以成本为基础定价三、判断题（若错，请予以更正）12 瑙鲁政府没有提供过对未来不征税的承诺。3 跨国公司集团最主要的经营目标是全球税后利润最大化。4 国际避税利大体上说是一种合法行为。5 离岸中心是与国际避税地合二为一的，换句话说，离岸中心一般都是国际避税地。6 中国香港实行单一地域管辖权，而且税率较低，是亚洲著名的避税地。四、不定项选择题1A、B、C

27、、D.2A、B、C3C4A、B、C、D.5D.6B7B 五、问答题1试析国际避税的成因。答：从主观上看，国际避税的原因在于跨国纳税人具有的减轻税收负担、实现自身经济利益最大化的强烈愿望；从客观上看，围与国之间的税制差异以及国际税收关系中的法律漏洞为跨国纳税人的国际避税活动创造了必要的条件。概括起来，国际避税产生的客观原因主要有以下几个方面。（1）有关国家和地区税收管辖权的差异以及判定居民身份的标准和判定所得来源地的标准存在差异，可以为跨国纳税人提供税收管辖权的真空，从而使跨国纳税人有可能躲避开任何国家和地区的纳税义务。（2）税率的差异。税率是税法的核心，它的高低直接关系到纳税人的税收负担。现实

28、中国家（地区）之间的税率差异很大，有的税率较高，有的税率却极低，甚至有的国家和地区根本不征所得税（税率为零）。这样，就为纳税人将所得从高税国（地区）转移到低税国（地区）进行避税提供了可能。（3）国际税收协定的大量存在。为避免所得的国际重复征税，目前世界上存在着大量的国际税收协定。然而，税收协定中的有关规定很容易被跨国纳税人用来进行国际避税。滥用国际税收协定主要是规避有关国家的预提所得税。（4）涉外税收法规中的漏洞。一国涉外税收法规中存在漏洞，也可以为纳税人进行国际避税创造有利条件。这方面的突出例子是一些发达国家实行的推迟课税规定。本来，发达国家制定推迟课税的规定是为了鼓励本国居民公司在海外子公

29、司的发展，增强其与当地公司的竞争能力，但这一规定后来被许多跨国公司用来从事国际避税。它们在低税国或国际避税地建立自己的子公司，通过种种手段把利润转移到这些子公司，并将分得的利润长期滞留在海外子公司。由于可以享受推迟课税待遇，这些跨国公司就凭借这种手段成功地避开了居住国较重的税收。2如果区分国际避税与国内避税、国际偷税？答：（1）国际避税不同于国内避税。国内避税是指一国纳税人利用本国的税法漏洞进行的避税，它不通过纳税人跨越国境的活动，其所规避的纳税义务仅为居住国的纳税义务。而国际避税则是利用国与国之间的税法差异，钻涉外税法和国际税法的漏洞而进行避税。这种避税活动需要纳税人从事一些跨越本国国境的活

30、动，或者纳税人跨越本国国境进行自身的流动，或者纳税人将自己的资金或财产转移出本国使其在国际间进行流动；国际避税所要规避的纳税义务不仅限于纳税人的居住国，而且还包括所得的来源国；纳税人进行国际避税的目的往往不是减轻其在某一国的税收负担，而是减轻其全球总税负。（2）国际避税不同于国际偷税。国际偷税是纳税人在跨国活动中利用非法手段逃避其在有关国家已负有的纳税义务，它与国内偷税活动一样，是一种违法行为。而国际避税则是纳税人利用公开合法的手段进行的，一般并不违反有关国家的税法，所以总体上说它不属于非法的行为。由于国际避税和国际偷税的性质不同，对二者的处理方法也有所不同。对于国际偷税，有关国家要像对待国内

31、的偷税活动一样要对违法者进行法律制裁；而对于国际避税，有关国家一般只能通过完善本国的涉外税收法规或修订本国与他国签订的税收协定堵塞法律漏洞，不给跨国纳税人提供国际避税的可乘之机，但并不能像对待国际偷税那样对跨国纳税人进行严厉的法律制裁。3简述国际避税地的类型与其非税特征。答：（1）国际避税地可以分为以下几种类型：1）不征收任何所得税的国家和地区。其中有的国家和地区不仅不征收所得税，而且也不征收任何财产税。这类避税地通常被人们称为“纯避税地”或“典型的避税地”。目前，这类纯避税地主要包括巴哈马、百慕大群岛、开曼群岛、瑙鲁、瓦努阿图、特克斯和凯科斯群岛、汤加等。2）征收所得税但税率较低的国家和地区

32、。这类避税地包括瑞士、爱尔兰、列支敦士登、海峡群岛、英属维尔京群岛、所罗门群岛等。3）所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区。这类国家和地区虽然课征所得税（一般税率也较低），但对纳税人的境外所得不征税，从而在一定条件下也能为跨国公司的国际避税提供方便。许多拉美国家过去属于这类避税地，如巴拿马、利比里亚、哥斯达黎加等。中国香港也属于这类避税地。4）对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区。这类避税地包括卢森堡、荷属安第列斯、塞浦路斯等，也包括上面第二类避税地中的瑞士、列文敦士登等。5）与其他国家签订有大量税收协定的国家。根据国际税收协定，缔约国双方要分

33、别向对方国家的居民提供一定的税收优惠，主要是预提所得税方面的税收优惠。而一个国家如果有广泛的国际税收协定，就可能为一个第三国居民滥用税收协定避税创造便利条件。而在国际税收的实践中，以滥用国际税收协定的方式进行国际避税的现象十分普遍，所以许多人主张这类拥有大量国际税收协定的国家也应列为避税地。例如荷兰就属于这种国家。（2）国际避税地的非税特征1）政治和社会稳定作为一个避税地，政治和社会稳定是前提条件，否则就不能吸引跨国公司来这里投资。目前，世界上一些著名的避税地多是一些小国或半自治地区，它们的政局都较稳定，其中许多国家和地区没有军队，一般认为这为这些国家和地区的政局稳定奠定了基础。2）交通和通讯

34、便利交通和通讯便利是避税地应具备的“硬件”之一。目前，大多数成功地实行避税地政策的国家和地区都重视这一条件。从避税地在全球的分布情况不难看出，一些重要的或著名的避税地与主要的资本输出国在地理位置上都很接近，这就为避税地吸引跨国公司前来投资创造了便利条件。另外，避税地与主要投资国的交通一般也很发达。3）银行保密制度严格跨国公司集团利用避税地避税主要是人为地将公司集团的利润从高税国的关联公司转移到避税地的基地公司，这无疑会损害高税国的税收利益，所以高税国对本国公司向境外转移利润的问题会十分关注。在这种情况下，如果避税地没有银行为客户存款严格保密的法律或制度，跨国公司向避税地转移资金的行为就会暴露在

35、光天化日之下，高税国的反避税措施也就比较容易收到成效。4）对汇出资金不进行限制跨国公司利用避税地进行国际避税经常要与避税地的基地公司之间调出调入资金，这就要求避税地政府对跨国公司的资金调出不能加以限制。目前世界上存在的主要避税地基本上都满足跨国公司的这一要求。主要有两种情况：一是根本没有外汇管制，大多数避税地都属于这种情况。二是虽然实行外汇管制，但这种外汇管制不适用于非本地居民组建的公司。4转让定价的非税目标有哪些？答：跨国公司利用转让定价可以达到的非税收方面的战略目标很多，主要包括以下几个方面：（1）将产品低价打入国外市场。跨国公司集团为了使自己的产品打人某一国家的市场，可以采取由公司集团内

36、产品的生产企业向该国的关联企业低价销售产品的做法，该国的关联企业因以低价得到这批产品就可以用较低的价格在当地市场上销售，使当地同类产品的生产者无法与之竞争。当然，这种做法很可能会面临销地国家的反倾销措施。不过，如果公司集团中的生产企业低价向该国关联企业出售的不是产成品，而是一些零部件或半成品，关联企业购进这些中间产品后再自己加工组装成最终产品，就可避开当地国家的反倾销措施，并可成功地将公司集团的产品打入该国的市场。（2）降低国外关税对关联企业出口产品的影响。进口国课征从价关税可以抬高进口产品在本国市场上的价格，从而降低进口产品在本国市场上的竞争力。跨国公司集团虽然不能改变进口国的关税税率，但可

37、以利用转让定价手段使集团内的出口企业以低价向进口国的关联企业销售产品。对于进口企业来说，尽管关税税率较高，但进口的产品价位下降，进口产品被征收关税以后在市场上的价格也会随之下降，从而减轻进口国的关税对关联企业出口产品的不利影响。（3）独占或多得合资企业的利润。跨国公司到海外从事直接投资与东道国的投资者合资举办子公司，按照规定，该子公司在东道国缴纳完公司所得税后，税后利润要按照股权比重在双方投资者之间进行分配。虽然子公司实现的利润越多，跨国母公司可以分得的利润也就越多，但与此同时东道国的投资者也可以相应地从中多分利润。为了独占或多得海外子公司的税后利润，跨国母公司可以利用自己与海外子公司进行业务

38、交易机会，通过转让定价手段，把海外子公司的一部分利润转移到自己的账上，使海外子公司的账面利润减少或出现亏损。由于东道国的投资者只能分享当地合资的子公司的利润，而无权分享国外母公司的利润，这样跨国母公司就可以把理应归属于东道国投资者的一部分利润也据为己有。（4）绕过东道国政府的外汇管制，及时把海外子公司的利润汇回国内。世界上许多国家尤其是一些发展中国家出于本国国际收支平衡的考虑，对本国的外资企业向国外投资者汇出股利实行严格的限制。为了能及时从东道国的子公司取得股息、红利，母公司可以利用与海外子公司进行交易时的转让定价，把一部分资金调出东道国，从货款、劳务费、利息、特许权使用费等项目的支付中变相取

39、得股利，从而绕过东道国对汇出利润的外汇管制。（5）为海外的子公司确定一定的经营形象。（6）规避东道国的汇率风险。当跨国公司预期某东道国的货币汇率有贬值的风险时，它就可能指令币值稳定国家的关联企业向该东道国关联企业销售货物时使用较高的价格，从而将一部分利润从有货币贬值风险的国家转移到币值稳定的国家。这时，转让定价就成为跨国公司进行汇率风险管理的工具。（7）如果跨国公司的居住国实行归属抵免制的公司所得税，则母公司多纳税就可以多冲抵一部分最终股东应缴纳的个人所得税，在这种情况下，跨国公司可能会把国外子公司的利润用转让定价转移到母公司来实现，使公司集团的所得税较多地在居住国缴纳，这样对跨国公司的最终股

40、东可以更为有利。六、案例题1.（1）该企业2010年的应纳税所得额为： 1000-50=950（万元） 应纳所在国所得税税款为： 95040%=380（万元） 实际缴纳的所在国所得的税税款为： 380-10=370（万元）（2）该企业2010年的应纳税所得额为： 1000-（50+150）=800（万元） 应纳所在国税款为： 80040%=320（万元） 实纳所在国税款为： 320-10=310（万元） 利息汇出境外预提税为： 15020%=30（万元）可见，在资本弱化的情况下，该企业可以少缴税款30万元370-（310+30）。2.答：由于美国与南非之间没有国际税收协定，因此美国母公司直接从

41、南非子公司取得的股息要缴纳30%的预提税，税后净股息只有140万美元。美国母公司可在荷兰设立一家中介控股公司，南非子公司改由荷兰的控股公司100%控股。此时，南非子公司就不再向美国母公司支付股息，而向荷兰控股公司支付。根据南非与荷兰的税收协定，南非只对荷兰公司征收5%的预提税，因此，荷兰控股公司只需缴纳南非的预提税10万美元，税后获得净股息190万美元。 如果荷兰控股公司把190万美元的股息支付给美国的母公司，根据美国与荷兰的税收协定，只征收5%的预提税。因此，美国母公司只需缴纳9.5万美元的预提税。总的来说，南非子公司通过荷兰中介控股公司向美国母公司转汇股息，预提税总税负为19.5万美元（即

42、10万美元+9.5万美元），这比直接向美国母公司支付股息少付预提税40.5万美元（即200万美元30%19.5万美元）。 第五章 国际避税方法一、术语解释1内部保险公司 内部保险公司是指由一个公司集团或从事相同业务的公司协会投资建立的、专门用于向其母公司或姊妹公司提供保险服务以替代外部保险市场的一种保险公司。早期的内部保险公司都是建在母公司的居住国，而当今许多内部保险公司则往往是设在纯避税地，原因是内部保险公司已不再是一种单纯的保险手段，许多跨国公司利用它来充当避税的工具。也就是说，目前许多内部保险公司的建立不仅有商业原因，而且还有税收方面的原因。2滥用国际税收协定滥用国际税收协定，一般是指一

43、个第三国居民利用其他两个国家之间签订的国际税收协定获取其本不应得到的税收利益。跨国纳税人通过滥用国际税协定往往可以达到避税的目的。国与国之间签订的国际税收协定（避免所得双重征税协定）中一般都有互相向对方国家的居民提供所得税尤其是预提所得税的收优惠。甲、乙两国间签订的税收协定本应使甲、乙两国的居民相互受益，第三国居民本不应从中渔利，然而第三国居民往往可以通过一定手段设法从甲、乙两国签订的税收协定中得到好处。其手段主要是在甲、乙其中一国设立子公司，并使其成为当地的居民公司，该子公司完全由第三国居民所控制。这样，甲、乙两国签订的税收协定中的优惠待遇该子公司就可以享受，然后该子公司再通过其与第三国居民

44、之间的关联关系把受益传递给该第三国居民，从而使该第三国居民间接地得到甲、乙两国间税收协定的好处。3逆向避税 外国企业将利润从所在的低税区向境外高税区转移，让利润在高税区的关联公司去实现，人们把这种违背国际避税一般规律的避税活动称为“逆向避税”。外国企业逆向避税主要为了谋求一定的经营管理策略和利益，但其行为在客观上导致了规避我国纳税义务的结果，这是一种非税务动机的事实上的避税。这种逆向避税行为实质上已不属于一般意义上的国际避税问题，而是与税收问题有关的跨国公司的经营策略和利益问题。如果说这种行为属于国际避税，那么也只属于广义的国际避税。4归属抵免制归属抵免制即允许个人股东用分得股息所负担的公司所

45、得税的一部分冲抵其股息应纳的个人所得税的制度。这种制度安排的目的是为避免股息的双重课税。二、填空题1诡设利润2推迟课税3所有权4滥用国际税收协定5分公司6提供设备三、判断题（若错，请予以更正）1 跨国公司如果想利用其海外企业的不同组织形式来避税，那么，在正常盈利阶段，建立子公司更为有利，因为子公司与母公司各自纳税。2 跨国公司以信托方式进行国际避税一般发生在普通法系的国家。3 没有减轻。4 转让定价手段规避母公司居住国的税收仍然有机可趁。5 跨国公司的逆向避税行为不属于一般意义上的国际避税问题。6. 早期的内部保险公司都是建在母公司的居住国。7. 内部保险公司一旦成为母公司所在国的居民公司，便

46、会影响跨国公司利用之来避税的效果。四、不定项选择题1A、B、C.2A、B3D4B5B、C、D6D7A、B、C、D五、问答题1跨国法人进行国际避税的手段主要有哪些？答：跨国法人进行国际避税方式比较复杂，主要包括以下几个方面：（1）利用转让定价转移利润。利用转让定价手段在公司集团内部转移利润，使公司集团的利润尽可能多地在低税国（或避税地）关联企业中实现，这是跨国公司最常用的一种国际避税手段。跨国公司把集团内部的利润通过转让定价从高税国关联企业转移到低税国的关联企业，从低税国关联企业的税负看是比以前有所增加，但与此同时，高税国关联企业的利润以及税负都下降了，高税国企业税负的降低幅度必然会大于低税国企

47、业税负的增长幅度，其最终结果将会导致跨国公司集团整体税负的下降。（2）滥用国际税收协定。滥用国际税收协定，一般是指一个第三国居民利用其他两个国家之间签订的国际税收协定获取其本不应得到的税收利益。跨国纳税人通过滥用国际税协定往往可以达到避税的目的。国与国之间签订的国际税收协定（避免所得双重征税协定）中一般都有互相向对方国家的居民提供所得税尤其是预提所得税的收优惠。比如甲、乙两国间签订的税收协定，则可以在甲、乙其中一国设立子公司，并使其成为当地的居民公司，该子公司完全由第三国居民所控制。这样，甲、乙两国签订的税收协定中的优惠待遇该子公司就可以享受，然后该子公司再通过其与第三国居民之间的关联关系把受

48、益传递给该第三国居民，从而使该第三国居民间接地得到甲、乙两国间税收协定的好处。（3）利用信托方式转移财产。信托又称信任委托，是指财产所有人将财产委托给自己信任的人或机构代为管理的一种法律行为。普通法系的国家一般把信托关系视为一种法律关系，委托人把自己的财产委托给信托机构（受托人）管理，这时信托就在法律上切断了委托人与其财产之间的所有权链条。这些国家从信托可以割断委托人与其财产之间所有权关系链条的基本认识出发，一般对财产所有人委托给受托人的财产所得不再征税。因此普通法系国家对信托的税收处理办法可以给纳税人提供一定的国际避税机会。（4）组建内部保险公司。所谓内部保险公司是指由一个公司集团或从事相同

49、业务的公司协会投资建立的、专门用于向其母公司或姊妹公司提供保险服务以替代外部保险市场的一种保险公司。早期的内部保险公司都是建在母公司的居住国，而当今许多内部保险公司则往往是设在纯避税地，原因是内部保险公司已不再是一种单纯的保险手段，许多跨国公司利用它来充当避税的工具。（5）资本弱化。资本弱化是指在公司的资本结构中债务融资的比重大大超过了股权融资比重。如果跨国公司向国外关联企业进行债务融资，那么该关联企业向跨国公司支付的利息打入成本以后（假定没有任何限制）应纳税所得额就会减少；而如果跨国公司向国外关联企业注入的是股本金，则关联企业向跨国公司分配的股息、红利就无法计入成本，其应纳税所得额就不能得到

50、冲减。如果关联企业适用的所得税税率较高，跨国公司从国际避税角度出发就可能希望该关联企业尽可能少申报利润，这样跨国公司向国外的关联企业提供贷款就要比用股权资本融资的方式更为有利。（6）选择有利的公司组织形式。从跨国公司居住国的税收规定上看，对在国外设立子公司或是分公司的财务处理是不一样的。跨国公司到一国投资办厂，由于各种主观与客观的因素，在生产初期往往亏损较大，这样跨国公司可以先设立一个分公司，使其开业的亏损能在汇总纳税时冲抵总公司利润，以减少跨国公司的税收负担。但当生产过了起步阶段，进入正常盈利阶段，则建立子公司更为有利。（7）纳税人通过移居避免成为高税国的税收居民。在实行居民管辖权的国家，如

51、果纳税人属于该国的居民，则就要向居住国政府负无限纳税义务，其在全世界范围内取得的所得都要向居住国政府纳税。公司法人可以采取不同的移居办法进行避税。假如高税国采取注册地标准判定法人的居民身份，则公司法人可以采取变更注册地点的办法摆脱该国的居民身份。而如果高税国采用管理机构所在地标准判定居民身份，则公司法人可以将董事会开会地点或经营决策中心等迁出该高税国，造成实际管理机构不在高税国的事实，以此来避开该高税国的居民身份和无限纳税义务。如果公司所在国采用选举权控制标准判定居民身份，则该国居民公司要想移居国外就必须股权重组。2跨国公司是怎样利用中介国际控股公司避税的？答：（1）规避东道国股息预提税。跨国

52、公司在海外进行直接投资或购买外国公司一定的股份，通常要直接面临两方面的税收。一是东道国对汇出股息征收的预提税。预提税虽然可被母公司在居住国用于直接抵免，但很容易导致母公司出现抵免额超限，因而不得抵免，从而加重母公司的税收负担。如果跨国公司采取在一个有广泛税收协定的国家建立中介性的国际控股公司，通过该控股公司向海外子公司进行参股，并取得股息的方法即可解决此问题。由于控股公司建在有广泛税收协定的国家，它从其他国家取得股息时就很容易享受到股息来源国的预提税优惠，这种避税手段实际上属于滥用国际税收协定。（2）设法统一计算海外子公司的利润，以充分利用母公司居住国的外国税收抵免限额。为了能够使各家海外子公

53、司的抵免限额相互调剂使用，使母公司的外国税收抵免限额得到充分利用，母公司可以在国外建立一个中介控股公司（许多英国公司即采取这种做法），把自己持有的各海外子公司的股份交给该中介控股公司去持有。这样，各家海外子公司的利润就不再直接汇给母公司，而是先分别汇给该中介控股公司，然后再由中介控股公司汇回给母公司；母公司在办理外国税收抵免时也不再分别针对各家海外子公司，而是只就其从中介控股公司一家取得的利润进行税收抵免。中介控股公司在这里实际上可以起混合海外子公司利润的作用，母公司来自不同国家的利润混合在一起办理税收抵免，实际上相当于母公司所在国实行综合限额抵免法，这时高税国子公司与低税国子公司的低免限额就

54、可以调剂使用，取长补短，母公司当年的国内外总税收负担就会相对减轻。3跨国公司是怎样利用中介国际贸易公司避税的？答：（1）跨国公司集团内部的制造公司和销售子公司都位于高税国的情况下，就需要在避税地或低税国建立中介性的贸易公司。制造公司造出产品再由销售子公司销售时为了避免高税负，跨国公司可以选择一个避税地建立中介贸易公司（子公司），将制造公司的产品通过该中介贸易公司转售给销售子公司。在转让定价策略上，制造公司首先以低价将产品卖给避税地的中介贸易公司，中介贸易公司再以较高的价格将产品转售给国外的销售子公司，最后这批产品再由销售子公司按市场价格出售。由于制造公司是以较低的价格出售本公司产品，外国销售子

55、公司也是高价进、市价出，因此这两个处于高税国的公司账面上都不会实现较多的利润。而避税地中介贸易公司由于采取低价进、高价出的策略，因而会获得一笔诡设利润。但因中介贸易公司建在避税地，这笔诡设利润也不必在当地缴纳所得税，或只须缴纳很少的所得税。为了避免母公司居住国对这笔利润课征高税，母公司可将这笔利润滞留在中介贸易公司，利用推迟课税规定进行避税。经过上述安排，跨国公司就可以避免制造公司直接向外国销售子公司出售产品时所承担的高税负，达到合法避税的目的。（2）如果制造公司为国外关联公司提供原材料或中间产品，再由国外关联公司加工制造成产品出售，也需要上述避税安排。（3）利用中介国际贸易公司避税，跨国公司

56、还需注意两点：第一，中介贸易公司应避免在高税的销售子公司所在国设立常设机构。第二，中介贸易公司不仅要在避税地或低税国注册成立，而且其管理机构也应设在这些地区。4试述外商投资企业在我国避税的特点及其原因。答：（1）外商投资企业规避在我国的纳税义务，有的符合跨国公司进行国际避税的一般规律，即将利润从高税区转移到低税区去实现，从而减轻跨国公司集团的全球总税负。但也有或者说很大一部分是将利润从我国低税区向境外高税区转移，让利润在高税区的关联公司去实现，人们把这种违背国际避税一般规律的避税活动称为“逆向避税”。这便是外商投资企业在我国避税的特点。这种逆向避税其实并不是为了减轻在我国的纳税义务，更不是为了

57、减轻其全球纳税义务，而是为了谋求一定的经营管理策略和利益，但其行为在客观上导致了规避我国纳税义务的结果，这是一种非税务动机的事实上的避税。（2）外商投资企业在我国进行“逆向避税”的原因如下：1）外商企图独享归中外双方共有的利润。按规定，中外合资企业的税后利润要按照股权比重在中方和外方之间分配，中外合作经营企业许多也要按照协议在双方之间分配税后利润。但外商从经济利益最大化的角度考虑，有时宁可在境外多缴税而独吞税后利润，也不愿在我国境内少缴税而与中方分享税后利润。如果外商独享利润所增加的收益大于由此而增加的税收负担，外商就会把合资或合作企业的利润转移到境外高税区去实现，从而使我国境内的企业表现为亏

58、损，而合资企业或合作企业的中方只有权分享境内企业的税后利润，但却无权分享境外母公司的税后利润，这样，外商虽然在税收上吃了点亏，但在利润的分配上却占了大便宜（由分享变为独享），显然这对外商是合算的。我国境内合资企业和合作企业的逆向避税许多都出于这一目的。2）外商投资企业及时将企业的利润调出境外。在我国境内投资办厂的境外企业多是一些经营规模小、资本不十分雄厚的中小企业，这些企业可能随时需要从设在我国境内的附属机构（子公司）抽调资金，以便进行内部资金余缺的调剂，应付其整个经营管理的需要。另外，我国在20世纪80年代至90年代初人民币汇率多次贬值。人民币贬值给外国投资者在中国投资带来了很大的汇率风险，

59、外国投资者在中国赚取的人民币利润如果不及时以美元的形式汇回，就会随着人民币的贬值而遭受损失。为了规避这种汇率风险，外国投资者一般都急于将自己在中国取得的利润尽早以外币汇出。3）如果外商投资企业的境外母公司所在的高税国实行居民管辖权，同时用抵免法解决双重征税问题，而且并不对在我国的投资实施税收饶让，那么外商投资企业的外国投资者无论是将税后利润汇出境外，还是用转让定价的办法将利润在税前调出境外，其税收总负担是相同的，不会因在我国逆向避税行为而增加其税收总负担。在我国，外商独资企业进行逆向避税一般都出于上述调出利润的目的，中外合资经营企业和中外合作经营企业的逆向避税可以使外国投资者同时达到独享中外双

60、方共有的利润和及时将利润调出境外的目的。4）西方一些国家公司所得税实行归属抵免制，即允许个人股东用分得胜息所负担的公司所得税的一部分冲抵其股息应纳的个人所得税。我国的外商投资企业把利润转移到这些国家的母公司，母公司多纳税，其个人股东就可以用这部分税款多抵免一些个人所得税。另外，如果外商投资企业的境外关联企业存在亏损，则其利用转让定价将利润调出到该境外关联企业并不一定会增加后者的应纳税额。特别是在境外关联企业亏损弥补期即将届满的情况下，用转让定价向其转移利润以弥补亏损就更有利可图。六、案例题1.该跨国集团公司通过母子公司之间的转让定价将利润从高税国甲国转移到了低税国乙国，从而降低了跨国集团公司的