有关会计分部报告的几个问题(doc 8)

1、有关会计分部报报告的几个问问题内容摘要 随着全球经经济一体化的的发展和跨行行业、跨地区区企业集团的的涌现，分部部财务信息的的披露越来越越受到人们的的关注，成为为会计信息披披露制度的一一个重要组成成部分。本文文围绕分部报报告的产生和和发展以及几几个主要会计计处理难点进进行探讨，对对我国分部信信息披露的发发展历程作了了一个简要的的回顾并提出出自己的看法法。 关键词 分部信信息披露会会计准则证券市场的的有效运转和和股份公司的的顺利建成都都离不开会计计信息披露制制度的建立和和健全。随着着全球经济一一体化的发展展和跨行业、跨跨地区企业集集团的涌现，分分部财务信息息的披露越来来越受到人们们的关注，成成为会

2、计信息息披露制度的的一个重要组组成部分。11998年，联联合国贸易和和发展会议的的成员向该组组织提交一份份名为会计计披露在东亚亚金融危机中中所扮演的角角色：应吸取取的教训的的研究报告，指指出：“为了减少所所暴露的风险险，公司和金金融机构的活活动日趋多样样化，投资者者和债权人为为获取高报酬酬，将巨额资资金交给高风风险部门使用用，巨额奖金金集中在潜在在风险很高的的部门，而企企业和银行在在财务报告中中分部信息的的披露很不充充分，会计信信息的使用者者没有能够正正确理解报告告组织经营活活动的集中情情况，一些国国际投资者忽忽略了潜在的的较高的金融融风险，导致致了巨额外国国资本的不断断流入。最终终，金融危机

3、机爆发使许多多企业和金融融机构破产、倒倒闭，投资者者遭受重大的的损失。”这份报告强强调分部信息息披露的重要要意义，使之之再次成为人人们关注的焦焦点。一、分部报报告的产生和和发展西方各国对对分部信息披披露的研究始始于20世纪60年代。19665年，英国国伦敦证券交交易所要求上上市公司按照照行业披露销销售额和利润润的信息，开开创了分部信信息披露的先先河。之后，美美国证券交易易委员会SEEC于1969年发发布了正式式通过对格式式S-1和S-7和S10的修正正，主要讨讨论了财务报报告行业分部部的揭示。11976年，美美国财务会计计准则委员会会（FASBB）发布了第第14号公告企企业分部财务务报告，并并

4、于19977年在对原准准则修订的基基础上颁布了了第131号财务务会计准则公公告关于企企业分部和相相关信息的揭揭示，对企企业经营分部部的概念和特特点做了更明明确的规定。LASC也于同年7月颁布了修订后的第14号国际会计准则，要求上市公司以及正处于上市过程的公司应披露其分部报告，鼓励其他证券不公开交易的企业自愿披露分部信息。经过数十年的修订和改进，西方各国已经形成了比较完善的准则规定。其中以SFAS131和LASC14（1997）最具权威性。但是，关于分部报告目前仍存在一些有争议的问题，如分部的确认，分部收入和费用的分配基础，分部信息容量等。二、分部报报告的会计难难点（一）分部部报告的编制制基础提

5、供分部报报告信息的基基础涉及的问问题是，分部部报告信息是是以集团公司司的合并会计计报表为基础础提供，还是是以母公司的的个别会计报报表为基础提提供。对此，通通常有两种做做法。第一种种做法是，既既要以合并会会计报表为基基础提供，还还要以母公司司个别报表为为基础提供。第第二种做法是是，仅以合并并会计报表为为基础提供。目目前，国际上上通行的做法法是以合并会会计报表为基基础提供。比比如，国际会会计准则认为为，如果一份份财务报告既既包括证券公公开交易的企企业的合并财财务报表，也也包括母公司司或一个或多多个子公司的的个别财务报报表，则分部部报告信息只只需以合并会会计报表为基基础列报。当当然，如果子子公司本身

6、就就是证券公开开交易的企业业，则它应在在其个别财务务报表中列报报分部信息。美美国会计准则则也有类似规规定。笔者认认为，虽然分分部报告信息息对于从整体体上理解企业业的财务状况况和经营成果果非常必要，但但当母公司的的报表和合并并会计报表一一并提供时，无无论基于成本本效益原则，还还是从消除信信息重复的角角度考虑，以以合并报表为为基础提供分分部报告信息息就足够了，没没有必要再按按母公司个别别财务报表为为基础提供分分部报告信息息。（二）分部部的确定分部的划分分和确定是分分部报告的基基础。对于分分部的划分标标准，目前国国际上有两种种做法：一是是以美国财务务会计准则公公告第1311号分部报报告为代表表的“管

7、理法”，二是以国国际会计准则则为代表的“风险和报酬酬法”。管理法的的指导思想是是将企业的内内部报告和外外部报告结合合起来，即在在尽可能的情情况下，企业业对外报告所所划的分部可可以与向企业业高级管理部部门报告的分分部一致，这这种分部被称称为经营分部部。与FASBB第131号公告告所不同的是是，国际会计计准则第144号虽然也强强调以企业内内部管理框架架为起点来确确定企业分部部，但是它更更多的着眼于于企业所生产产的产品和提提供劳务隐含含的风险和报报酬。当按照照内部管理要要求确定的分分部包括了风风险和报酬存存在重大差异异的产品和劳劳务时，需要要对该产品和和劳务进行拆拆分，直至消消除这种情况况。由以上内

8、容容我们不难看看出“管理法”和“风险报酬法法”两者的出发发点不同，各各有优缺点。权权衡之下，笔笔者更倾向于于“管理法”，理由如下下：管理法将将内部管理部部门报告的分分部作为向外外报告的分部部，一方面使使报表用户可可以将自己对对企业的经营营的评价建立立在与企业内内部管理所用用信息相同的的基础上，使使分部信息更更加真实可靠靠，有利于外外部信息使用用者预测企业业未来发展前前景，投资风风险，获利机机会等；另一一方面使企业业在编制分部部报表时无需需额外收集资资料，降低了了编报的成本本。（三）可报报告分部的确确定无论是按照照“管理法”还是“风险报酬法法”确定了分部部之后，都还还需要按成本本效益和重要要性原

9、则从确确定的分部中中筛选出应单单独对外披露露的分部，称称为可报告分分部。从国际际会计准则和和一些主要国国家会计准则则来看，可将将能满足下列列条件之一的的分部，纳入入可报告分部部的范围：（1）收入入（包括对外外界客户的销销售和分部间间销售）占所所有行业分部部收入的100%；（2）营业业利润和亏损损的绝对数占占所有未发生生亏损或发生生亏损的行业业分部经营成成果绝对数的的10%；（3）可确确认资产占所所有行业分部部总资产的110%.值得注意的的是，在最终终确认可报告告分部之前，还还必须进行复复评。只符合合其中一项标标准，但预计计未来年度将将不符合该判判定标准的行行业部门就不不应视为可报报告分部。反反

10、之，某一部部门今年即使使未符合任何何判定标准，但但该部门在以以前数年中曾曾被列为可报报告分部，且且预计将来年年度也会符合合一个或多个个判定标准的的，则应视为为可报告分部部。此外，为为了充分表达达企业重要分分部的财务信信息，如果所所有可报告分分部的外销收收入低于销货货总额的755%，则应增增列其他部门门为可报告分分部，使其合合计数达到775%以上。同同理，如果可可报告分部的的数量超过110个，则该该企业应将性性质最近的分分部合并为一一个更大的分分部。（四）分部收入入和分部费用用1.分部收收入分部收入指指企业收益表表中所披露的的，可直接归归属与分部的的收入，以及及企业收入可可按合理基础础分配给分部

11、部的收入。对对于销售收入入，它包括向向外部客户销销售取得的收收入和同一企企业分部间的的销售收入（LAS14，1997）。分部收入中一般不包括非正常项目和利息收入、投资转让收入或债务清偿收入（金融分部除外）。对于分部间间销售是否应应列入分部收收入这一问题题存在分歧，有有些学者认为为，如果将分分部销售冲销销，不予反映映，将会严重重地低估该部部门的收入，挫挫伤此类部门门的积极性；而另一些学学者则认为，部部门间相互转转移销售，并并不是正常的的市场交易，不不应计为收入入；而且，将将分部间的内内部销售加以以抵消，可消消除转移价格格对分部的影影响，使分部部数据与合并并报表数据相相吻合。但是是，从分部报报告的

12、目标出出发，为了正正确的考察相相对独立部门门的财务状况况、经营成果果和现金流量量，更好的预预测未来的风风险和价值。将将分部间的销销售收入列为为分部收入是是合理的。因因此，世界大大多数国家都都将分部间的的销售收入列列入分部收入入。例如，FFASB-1131指出每每个分部都要要披露其从外外界客户取得得的收入和从从其它经营分分部的交易中中取得的收入入。分部间销售售与外销不同同，它的价格格确定往往是是依据企业内内部制定的转转移价格。转转移价格是指指管理当局从从集团总体经经营战略出发发，在母公司司、子公司、关关联企业之间间购销产品或或提供劳务时时执行的内部部价格。企业业往往从集团团的整体联营营考虑，通过

13、过操纵分部间间的转移价格格，调整各分分部的利润水水平，从而达达到整体利益益的最大化。可可见，转移价价格的制定，既既能作为一种种管理手段促促进企业各分分部间的分工工与合作，最最大限度地利利用内部资源源，又能作为为一种财务手手段影响各分分部的获利能能力，进而提提高公司的整整体价值。因因此，加强分分部间转移价价格信息的披披露成为许多多国家会计准准则关注的焦焦点之一。例例如，LASSC-14要求对每每个予以编报报的产业分部部和地区分部部，必须披露露分部之间转转移定价的基基础。2.分部费费用分部费用是是指分部经营营活动所产生生的，可直接接归属于分部部的费用和按按合理标准分分配给分部的的相关费用。包包括与

14、对外部部客户销售和和与同一企业业的其它分部部的交易有关关的费用（LLAS14，1997）。分分部费用的合合理分配是一一个至关重要要的问题，它它直接影响到到各分部的业业绩评价。但但在实务处理理中，一些共共同费用（如如总公司的管管理费，利息息费用等）无无论采取何种种方法在分部部间分摊，都都不能认为是是合理的，可可能存在主观观武断的情况况，所以多数数国家及LAASC都将这这些项目排除除在分部费用用之外，它们们是：非正常常项目，利息息费用，投资资转让损失或或债务清偿损损失（金融性性质的分部除除外），权益益法下企业分分享的合营、合合资或其它投投资损失，所所得税费用及及一般管理费费用、总部费费用和母公司司

15、费用。三、我国分分部信息披露露的现状及评评价我国证券市市场的迅速发发展，既带动动了一大批国国有企业成功功上市，也造造就了一批跨跨行业、跨地地区经营的集集团公司，从从而导致投资资者对分部信信息的客观需需求。通过分分部信息的揭揭示既能有效效改善市场信信息的不对称称，推进资本本市场规范化化；又能增强强信息的真实实性、可比性性、相关性，有有助于改变长长期困绕会计计界的会计信信息严重失真真的现象。迄今为止，我我国还未颁布布正式的分部部报告准则，但但其披露内容容的发展也经经历了一个由由放纵到约束束，由自由到到规范的过程程。19944年以前，上上市公司完全全凭自愿来披披露分部信息息，各公司在在披露分部资资料

16、的程度与与范围上存有有很大的差异异，上市公司司纷纷利用分分部信息来传传递对自己有有利的信息，而而隐瞒不利的的信息，造成成了一些消极极的后果。为为了规范信息息披露过程中中“报喜不报忧忧”、“报表注释不不能释疑”的状况，19995年12月21日，中国国证监会颁布布了修订后的的公开发行行股票公司信信息披露的内内容与格式准准则第二号年度报告告的内容与格格式（试行）（以以下简称准准则第二号），对对分部信息披披露作了初步步规定，其中中特别给出了了“分行业、分分地区资料”的披露格式式，使分部信信息的披露在在内容与格式式上得到了较较大的提高。1997年12月，证监会对准则第二号进行二次修订，对分部信息的披露要求又作了一定程度的调整。该准则与1998年1月27日财政部发布股份有限公司会计制度都只要求披露企业分行业信息，而不披露地区分部信息，导致那些行业特征不明显、而地区分布差异较大的公司不披露分部信息，削弱了分部报告的信息量。2001年11月财政部发布了企业会计准则分部报告（征求意见稿），该准则较多的参考和借鉴了美国财务会计准则公告第131号和国际会计准则第14号（1997），体现了会计准