国际会计课件

1、2.1 环境因素与会计模式2.2 会计发展模式2.3 全球会计模式的分类2.4 判断性分类2.5 实证性推断分类第2章 会计模式通论 本章旨在阐明各国环境因素的不同组合形成各种不同的会计模式，除各项社会经济因素外，还有文化因素。在论述了四种会计发展模式的基本概念后，分别介绍了全球会计模式的各种判断性分类和实证性推断分类。为在第3章继续讨论代表性的国别比较会计模式奠定概念基础。学习目标“模式”是指某种事物或过程的已定型的标准形式。故会计模式可简括地表述为会计实践的示范形式，它是对已定型的会计实务的概括和描述，而并不排除属于同一模式的各国（和各地区）会计实务中仍存在某些非基本性的差异。不同的会计模

2、式则是就其基本特征的差异而相互区别的。 2.1 环境因素与会计模式 每个国家的会计实务都是其经济、政治、社会、法律、地理、文化等环境因素之间相互作用的结果。这些环境因素的不同组合，导致了各种不同的会计模式。 我们认为对不同会计模式的形成和发展起重大作用的环境因素，前几项属于经济、政治、社会、法律、地理等因素，可统称为社会经济环境因素，最后一项是文化因素.考察的重点是会计实务的差异，关注会计规范的特点以及业务处理方法中的独特之处。而不是财务管理、管理会计等其他分支的内容。也考虑各国会计目标，会计原则以及会计组织和管理体系的差异2.1.1 对会计模式的形成和发展起重大 作用的社会经济环境因素1）法

3、律制度2）企业资金来源3）税制4）政治和经济联系6）经济发展水平7）教育水平8）地理条件5）通货膨胀1.法律制度世界各国的法律制度大体上可以分为两类：成文法系（code law)/大陆法系不成文法系（common law）/普通法法系大陆法系会计法律制度体系的特点： 1会计法律制度体系的主体结构由宪法与民法、商法形成。商法全面的规范了公司的经营与管理行为，尤其是公司的财务会计行为。 2以成文法为立法的主要形式，会计制度和审计制度融合在商法、公司法、破产法中。3、强调会计凭证帐面记录和报表数据的法律依据效力，更为重视它们的正确性和可靠性，相关性和决策有用性通常为第二位4、税法与税制对大陆法系的会

4、计具有十分深刻的影响5、比较重视会计制度的统一性代表性国家：法德等国家(2)不成文法/普通法法系不成文法系是指判例法的国家。法律的适用以判例为主要的依据，判例是主要法源，法律遵从先例的原则是其主要的法学原理。特点：以为数不多的成文法为基础，条文较为原则，积累大量过去的判例，类似案件法官可以参考过去的判例。普通法系会计法律制度体系的特点：1、会计法律制度体系的主体结构由宪法、公司法、破产法形成的。但是在相关法律中，有关会计审计的规范处于次要地位，不够详尽和系统，2、独立的会计和审计制度影响了会计法律制度的基础结构。（会计规则一般不属于国家法规的一部分，往往由民间团体制定，有较强的灵活性和创造性。

5、）3、会计制度法律权威性相对较差，可选择性较强代表性国家：英美等国2.企业资金来源1.多数企业由家族拥有及经营：2.多数企业由银行和大财团控制： 特点:会计信息披露的较少，透明度较低,会计集中通过稳健的计量以保护债权人. 代表性国家:德国日本瑞士等3.众多的企业上市融资： 会计信息披露的较多，透明度较高.会计关注企业当局的经营状况，帮助众多分散的投资人评价企业风险及创造未来现金流量的能力。代表性国家：英美3.税制税法有效的制约会计： 会计利润=应纳税所得额如：法国德国瑞典等税法和会计分离： 应纳税所得额是在会计利润基础上调整而得到.纳税申报和财务报表往往分别编报。如：荷兰美英等4.政治和经济联

6、系问题：为什么社会主义国家一般都实行统一的会计制度？ 日本的会计模式在40年代以后深受美国式会计模式的影响？ 东欧许多国家90年代后会计制度纷纷进行改革？会计体系和政治体制、思想意识一样，可以在国与国之间输入或输出。这也是不同的国家有相似的会计体系的原因。5.通货膨胀表现为：在计量属性上上，基本抛弃了历史成本原则等等是否采用物价变动会计的直接原因。币值变动的幅度越大，根据历史成本提供的会计信息质量就越差。德国和日本一直坚持历史成本原则，与这两个国家最近几年的通货膨胀幅度较低不无关系。 南美国家由于长期以来一直受到高通货膨胀率的困扰，因此这些国家中的公司要定期地根据物价水平调整资产的价值。6.经

7、济发展水平经济发展交易类型会计面临的问题、会计观念和要求。某些经济欠发达国家中的会计体系较为落后，提供的信息过于简单，不能够满足其他国家信息使用者的要求，在一定程度上抑制了投资行为，妨碍了经济的发展。7.教育水平一方面影响会计方法的供给：准则的制定、执行一方面影响会计信息的需求：能否理解这些会计信息会计职业教育状况直接影响着会计人员的业务水平和技能高低。 8.地理条件问题：为什么加拿大会计更倾向于美国会计模式而不是英国呢？邻国之间一般由于接近和交往频繁促进了会计事务的协调。会计文化环境中的“文化”指的是狭义文化，所研究的重点应当是制约会计人员行为的价值观、理想、信念、道德规范、风俗习惯、行为礼

8、仪等。研究的目的是要营造一种为会计人员共同遵守的包括价值观、理想、信念、道德规范、行为礼仪等在内的优秀会计文化，增加“软约束”。1)霍斯蒂德的四种国家文化维度：（1）个人主义； （Individualism vs.Collectivism)：（2）权力距离；（Great vs.Small Power Distance)：（3）不确定性规避； （Strong vs.Weak Uncertainty Avoidance)：（4）阳刚之气。（Masculinity vs.Feminism）：权力距离大小权距表示人民对社会、组织中权力分配的接受程度。 在权距较小的社会，人们在家庭和社会中力求权力平衡和

9、公正，主张建立一个注重平等权利，信赖民众的法律体系。 在权距较大的社会，人们接纳社会组织秩序。 集体程度较高，等级制度森严。不确定性规避的程度大小这表示了人们对不明朗情况不安的程度在一个对不明朗因素反应较强的社会，人们寻求稳定平静的生活，希望社会机构能维系社会一般遵循的惯例，不愿容忍相异的观点，不喜欢冒险。在一个对不明朗因素反应较弱的社会，绝大多数人较为放松，能够冷静对待事物的多端变化，承认人生变化无常，比较容易接纳有差异的事物，能够泰然相对未知的风险。他们一般采取较为松散的理念和行动规范，并且不做控制未来的努力。 阳刚与阴柔倾向在阳刚的社会中，人们公开承认自我，强调竞争，着重英雄感、成就感、

10、决断力和事业上的成功。 在阴柔的社会中，不论男女，态度温和，重视人际关系的和谐，谦虚谨慎，关爱弱小，富有同情心。 2）盖瑞的连接文化和会计的架构（1） 职业主义，相对于法律控制： （Professionalism vs.Statutory)（2） 统一性，相对于灵活性：（Uniformity vs.Flexibility)：（3） 稳健主义，相对于激进主义： （Conservatism vs.Optimism（4） 保密性，相对于透明度：（Secrecy vs.Transparency)职业化与法规化谁有权力制定会计准则，谁有权力监督会计准则的执行？职业化程度较高的社会，注重个人职业判断和自我

11、约束的职业规范。一般认为与个人主义、小权距社会、对不明朗因素反应较弱 相一致。法规化程度较高的社会，倾向于以法律条文约束企业会计准则，会计处理选择性较少。统一性和灵活性会计处理方法的弹性统一性强调不同企业或同一企业不同时期采用相同的会计处理方法，可比一致。灵活性强调企业采用符合实际需要的会计实务。真实公允。统一的程度一般与集体主义、大权距社会、不确定规避程度高明显有关。稳健主义与乐观主义对未来事项风险的具有不确定性时采用什么样的确认和计量态度。稳健性的程度不同，与不确定性规避的程度大小这一因素最为相关。保密与透明信息披露的范围保密的程度与集体主义、大权距因素、明显相关。3)盖瑞的会计价值观与霍

12、斯蒂德的文化维度之间的关系2.2 会计发展模式在西方市场经济国家，可以把各国的会计发展概括为以下四种模式：缪勒,概念性分类。（1）宏观经济模式；（2）微观经济模式；（3）独立范畴趋向；（4）统一会计趋向。2.2.1 宏观经济模式企业和经济的两个中心命题：（1）各个企业确定正式和非正式的目标，然后，在其经营中坚持使这些目标最大化；（2）国家制定正式和非正式的全国性政策，然后采取管理程序去实施这些政策。企业的目标要比国家的经济政策狭隘。企业第目标通常追随而不是引导国家的经济政策。在会计发展的宏观经济模式下，企业会计实务是从国家的经济目标中派生出来的，并为其服务。它又基于以下三个命题：（1）企业是国

13、民经济的基本单元；（3）如果企业紧随国家的经济政策，也就是最好地服务于公共利益。（2）企业最好通过从事密切符合国家经济政策的活动方式来实现自身的目标；该模式下企业会计处理的一些特点：均匀收益，折旧方法，特殊准备，推行社会责任会计等，代表性的国家：瑞典、法国、德国等2.2.2 微观经济模式在微观经济模式下，会计发端于微观经济原则。在会计的微观经济框架中：（1）各个企业是经营活动的中心；（3）企业生存的最佳策略是经济优化；（2）企业的主要目标是生存；（4）作为企业经济学的一个分支，会计从经济分析中派生出其概念与应用。这种发展模式的核心会计概念是：会计过程必须从真实意义上保全投入企业的资本。资本保全

14、这一概念主要强调三点：（1）如果真实资本基础亏蚀，企业将不可能生存；（2）鉴于企业本身是经营活动的中心，企业的永久性投入资本必须得到重大关注；（3）有效地区分资本和收益，对于评价和控制企业的经营活动十分必要。建立在重置成本基础上的会计计量体系，管理的重点应是会计报告该模式下企业会计处理的一些特点：资本保全观念，重置价值，全面的会计报告分析代表性的国家：荷兰2.2.3 独立范畴趋向会计被看做是一项服务，它从所服务的经营过程中派生出自己的概念和原则，而不是从经济学等其他学科中派生出自己的概念和原则。会计成为一门在判断、测算和误差不断累积的基础上发展起业的独立学科。判断和估计是不可或缺的。该模式下企

15、业会计处理的一些特点：公认会计准则、概念框架等代表性国家：英国、美国2.2.4 统一会计趋向在统一会计趋向下，会计被标准化并用作中央政府管理控制工具。政府将会计作为管理企业的一种手段，制定和实施统一的会计制度，使得会计实务有比较高的统一性。一般说来，统一趋向常见于政府强烈干预经济计划的国家，解体前的苏联和当时实行集中计划经济的其他社会主义国家，可称为典型的代表。在这些国家里，会计被用来计量业绩、配置资源、征收税款、控制价格等。该模式下企业会计处理的一些特点：标准化代表性国家：法国、社会主义国家。2.3 全球会计模式的分类在会计模式（会计惯例、准则、制度和概念）分类的基础上研究各国的会计实务体系

16、，是国际会计的重要内容。 全球会计模式的分类工作,是通过两种分析方法完成的：（1）判断性分类；（2）实证性推断分类。 2.4 判断性分类 对全球会计实务体系进行判断性分类的首创工作也应归功于缪勒。2.4.1 缪勒创始的分类缪勒1968年的分类主要以公认会计原则为标志，根据主观判断，辨别出10组不同的会计实务体系。每一组至少在一个重要的方面不同于其他各组。10个组别如下：（1）美国/加拿大/荷兰；（2）英联邦（不包括加拿大）；（3）德国（当时为联邦德国，下同）/日本；（4）欧洲大陆（不包括联邦德国、荷兰和斯堪的纳维亚各国）；（5）斯堪的纳维亚各国；（6）以色列/墨西哥；（7）南美洲；（8）近东和

17、远东的发展中国家；（9）非洲（不包括南非）；（10）共产主义国家。2.4.2 美国会计学会（AAA)的分类（1）英联邦世界的会计模式可以根据“影响地区”分类:（2）法国西班牙葡萄牙（3）荷兰（4）美国（5）共产主义国家参数：政治体制（5） 经济体制（4）经济发展阶段（5） 财务报告目标（5）准则的来源和认可（5）教育培训执照（4）职业道德标准（4） 委托人（4）在考虑了许多系统和子系统之后，最终形成了 “比较会计体系的框架形态”。2.4.3 诺比斯的具有创见的分类C.W.诺比斯（Nobes）教授在考察各国会计惯例的基础上，提出了对世界范围内的会计实务体系的分类系统，这个分类系统划分为5个层次，

18、如图2-1所示。财务报告惯例以微观为基础以宏观统一为基础侧重商业经济学，注重理论侧重商业惯例和实用主义，起源于英国欧洲大陆：根据税制与法律根据经济学理论英国影响美国影响根据税制根据法律澳大利亚南非新西兰英国英国影响爱尔兰新西兰美国加拿大墨西哥菲律宾日本法国西班牙意大利比利时德国瑞典瑞典 纲 亚纲 族 种 个体 图2-1 诺比斯根据财务报告惯例对会计实务体系的分类1987年，诺比斯又提出了更为完整的分类方法世界会计模式： 共产主义会计模式 资本主义会计模式 资本主义会计模式： 宏观模式 微观模式共产主义模式前苏联影响：部分帐户计划：罗马尼亚 前捷克斯洛伐克 全国性帐户计划：前苏联、波兰、匈牙利、

19、古巴、保加利亚中国影响：政府指导群众创造：中国欧洲大陆影响：会计委员会规范：前南斯拉夫、埃及资本主义模式/宏观模式税收法律：计划税收基础： 南美洲：乌拉圭、秘鲁、巴拉圭、哥伦比亚、智利、玻利维亚 巴西、阿根廷 欧洲：西班牙、意大利、比利时、法国、瑞士 法律基础：西德、日本 政府经济学：瑞典资本主义模式/微观模式企业经济理论：荷兰企业实践：英国影响：澳大利亚、新西兰、南非 津巴布韦、新加坡、尼日利亚、马来西亚、肯尼亚、牙买加、斐济、巴哈马等 英国、爱尔兰 美国影响：加拿大、美国 委内瑞拉、菲律宾、墨西哥、百慕大群岛诺比斯在1998年改进了上述分类系统，主要是：（1）在研究中主要关注的不再是不同的

20、国家，而是提供财务报告的公司；（2）所划分的层次不再借用生物学的术语，而是使用对财务报告实务的分类用语，分为“类（class)”，“属（family）”和“体系（system）”，并以举“例（examples)”的方式列示不同国家的不同公司的财务报告所属的类别。改进后的分类系统如图2-2所示：会计体系（1998）强大的股票市场A类 类 属 体系 例 荷兰准则英国GAAPIASGAAP美国GAAP荷兰报表1.英国 报表2.爱尔兰 报表1.新加坡上市公司2.Bayer公司（瑞士）、 Nokia公司（芬兰）1.美国向证交会注册的公司报表2.日本的一些合并报表弱小的股票市场B类比利时准 则比利时报 表

21、法国准则法国个别报表和一些合并报表德国准则意大利准 则意大利个别报表或非上市公司合并报表1.德国个别和合并报表，但一些大型上市公司合并报表除外2.奥地利个别报表日本准则日本个别报表和大多数合并报表图2-2 诺比斯对财务报告实务的改进后分层次分类2.4.4 阿伦的流传颇广的分类P.H.阿伦（Aron）博士对会计模式的国际分类也许是流传最广的。他以维护谁的利益作为分类的标志，把世界各国的会计实务体系分为以下5个主要模式：（1）强调公司应按“真实和公允（true and fair）”的观点提供财务报告，主要是为了保护投资人和债权人利益的不列颠会计模式（英国会计模式）；（2）通过“公认会计原则”，主要

22、是为了保护证券市场投资人利益的美国会计模式；（3）服从税制需要的法国西班牙意大利会计模式；（4）以公司利益为导向的北欧（以德国为代表）会计模式；（5）服务于集中计划经济的苏维埃（苏联）会计模式。这种对各类会计模式的基本特征的高度概括，是阿伦分类的特色。表2-3阿伦的会计模式分类法国西班牙意大利模式不列颠模式美国模式北欧模式苏维埃模式法国*西班牙*意大利*比利时葡萄牙希腊土耳其黎巴嫩埃及阿尔及利亚摩洛哥扎伊尔刚果巴西厄瓜多尔哥伦比亚秘鲁英国*（包括爱尔兰）美国*德国*苏联*荷兰匈牙利意大利*澳大利亚以色列印度巴基斯坦中国香港新加坡马来西亚尼日利亚加纳肯尼亚南非津巴布韦百慕大巴哈马墨西哥委内瑞拉日

23、本菲律宾中国台湾瑞士挪威瑞典丹麦芬兰波兰保加利亚中国阿根廷智利注：有*号的为各该模式有典型代表性的国家2.4.5 盖瑞的以文化框架为依据的分类A.会计制度的权威性和实施特点权威性和实施特点法律控制亚洲殖民地灵活性不发达的亚洲国家不发达的拉美国家非洲近东日本统一性盎格鲁北欧德意志较发达的拉美国家职业主义计量与披露特点保密性激进主义不发达的亚洲国家不发达的拉美国家非洲近东日本稳律主义盎格鲁北欧透明度德意志较发达的拉美国家亚洲殖民地图2-3 盖瑞以文化框架为依据的会计模式分类B.计量和披露特点小结在判断性分类的研究中，学者们分别选定了据以分类的标志作为其判断的基准，缪勒选定的是各国的公认会计原则，美

24、国会计学会选定的是各国会计体系的框架形态，诺比斯选定的是各国财务报告惯例，阿伦选定的是各国会计实务体系主要维护谁的利益，盖瑞选定的是各国会计制度的权威性和实施特点及计量和披露特点各自的4个维度；然后通过主观判断，把各国纳入不同的分类系统或类别。 2.5 实证性推断分类 建立分类体系的另一种方式是分析实际运用的会计和报告准则或实务。运用会计数据库及统计模型。2.5.1 傅朗克（Frank）和耐尔（Nair）的实证性研究成果W.G.傅朗克在1979年进行实证性推断中（采用1973年数据），区分出四个组，亦即傅朗克所称的“原型或会计模型”：英联邦（第一组）拉丁美洲（第二组）欧洲大陆（第三组）美国（第

25、四组）各分组包括的国家如表2-4所示。表2-4傅朗克的会计分组（1973年）第一组澳大利亚巴哈马埃塞俄比亚爱尔兰斐济牙买加肯尼亚新西兰罗得西亚*新加坡南非特立尼达和多尼哥英国第二组阿根庭第三组第四组加拿大哥伦比亚法国意大利玻利维亚巴西智利印度巴基斯坦巴拉圭秘鲁乌拉圭西班牙瑞典瑞士委内瑞拉德国日本墨西哥荷兰巴拿马注：*独立后为津巴布韦比利时菲律宾美国 现列示耐尔-傅朗克1973年和1975年的披露分组（见表2-5、表2-6），从中可以看出其不稳定性。表2-5耐尔博朗克的披露分组（1973年）第一组澳大利亚巴哈马斐济牙买加肯尼亚新西兰罗得西亚新加坡南非特立尼达和多尼哥英国第二组第三组第四组加拿大巴

26、西哥伦比亚法国玻利维亚印度日本巴基斯坦秘鲁西班牙巴拉圭意大利巴拉圭墨西哥荷兰巴拿马比利时菲律宾美国爱尔兰多巴哥德国第五组阿根庭智利荷兰埃塞俄比亚乌拉圭菲律宾第六组瑞典第七组瑞士表2-6耐尔博朗克的披露分组（1975年）第一组巴西智利哥伦比亚法国巴拉圭西班牙乌拉圭第二组第三组第四组百慕大德国日本美国澳大利亚斐济肯尼亚马来西亚新西兰尼日利亚新加坡巴拿马菲律宾加拿大牙买加荷兰巴哈马爱尔兰罗得西亚希腊第五组阿根庭印度伊朗巴基斯坦秘鲁第六组丹麦第七组意大利比利时埃塞俄比亚埃塞俄比亚南非特立尼达和多巴哥扎伊尔墨西哥委内瑞拉英国挪威瑞典瑞士耐尔和傅朗克合作于1980年所作的研究加入了1975年的数据，以考察分组在时间上的稳定性，并且把数据库区分为“计量”和“披露”两项。结果显示，“计量”分组大致类似于1973年的情况，而“披露”分组则与1973年的不一样。这显示了计量分组的相对稳定性和披露分组