高校电子课件：审计（第三版）

1、审 计第1章 审计本质、目标和分类导读案例概要从英国南海公司事件的发生到查处足以说明，建立在所有权与经营权相分离基础上的股份有限公司，必须要由一个了解、熟悉会计语言的第三者，站在客观公正的立场上，对表达所有者与经营者利益的财务报表进行独立检查，通过提高会计信息的可靠性，来协调、平衡所有者与经营者之间的经济责任关系。1.1 审计本质审计产生的客观基础审计是基于经济监督的客观需要而产生的，受托经济责任关系的建立是审计产生的前提条件，也是审计产生的客观基础。受托经济责任关系的建立1.1.1 审计的定义审计是独立检查会计账目，监督财政、财务收支真实、合法、效益的行为。从不同角度，公司可以分为不同的种类

2、。1.1.2 审计的特征审计监督的权威性审计监督的专职性审计手段的科学性审计对象的广泛性审计主体的独立性审计审计主体的独立性审计主体的独立性是指审计机构和人员依法独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。审计关系图 审计对象的广泛性审计对象的广泛性是指审计实体和内容在范围上的广泛性。具体说，凡是负有财政、财务和经营管理责任的政府机关、社会团体和企事业单位，都具有一定的经济责任关系，因而都是审计授权人授权审计的对象，即审计对象。审计监督的权威性审计监督的权威性是审计组织的工作过程具有法律保障，且审计结果具有法律效力的特征。审计监督的专职性审计监督的专职性是指审计监督专司经济监督

3、，不兼负其他经济管理工作的特征。审计手段的科学性审计手段的科学性是审计工作程序和方法符合审计工作客观规律的特征。1.1.3 审计的对象 审计对象是指被审计单位的财政财务收支及其有关的经济活动。1）被审计单位的财政财务收支及其有关的经济活动2）被审计单位的会计资料及其相关资料1.1.4 审计的职能1）经济监督；2）经济评价；3）经济鉴证。经济监督经济监督是审计的基本职能，它是指监察和督促被审计单位的经济活动，使其按照正常的经济规律和法规制度运行。经济评价经济评价是指审计人员通过对被审计单位的财政财务收支和有关经济活动进行审核检查，就其经济决策、预算、计划和方案是否先进可行，执行情况如何，经济效益

4、高低优劣，以及内部控制是否健全、严密、有效等内容作出评价，为有关方面提供决策信息。 经济鉴证 经济鉴证又称审计公正，是指通过审核鉴定，确认被审计单位的财务报表和经济资料是否真实、正确，是否可以信赖，并作出书面证明，以供审计委托人或其他有关方面使用。1.1.5 审计的作用审计的作用防护作用审计的防护作用，是指运用审计监督职能所产生的防范、保护、维护、保证、保障等实际效果。这是传统审计所具有的作用。审计的作用促进作用 审计的促进作用，主要是审计评价职能在审计工作中产生的正面效应。11.6审计的任务 审计的任务基本任务以党和国家的方针、政策、法令、规章、制度为依据，通过对被审计单位财政财务收支及其有

5、关经济活动的审计监督、鉴证、评价和咨询，保证会计资料等提供的经济信息的真实可靠，维护财经法纪，加强经济管理，提高经济效益，保证我国经济体制改革和经济建设顺利进行。审计的任务具体任务 1）审查财务会计等经济资料及其反映的财政财务收支及有关经济活动是否真实、正确，保证财务会计等经济信息的可靠性和有效性。 2）监督党和国家方针政策及经济法规的贯彻执行，维护财经纪律，保护国家财产的安全与完整。3）审查被审计单位内部控制的健全性和有效性，促进经济管理水平的提高。4）审查经济效益实现情况，促进经济效益不断提高。1.2 审计目标审计目标的意义 概括地讲，审计目标是对审计对象的评价。它是审计主体通过审计活动所

6、期望达到的最终结果，是审计主体进行审计前所确定的工作方向。可以说，明确了审计目标，开展审计工作就会有的放矢。 审计目标包括审计总目标和审计具体目标两部分。1.2 审计目标1.2.1 审计总目标根据中国注册会计师执业准则的规定，注册会计师审计的总目标是通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；2）财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。1.2 审计目标1.2.2 审计具体目标被审计单位的认定被审计单位认定，是指被审计单位管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。管理

7、层在财务报表上的认定包括对与各类交易和事项相关的认定、与期末账户余额相关的认定及与列报相关的认定。1.2 审计目标与各类交易和事项相关的认定 注册会计师对所审计期间的各类交易和事项运用的认定通常分为下列类别：发生。记录的交易和事项已发生且与被审计单位有关。完整性。所有应当记录的交易和事项均已记录。准确性。与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录。截止。交易和事项已记录于正确的会计期间。分类。交易和事项已记录于恰当的账户1.2 审计目标与期末账户余额相关的认定 注册会计师对期末账户余额运用的认定通常分为下列类别： 存在。记录的资产、负债和所有者权益是存在的。权利和义务。记录的资产由被审计单位拥

8、有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。完整性。所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。计价和分摊。资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，相关的计价或分摊调整已恰当记录。1.2 审计目标 与列报相关的认定 注册会计师对列报运用的认定通常分为下列类别： 发生及权利和义务。披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。完整性。所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。1.2 审计目标 与列报相关的认定 注册会计师对列报运用的认定通常分为下列类别： 分类和可理解性。财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。准确性和计价。财务信息和其他信息已公允披露，且金

9、额恰当。 1.2 审计目标与各类交易和事项相关的审计目标由发生认定推导的审计目标是已记录的交易是真实的。完整性。由完整性认定推导的审计目标是已发生的交易确实已经记录。准确性。由准确性认定推导出的审计目标是已记录的交易是按正确金额反映的。截止。由截止认定推导出的审计目标是接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间。分类。由分类认定推导出的审计目标是被审计单位记录的交易经过适当分类。1.2 审计目标与各类交易和事项相关的审计目标由发生认定推导的审计目标是已记录的交易是真实的。完整性。由完整性认定推导的审计目标是已发生的交易确实已经记录。准确性。由准确性认定推导出的审计目标是已记录的交易是按正确金额反

10、映的。截止。由截止认定推导出的审计目标是接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间。分类。由分类认定推导出的审计目标是被审计单位记录的交易经过适当分类。1.2 审计目标与期末账户余额相关的审计目标存在。由存在认定推导的审计目标是记录的金额确实存在。权利和义务。由权利和义务认定推导的审计目标是资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务。完整性。由完整性认定推导的审计目标是已存在的金额均已记录。计价和分摊。资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，相关的计价或分摊调整已恰当记录。1.2 审计目标与列报相关的审计目标发生及权利和义务。将没有发生的交易、事项，或与被审计单位无关的交易和事项

11、包括在财务报表中，则违反该目标。完整性。如果应当披露的事项没有包括在财务报表中，则违反该目标。分类和可理解性。财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。准确性和计价。财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。1.3 审计种类审计分类的意义审计的分类，是指按照不同的标志，将审计分为各种不同的类型；随着审计的发展及其内容形式的变化，审计的种类也逐步复杂化；研究审计分类，有利于完善审计理论体系；有利于顺利地进行审计工作。1.3.1 审计按其主体分类审计政府审计内部审计民间审计1.3.1 审计按其主体分类（1）政府审计是指政府审计部门对政府部门和国有企事业单位的财政财务收支及其有关经济活动的真

12、实性、合规性和效益性所进行的审查。（2）内部审计是指由部门、单位内部专职审计机构专职审计人员所进行的审计。（3）民间审计是指经有关部门批准注册的民间会计师事务所、审计事务所进行的审计。按审计主体目的分类审计财政财务收支审计财经法纪审计经济效益审计按审计主体目的分类（1）财政财务收支审计，是指审计组织通过对凭证、账簿、报表以及有关经济资料的审查，查明被审计单位的财政财务收支活动是否真实、合规的一种审计。（2）财经法纪审计，是对被审计单位或被审计人员是否贯彻执行和严格遵守财经政策、法令、制度的一种审计。（3）经济效益审计，是指对被审计单位经济活动的效益性所进行的审计。1.3.2 审计按其对象分类审

13、计公共审计企事业审计1.3.2 审计按其对象分类（1）公共审计，是指政府审计组织对政府各机关的财政收支及其效果所进行的审计。公共审计属于宏观经济审计。（2）企事业审计，是指由审计组织对企事业单位的财务收支及其经济效益所进行的审计。企事业审计属于微观经济审计。按审计对象的接受程度分类审计强制审计任意审计按审计对象的接受程度分类（1）强制审计，是指根据国家法令规定，不考虑被审计人的意愿而强制执行的审计。（2）任意审计，是指根据被审计单位的意愿而进行的审计。按审计对象记录载体分类审计簿记审计电算化审计按审计对象记录载体分类（1）簿籍审计，是指运用常规审计方法，对会计簿籍所进行的审计。（2）电算化审计

14、，是指对被审计单位电子数据处理系统的会计资料和业务记录所进行的审计。1.3.3 审计按其条件分类 按审计实施时间分类审计事前审计事中审计事后审计1.3.3 审计按其条件分类 按审计实施时间分类（1）事前审计，是指审计组织在被审计单位经济业务发生前所进行的审计。（2）事中审计，是指审计组织在被审计单位某项经济业务发生期间所进行的审计。（3）事后审计，是指审计组织在被审计单位经济业务结束后所进行的审计。按审计执行地点分类审计就地审计报送审计按审计执行地点分类（1）就地审计，是指审计组织委派审计人员到被审计单位所在地所进行的审计。（2）报送审计，是指被审计单位按照审计组织的要求，将审计资料送至审计组

15、织所进行的审计。按审计组织方式分类（A）审计委托审计联合审计常驻审计按审计组织方式分类（A）（1）委托审计，是指由审计委托人委托民间审计组织，按委托方的要求对被审计单位所进行的审计。（2）联合审计，是指两个以上的审计组织或审计组织与有关经济监督机构联合进行的审计。（3）常驻审计，也叫驻在审计。它是指政府审计组织派出审计小组或人员驻在被审计单位，对其进行经常性审计。按审计组织方式分类（B） 审计巡回审计预告审计突击审计按审计组织方式分类（B） （4）巡回审计，是指审计组织按规定的时间和先后次序轮流到几个被审计单位进行的审计。（5）预告审计，是指审计组织在进行审计之前，把将要进行审计的目的及主要内

16、容等，预先通知被审计单位及其有关人员的情况下所进行的审计。（6）突击审计，是指审计组织在进行审计之前，不预先把审计的目的、日期及主要内容等通知给被审计单位及有关人员，而采用突然袭击的方式所进行的审计。按审计范围分类审计全部审计部分审计专项审计按审计范围分类（1）全部审计，是指审计组织对被审计单位在审计期内的全部经营活动及其经济资料所进行的审计。（2）部分审计，是指审计组织对被审计单位在审计期内的部分经营活动及其经济资料所进行的审计。（3）专项审计，是指对被审计单位特定项目进行的审计。练习安排 见审计习题与实训P15课后思考 1什么是审计？审计具有哪些特征？2审计的独立性主要表现在哪些方面？3审

17、计的对象包括哪些内容？4审计具有哪些职能？5审计的作用主要有哪些？课后思考 6什么是被审计单位的认定？被审计单位的认定主要包括哪些内容？7注册会计师如何根据被审计单位的认定来确定具体审计目标？8如何按审计主体的不同对审计进行分类？9如何按审计对象的不同对审计进行分类？10如何按审计条件的不同对审计进行分类？本 章 结 束审 计第2章 会计师事务所和注册会计师导读案例概要1938年初，长期贷款给罗宾斯药材公司的朱利安汤普森公司，在审核罗宾斯药材公司财务报表时发现该公司流动资金不足、存货异常增加等问题，请求纽约证券交易委员会进行调查，并停止给罗宾斯药材公司贷款。调查结果显示，罗宾斯药材公司早已“资

18、不抵债”，应立即宣布破产。汤普森公司指控常年负责对该公司进行审计的沃特豪斯会计师事务所，要求沃特豪斯会计师事务所赔偿他们的全部损失。最后，在证券交易委员会的调解下，沃特豪斯会计师事务所以退回历年来收取的审计费用共50万美元，作为对汤普森公司债权损失的赔偿。 2.1 会计师事务所2.1.1 会计师事务所的组织形式会计师事务所独资会计师事务所普通合伙制会计师事务所有限责任公司制会计师事务所有限责任合伙制会计师事务所 2.1.2我国会计师事务所的设立与审批 2合伙会计师事务所的设立与审批 1有限责任会计师事务所的设立与审批2.1.3 注册会计师的业务范围1）审计业务验证企业资本，出具验资报告审查企业

19、财务报表，出具审计报告办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告2） 审阅业务审阅业务是指注册会计师执行历史财务信息审阅业务。如财务报表审阅等。财务报表审阅是指注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。3） 其他鉴证业务其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅业务之外的鉴证业务。由于其他鉴证业务的鉴证对象不是历史财务信息，所以注册会计师实施的其他鉴证业务和历史财务信息审计和审阅业务

20、相比是特殊的鉴证业务。其他鉴证业务通常包括内部控制鉴证、预测性财务信息审核、系统鉴证等。这些鉴证业务同样可以增强使用者对鉴证对象信息的信任程度。 相关服务相关服务是指注册会计师执行除鉴证业务外的其他相关服务业务。包括对财务信息执行商定程序、代编财务信息、税务服务、管理咨询和会计服务等。1）会计师事务所的组织形式有哪些，各自有何优、缺点？2）设立有限责任会计师事务所应具备哪些条件？3）注册会计师的业务范围有哪些？4）注册会计师审计业务有哪些内容？5）注册会计师相关服务业务有哪些内容？课后思考注册会计师考试用书审计中国注册会计师鉴证业务基本准则参考书目2.2 注册会计师职业道德规范2.2.1注册会

21、计师职业道德的基本原则1）诚信诚信，是指诚实、守信。诚实是指一个人的言行与内心思想一致，不虚假；守信是指能够履行与别人的约定而取得对方的信任。诚信原则要求注册会计师应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。诚信独立2）独立独立，是指不受外来力量控制、支配，按照一定之规行事。中国注册会计师协会会员职业道德守则规定，独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性。实质上的独立性是一种内心状态，要求注册会计师在提出结论时不受有损于职业判断的因素影响，能够诚实公正行事，并保持客观和职业怀疑态度。形式上的独立性，要求注册会计师避免出现重大的事实和情况，使得一个理性且掌握充分信息的第三

22、方在权衡这些事实和情况后，很可能推定会计师事务所或项目组成员的诚信、客观或职业怀疑态度已经受到损害。 3）客观客观，是指按照事物的本来面目去考察，不添加个人的偏见，是指注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的表述不应因偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害职业判断。客观4）专业胜任能力和应有的关注（1）专业胜任能力专业胜任能力是指注册会计师具有专业知识、技能和经验，能够经济、有效地完成客户委托的业务。专业胜任能力可分为两个独立的阶段:专业胜任能力的获取和专业胜任能力的保持。（2）应有的关注应有的关注，要求注册会计师勤勉尽责，按照有关工作要求，认真、全面、及时地完成工作任务。保密5）保密保密原则

23、要求注册会计师应当对因职业关系和商业关系而获知的信息予以保密，避免出现下列行为：（1）除非法律法规和职业规范允许或要求，在未经适当且特别授权的情况下，向会计师事务所或雇佣单位以外的第三方披露由于职业关系和商业关系获知的涉密信息。（2）利用因职业关系和商业关系而获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。职业行为 6）职业行为职业行为要求注册会计师应当遵守相关法律法规，避免发生任何已知悉或应当知悉的有损职业声誉的行为。在推介自身和工作时，注册会计师不应损害职业形象，不应存在下列行为：（1）对其能够提供的服务、拥有的资质以及积累的经验进行夸大宣传。（2）对其他注册会计师的工作进行贬低或比较。2.2.2

24、对注册会计师职业道德基本原则产生威胁的具体情形对注册会计师遵循职业道德基本原则的威胁可能产生于各种情形和关系。威胁可以归纳为自身利益威胁、自我评价威胁、过度推介威胁、密切关系威胁和外在压力威胁五类。1）自身利益威胁如果经济利益或其他利益对注册会计师的职业判断或行为产生不当影响，将产生自身利益威胁。产生自身利益威胁的情形包括：（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所过分依赖向某一客户的收费；（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要的密切商业关系；（4）会计师事务所与鉴证业务相关的或有收费安排。2）自我评价威胁如果注册会计师对其以前的判断或服务结果做出不恰当的评价

25、，并且将据此形成的判断作为当前服务的组成部分，将产生自我评价威胁。产生自我评价威胁的情形包括：（1）会计师事务所设计或运行财务系统后，对该系统运行的有效性出具鉴证报告；（2）会计师事务所编制用于生成有关记录的原始数据，又将这些数据作为鉴证对象；（3）鉴证业务项目组成员现在是或最近曾是客户的董事或高级管理人员；（4）鉴证业务项目组成员现在受雇于或最近曾受雇于客户，且在客户中担任能够对鉴证对象产生重大影响的职务。3）过度推介威胁如果注册会计师过度推介客户或雇佣单位的某种立场或意见，使其客观性受到损害，将产生过度推介威胁。产生过度推介威胁的情形包括：（1）会计师事务所推介审计客户的股份；（2）在鉴证

26、客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。4）密切关系威胁 如果注册会计师与客户或雇佣单位存在长期或亲密的关系，而过于倾向他们的利益，或认可他们的工作，将产生密切关系威胁。产生密切关系威胁的情形包括：（1）项目组成员与客户的董事或高级管理人员存在直系亲属或近亲属关系；（2）项目组成员与客户某员工存在直系亲属或近亲属关系，而该员工所处职位能够对业务对象产生重大影响；（3）注册会计师接受客户的礼品或享受优惠待遇，除非所涉价值微小。5）外在压力威胁如果注册会计师受到实际的压力或感受到压力而无法客观行事，将产生外在压力威胁。产生外在压力威胁的情形包括：（1）会计师事务所受到客户解除业

27、务关系的威胁；（2）如果会计师事务所坚持不同意审计客户对某项交易的会计处理，审计客户可能不将计划中的非鉴证服务合同提供给该会计师事务所；（3）会计师事务所受到客户的起诉威胁；（4）会计师事务所受到因降低收费而不恰当缩小工作范围的压力。2.2.3 对违反职业道德基本原则的防范措施1）会计师事务所层面的防范措施2）具体业务层面的防范措施课后思考1）注册会计师职业道德规范的内容有哪些？2）注册会计师职业道德基本原则包括的内容有哪些？3）注册会计师遵循职业道德基本原则的威胁有哪些？4）对注册会计师违反职业道德基本原则的防范措施有哪些？A 独立性威胁ABC会计师事务所接受委托，对甲公司2008年度财务报

28、表进行审计。A注册会计师作为项目负责人，根据审计业务的要求，组建了甲公司审计项目组。假定存在下列情形： 情形一：A注册会计师以市场价购买甲公司开发的房产一套，并一次性支付房款150万元。 情形二：A注册会计师的岳母于2007年购买甲公司发行的企业债券，面值2 000元，即将到期。情形三：ABC会计师事务所合伙人C不属于项目组成员，其妻子继承父亲遗产，其中包括甲公司内部职工股20 000股。 情形四：项目组成员D的堂兄在甲公司担任后勤部副主任。 要求：针对上述情形，分别判断是否对审计独立性构成威胁，并简要说明理由。【解答】情形一：对独立性不构成威胁。项目组负责人按照市场价格购买房屋，且款项已经全

29、部支付，项目组负责人与甲公司之间不存在经济利益关系，对独立性不产生威胁。 情形二：对独立性构成威胁。项目组负责人的直系亲属的直接经济利益，视同注册会计师本人的直接经济利益，对独立性产生威胁。 情形三：对独立性构成威胁。如果会计师事务所的合伙人及其直系亲属从审计客户获得直接经济利益或重大间接经济利益（例如，通过继承、馈赠或合并产生的），不允许拥有这些利益，故这一事项产生对独立性的威胁。 情形四：对独立性不构成威胁。项目组成员D的堂兄不属于其直系亲属，且堂兄的工作与财务报表的编制没有直接的关系，所以对项目组成员D不构成独立性的威胁。 参考书目注册会计师考试用书审计中国注册会计师协会会员职业道德守则

30、 2.3 注册会计师执业准则2.3.1 注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准则中国注册会计师职业道德守则注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则注册会计师业务准则鉴证业务准则相关服务准则鉴证业务基本准则审计准则审阅准则代编财务信息执行商定程序其他鉴证业务准则1）注册会计师业务准则鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则，其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。审计准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论。审

31、阅准则用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序，提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证。2）会计师事务所质量控制准则会计师事务所质量控制准则用以规范注册会计师在执行各类业务时应当遵守的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。2.3.2 中国注册会计师

32、鉴证业务的定义和分类1）鉴证业务的定义鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证业务的定义可从以下几个方面加以理解：（1）鉴证业务的用户是“预期使用者”。（2）鉴证业务的目的是改善信息的质量或内涵，增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。（3）鉴证业务的基础是独立性和专业性。（4）鉴证业务的“产品”是鉴证结论。2）鉴证业务的分类（1）鉴证业务按照保证程度分为合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务。（2）鉴证业务按照预期使用者获取鉴证对象信息的方式不同分为基于责任方认定的业务和直接报告业务。2.3.3 中国注册会计

33、师鉴证业务要素中国注册会计师鉴证业务基本准则规定鉴证业务要素包括鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告五个方面。1）鉴证业务的三方关系鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师、责任方和预期使用者。注册会计师，是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，有时也指其所在的会计师事务所。责任方的界定与所执行鉴证业务的类型有关：在直接报告业务中，责任方是指对鉴证对象负责的组织或人员；在基于责任方认定的业务中，责任方是指对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。2）鉴证对象在注册会计师提供的鉴证业务中，存在着不同类型的鉴证对象，相

34、应地，鉴证对象信息也具有多种不同的形式。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果。如责任方按照会计准则和相关会计制度（标准）对其财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（包括披露，下同）而形成的财务报表（鉴证对象信息）。3）标准标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。标准可以是正式的规定，也可以是某些非正式的规定。标准具有相关性、完整性、可靠性、中立性和可理解性的特征。4）证据注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。在计划和执行鉴证业务时，注册会计师保持职业怀疑态度十

35、分必要。保持职业怀疑态度有助于降低注册会计师忽视异常情况的风险，有助于注册会计师在确定鉴证程序的性质、时间、范围及评价由此得出的结论时采用错误假设的风险，有助于避免注册会计师根据有限的测试范围过度推断总体情况的风险。5）鉴证报告注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。在基于责任方认定的业务中，注册会计师的鉴证结论可以采用下列两种表述形式：明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方作出的根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的这一认定是公允的”。直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。课后思考 1）注

36、册会计师执业准则体系的内容有哪些？2）中国注册会计师鉴证业务基本准则的内容有哪些？3）中国注册会计师鉴证业务要素有哪些？4）鉴证业务要素中的三方关系是指什么？5）标准的特征有哪些？6）鉴证结论有哪些表述形式？参考书目 注册会计师考试用书审计中国注册会计师鉴证业务基本准则2.4 注册会计师法律责任2.4.1 财务报表审计责任在财务报表审计中，被审计单位管理层和治理层与注册会计师承担着不同的责任，不能互相混淆和替代。明确划分责任，不仅有助于被审计单位管理层和治理层与注册会计师认真履行各自的职责，为财务报表及其审计报告的使用者提供有用的经济决策信息，还有利于保护相关各方的正当权益。1）被审计单位管理

37、层和治理层的责任现代公司治理结构要求治理层对管理层编制财务报表的过程实施有效的监督。被审计单位管理层的责任是在治理层的监督下，按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表。管理层对编制财务报表的具体责任包括：（1）选择适用的会计准则和相关会计制度。（2）选择和运用恰当的会计政策。（3）根据企业的具体情况，作出合理的会计估计。2）注册会计师的责任按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。注册会计师通过签署审计报告确认其责任。3）两种责任不能互相取代财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成过程中的不同环节，两者各司其职。管理层和治理层应对编制财务报表承担完全责

38、任，并通过签署财务报表确认这一责任。2.4.2对注册会计师法律责任的认定1）违约违约，是指合同的一方或多方未能达到合同条款的要求。当注册会计师违约给他人造成损失时，应负违约责任。比如，在商定的期间内未能提交纳税申报表，或违反了与客户订立的保密协议等。违约 2）过失过失，是指在一定条件下，没有保持应有的职业谨慎。评价注册会计师的过失，是以其他合格注册会计师在相同条件下可做到的谨慎为标准的。过失可按程度不同区分为普通过失和重大过失。过失 3）欺诈欺诈又称舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚

39、伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。欺骗 2.4.3注册会计师承担法律责任的种类注册会计师因违约、过失或欺诈给被审计单位或其他利害关系人造成损失的，按照有关法律规定，可能被判承担行政责任、民事责任或刑事责任。 行政责任对注册会计师个人来说，包括警告、暂停执业、吊销注册会计师证书；对会计师事务所而言，包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。民事责任主要是指赔偿受害人损失。刑事责任是指触犯刑法所必须承担的法律后果。 2.4.4注册会计师减少过失和防止欺诈的措施1）增强执业独立性2）保持应有的职业谨慎3）强化执业质量控制 2.4.5注册会计师避免法律诉讼的具体措施1）严格遵循职业道德守则和执

40、业准则的要求2）建立健全会计师事务所质量控制制度3）与委托人签订业务约定书4）审慎选择客户5）深入了解被审计单位的业务6）提取风险基金或购买责任保险7）聘请熟悉注册会计师法律责任的律师 深圳经济特区会计师事务所自原野公司成立以来一直负责该公司的查账验资工作，在5年内先后为公司出具了71份查账和验资报告。在出具报告的过程中，深圳经济特区会计师事务所主要存在三个方面的重大过失：（1）原野公司自成立到上市的两年时间内深圳经济特区会计师事务所先后三次出具的验资报告严重不实，对原野公司存在的投资不实、分配不合理等问题未作任何披露和提出任何异议。（2）对原野公司下属的“原野时装”、“原丰”等公司审计均存在

41、严重虚假问题。（3）对1989年到1991年连续三年原野公司年度财务报表的审计报告严重不实。要求：指出深圳经济特区会计师事务所应承担的法律责任。原野事件使会计师事务所承担法律责任 【解答】（1）深圳经济特区会计师事务所立即停业整顿，由深圳市财政局冻结其一切财产并负责对其进行整顿。（2）注销涉案注册会计师的资格证书。（3）其他签署过不实查账验资报告的有关人员，查清责任给予相应的处理。1）会计师事务所的组织形式有哪些，各自有何优、缺点？2）设立有限责任会计师事务所应具备哪些条件？3）注册会计师的业务范围有哪些？4）注册会计师审计业务有哪些内容？5）注册会计师相关服务业务有哪些内容？课后思考本 章

42、结 束审 计第3章 接受业务委托导读案例2001年底，曾在世界500强中位居前十名，被财富杂志誉为“最具创新精神”的全球第一大能源公司安然公司，突然申请破产，其股价顿时从最高时的每股90美元跌至不足1美元，股票总市值从最高时的700亿美元跌至不足2亿美元。这件美国有史以来最大的破产案，将使美国、欧洲的债权银行损失50多亿美元，使大批中小投资者倾家荡产。在安然公司破产案中遭受损失的不仅仅是安然公司数以万计的投资者和员工，作为安然公司的主要审计机构和主要咨询机构、全球五大会计师事务所之一的安达信会计师事务所也逃不了干系。在调查中，安达信承认他们在处理安然债务情况时“判断失误”，使安然公司得以在19

43、97年至2000年间虚报6亿美元利润，并隐瞒了近10亿美元的债务。就在美国证券交易委员会将对安然破产案进行调查时，安达信负责安然公司审计业务的人员还“顶风”销毁了一批资料。2002年，安达信妨碍司法罪名成立，被罚款50万美元，并失去对上市公司审计的资格。在陪审团作出裁定后，安达信宣布它将于2002年8月31日停止对上市公司的审计业务。至此，正式宣告了成立于1913年，曾经享有崇高职业声誉的全球五大会计师行之一的安达信的终结。导读案例分析提示：安达信对安然公司的审计缺乏独立性，主要表现为：安达信不仅为安然公司提供审计鉴证服务，而且提供收费不菲的咨询业务，甚至为安然公司代理记账。仅2000年安达信

44、从安然公司收取的审计和会计咨询的服务费就分别高达2 500万美元和2 700万美元。从1995年开始，安然还将其内部审计业务交给了安达信，甚至连财务长也是从安达信聘用的。安然公司的许多高层管理人员为安达信的前雇员，他们之间的密切关系在一定程度上有损安达信形式上的独立性。对于民间审计组织而言，接受委托人的审计委托时必须审慎，因为管理混乱、账目不全、财务不清或濒临破产的客户有可能将审计人员推向被告席。审计人员应通过各种途径了解客户的品格及大致的会计基础工作和财务状况，从而决定是否接受客户的委托。初步业务活动简介注册会计师审计是一种受托审计，为了促使注册会计师同被审计单位双方责任与义务的履行，需要签

45、订或修改审计业务约定书。而要完成审计业务约定书的签订或修改，就必须开展一些工作，如在接受客户委托时应考虑被审计单位是否诚信对保证审计质量的影响，注册会计师执行业务所需要的独立性和专业胜任能力是否具备对审计质量的影响以及连续审计时前期审计发现的重大问题对保持同客户的关系有无影响等，这些工作就是在本期审计业务开始时注册会计师应进行的初步业务活动。 3.1.1 初步业务活动内容 3.1.1 初步业务活动内容 评价遵守职业道德规范的情况及时签订或修改审计业务约定书实施相应的质量控制程序初步业务活动3.1.2 初步业务活动目的 23确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任与被审计单位不存在对

46、业务约定条款的误解。什么是绩效管理？绩效管理有哪些特点？应当如何正确理解？ 1 开展初步业务活动不应存在缺陷ABC会计师事务所接受委托，对甲公司209年度财务报表进行审计，并委派A注册会计师为项目负责人。在接受委托后，A注册会计师发现甲公司业务流程采用计算机信息系统控制，审计项目组成员均缺少这方面的专业技能。A注册会计师了解到某软件公司张先生曾参与甲公司计算机信息系统的设计工作，因此聘请张先生加入审计项目组，测试该系统并出具测试报告。请问，ABC会计师事务所在初步业务活动中存在的问题，并简要说明理由。【解答】（1）审计组负责人及项目组内成员均缺乏计算机系统方面的专业技能，存在缺陷。会计师事务所

47、在接受甲公司财务报表审计委托时，就应该考虑项目组成员是否具备必要素质和专业胜任能力，而不应该在接受委托后才考虑。违背了开展初步业务活动时项目组应具备执行审计业务的专业胜任能力以及必要的时间和资源这一规定。（2）聘请参与甲公司计算机信息系统设计的人参与审计工作存在缺陷。为鉴证客户提供属于鉴证业务对象的数据或其他记录会产生自我评价对独立性的威胁。张先生是参与甲公司计算机信息系统设计工作的人员，如果参与审计工作对甲公司计算机信息系统进行评价，属于是自己评价自己的设计成果。这使注册会计师执行业务所需要的独立性产生了严重威胁。3.2 审计业务约定书签订审计业务约定书的意义注册会计师在接受被审计单位委托开

48、展初步业务活动前两项工作后，应签订或修改审计业务委托书。签订审计业务委托书不论对注册会计师还是被审计单位来说都有重要的意义。其意义表现在：一是能增进注册会计师与委托人之间的相互了解，使审计工作顺利地开展；二是能明确双方的责任和义务，促使双方各自责任与义务的履行；三是能通过业务约定的履行或不履行实施相应的处罚，保护双方的合法权益。 3.2.1 审计业务约定书的涵义审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系，审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。对业务约定书可从以下几方面理解：1）约定书是被审计单位与审计组织共同签订。但也存在委托人

49、与被审计人不是同一方的情况，在这种情况下，在签订审计业务约定书前，注册会计师应当与委托人、被审计单位就审计业务约定条款进行充分沟通，并达成一致意见。2）确认了二者的委托与受托关系。民间审计不同于强制性的政府、内部审计，事务所是受托审计，所以要确认委托受托关系。3）明确委托目的等事项。这是业务约定书的主要内容。4）必须采用书面形式，而不能采用口头形式。5）业务约定书是一份经济合同文书，具有法定约束力，双方都要遵守。任何一方违约，都需要追究其责任。 3.2.2 审计业务约定书的内容 1）签约双方的名称。也就是委托单位和审计组织各自的名称。2）财务报表审计的目标。财务报表审计的目标是审计人员通过执行

50、审计工作，对财务报表的合法性和公允性发表审计意见。3）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度。4）审计的范围，即审查的内容和时间范围。如财务报表审计，应明确所审财务报表的名称及其反映的日期或期间，包括遵守的审计准则。5）执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求。6）审计报告的格式和对审计结果的其他沟通形式。7）由于测试的性质和审计的其他固有限制，以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险。8）签约双方的责任。双方的责任，即双方分内应做好的工作。9）审计收费，包括收费的计算基础和收费安排，即说明收费的依据、收费的标准、付费方式和付费时间。按企业规模

51、大小、参加人员级别高低、工作时间、业务量大小及繁简程度收费。10）签约双方违约各应承担的责任。11）解决争议的方法。12）签约双方公章、双方法人代表（或授权代表）签字盖章及签约时间。3.2.3 审计业务约定书的范例 练习安排 参考13-15页一、二、三、五题课后思考 参考14页第四题2.3 注册会计师执业准则2.3.1 注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准则中国注册会计师职业道德守则注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则本 章 结 束审 计第4章 计划审计工作导读案例概要美国联区金融集团是一家从事金融服务的企业，美国证券交易委员会对担任联区金融集团租赁公司1981年度财务报表审计的会

52、计师事务所的表现极为不满。指责该年度的审计是“没有进行充分的计划和监督”，最后，美国证券交易委员会决定对该事务所进行惩罚，要其承担公司出具虚假会计报告所带来的损失。4.1 重要性 重要性的运用重要性的运用贯穿于整个审计过程。在计划审计工作时，注册会计师应当考虑导致财务报表发生重大错报的原因，并应当在了解被审计单位及其环境的基础上，确定一个可接受的重要性水平，将审计风险降至可接受的低水平；在实施审计工作时，注册会计师应当考虑对计划阶段确定的重要性水平是否需要调整；在确定审计意见的类型时，注册会计师也需要考虑重要性水平。4.1.1 重要性的含义重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一

53、项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。重要性含义的理解（1）重要性概念中的错报包含漏报。（2）重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。（3）重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的。（4）重要性的确定离不开具体环境。（5）对重要性的评估需要运用职业判断。4.1.2 重要性与审计风险的关系重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小。重要性和审计证据之间也是反向变动关系。4.1.3 重要性水平的确定确定计划的重要性水平时应考虑的因素（1）对被审

54、计单位及其环境的了解。（2）审计的目标，包括特定报告要求。（3）财务报表各项目的性质及其相互关系。（4）财务报表项目的金额及其波动幅度。 从数量方面考虑重要性注册会计师应当从数量和性质两个方面考虑重要性。重要性水平是针对错报的金额大小而言。重要性水平是一个经验值，注册会计师只能通过职业判断确定重要性水平。在审计过程中，注册会计师应当考虑财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平。 财务报表层次的重要性水平确定多大错报会影响到财务报表使用者所作决策，是注册会计师运用职业判断的结果。很多注册会计师根据所在会计师事务所的惯例及自己的经验，考虑重要性水平。注册会计师通常先选择一个恰当的

55、基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平。 确定财务报表层次重要性水平的基准在实务中，有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，如总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。确定财务报表层次重要性水平的百分比对以盈利为目的的企业，来自经常性业务的税前利润或税后利润的5%，或总收入的05。在适当情况下，也可采用总资产或净资产的一定比例等。对非盈利组织，费用总额或总收入的05；对共同基金公司，净资产的05。各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平 各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平称为“可容忍错报”。可容忍错报的确定以注册会计师

56、对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础。它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。考虑的主要因素在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，注册会计师应当考虑以下主要因素：各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性；各类交易、账户余额、列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。从性质方面考虑重要性（A）（1）错报对遵守法律法规要求的影响程度。（2）错报对遵守债务契约或其他合同要求的影响程度。（3）错报掩盖收益或其他趋势变化的程度。 （4）错报对用于评价被审计单位财务状况、经营成果或现金流量的有关比率的影响程度。从性

57、质方面考虑重要性（B）（5）错报对财务报表中列报的分部信息的影响程度。（6）错报对增加管理层报酬的影响程度。（7）错报对某些账户余额之间错误分类的影响程度。（8）相对于注册会计师所了解的以前向报表使用者传达的信息而言，错报的重大程度。从性质方面考虑重要性（C）（9）错报是否与涉及特定方的项目相关。（10）错报对信息漏报的影响程度。（11）错报对与已审计财务报表一同披露的其他信息的影响程度，该影响程度能被合理预期将对财务报表使用者作出经济决策产生影响。4.1.4 对计划阶段确定的重要性水平的调整在确定审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，审计风险将增加。注册会计师应当选用下列方法将

58、审计风险降至可接受的低水平：（1）如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报风险水平；（2）通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险。4.1.5 评价错报的影响尚未更正错报的汇总数（1）已经识别的具体错报。已经识别的具体错报是指注册会计师在审计过程中发现的，能够准确计量的错报，（2）推断误差。也称“可能误差”，是注册会计师对不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数。 对事实的错报。这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为。 涉及主观决策的错报。这类错报产生于两种情况：一是管理层

59、和注册会计师对会计估计值的判断差异；二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异。已经识别的具体错报通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报。通过实质性分析程序推断出的估计错报。推断误差如果尚未更正错报汇总数低于重要性水平，对财务报表的影响不重大，注册会计师可以发表无保留意见的审计报告。尚未更正错报的汇总数低于重要性水平如果尚未更正错报汇总数超过了重要性水平，对财务报表的影响可能是重大的，注册会计师应当考虑通过扩大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表降低审计风险。尚未更正错报的汇总数超过重要性水平如果已识别但尚未更正错报的汇总数接近重要性水平，注册会计师应当

60、考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求管理层调整财务报表降低审计风险。尚未更正错报的汇总数接近重要性水平A和B注册会计师对XYZ股份有限公司2006年度财务报表进行审计，其未经审计的有关财务报表项目金额如下（单位：人民币万元）财务报表项目名称金额资产总计180 000股东权益合计 88 000主营业务收入240 000利润总额 36 000净利润24 120重要性水平的确定（A）重要性水平的确定（B）要求：如果以资产总额、净资产（股东权益）、主营业务收入和净利润作为判断基础，采用固定比率法，并假定资产总额、净资产、主营业务收入和净利润的固定百