009版财务会计培训教材之长期股权投资

1、第四章 长期股权权投资本章内容根据企业会计准则第2号长期股权投资和企业会计准则第20号企业合并的有关内容编写，与往年相比有较大的变动。本章是历年考试中的重点章节，其内容会以任何一种形式出现在考题中，每年的试卷中本章内容所占分值8分左右。同时本章也是难度较大的章节，特别是长期股权投资的权益法与成本法的转换，既是重点又是难点，应特别加以注意。主要考点：1长期股权投资初始投资成本的确定；（1）企业合并形成的长期股权投资的初始计量；（2）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量；2长期股权投资成本法下的会计处理；3长期股权投资权益法下的会计处理；4长期股权投资成本法与权益法转换的会计处理；5长期股权投资

2、减值及处置的会计处理。与2007年教材相比较，本章变化的主要内容有：（1）权益法核算部分删除了“取得现金股利或利润的处理”；（2）权益法核算部分增加了“投资企业和被投资单位发生内部交易”的会计处理；（3）修改了“长期股权投资核算方法的转换及处置”一节中的部分内容。第一节 长期股权权投资的初初始计量一、长期股股权投资初初始计量原原则长期股权投投资在取得得时，应按按初始投资资成本入账账。长期股股权投资的的初始投资资成本应分分别企业合合并和非企企业合并两两种情况确确定。本章所指长长期股权投投资，包括括以下内容容：（1）投投资企业能能够对被投投资单位实实施控制的的权益性投投资，即对对子公司投投资；（2

3、2）投资企企业与其他他合营方一一同对被投投资单位实实施共同控控制的权益益性投资，即即对合营企企业投资；（3）投投资企业对对被投资单单位具有重重大影响的的权益性投投资即对联联营企业投投资；（44）投资企企业持有的的对被投资资单位不具具有共同控控制或重大大影响，并并且在活跃跃市场中没没有报价、公允价值值不能可靠靠计量的权权益性投资资。四类长期股权投资二、企业合合并形成的的长期股权权投资企业合并形形成的长期期股权投资资，初始投投资成本的的确定应区区分企业合合并的类型型，分别同同一控制下下控股合并并与非同一一控制下控控股合并确确定形成长长期股权投投资的初始始投资成本本。（一）同一一控制下企企业合并形形

4、成的长期期股权投资资对于同一控控制下的企企业合并，从从能够对参参与合并各各方在合并并前及合并并后均实施施最终控制制的一方来来看，最终终控制方在在企业合并并前及合并并后能够控控制的资产产并没有发发生变化。合并方通通过企业合合并形成的的对被合并并方的长期期股权投资资，其成本本代表的是是在被合并并方账面所所有者权益益中享有的的份额。1合并方方以支付现现金、转让让非现金资资产或承担担债务方式式作为合并并对价的，应应当在合并并日按照取取得被合并并方所有者者权益账面面价值的份份额作为长长期股权投投资的初始始投资成本本。长期股股权投资的的初始投资资成本与支支付的现金金、转让的的非现金资资产及所承承担债务账账

5、面价值之之间的差额额，应当调调整资本公公积（资本本溢价或股股本溢价）；资本公积积（资本溢溢价或股本本溢价）的的余额不足足冲减的，调调整留存收收益。具体进行会会计处理时时，合并方方在合并日日按取得被被合并方所所有者权益益账面价值值同一控制下，所有者账面价值份额为投资成本的份额，借借记“长期股权权投资”科目。按按应享有被被投资单位位已宣告但但尚未发放放的现金股股利或利润润，借记“应收股利利”科目，按按支付的合合并对价的的账面价值值，贷记有有关资产或或借记有关关负债科目目，按其差差额，贷记记“资本公积积资本溢溢价或股本本溢价”科目；如如为借方差差额，应借借记“资本公积积资本溢溢价或股本本溢价”科目，

6、资资本公积（资资本溢价或或股本溢价价）不足冲冲减的，借借记“盈余公积积”、“利润分配配未分配配利润”科目。2合并方方以发行权权益性证券券作为合并并对价的，应应按发行股股份的面值值总额作为为股本，长长期股权投投资初始投投资成本与与所发行股股份面值总总额之问的的差额。应应当调整资资本公积（资资本溢价或或股本溢价价）；资本本公积（资资本溢价或或股本溢价价）不足冲冲减的，调调整留存收收益。具体进行会会计处理时时，在合并并日应按取取得被合并并方所有者者权益账面面价值的份份额，借记记“长期股权权投资”科目，按按应享有被被投资单位位已宣告但但尚未发放放的现金股股利或利润润，借记“应收股利利”科目，按按发行权

7、益益性证券的的面值贷记记“股本”科目，按按其差额，贷贷记“资本公积积资本溢溢价或股本本溢价”科目：如如为借方差差额，应借借记“资本公积积资本溢溢价或股本本溢价”科目，资资本公积（资资本溢价或或股本溢价价）不足冲冲减的，借借记“盈余公积积”、“利润分配配未分配配利润”科目。上述在按照照合并日应应享有被合合并方账面面所有者权权益的份额额确定长期期股权投资资的初始投投资成本时时，前提是是合并前合合并方与被被合并方采采用的会计计政策应当当一致。企企业合并前前合并方与与被合并方方采用的会会计政策不不同的，应应首先按照照合并方的的会计政策策对被合并并方资产、负债的账账面价值仅仅进行调整整，在此基基础上计算

8、算确定形成成长期股权权投资的初初始投资成成本。【例411】206年6月月30日，PP公司向同同一集团内内S公司的的原股东定定向增发11500万万股普通（每每股面值为为1元，市市价为133.02元元），取得得S公司1100%的的股权，并并于当日起起能够对SS公司实施施控制。合合并后S公公司仍维持持其独立法法人资格继继续经营。两公司在在企业合并并前采用的的会计政策策相同。合合并日，SS公司的账账面所有者者权益总额额为66006万元。S公司在合合并后维持持其法人资资格继续经经营，合并并日P公司司在其账簿簿及个别财财务报表中中应确认对对S公司的的长期股权权投资，账账务处理为为：借：长期股股权投资 66

9、 060 000贷：股股本 115 0000 0000资资本公积股权溢溢价 551 0660 0000（二）非同同一控制下下企业合并并形成的长长期股权投投资1非同一一控制下的的控股合并并中，购买买方应当按按照确定的的企业合并并成本作为为长期股权权投资的初初始投资成成本。企业业合并成本本包括购买买方付出的的资产，发发生或承担担的负债、发行的权权益性证券券的公允价价值以及为为进行企业业合并发生生的各项直直接相关费费用之和。各种发生费用计入投资成本，投资成本以购买方付出资产的公允价值计量具体进行会会计处理时时，对于非非同一控制制下企业合合并形成的的长期股权权投资应在在购买日按按企业合并并成本（不不含

10、应自被被投资单位位收取的现现金股利或或利润），借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目。按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。非同一控制制下企业合合并涉及以以库存商品品等作为合合并对价的的，应按库库存商品的的公允价值值，贷记“主营业务务收入”科目，并并同时结转转相关的成成本以存货投入的，结转成本。【例422】A公司司于206年3月月31日取取得B公司司70%的的股权。为为核实B公公司的资产产价值，AA公司聘请请专业资产

11、产评估机构构对B公司司的资产进进行评估，支支付评估费费用3000万元。合合并中，AA公司支付付的有关资资产在购买买日的账面面价值与公公允价值如如表41所示。表41 2206年3月月31日 单单位：万元元项目账面价值公允价值土地使用权权（自用）6 00009 6000专利技术2 40003 0000银行存款2 40002 4000合计10 800015 0000假定合并前前A公司与与B公司不不存在任何何关联方关关系，A公公司用作合合并对价的的土地使用用权和专利利技术原价价为96000万元，至至企业合并并发生时已已累计摊销销12000万元。分析：本例例中因A公公司与B公公司在合并并前不存在在任何关

12、联联方关系，应应作为非同同一控制下下的企业合合并处理。A公司对于于合并形成成的对B公公司的长期期股权投资资，应按确确定的企业业合并成本本作为其初初始投资成成本。A公公司应进行行如下账务务处理：借：长期股股权投资 1153 0000 0000累计摊摊销 12 0000 0000累计摊销转出，支付对价的账面价值贷：无无形资产 966 0000 0000银银行存款 277 0000 0000营营业外收入入 422 0000 00002通过多多次交换交交易，分步步取得股权权最终形成成企业合并并的，企业业合并成本本为每一单单项交换交交易的成本本之和。其中：达达到企业合合并前对持持有的长期期股权投资资采用

13、成本本法核算的的，长期股股权投资在在购买日的的成本应为为原账面余余额加上购购买日为取取得进一步步的股份新新支付对价价的公允价价值之和；达到企业业合并前对对长期股权权投资采用用权益法等等方法核算算的，购买买日应对权权益法下长长期股权投投资的账面面余额进行行调整，将将有关长期期股权投资资的账面余余额调整至至最初取得得成本，在在此基础上上加上购买买日新支付付对价的公公允价值作作为购买日日长期股权权投资的成成分步取得股权的，加新支付对价的公允价值。权益法下，需要调整至最初取得成本本。【例433】A公司司于205年3月月以12 000万万元取得BB公司300的股权权，因能够够对B公司司施加重大大影响，对

14、对所取得的的长期股权权投资按照照权益法核核算，于2205年确认认对B公司司的投资收收益4500万元。2206年4月月，A公司司又斥资115 0000万元取取得B公司司另外300的股权权。假定AA公司在取取得对B公公司的长期期股权投资资以后，BB公司并未未宣告发放放现金股利利或利润。A公司按按净利润的的10提提取盈余公公积。A公公司对该项项长期股权权投资未计计提任何减减值准备。本例中A公公司是通过过分步购买买最终达到到对B公司司实施控制制，形成企企业合并。在购买日日，A公司司应进行以以下账务处处理：借：盈余公公积 4550 0000 利利润分配未分配配利润 44 0500 0000 贷贷：长期股

15、股权投资 4 500 000如何理解借：长期股股权投资 50 000 000 贷贷：银行存存款 550 0000 0000购买日对BB公司长期期股权投资资的账面余余额=（112 4550-4550）+115 0000 =27 0000（万万元）三、企业合合并以外其其他方式取取得的长期期股权投资资除企业合并并形成的长长期股权投投资应遵循循特定的会会计处理原原则外，其其他方式取取得的长期期股权投资资，取得时时初始投资资成本的确确定应遵循循以下规定定。1以支付付现金取得得的长期股股权投资，应应当按照实实际支付的的购买价款款作为长期期股权投资资的初始投投资成本，包包括购买过过程中支付付的手续费费等必要

16、支支出。但所所支付价款款中包含的的被投资单单位已宣告告但尚未发发放的现金金股利或利利润应作为为应收项目目核算，不不构成取得得长期股权权投资的成成本。手续费计入成本【例444】 甲公公司于2006年2月月10日，自自公开市场场中买人乙乙公司200的股份份，实际支支付价款88，0000万元。另另外，在购购买过程中中支付手续续费等相关关费用2000万元。甲公司取取得该部分分股权后，能能够对乙公公司的生产产经营决策策施加重大大影响。甲公司应当当按照实际际支付的购购买价款作作为取得长长期股权投投资的成本本，其账务务处理为：借：长期股股权投资 82 000 000 贷贷：银行存存款 882 0000 00

17、002以发行行权益性证证券方式取取得的长期期股权投资资，其成本本为所发行行权益性证证券的公允允价值，但但不包括应应自被投资资单位收取取的已宣告告但尚未发发放的现金金股利或利利润。为发行权益益性证券支支付给有关关证券承销销机构等的的手续费、佣金等与与权益性证证券发行直直接相关的的费用，不不构成取得得长期股权权投资的成成本。该部部分费用按按照企业业会计准则则第37号号金融工工具列报的规定，应应自权益性性证券的溢溢价发行收收入中扣除除，权益性性证券的溢溢价收入不不足冲减的的，应冲减减盈余公积积和未分配配利润。发行证券手续费等不构成发行证券方式的长期股权投资成本【例455】206年3月月，A公司司通过

18、增发发9 0000万股本本公司普通通股（每股股面值1元元）取得BB公司200的股权权，按照增增发前后的的平均股价价计算，该该9 0000万股股股份的公允允价值为115 6000万元。为增发该该部分股份份，A公司司向证券承承销机构等等支付了6600万元元的佣金和和手续费。假定A公公司取得该该部分股权权后，能够够对B公司司的生产经经营决策施施加重大影影响。A公司应当当以所发行行股份的公公允价值作作为取得长长期股权投投资的成本本，账务处处理为：借：长期股股权投资 156 000 000 贷贷：股本 90 000 000 资资本公积股本溢溢价 666 0000 0000发行权益性性证券过程程中支付的的

19、佣金和手手续费，应应冲减权益益性证券的的溢价发行行收入，账账务处理为为：证券的手续费冲减溢价收入借：资本公公积股本溢溢价 6 0000 0000 贷贷：银行存存款 6 0000 00003投资者者投入的长长期股权投投资，应当当按照投资资合同或协协议约定的的价值作为为初始投资资成本，但但合同或协协议约定的的价值不公公允的除外外。投资者投入入的长期股股权投资，是是指投资者者以其持有有的对第三三方的投资资作为出资资投入企业业，接受投投资的企业业原则上应应当按照投投资各方在在投资合同同或协议中中约定的价价值作为取取得投资的的初始投资资成本。【例466】A公司司设立时，其其主要出资资方之一甲甲公司以其其

20、持有的对对B公司的的长期股权权投资作为为出资投入入A公司。投资各方方在投资合合同中约定定，作为出出资的该项项长期股权权投资作价价6 0000万元。该作价是是按照B公公司股票的的市价经考考虑相关调调整因素后后确定的。A公司注注册资本为为24 0000万元元。甲公司司出资占AA公司注册册资本的220。取取得该项投投资后，甲甲公司根据据其持股比比例，能够够派人参与与A公司的的财务和生生产经营决决策。A公司应进进行的账务务处理为：借：长期股股权投资 60 000 000 贷贷：实收资资本 448 0000 0000 资资本公积资本溢溢价 112 0000 00004以债务务重组、非非货币性资资产交换等

21、等方式取得得的长期股股权投资，其其初始投资资成本应按按照企业业会计准则则第12号号债务重重组和企业会计计准则第77号非货币币性资产交交换的规规定确定。四、投资成成本中包含含的已宣告告尚未发放放现金股利利或利润的的处理企业无论是是以何种方方式取得长长期股权投投资，取得得投资时，对对于投资成成本中包含含的应享有有被投资单单位已经宣宣告但尚未未发放的现现金股利或或利润应作作为应收项项目单独核核算，不构构成取得长长期股权投投资的初始始投资成本本。即企业业在支付对对价取得长长期股权投投资时，对对于实际支支付的价款款中包含的的对方已经经宣告但尚尚未发放的的现金股利利或利润，应作为预付欺，构成企业的一项债权

22、，其与取得的对被投资单位的长期股权投资应作为两项金融资产。【例477】沿用【例例44】，假假定甲公司司取得该项项投资时，乙乙公司已经经宣告但尚尚未发放现现金股利，甲甲公司按其其持股比例例计算确定定可分得330万元。则甲公司司在确认该该长期股权权投资时，应应将包含的的现金股利利部分单独独核算，相相应的账务务处理为：借：长期股股权投资 81 700 000 应应收股利 300 000 贷贷：银行存存款 882 0000 0000第二节 长期股权权投资的后后续计量长期股权投投资在持有有期间，根根据投资企企业对被投投资单位的的影响程度度及是否存存在活跃市市场、公允允价值能否否可靠取得得等进行划划分，应

23、当当分别采用用成本法及及权益法进进行核算。一、长期股股权投资的的成本法（一）成本本法的定义义及适用范范围成本法，是是指投资按按成本计价价的方法。长期股权权投资的成成本法适用用于以下情情况：1企业持持有的能够够对被投资资单位实施施控制的长长期股权投投资。控制，是指指有权决定定一个企业业的财务和和经营政策策，并能据据以从该企企业的经营营活动中获获取利益。控制一般般存在于以以下情况，如如：投资企企业直接拥拥有被投资资单位500以上的的表决权资资本，投资资企业直接接拥有被投投资单位550或以以下的表决决权资本，但但具有实质质控制权的的情况。投投资企业对对被投资单单位是否具具有实质控控制权，可可以通过以

24、以下一种或或几种情形形进行判定定：（1）通过过与其他投投资者的协协议投资企企业拥有被被投资单位位50以以上表决权权资本的控控制权。例例如，A公公司拥有BB公司400的表决决权资本，CC公司拥有有B公司330的表表决权资本本。A公司司与C公司司达成协议议，C公司司在B公司司的权益由由A公司代代表。在这这种情况下下，A公司司实质上拥拥有B公司司70表表决权资本本的控制权权，表明AA公司实质质上控制BB公司。（2）根据据章程或协协议，投资资企业有权权控制被投投资单位的的财务和经经营政策。例如，AA公司拥有有B公司445的表表决权资本本，同时根根据协议，BB公司的生生产经营决决策由A公公司控制。（3）

25、有权权任免被投投资单位董董事会等类类似权力机机构的多数数成员。这这种情况是是指，虽然然投资企业业仅拥有被被投资单位位50或或以下表决决权资本，但但根据章程程或协议有有权任免董董事会的董董事，能够够达到实质质上控制的的目的。（4）在被被投资单位位董事会或或类似权力力机构会议议上有半数数以上投票票权。这种种情况是指指，虽然投投资企业仅仅拥有被投投资单位550或以以下表决权权资本，但但能够控制制被投资单单位董事会会等类似权权力机构的的会议，从从而能够控控制其财务务和经营政政策。投资企业能能够对被投投资单位实实施控制的的，被投资资单位为其其子公司，投投资企业应应当将子公公司纳入合合并财务报报表的合并并

26、范围。投投资对子公公司的长期期股权投资资，应当采采用成本法法核算，编编制合并财财务报表时时按照权益益法进行调调整。2投资企企业对被投投资单位不不具有共同同控制或重重大影响，且且在活跃市市场中没有有报价、公公允价值不不能可靠计计量的长期期股权投资资。共同控制是是指，按照照合同约定定对某项经经济活动共共有的控制制，仅在与与该项经济济活动相关关的重要财财务和经营营政策需要要分享控制制权的投资资方一致同同意时存在在。投资企企业与其他他方对被投投资单位实实施共同控控制的，被被投资单位位为其合营营企业。在在确定是否否构成共同同控制时一一般可以考考虑以下情情况作为确确定基础：（1）任任何一个合合营方均不不能

27、单独控控制合营企企业的生产产经营活动动；（2）涉涉及合营企企业基本经经营活动的的决策需要要各合营方方一致同意意；（3）各各合营方可可能通过合合同或协议议的形式任任命其中的的一个合营营方对合营营企业的日日常活动进进行管理，但但其必须在在各合营方方已经一致致同意的财财务和经营营政策范围围内行使管管理权。重大影响，是是指对一个个企业的财财务和经营营政策有参参与决策的的权力，但但并不能够够控制或者者与其他方方一起共同同控制这些些政策的制制定。投资资企业直接接或通过子子公司间接接拥有被投投资单位220%以上上但低于550%的表表决权股份份时，一般般认为对被被投资单位位具有重大大影响。投投资企业拥拥有被投

28、资资单位有表表决权股份份的比例低低于20%的，一般般认为对被被投资单位位不具有重重大影响，但但符合下列列情况之一一的，应认认为对被投投资单位具具有重大影影响：（1）在被被投资单位位的董事会会或类似权权力机构中中派有代表表，并享有有相应的实实质性的参参与决策权权，投资企企业可以通通过该代表表参与被投投资单位经经营政策的的制定，达达到对被投投资单位施施加重大影影响。（2）参与与被投资单单位的政策策制定过程程，包括股股利分配政政策等的制制定。这种种情况下，因因可以参与与被投资单单位的政策策制定过程程，在制定定政策过程程中可以为为其自身利利益提出建建议或意见见，可以对对被投资单单位施加重重大影响。（3

29、）与被被投资单位位之间发生生重要交易易。有关的的交易因对对被投资单单位的日常常经营具有有重要性，进进而一定程程度上可以以影响到被被投资单位位的生产经经营决策。（4）向被被投资单位位派出管理理人员。这这种情况下下，通过投投资企业对对被投资单单位派出管管理人员，管管理人员有有权力并负负责被投资资单位的财财务和经营营活动，从从而能够对对被投资单单位施加重重大影响。（5）向被被投资单位位提供关键键技术资料料。因被投投资单位的的生产经营营需要依赖赖投资企业业的技术或或技术资料料，表明投投资企业对对被投资单单位具有重重大影响。在确定能否否对被投资资单位施加加重大影响响时，一方方面应考虑虑投资企业业直接或间

30、间接持有被被投资单位位的表决权权股份，同同时要考虑虑企业及其其他方持有有的现行可可执行潜在在表决权在在假定转换换为对被投投资单位的的股权后产产生的影响响，如被投投资单位发发行的现行行可转换的的认股权证证、股票期期权及可转转换公司债债券等的影影响，如果果其在转换换为对被投投资单位的的股权后，能能够增加投投资企业的的表决权比比例或是降降低被投资资单位其他他投资者的的表决权比比例，从而而使得投资资企业能够够参与被投投资单位的的财务和经经营决策的的，应当认认为投资企企业对被投投资单位具具有重大影影响。（二）成本本法的核算算盈利了、亏损了、所有者权益增加了，投资企业不做处理采用成本法法核算的长长期股权投

31、投资，核算算方法如下下：1初始投投资或追加加投资时，按按照初始投投资或追加加投资时的的成本增加加长期股权权投资的账账面价值。2被投资资单位宣告告分派的现现金股利或或利润中，投投资企业按按应享有的的部分，确确认为当期期投资收益益；但投资资企业确认认的投资收收益仅限于于所获得的的被投资单单位在接受受投资后产产生的累积积净利润的的分配额。累计净利润分配额的概念所获得的的被投资单单位宣告分分派的利润润或现金股股利超过被被投资单位位在接受投投资后产生生的累积净净利润的部部分，应冲冲减长期股股权投资的的账面价值值。超过部分，冲减账面价值（三）应抵抵减初始投投资成本金金额的确定定按照成本法法核算的长长期股权

32、投投资，自被被投资单位位获得的现现金股利或或利润超过过被投资单单位在接受受投资后产产生的累积积净利润的的部分，应应冲减投资资的账面价价值。一般情况下下，投资企企业在取得得投资当年年自被投资资单位分得得的现金股股利或利润润应作为投投资成本的的收回。以以后年度，被被投资单位位累积分派派的现金股股利或利润润超过投资资以后至上上年末止被被投资单位位累积实现现净损益的的，投资企企业按照持持股比例计计算应享有有的部分应应作为投资资成本的收收回。具体体可按以下下公式计算算：应冲减初始始投资成本本的金额应冲减金额的计算=投资后后至本年末末（或本期期末）止被被投资单位位分派的现现金股利或或利润-投投资后至上上年

33、末止被被投资单位位累积实现现的净损益益投资企业业的持股比比例-投资资企业已冲冲减的初始始投资成本本应确认的投投资收益=投资企业业当年获得得的利润或或现金股利利-应冲减减初始投资资成本的金金额【例488】甲公司司205年1月1日以2 4400万元元的价格购购入乙公司司3的股份份，购买过过程中另支支付相关税税费9万元。乙乙公司为一一家未上市市企业，其其股权不存存在活跃的的市场价格格。甲公司司在取得该该部分投资资后，未参参与被投资资单位的生生产经营决决策。取得得投资后，乙乙公司实现现的净利润润及利润分分配情况见见表42：表42单位位：万元年度被投资单位位实现净利利润当年度分派派利润205年年3 00

34、002 7000206年年6 00004 8000注：乙公司司205年度分分派的利润润属于对其其204年及以以前实现净净利润的分分配。甲公司每年年应确认投投资收益、冲减投资资成本的金金额及相应应的账务处处理如下：（1）2005年：当年度被投投资单位分分派的27700万元元利润属于于对其在2204年及以以前期间已已实现利润润的分配，甲甲公司按持持股比例取取得81万万元，应冲冲减投资成成本。账务务处理为：借：应收股股利 810 000贷：长长期股权投投资 8110 0000收到现金股股利时：借：银行存存款 810 000贷：应应收股利 8110 0000（2）2006年2006年分配利润1.分配3

35、000万元借：应收股利90 （30003%）贷：投资收益90 （30003%）2.分配2000万元借：应收股利60（20003%）长期股权投资30=-贷：投资收益90 （30003%） 3.分配4800万元借：应收股利144 （48003%）贷：投资收益 90长期股权投资 54：应冲减投资资成本金额额=（27700+44800-30000）3%-881=544（万元）当年度实际际分得现金金股利=448003%=1144（万万元）应确认投资资收益=1144-554=900（万元）账务处理为为：借：应收股股利 11 4400 0000贷：投投资收益 9900 0000长长期股权投投资 5540 0

36、000收到现金股股利时：借：银行存存款 11 4400 0000贷：应应收股利 1 440 000二、长期股股权投资的的权益法（一）权益益法的定义义及其适用用范围权益法，是是指投资以以初始投资资成本计量量后，在投投资持有期期间根据投投资企业享享有被投资资单位所有有者权益的的份额的变变动对投资资的账面价价值进行调调整的方法法。投资企业对对被投资单单位具有共共同控制或或重大影响响的长期股股权投资，即即对合营企企业投资及及对联营企企业投资，应应当采用权权益法核算算。（二）权益益法核算1.初始投投资成本的的调整投资企业取取得对联营营企业或合合营企业的的投资以后后，对于取取得投资时时投资成本本与应享有有

37、被投资单单位可辨认认净资产公公允价值份份额之间的的差额，应应区别情况况分别处理理。（1）初始始投资成本本大于取得得投资时应应享有被投投资单位可可辨认净资资产公允价价值份额的的，该部分分差额从本本质上是投投资企业在在取得投资资过程中通通过购买作作价体现出出的与所取取得股权份份额相对应应的商誉及及不符合确确认条件的的资产价值值。初始投投资成本大大于投资时时应享有被被投资单位位可辨认净净资产公允允价值的份份额，两者者之间的差差额不要求求对长期股股权投资的的成本进行行调整。（2）初始始投资成本本小于取得得投资时应应享有被投投资单位可可辨认净资资产公允价价值份额的的，两者之之间的差额额体现为双双方在交易

38、易作价过程程中转让方方的让步，该该部分经济济利益流入入应作为收收益处理，计计入取得投投资当期的的营业外收收入，同时时调整增加加长期股权权投资的账账面价值。差额计入营业外收入，直接进损益，确认收入【例499】A企业业于205年1月月取得B公公司30的股权，支支付价款99 0000万元。取取得投资时时被投资单单位净资产产账面价值值为22 500万万元（假定定被投资单单位各项可可辨认资产产、负债的的公允价值值与其账面面价值相同同）。在B公司的的生产经营营决策过程程中，所有有股东均按按持股比例例行使表决决权。A企企业在取得得B公司的的股权后，派派人参与了了B公司的的生产经营营决策。因因能够对BB公司施

39、加加重大影响响，A企业业对该投资资应当采用用权益法核核算。取得得投资时，AA企业应进进行以下账账务处理：借：长期股股权投资B公司司（成本） 990 0000 0000贷：银银行存款 990 0000 0000长期股权投投资的初始始投资成本本9 0000万元大大于取得投投资时应享享有被投资资单位可辨辨认净资产产公允价值值的份额66 7500万元（222 500030%），两两者之间的的差额不调调整长期股股权投资的的账面价值值。如果本例中中取得投资资时被投资资单位可辨辨认净资产产的公允价价值为366000万万元，A企企业按持股股比例300%计算确确定应享有有10 8800万元元，则初始始投资成本本

40、与应享有有被投资单单位可辨认认净资产公公允价值份份额之间的的差额18800万元元应计入取取得投资当当期的营业业外收入，账账务处理如如下：借：长期股股权投资B公司司（成本） 1008 0000 0000贷：银银行存款 900 0000 0000营营业外收入入 188 0000 00002. 投资资损益的确确认投资企业取取得长期股股权投资后后，应当按按照应享有有或应分担担的被投资资单位实现现净利润或或发生净亏亏损的份额额（法规或或章程规定定不属于投投资企业的的净损益除除外），调调整长期股股权投资的的账面价值值，并确认认为当期投投资损益。在确认应享享有或应分分担被投资资单位的净净利润或净净亏损时，在

41、在被投资单单位账面净净利润的基基础上，应应考虑以下下因素的影影响进行适适当调整：一是被投资资单位采用用的会计政政策及会计计期间与投投资企业不不一致的，应应按投资企企业的会计计政策及会会计期间对对被投资单单位的财务务报表进行行调整。二是以取得得投资时被被投资单位位固定资产产、无形资资产的公允允价值为基基础计提的的折旧额或或摊销额，以以及以投资资企业取得得投资时的的公允价值值为基础计计算确定的的资产减值值准备金额额等对被投投资单位净净利润的影影响。被投资单位位个别利润润表中的净净利润是以以其持有的的资产、负负债账面价价值被投资单位净利润以账面价值计量，投资单位以公允价值计量。两者之间存在差异的话，

42、产生调整为基础础持续计算算的，而投投资企业在在取得投资资时，是以以被投资单单位有关资资产、负债债的公允价价值为基础础确定投资资成本，长长期股权投投资的投资资收益所代代表的是被被投资单位位资产、负负债在公允允价值计量量的情况下下在未来期期间通过经经营产生的的损益中归归属于投资资企业的部部分。取得得投资时有有关资产、负债的公公允价值与与其账面价价值不同的的，未来期期间，在计计算归属于于投资企业业应享有的的净利润或或应承担的的净亏损时时，应以投投资时被投投资单位有有关资产对对投资企业业的成本即即取得投资资时的公允允价值为基基础计算确确定，从而而产生了需需要对被投投资单位账账面净利润润迸行调整整的情况

43、。在针对上述述事项对被被投资单位位实现的净净利润进行行调整时，应应考虑重要要性原则，不不具重要性性的项目可可不予调整整。符合下下列条件之之一的，投投资企业可可以以被投投资单位的的账面净利利润为基础础，计算确确认投资损损益，同时时应在会计计报表附注注中说明不不能按照准准则中规定定进行核算算的原因：（1）投投资企业无无法合理确确定取得投投资时被投投资单位各各项可辨认认资产等的的公允价值值；（2）投投资时被投投资单位可可辨认资产产的公允价价值与其账账面价值相相比，两者者之间的差差额不具重重要性的；（3）其其他原因导导致无法取取得被投资资单位的有有关资料，不不能按照准准则中规定定的原则对对被投资单单位

44、的净损损益进行调调整的。【例4110】沿用用【例49】，假假定长期股股权投资的的成本大于于取得投资资时被投资资单位可辨辨认净资产产公允价值值份额的情情况下，取取得投资当当年被投资资单位实现现净利润22 4000万元。投投资企业与与被投资单单位均以公公历年度作作为会计年年度，两者者之问采用用的会计政政策相同。由于投资资时被投资资单位各项项资产、负负债的账面面价值与其其公允价值值相同，不不需要对被被投资单位位实现的净净损益进行行调整，投投资企业应应确认的投投资收益为为720（22 400030）万万元。【例4111】甲公公司于2007年1月月10日购购入乙公司司30%的的股份，购购买价款为为3 3

45、000万元，并并自取得投投资之日起起派人参与与乙公司的的生产经营营决策。取取得投资当当日，乙公公司可辨认认净资产公公允价值为为9 0000万元，除除下表所列列项目外，乙乙公司其他他资产、负负债的公允允价值与账账面价值相相同。表5-3 单位：万万元项目账面原价已提折旧或摊销公允价值乙公司预计计使用年限甲公司取得得投资后剩余使用用年限存货7501 0500固定资产1 80003602 40002016无形资产1 05002101 2000108合计3 60005704 6500假定乙公司司于207年实现现净利润9900万元元，其中在在甲公司取取得投资时时的账面存存货有800对外出出售。甲公公司与乙

46、公公司的会计计年度及采采用的会计计政策相同同。固定资资产、无形形资产均按按直线法提提取折旧或或摊销，预预计净残值值均为0。甲公司在确确定其应享享有的投资资收益时，应应在乙公司司实现净利利润的基础础上，根据据取得投资资时乙公司司有关资产产的账面价价值与其公公允价值差差额的影响响进行调整整（假定不不考虑所得得税影响）：存货账面价价值与公允允价值的差差额应调减减的利润=（10550-7550）80%=240（万万元）为什么要对此处进行调整。固定资产公公允价值与与账面价值值差额应调调整增加的的折旧额=2400016-1180020=660（万元元）无形资产公公允价值与与账面价值值差额应调调整增加的的摊

47、销额=120008-1005010=445（万元元）调整后的净净利润=9900-2240-660-455=5555（万元）甲公司应享享有份额=55530=166.50（万万元）确认投资收收益的账务务处理为：借：长期股股权投资损益调调整 1666.50 贷贷：投资收收益 166.50三是在确认认投资收益益时，除考考虑公允价价值的调整整外，对于于投资企业业与其联营营企业及合合营企业之之间发生的的未实现内内部交易损损益应予抵抵销。即投投资企业与与联营企业业及合营企企业之间发发生的未实实现内部交交易损益按按照持股比比例计算归归属于投资资企业的部部分应当予予以抵销，在在此基础上上确认投资资损益。投投资企

48、业与与被投资单单位发生的的内部交易易损失，按按照企业业会计准则则第8号资产减减值等规规定属于资资产减值损损失的，应应当全额确确认。投资资企业对于于纳入其合合并范围的的子公司与与其联营企企业及合营营企业之间间发生的内内部交易损损益，也应应当按照上上述原则进进行抵销，在在此基础上上确认投资资损益。应当注意的的是，该未未实现内部部交易损益益的抵销既既包括顺流流交易也包包括逆流交交易，其中中，顺流交交易是指投投资企业向向其联营企企业或合营营企业出售售资产，逆逆流交易是是指联营企企业或合营营企业向投投资企业出出售资产。当该未实实现内部交交易损益体体现在投资资企业或其其联营企业业、合营企企业持有的的资产账

49、面面价值中时时，相关的的损益在计计算确认投投资损益时时应予抵销销。对于联营营企业或合合营企业向向投资企业业出售资产产的逆流交交易，在该该交易存在在未实现内内部交易损损益的情况况下（即有有关资产未未对外部独独立第三方方出售），投投资企业在在采用权益益法计算确确认应享有有联营企业业或合营企企业的投资资损益时，应应抵销该未未实现内部部交易损益益的影响。当投资企企业自其联联营企业或或合营企业业购买资产产时，在将将该资产出出售给外部部独立第三三方之前，不不应确认联联营企业或或合营企业业因该交易易产生的损损益中本企企业应享有有的部分。因逆流交易易产生的未未实现内部部交易损益益，在未对对外部独立立第三方出出

50、售之前，体体现在投资资企业持有有资产的账账面价值当当中。投资资企业对外外编制合并并财务报表表的，应在在合并财务务报表中对对长期股权权投资及包包含未实现现内部交易易损益的资资产账面价价值进行调调整，抵销销有关资产产账面价值值中包含的的未实现内内部交易损损益，并相相应调整对对联营企业业或合营企企业的长期期股权投资资。【例4112】甲企企业于2007年1月月取得乙公公司20%有表决权权股份，能能够对乙公公司施加重重大影响。假定甲企企业取得该该项投资时时，乙公司司各项可辨辨认资产、负债的公公允价值与与其账面价价值相同。207年8月月，乙公司司将其成本本为6000万元的某某商品以11 0000万元的价价

51、格出售给给甲企业，甲甲企业将取取得的商品品作为存货货。至2007年资产产负债表日日，甲企业业仍未对外外出售该存存货。乙公公司207年实现现净利润为为3 2000万元。假定不考考虑所得税税因素。甲公司在按按照权益法法确认应享享有乙公司司207年净损损益时，应应时行以下下账务处理理：借：长期股股权资损益调整整 5 6600 0000=3200-（1000-600）20%=280020%）=560（万元） HYPERLINK l _msocom_4#_msocom_4 wwhitee4贷：投投资收益 55 6000 0000进行上述处处理后，投投资企业有有子公司，需需要编制合合并财务报报表的，在在合

52、并财务务报表中，因因该未实现现内部交易易体现在投投资企业持持有存货的的账面价值值当中，应应在合并财财务报表中中进行以下下调整：借：长期股股权投资损益调调整 8000 0000贷：存存货 8800 0000假定在2008年，甲甲企业将该该商品以11 0000万元的价价格对外部部独立第三三方出售，因因该部分内内部交易损损益已经实实现，甲企企业在确认认应享有乙乙公司2008年净损损益时，应应考虑将原原未确认的的该部分内内部交易损损益计入投投资收益，即即应在考虑虑其他因素素计算确定定的投资损损益基础上上调整增加加80万元元。对于投资资企业向联联营企业或或合营企业业出售资产产的顺流交交易，在该该交易存在

53、在未实现内内部交易损损益的情况况下（即有有关资产未未对外部独独立第三方方出售），投投资企业在在采用权益益法计算确确认应享有有联营企业业或合营企企业的投资资损益时，应应抵销该未未实现内部部交易损益益的影响，同同时调整对对联营企业业或合营企企业长期股股权投资的的账面价值值。当投资资企业向联联营企业或或合营企业业出资或是是将资产出出售给联营营企业或合合营企业，同同时有关资资产由联营营企业或合合营企业持持有时，投投资方因投投出或出售售资产应确确认的损益益仅限于与与联营企业业或合营企企业其他投投资者交易易的部分。即在顺流流交易中，投投资方投出出资产或出出售资产给给其联营企企业或合营营企业产生生的损益中中

54、，按照持持股比例计计算确定归归属于本企企业的部分分不予确认认。【例4113】甲企企业持有乙乙公司200%有表决决权股份，能能够对乙公公司生产经经营决策施施加重大影影响。2007年，甲甲公司将其其账面价值值为6000万元的商商品以1 000万万元的价格格出售给乙乙公司。至至207年资产产负债表日日，该批商商品尚未对对外部第三三方出售。假定甲企企业取得取取该项投资资时，乙公公司各项可可辨认资产产、负债的的公允价值值与其账面面价值相同同，两者在在以前期间间未发生过过内部交易易。乙公司司207年净利利润为2 000万万元。假定定不考虑所所得税因素素。甲企业在该该项交易中中实现利润润400万万元，其中中

55、80（440020%）万万元是针对对本企业持持有的对联联营企业的的权益份额额，在采用用权益法计计算确认投投资损益时时应予抵销销，即甲企企业应当进进行的账务务处理为：借：长期股股权投资损益调调整（22 00004000）20% 3 200 000贷：投投资收益 33 2000 0000甲企业如需需编制合并并财务报表表，在合并并财务报表表中对该未未实现内部部交易损益益应在个别别报表已确确认投资损损益的基础础上进行以以下调整：借：营业收收入（1 00020%） 2 0000 0000贷：营营业成本（660020%） 1 200 000投投资收益 8000 0000应当说明的的是，投资资企业与其其联营

56、企业业及合营企企业之间发发生的无论论是顺流交交易还是逆逆流交易产产生的未实实现内部交交易损失，属属于所转让让资产发生生减值损失失的，有关关的未实现现内部交易易损失不应应予以抵销销。3取得现现金股利或或利润的处处理按照权益法法核算的长长期股权投投资，投资资企业自被被投资单位位取得的现现金股利或或利润，应应抵减长期期股权投资资的账面价价值。在被被投资单位位宣告分派派现金股利利或利润时时，借记“应收股利利”科目，贷贷记“长期股权权投资损益调整整”科目；自自被投资单单位取得的的现金股利利或利润超超过已确认认损益调整整的部分应应视同投资资成本的收收回，冲减减长期股权权投资的账账面价值。4超额亏亏损的确认

57、认按照权益法法核算的长长期股权投投资，投资资企业确认认应分担被被投资单位位发生的损损失，原则则上应以长长期股权投投资及其他他实质上构构成对被投投资单位净净投资的长长期权益减减记至零为为限，投资资企业负有有承担额外外损失义务务的除外。这里所讲讲“其他实质质上构成对对被投资单单位净投资资的长期权权益”通常是指指长期应收收项目，比比如，企业业对被投资资单位的长长期债权，该该债权没有有明确的清清收计划、且在可预预见的未来来期间不准准备收回的的，实质上上构成对被被投资单位位的净投资资，但不包包括投资企企业与被投投资单位之之间因销售售商品、提提供劳务等等日常活动动所产生的的长期债权权。投资企业在在确认应分

58、分担被投资资单位发生生的亏损时时，具体应应按照以下下顺序处理理：首先，减记记长期股权权投资的账账面价值。其次，在长长期股权投投资的账面面价值减记记至零的情情况下，对对于未确认认的投资损损失，考虑虑除长期股股权投资以以外，账面面上是否有有其他实质质上构成对对被投资单单位净投资资的长期权权益项目，如如果有，则则应以其他他长期权益益的账面价价值为限，继继续确认投投资损失，冲冲减长期应应收项目等等的账面价价值。最后，经过过上述处理理，按照投投资合同或或协议约定定，投资企企业仍需要要承担额外外损失弥补补等义务的的，应按预预计将承担担的义务金金额确认预预计负债，计计入当期投投资损失。企业在实务务操作过程程

59、中，在发发生投资损损失时，应应借记“投资收益益”科目，贷贷记“长期股权权投资损益调整整”科目。在在长期股权权投资的账账面价值减减记至零以以后，考虑虑其他实质质上构成对对被投资单单位净投资资的长期权权益，继续续确认的投投资损失，应应借记“投资收益益”科目，贷贷记“长期应收收款”科目；因因投资合同同或协议约约定导致投投资企业需需要承担额额外义务的的，按照或或有事项准准则的规定定，对于符符合确认条条件的义务务，应确认认为当期损损失，同时时确认预计计负债，借借记“投资收益益”科目，贷贷记“预计负债债”科目。除上上述情况仍仍未确认的的应分担被被投资单位位的损失，应应在帐外备备查登记。在确认了有有关的投资

60、资损失以后后，被投资资单位于以以后期间实实现盈利的的，应按以以上相反顺顺序分别减减记已确认认的预计负负债、恢复复其他长期期权益及长长期股权投投资账面价价值，同时时确认投资资收益。即即应当按顺顺序分别借借记“预计负债债”、“长期应收收款”、“长期股权权投资”科目，贷贷记“投资收益益”科目。【例4-114】甲企企业持有乙乙企业400的股权权，能够对对乙企业施施加重大影影响。2004年122月31日日该项长期期股权投资资的账面价价值为6 000万万元。乙企企业205年由于于一项主要要经营业务务市场条件件发生变化化，当年度度亏损9 000万万元。假定定甲企业在在取得该投投资时，乙乙企业各项项可辨认资资