营改增税务及会计相关处理

1、营改增税务及会计相关处理营业税增值税模块三：“营改增”的会计处理模块四：“营改增”最新政策调整模块二：“营改增”的主要内容模块一： “营改增”原因分析与改革进程提纲目 录2 对营业税与增值税的基本认识营业税改征增值税的推进过程我国增值税的主要特点增值税、营业税并存的不合理性营业税改征增值税的意义模块一： “营改增”原因分析与改革进程营改增增值税VS营业税定义不同计税基础不同对营业税与增值税的基本认识营改增对营业税与增值税的基本认识（一）增值税 是对在我国境内销售货物、提供加工、修理修配劳务以及进口货物（新增：交通运输业和部分现代服务业）的单位和个人，就其取得的增值额为计算依据征收的一种税。（二

2、）营业税 是对在我国境内提供应税劳务（范围变小）、转让无形资产、销售不动产的单位和个人，就其取得的营业收入征收的一种税。项 目增值税营业税征收范围销售和进口货物，提供加工及修理、修配劳务交通运输业、建筑业、金融保险业、服务业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、销售不动产、转让无形资产税率/征收率17%、13%、3%3%、5%、5%-20%计征方式允许进项抵扣基本全额征收，部分差额计征征收机关国税地税收入分配中央75%，地方25%铁道部、银行总行、保险公司集中缴纳部分归中央政府，其余归地方交叉部分混合销售和兼营活动混合销售和兼营活动增值税与营业税税制比较计税依据不同增值税价外税-计算增值税的收入应

3、当为不含税的收入价内税-营业税则是直接用收入乘以税率即可。 营改增营业税（一）有限范围的增值税。（二）实行不完全的消费型增值税（三）实行凭发票扣税的办法。（四）实行价内税与价外税并存的方式。我国增值税的主要特点（一）货物与劳务税收制度不统一，不利于公平竞争和结构调整(单一、双重)（二）营业税存在重复征税，导致企业经营决策扭曲（大而全、小而全）（三）不利于现代服务业的发展(阻碍服务业的发展)（四）抵扣链条的断裂，不利于增值税“中性”效应的发挥（不“中性”）（五）不利于税收征管效率的提高（国税？地税？货物？劳务？）增值税、营业税并存的不合理性150第一阶段，2012年，率先在部分行业、部分地区执行

4、营业税改征增值税的试点。第二阶段，2013年，1+7部分行业在全国范围内开展营业税改征增值税的试点工作。（财税201337号财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知）第三阶段，时机成熟以后，将现行的营业税所有行业在全国范围内进行营业税改征增值税的改革。营改增的推进过程2013年8月1日在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的税收政策。“1+7”个行业营改增在全国推开？营改增有利于减少营业税重复征税。有利于在一定程度上完整和延伸二三产业增值税抵扣链条，促进社会专业化分工，推动产业融合。有利于降低企业税收负担，扶持小型微利企业发

5、展，带动扩大就业。通过增值税出口退税，有利于服务业出口。营业税改征增值税的意义模块三：“营改增”的会计处理模块四：“营改增”最新政策调整模块二：“营改增”的主要内容模块一： “营改增”原因分析与改革进程提纲目 录15一、营改增征税范围 四、营改增差额征税二、营改增税率、征收率三、应纳税额的计算模块二：“营改增”的主要内容增增增增营营营一、营改增征税范围 营改增（1+7）应税服务交通运输业（1）行业大类服务类型征税范围交通运输业使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动 陆路运输服务通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动，包括公路运输、缆车运输、索道运输

6、及其他陆路运输【暂不包括铁路运输 】水路运输服务通过江、河、湖、川等天然、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动【远洋运输的程租、期租业务，属于水路运输服务】（光租属于有形动产租赁服务）航空运输服务通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动。【航空运输的湿租业务，属于航空运输服务】（干租属于有形动产租赁服务）管道运输服务通过管道设施输送气体、液体、固体物质的运输业务活动 营改增应税服务部分现代服务业（7）行业大类服务类型征税范围部分现代服务业 围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动 研发和技术服务研发服务、技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、

7、工程勘察勘探服务信息技术服务利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务和业务流程管理服务 文化创意服务包括设计服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务 营改增应税服务部分现代服务业行业大类服务类型征税范围部分现代服务业 围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动 物流辅助服务包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务。 有形动产租赁服务 包括有形动产融资租赁和有形

8、动产经营性租赁 【远洋运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于有形动产经营性租赁 】 营改增应税服务部分现代服务业行业大类服务类型征税范围部分现代服务业 鉴证咨询服务包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。咨询服务，是指提供和策划财务、税收、法律、内部管理、业务运作和流程管理等信息或者建议的业务活动。 【不包括劳务派遣】广播影视服务包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含放映，下同）服务营改增营改增暂未涉及的应税服务此次营业税改增值税范围内不包含：1.建筑业；2.邮电通信业；3.销售不动产等行业；4.餐饮，娱乐等服务业；5.铁路运输服务。 二、营改增税率、征收率征税范围税率征收率交通运

9、输业11%3%部分现代服务业有形动产租赁17%研发和技术服务6%（财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零）信息技术服务文化创意服务物流辅助服务鉴证咨询服务 广播影视服务营改增零税率与免税区别用中国特色社会主义共同理想凝聚力量零税率-进项可以抵扣；免税-进项不能抵扣。免税则规定免除纳税人纳税的义务，同时也规定生产销售免税货物不得抵扣进项税额。纳税人销售零税率货物在税法规定具有纳税的义务，故同样具有抵扣税额的权利。本质零税率免税营业税改增值税前后对比营业税改增值税前后对比行业类别纳税人分类所征税种/税率税改前税改后营业税增值税现代服务业（除有形动产租赁）一般纳税人5%（全额交税）6%（可以抵

10、扣进项）小规模纳税人5%（全额交税）3%（不可抵扣）交通运输业一般纳税人3%（全额交税）11%（可以抵扣进项）小规模纳税人3%（全额交税）3%（不可抵扣）应税服务适用增值税零税率的规定境内的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务境内的单位和个人提供的往返香港、澳门、台湾的交通运输服务以及在香港、澳门、台湾提供的交通运输服务境内的单位和个人提供期租、程租和湿租服务，如果租赁的交通运输工具用于国际运输服务和港澳台运输服务，不适用增值税零税率，由承租方按规定申请适用零税率境内的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务，适用增值税零税率。不包括对境内不

11、动产提供的设计服务。应税服务适用增值税零税率的规定1在境内载运旅客或者货物出境；2在境外载运旅客或者货物入境；3在境外载运旅客或者货物。境内的单位和个人提供适用零税率的应税服务，如果属于适用增值税一般计税方法的，实行免抵退税办法；如果属于适用简易计税方法的，实行免征增值税办法。（可以放弃适用零税率，选择免税或按规定缴纳增值税。放弃适用零税率后，36个月内不得再申请适用零税率。）外贸企业兼营适用零税率应税服务的，统一实行免退税办法。应税服务适用增值税免税政策的规定境内的单位和个人提供的下列应税服务免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用零税率的除外：（一）工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务

12、。（二）会议展览地点在境外的会议展览服务。（三）存储地点在境外的仓储服务。（四）标的物在境外使用的有形动产租赁服务。（五）在境外提供的广播影视节目(作品)的发行、播映服务 还有：向境外单位提供的下列应税服务应税服务适用增值税免税政策的规定向境外单位提供的下列应税服务：1技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理服务、软件服务、电路设计及测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、商标著作权转让服务、知识产权服务、物流辅助服务（仓储服务除外）、认证服务、鉴证服务、咨询服务、广播影视节目(作品)制作服务、期租服务、程租服务、湿租服务。但不包括：合同标的物在境内的合同能源管理服务，对境内货物或不动产的认

13、证服务、鉴证服务和咨询服务。2.广告投放地在境外的广告服务。应税服务适用增值税免税政策的规定营改增三、应纳税额的计算增值税的计税方法一般计税方法：一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税简易计税方法：小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。应纳税额=当期销项税额当期进项税额当期销项税额当期进项税额不足抵扣，其不足部分可以结转下期继续抵扣扣缴义务人应扣缴税额=接受方支付的价款（1+税率）税率一般计税方法应纳税额计算一般计税方法营改增销售额为不含税销售额；销售额含税销售额（1+

14、税率） 销项税额=销售额税率销项税额销售额营改增应纳税额计算一般计税方法注：一般纳税人销售货物或者提供应税劳务和应税服务应收取的销项税额用蓝字登记，因退回销售货物以及服务中止或者折让应冲销销项税额，用红字登记进项税额，是指纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣（一）从销售方或者提供方取得的增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票、税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票

15、或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。（四）接受铁路运输服务，按照铁路运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。（五）接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证（以下称税收缴款凭证）上注明的增值税额。进项税额涉及业务增值税扣税凭证抵扣额备注境内增值税业务1.增值税专用发票增值税额试点纳税人接受试点地区的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额。（8.1后3%的扣除率）进口业务2.海关进口增值税专用缴款书增值税额购进农产品3.

16、农产品收购发票或者销售发票进项税额=买价扣除率（13%）含烟叶税进项抵扣凭证和金额涉及业务增值税扣税凭证抵扣额备注接受交通运输业服务4.运输费用结算单据进项税额=运输费用金额扣除率（7%）1、运输费用（含铁路临管线、铁路专线运输费用）、建设基金；不包括装卸费、保险费等其他杂费；2、增值税纳税人从试点地区取得的2012年1月1日（含）以后开具的运输费用结算单据（铁路运输费用结算单据除外），不得作为增值税扣税凭证。接受境外单位或者个人提供的应税服务5.税收通用缴款书增值税额应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票，资料不全不得抵扣。进项抵扣凭证和金额非试点地区开具运输费用结算单据，受票

17、方可按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额；注意从试点地区的一般纳税人从试点地区的小规模纳税人从非试点地区小规模纳税人向主管税务机关申请代开增值税专用发票的，受票方可按照增值税专用发票上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额；如未取得代开的专用发票，则不得计算抵扣进项税额。按照其开具的增值税专用发票上注明的进项税额进行抵扣。（适用11%的税率） 。本办法实施之日（含）以后，从试点地区取得开具的运输费用结算单据，不得作为增值税扣税凭证，但铁路运输费用结算单据除外。运输费用抵扣进项税额情况 收购发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额一般纳税人

18、进口 购进从农户收购取得的增值税普通发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额按照取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。按照取得的增值税专用发票上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。农产品抵扣进项税额情况不得抵扣的进项税额备注用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务1、其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目；2、非增值税应税项目，是指非增值税应税劳务、转让无形资产（第1条所涉内容除外）、销售不动产以及不动产在建工程。

19、3、个人消费包括交际应酬消费。 非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物、加工修理修配劳务或者交通运输业服务 接受的旅客运输服务自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇作为提供交通运输业服务的运输工具和租赁服务标的物的除外。不得抵扣的进项税额应纳税额=销售额征收率采用简易计税方法计算应纳税额时，不得抵扣进项税额。 采用销售额和应纳税额合并定价的， 应换算为不含税销售额。 销售额=含税销售额（1+征收率）简易计税方法简易计税办法销售额含税

20、销售额（1征收率） 应纳税额=销售额征收率 应纳税额销售额简易计税办法纳税人提供的适用简易计税方法计税的应税服务，因服务中止或者折让而退还给接受方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。勘察设计单位承担的勘察设计劳务试点物流承揽的仓储业务交通运输业服务代理有形动产融资租赁差额征收项目432516四、营改增后差额征税对于2013年8月1日前发生的相关业务，纳税人尽量在7月属期前申报扣除。自2013年8月开始，除提供有形动产融资租赁服务之外，其他相关应税服务不再执行差额扣除政策。提供的应税服务销售额（含税）支付给其他单位或个人的价款（含

21、税）是否允许扣除计税销售额支付给试点纳税人支付给非试点纳税人1234一般规定其他应税服务取得全部价款和价外费用不允许允许（不含已抵扣进项税额的价款）（1-3）/（1+对应税率）交通运输服务取得全部价款和价外费用不允许允许（不含已抵扣进项税额的价款）（1-3）/（1+对应税率或征收率）特殊规定国际货运代理服务取得全部价款和价外费用允许（不含取得增值税专用发票的价款）允许（不含已抵扣进项税额的价款）（1-2-3）/（1+对应税率）一般纳税人差额征税计算表“应交税费应交增值税”科目下设置“营改增抵减的销项税额”专栏提供的应税服务销售额（含税）支付给其他单位或个人的价款（含税）是否允许扣除计税销售额支

22、付给试点纳税人支付给非试点纳税人1234一般规定其他应税服务取得全部价款和价外费用不允许允许（1-3）/（1+征收率）交通运输服务取得全部价款和价外费用允许允许（1-2-3）/（1+征收率）特殊规定国际货运代理服务取得全部价款和价外费用允许允许（1-2-3）/（1+征收率）小规模纳税人差额征税计算表 减少的增值税直接冲减“应交税费应交增值税”科目按照此前下发的营业税改征增值税试点方案规定，试点纳税人计税依据原则上为发生应税交易取得的全部收入。但因考虑到营业税与增值税、试点地区与非试点地区政策的衔接问题，前期“营改增”试点政策针对一些按照营业税政策规定，适用差额征收营业税的试点纳税人，规定在接受

23、非试点地区提供应税服务计算销售额时允许继续采取差额计算的方法。即允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人价款后的余额为销售额。由于此规定既涉及原营业税政策，又与现行增值税规定不一致，导致实务中无论是税务机关，还是纳税人都难以把握，也是试点地区的征管难点。而随着试点范围扩大到全国，这个问题将不复存在。为什么又基本取消差额征税？从2013年8月1日起，试点纳税人发生的陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务以及广告服务业务，其销售额中不得再扣除支付给同行业纳税人的金额，而是统一按照增值税计税方法计税。即使这部分纳税人截至本地区试点实施之日取得的全部价款和价外费用仍有尚

24、未扣除的部分，也不得在计算试点纳税人本地区试点实施之日后的销售额时予以抵减，但可以向原主管地税机关申请退还营业税。 取消差额征税怎么办？经中国人民银行、商务部、银监会批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供有形动产融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用（包括残值），可在扣除由出租方承担的有形动产的贷款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、关税、进口环节消费税、安装费、保险费后，以其余额做为销售额。但对于在本地区试点实施之日前签订的尚未执行完毕的租赁合同，财税201337号规定在合同到期日之前，仍应继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税，不适用此项规定。取消差额征税后的特殊情形模块三：“营改增”的会

25、计处理模块四：“营改增”最新政策调整模块二：“营改增”的主要内容模块一： “营改增”原因分析与改革进程提纲目 录48应缴纳增值税的企业，需要设置“应交税费应交增值税” 、“应交税费未交增值税”两个二级明细账户。一般纳税人的账户设置改制前月份终了，企业应将当月发生的应缴增值税额自“应交税费应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目。会计分录为：借：应交税费应交增值税（转出未交增值税）贷：应交税费未交增值税月份终了，企业将本月多缴的增值税自“应交税费应交增值税”科目转入“未交增值税”明细科目。会计分录为：借：应交税费未交增值税贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税）一般纳税人的账户设置改制前1.差

26、额计税的账户设置财政部明确规定，应在“应交税费应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额：借:应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）借:主营业务成本（实付金额税额）贷：银行存款（应付账款等）（实付金额）一般纳税人的账户设置改制后对于期末一次性进行账务处理的企业，每次支付支付给非试点纳税人价款时：借：主营业务成本贷：银行存款（应付账款等）期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额：借：应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）贷：主营业务成本一般纳税人的账户设置改制后注意：

27、8月1日以后，除了融资租赁外，没有差额纳税了，“营改增抵减的销项税额”只有融资租赁企业使用了。2.增值税期末留抵税额的账户设置截止到开始营改增当月月初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目一般纳税人的账户设置改制后开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值税留抵税额，借：应交税费增值税留抵税额贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借：应交税费应交增值税（进项税额）贷：应交税费增值税留抵税额“应交税费增值税留抵税额”科目期末余额应根据其流动性在资

28、产负债表中的“其他流动资产”项目或“其他非流动资产”项目列示。一般纳税人的账户设置改制后3.增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的账户设置在“应交税费应交增值税”科目下增设“减免税款”专栏，用于记录该企业按规定抵减的增值税应纳税额。企业购入增值税税控系统专用设备，按实际支付或应付的金额：借：固定资产贷：银行存款或应付账款等一般纳税人的账户设置改制后按实际支付或应付的金额：借：固定资产贷：银行存款等同时：按规定抵减的增值税应纳税额：借：应交税费应交增值税（减免税款）贷：递延收益一般纳税人的账户设置改制后按期计提折旧时：借：管理费用贷：累计折旧同时：借：递延收益 贷:管理费用3.企业购

29、入增值税税控系统专用设备企业发生技术维护费，按实际支付或应付的金额：借：管理费用贷：银行存款等按规定抵减的增值税应纳税额：借：应交税费应交增值税（减免税款）贷：管理费用等一般纳税人的账户设置改制后3.增值税税控技术维护费用抵减营业税改征增值税试点过渡政策的规定哪些项目免征增值税？哪些项目实行增值税即征即退？试点过渡政策取得过渡性财政扶持资金的会计处理试点纳税人在新老税制转换期间因实际税负增加而向财税部门申请取得财政扶持资金的，期末有确凿证据表明企业能够符合财政扶持政策规定的相关条件且预计能够收到财政扶持资金时，按应收的金额，借记“其他应收款”等科目，贷记“营业外收入”科目。待实际收到财政扶持资金时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其他应收款”等科目。 一般纳税人的账户设置改制后直接减免的账户设置企业享受免征增值税政策，需要在“应交税费应交增值税”科目下增设“减免税款”专栏，反映企业按规定减免的增值税税款。企业按规定直接减免的增值税：借：应交税费应交增值税（减免税款）贷：营业外收入一般纳税人的账户设置改制后税收优惠的账户设置2.退税的账户设置退税分为“即征即退”、“先征后退”、“先征后返”，大同小异。即征即退、先征后退的税款由税务机关退还；先征后返的税款由财政机关返还。收到退税不通过应交税费科目核