作业成本法在香港应用的调查分析

1、.：.；作业本钱法在香港运用的调查分析【摘要】作业本钱法ABC是一种相对较新的本钱 HYPERLINK 计算 HYPERLINK studa/ 方法，本文回想了作业本钱法的 HYPERLINK 开展背景， HYPERLINK 分析了国外在调查作业本钱法 HYPERLINK soft.studa 运用上的 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨 HYPERLINK studa/ 方法。在此根底上对香港 HYPERLINK soft.studa 运用作业本钱法的情况进展了调查和实证 HYPERLINK 分析。我们发现，大量公司接触作业本钱法的时间还不长；运用作业本钱法的公司在规模上明显大于

2、没有运用作业本钱法的公司；而产品的多样性、竞争压力和作业本钱法运用程度的正向关系以及运用者和非运用者在本钱构造中的差别在统计上并不显著；实施作业本钱法的主要动因是为了获得更为准确的本钱信息。【关键词】作业本钱法 香港 本钱构造一、作业本钱法的 HYPERLINK 开展背景 HYPERLINK 经济的快速开展，离不开两个重要要素。一个是先进的制造技术的运用，另一个是先进的管理理念的推行和实施。本文所讨论的作业本钱法是本钱控制方面的又一新领域。许多学者都对作业本钱法进展了 HYPERLINK job.studa/ 实际 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨和实证调查Staubus,197

3、1；1987a;1987b；Johnson，1988；Kaplan,1994等。技术上的变化使许多公司的消费制造环境发生了显著的改动，运用大量机器和由 HYPERLINK 计算机控制的仪器设备，使得消费制造过程的自动化程度不断提高，从而减少了从事直接消费的人工。而许多早期的 HYPERLINK 会计系统主要是为人工本钱的计量和报告而设计的，已不适用于自动化消费的要求。假设继续沿用传统的 HYPERLINK 会计系统，将过高地估计高产量、低复杂度产品的本钱，过低地估计低产量、高复杂度产品的本钱，无法准确地知道每一种产品的毛利，在竞争猛烈的环境中难以立足。此外，随着运营复杂性的添加，产品、效力的多

4、样化也随之添加，要求更为准确地定量资源耗费，产品组合、定价和其他决策也都需求更为准确的本钱信息。1987年哈佛商学院的Rober Kaplan和Robin Cooper两位教授所进展的研讨使作业本钱法博得了广泛的注重。作业本钱法在准确本钱信息、改善运营过程、为资源决策和产品定价及组合决策提供完善的信息方面都遭到了广泛的关注。 HYPERLINK mind.studa/ 目前，世界上许多先进的公司曾经实施作业本钱法以改善原有的会计系统，加强 HYPERLINK 企业竞争力。 HYPERLINK book.studa/ 文献中所调查的公司分为以下几种类型：先进的国际制造 HYPERLINK 企业；

5、会计师事务所的顾客；专业会计软件公司的顾客。选择先进的制造企业是由于该行业里的企业被以为是高度自动化的，具有运用作业本钱法的优势条件，其行业的产值增长在国民消费总值增长中占有很重要的比重，也最能代表一国 HYPERLINK 经济开展程度的先进程度。后两者的选择主要从作业本钱法的传播渠道入手，从专业的软件公司中购买有关作业本钱法软件的顾客，以及要求会计师事务所提供作业本钱法效力的客户不但对作业本钱法有所需求，并有进一步实施的行动。他们是了解作业本钱法实施情况的最好窗口。2、调查的反响率、发放对象及调查方法高的反响率阐明分析结果是具有代表性的，但一个国家的统计分析并不一定适用于其它国家或其它行业。

6、调查表的发放对象大多是财务总监、财务主管，或者常务经理工厂经理、产品经理、资料经理、设计工程师、制造工程师、市场营销经理。这些人熟习公司日常的运营运作和财务制度，又有一定的 HYPERLINK 教育背景，比普通员工更具备了解作业本钱法的才干，且具有实施一定决策的权益。调查的方法主要包括邮寄问卷调查、面对面采访以及采访。当前实证研讨主要采用实地调查方法field study，针对有限的研讨对象，采用邮寄调查方法可以从研讨对象的横截面上提供深化的分析，且搜集资料的本钱较低。面对面采访或采访相对邮寄问卷调查具有更高的反响率和言语上细致的沟通，更有利于找出 HYPERLINK studa 问题的关键所

7、在。3、调查的反响类型对作业本钱法调查的反响类型有如下几种情况：经过对反响者详细的分类，一方面可以调查作业本钱法作为一项新知识传播的情况，另一方面可以更进一步重点调查作业本钱法作为一项管理技术运用的情况，在同样拥有作业本钱法知识的前提下，经过实施作业本钱法和未实施作业本钱法的公司在本钱构造、现行的会计系统、产品的多样性、竞争环境等特征方面的对比，来分析作业本钱法的实施和哪些要素有关。虽然作业本钱法在学术界很早就出现，作业本钱法的知识也越来越被人熟知，但其实践运用并不广泛。Armitage和Nicholson1993比较了加拿大企业和其他国家企业后发现，实施作业本钱法的企业比例较小：加拿大为14

8、1992，英国为61990，美国在1991年为11，1993年显著添加到36。同样的，Teoh和Schoch1993发现作业本钱法的运用率较低，澳大利亚为17、马来西亚为13。Inners和Mitchell1995a的最近调查显示被调查的英国公司有20采用作业本钱法。4、 HYPERLINK 分析数据的 HYPERLINK studa/ 方法在问卷的设计上有几种类型，一种是 HYPERLINK studa 问题回答型的，例如“您以为哪些要素决议了您的公司运用作业本钱法，还有一种是直接列出能够的答案，让被调查者选择，还能够让每个选项带有权重，评价其重要性的大小。 HYPERLINK studa

9、问题的 HYPERLINK abroad.studa/ 内容首先涉及被调查者的信息和被调查者公司的有关情况，接下来是对作业本钱法知识掌握情况的了解，大多不会直接讯问被调查者“您能否了解作业本钱法这样的是非题，而是就作业本钱法一些常识性的知识讯问被调查者，以测试作业本钱法真正被了解的程度。至于调查哪些要素 HYPERLINK 影响作业本钱法的实施，主要经过比较实施作业本钱法和未实施作业本钱法 HYPERLINK 企业的数据公司的人数、消费线的数量，作相应的统计 HYPERLINK 分析，检验其差别的显著性来判别该要素能否是实施和未实施作业本钱法公司的明显区别之一。关于实施者对作业本钱法的称心程度

10、，主要经过一套评分方法对比运用前和运用后的称心程度来对样本数据进展统计分析。5、 HYPERLINK book.studa/ 文献中的主要结论1实施作业本钱法和不实施作业本钱法的缘由在拥有作业本钱法知识的反响者中，实施作业本钱法的缘由主要有：现存本钱信息不准确；面临相对较猛烈的竞争环境，例如与日剧增的自动化消费； HYPERLINK mind.studa/ 目前短少制定决策的信息，如非财务信息； HYPERLINK mind.studa/ 目前面临资源分配的问题。不实施作业本钱法的缘由主要有：作业本钱法太复杂太耗时；目前的 HYPERLINK 会计系统还够用；采用作业本钱法的收益不确定；短少阅

11、历；员工不熟习或不情愿运用作业本钱法；管理决策或过程中的不便；高昂的实施费用；选择本钱动因有困难；目前缺乏先进的 HYPERLINK 计算机技术来降低开发作业本钱法和跟踪作业活动的费用；人力资源的缺乏和过高的培训费用。2运用作业本钱法的公司的特征作业本钱法的运用和公司的一些要素有关，如公司的本钱构造、现行的 HYPERLINK 会计体系、本钱的多样性和竞争环境。A、本钱构造对作业本钱法关注的主要缘由在于它可以更为准确地将制造及用分配到产品上去，经过添加本钱库，更多地基于作业而非产品本钱，采用一种运用面更广的本钱动因。引进作业本钱法的重要缘由之一就是最近几年里本钱构造上的变化制造费用的添加，Co

12、oper和Kaplan，1988。基于这种假设，采用作业本钱法的公司都具有一个很显著的特征，即制造费用相对价值附加本钱直接人工十制造费用很高。B、现行的会计系统引进新的会计 HYPERLINK 计算 HYPERLINK studa/ 方法的价值依托现行的会计系统。有关作业本钱法的 HYPERLINK book.studa/ 文献以为传统的会计计算方法运用的本钱库和本钱动因有限详见Cooper,1988b。而作业本钱法添加了本钱库作业和本钱动因。管理层在思索实施作业本钱法时，通常会思索是将作业本钱法作为一个独立的系统还是将该系统和现行的会计系统交融Cooper,1990，1991。Yvonne

13、P.Shanaban1997以为做上述决议时应思索到两个要素，一个是改动现行的会计系统的有效途径，另一个是开发和现行系统交融的软件本钱。C、产品的多样性产品的多样性是引起传统会计系统在计算产品本钱时发生本钱信息扭曲的缘由之一。产品的多样性包括：产品产量的多样性，规模的多样性，原资料的多样性和安装的多样性Cooper,1988a。运用作业本钱法的公司往往产品多样性程度较高。值得一提的是，没有运用作业本钱法的公司其定制化的产品多于采用作业本钱法的公司。缘由有能够是，虽然定制化的产品通常意味着产品的多样性、资料的多样性和安装的多样性，但是定制化的产品通常会添加开发新的会计系统的本钱，会计本钱的重要性

14、通常被定制化的程度所决议。D、竞争环境Cooper和Kaplan1991，pp372对作业本钱法运用的情况进展了描画：假设现行的会计系统是在丈量本钱高、竞争弱、产品的多样性低的背景下设计的，那么当丈量本钱变低、竞争变得猛烈、产品的多样性添加时，实施作业本钱法是可行且有利的。由于 HYPERLINK 经济环境越来越动荡，竞争越来越猛烈，相对于作业本钱法而言，传统 HYPERLINK 会计添加了由失误呵斥的本钱，因此改善现行的 HYPERLINK 会计系统显得非常重要。E、公司的规模有很多资料阐明公司的规模是区别运用作业本钱法和非运用作业本钱法的公司一个重要的特征Ask和AX，1992；Drury

15、和Tayles，1994；Davies和Sweeting，1993；Innes和Mitchell，1995。由于大公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的根底设备，且对信息的需求更为剧烈，所以他们比小公司对作业本钱法更感兴趣。3作业本钱法的预期收益和实施中的 HYPERLINK studa 问题实施作业本钱法能够带来的收益有：提供更为准确的产品本钱；为定价战略提供相应的本钱信息；加强对本钱有效的管理和控制；坚持改善市场营销战略；提高产品的盈利性；确保可标识的本钱动因；产品盈利性的有效 HYPERLINK 分析；改善本钱控制；提供准确的业绩目的。与此同时，在实施作业本钱法的过程中，能够会出现一些 HY

16、PERLINK studa 问题：本钱动因的标识；本钱和本钱动因间因果关系准确性的把握；实施作业本钱法的本钱；和现存会计系统的交融；向高层推销作业本钱法的思想中遇到的阻力；如何获得低层员工的支持。4实施作业本钱法的公司对作业本钱法的称心程度全世界有一部分公司曾经开场运用作业本钱法来改善他们旧的会计系统，终究作业本钱法能否带来预期的效果。1987年Howell et al在由IMA和CAMI主持的 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨课题中，就实施作业本钱法之后公司对产品本钱和业绩衡量的称心程度进展了 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨，其研讨结果如下：一切的被调查人员报告

17、，实施作业本钱法至少改善了会计管理系统的一个领域，同时也报道了在业绩衡量系统上的重要突破。实施作业本钱法后，公司在产品本钱上的称心程度和作业本钱法在产品定价及组合战略中的运用程度呈明显的正向关系。作业本钱法在本钱削减上的称心程度和常务经理运用作业本钱法信息的程度也呈正比。这阐明对作业本钱法越称心的经理人员越有能够采取实践行动有效地运用作业本钱法来 HYPERLINK 影响决策。在作业本钱法运用之前，被采访者对传统的会计信息的准确性很少有自信心，传统的会计系统是为部门和外部报告而设计的，它们效力的顾客面较窄。而实施作业本钱法可以改良本钱信息的准确性，作业本钱法所提供的信息将支持产品资源决策、产品

18、定价和组合战略，而这些也支持顾客盈利性 HYPERLINK 分析。 三、对香港 HYPERLINK soft.studa 运用作业本钱法情况的研讨我们于1999年对香港地域 HYPERLINK soft.studa 运用作业本钱法的情况进展研讨，采用信函调查表的方式对810家公司包括上市公司和CIMAthe HongKong branch of the chartded institute ofmangement accountants中的非上市公司进展了调查，致函给每家公司财务总监或担任财务方面的经理。反响回90份有效的调查表，反响率为11，其中包括47家上市公司和43家非上市公司见表2。在

19、90家公司中有10家曾经运用作业本钱法4家上市公司和6家非上市公司，另有4家2家上市公司，2家非上市公司即将计划实施。调查表的设计涵盖一些运用作业本钱法的细节、运用作业本钱法的阅历和公司的根本情况等。从反响的信函发现，在运用作业本钱法的公司中平均运用年度为四年，很显然大量公司接触作业本钱法的时间还不长。在没有运用、暂时也不计划运用作业本钱法的76家公司中有37家知道作业本钱法知识，有39家知之甚少。1、运用作业本钱法的行业情况和规模构造行业要素对实施作业本钱法的 HYPERLINK 影响由于调查数量有限，排除个别行业运用数=总数。公用事业的运用率比其它行业都高，这点和 HYPERLINK 工业

20、制造 HYPERLINK 企业运用作业本钱法程度较高的假设并不相符 HYPERLINK 工业 HYPERLINK 企业通常被以为是自动化程度较高，具有运用作业本钱法的优势。2、作业本钱法的运用者和非运用者的比较 给出运用者和非运用者规模的比较，三个丈量规模的规范员工、销售量和总资产都显示运用作业本钱法的公司规模上都大于没有运用作业本钱法的公司。这一点和Ask and Ax1992、Bjornenak1997、Bright et al1992、Chung er al1997、Drury and Tayles 1994、Innes andMitchell1995等的观念一致。规模较大的公司对信息有

21、更大的需求基于大公司本身的复杂性，其本身又是一个信息的中心，有更多的资源来实施作业本钱法。Bjornenak1997以为作业本钱法的传播采用一种分级目录分散的方式，首先在大公司运用，继而向小公司扩延开来。2产品的多样性Bjornenak1997以为运用ABC的公司能够有更多的产品线。量大且种类繁多的产品其本钱分配比只需少数或者一种种类的产品困难。Bjornenak1997归纳了两种衡量产品多样性Product diversity的规范，即定制化产品的程度和产品的数目。我们采用一种类似的归类 HYPERLINK studa/ 方法。问卷讯问被调查者所拥有产品线的数目。如表3所示，运用ABC的公司

22、比非运用ABC的公司拥有更多的消费线551条对297条，规范方差较高，然而，统计上的区别并不显著。我们同样向调查者讯问他们定制化产品占总数的百分比针对特定的顾客规格。在表3中运用ABC的公司其定制化的比例也较高5945.36，但和非运用者的差距并不大。表3的结果显示产品的多样性和运用ABC之间正向关系的方向性支持在统计上并不显著。Bjornenak1997以为定制化和运用ABC之间成正向关系，但在实证 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨中却发现了统计上的负向关系。他解释这种景象是由于较高的定制化产品对公司而言太复杂且昂贵，还不如运用传统的 HYPERLINK 会计 HYPERLIN

23、K studa/ 方法。3竞争的压力Cooper和Kaplan1991以为当公司内部竞争程度比较高的时候，作业本钱法将会发扬重要的优势。高度竞争性的产品由于盈利较少更需求准确的本钱信息来确定真实的盈利情况。我们按照 Bjornenak1997运用下述两个规范来衡量竞争情况。1讯问被调查者其竞争同伴的数量。2销售额中出口的数量由于出口市场比境内市场的竞争更强。从表3中看出，虽然运用作业本钱法的 HYPERLINK 企业比起没有运用作业本钱法的 HYPERLINK 企业面对更多的竞争者平均数是213对170，但它们之间的区别并不显著。对于出口额而言，有类似的情况。Bjornenak1997同样发如

24、今运用作业本钱法和没有运用作业本钱法企业中在竞争压力方面的差别在统计上并不显著，与此相反的是，Chung et al1997发现猛烈的竞争有助于企业运用作业本钱法。4本钱构造作业本钱法和传统的本钱 HYPERLINK 计算的一个重要的区别在于对间接费用制造本钱的分配上。假设企业的制造费用很高的话，运用作业本钱法会比较有效。Bjornenak1997发现高的制造费用和运用作业本钱法之间呈正向关系。但我们 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨的结果与此相反，显示了运用作业本钱法和非运用作业本钱法企业在本钱构造中的差别，两者的平均百分比很接近，在统计上没有显著区别。所以说在香港，本钱构成中

25、制造费用比例较高并不是运用作业本钱法公司的显著特征。3、实施作业本钱法的动因问卷调查表讯问了实施作业本钱法的动因和实施的阅历。实施作业本钱法和计划实施作业本钱法的企业只需14家，有作业本钱法运用阅历的只需10家。由于样本容量较小，讨论有关实施作业本钱法的动因和阅历比较有限，正规的统计假设检验不可行。 调查表调查了实施作业本钱法的动因，将其重要性划分为10个等级：“1代表不重要，“10代表很重要。如表4所示，运用作业本钱法获得了“更为准确的本钱信息这一项拥有最高的分值，阐明其在运用作业本钱法中起了很重要的作用。“改善运营过程同样也是一个重要的要素。作业本钱法可以把本钱追溯到各作业上，并有效识别在

26、运作过程中的缺憾，使非有效的过程变得有效。一些公司用作业本钱法来进展产品定价和产品组合，该鼓励要素的重要性为6.92。作业本钱法同样可用来作资源决策，该鼓励要素的重要性为5.11。4、实施作业本钱法的支持我们还调查了实施作业本钱法是从哪些部门获得支持，把反响结果划分为10个等级。“1表示低的重要性，“10表示高的重要性。如表5所示，虽然作业本钱法是一种本钱 HYPERLINK 计算方法，但 HYPERLINK 会计和财务部门并不是支持作业本钱法实施的重要力量来源。有能够一些会计人员以为作业本钱法是对他们曾经建立起来的任务构成要挟。更值得留意的是，会计和财务部门比起其它部门较少运用作业本钱法的数

27、据。该结果和表4的“作业本钱法的主要动因是完善产品本钱信息的结论有悖。5、设计和实施作业本钱法中遇到的困难作业本钱法是一项比较耗时和复杂的体统Armitage和Nicholsom 1993；Chung et al 1997，鉴于此，我们对一个作业本钱法实施时各阶段进展了评价。把各阶段标识为10个等级：“1表示不困难，“10表示非常困难。表6显承了 HYPERLINK bbs.studa/ 研讨的结果。实施作业本钱法最困难的是为系统搜集资料。为新的作业、产品、组织机构调整作业本钱法的实施细节同样是一项困难的任务。将作业本钱法融入现行的 HYPERLINK 会计系统也是一项有挑战的任务，需求补充新

28、的熟练的技术人员。根据调查显示，标识作业本钱库和确定本钱动因被以为是作业本钱法组成要素中最简单的，这一点和Armitage和Nicholson1993的结论刚好相反。6、对作业本钱法的称心程度作业本钱法的运用者被调查能否对新系统称心。如表7所示，在运用作业本钱法之前，经过对6个特征的描画业绩表现、本钱削减、过程改善、本钱信息、定价战略以及资源决策，反映公司对传统的本钱 HYPERLINK 计算 HYPERLINK studa/ 方法持有较低的称心程度。在运用作业本钱法之后，除了资源定价方面外，其它方面都获得了显著提高，几乎提高了100。虽然反响者的数量不多，但在称心程度添加的幅度上确实引人注目。Swenson1995同样发现了美国制造 HYPERLINK 企业在本钱系统上的重要改善。7、不采用作业本钱法的缘由针对不实施作业本钱法的 HYPERLINK 企业，我们调查了不实施的缘由1=要素不重要， 10=要素很重要，如表8所承。“短少足够的培训人员是不实施作业本钱法的一个重要要素。对现存 HYPERLINK 会计系统的称心和短少上层的支持也是重要的缘由，这个缘由和Chunget al的结论一致。被