管理会计的事前管理

1、管理会计的事前管理一、管理会计的核心是责任制，主线是预算管理我国已在20世纪80年代全面引进西方管理会计的理论与方法。经验 和教训告诉我们，管理会计是一项系统性极强的管理机制，其应用是 一个庞大的系统工程，不能够随意拆解。若将其中某一单项技术拆分 应用不可能达到预期的目的，或者结果是花大钱办小事，得不偿失。管理会计不是一门纯粹的管理技术，而是一种管理机制，这种管理机 制就是目标管理责任制。它以责任制为核心，以预算、控制、考核为 主线，以核算为基础，构成管理会计的全部内容。（一）管理会计的事前管理是以预算编制为重心。管理讲究事前管理、 事中管理和事后管理，管理会计的理论与方法也是从这三方面着手的

2、。 事前管理内容包括预测、决策和预算三部分，但管理会计是以预算为 重心。在企业管理中，一切预测活动是为决策分析服务的，决策分析 的结果就是确定下一步行动目标。为了保证决策确定的目标得以实现， 必须通过编制总预算将确定的目标具体化，并通过量化形式将经营目 标落实于经营管理的各个环节和各个方面，形成总预算统驭下的分级 预算、分部门预算、分产品预算、分客户预算、分货币预算等，为经 营管理的过程控制提供标准，为经营管理的事后评价和考核提供依据。（二）管理会计的事中管理是以预算执行中的差异分析与控制为重点。 管理会计事中管理的主要内容，是对预算执行情况在年度内实行监控， 以期企业的经营运转按照预算量化的

3、目标推动。分级预算、分部门预 算、分产品预算、分客户预算、分货币预算确定后，必须按照管理的 频率将各类预算进一步分解为月度预算或旬度预算，配之以分级核算、 分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算，按月或按旬反 映实际经营管理结果。分级预算、分部门预算、分产品预算、分客户预算、分货币预算一般 情况下是按月监控的，预算数与实际核算出来的结果之间会有差异，而差异又有有益差异与有害差异之分。对差异实行分析，确定是有益 差异还是有害差异，进而制定调控措施，干预和调控有害差异向有益 差异转化，保证企业的经营朝着预算确定的方向运行，这就是管理会 计事中管理的基本内涵。（三）管理会计的事后管理是以业绩

4、考核为要点。管理会计事后管理 的内容就是对企业一年来执行预算的结果实行分析与评价，分析完成 或未完成预算目标的主客观原因，评价业绩，确定考核的奖惩方案， 并与薪酬挂钩。（四）管理会计是以责任制为核心。无论是分级预算管理、分部门预 算管理，还是分客户预算管理、分产品预算管理，其核心都是责任的 落实与管理。分级预算管理的责任人是各级机构的主要负责人，分部 门预算管理的责任人是部门的主要负责人，分客户预算管理的责任人 是客户经理（个人、组、处），分产品预算管理的责任人是每种产品 的经营管理者（小组、处室、部门）等等。管理会计以责任管理为核 心，通过责任主体的落实，确定每一责任体的预算管理目标，并通过

5、 对责任体预算执行情况的如实核算，实施预算控制，最后对责任体的 业绩实行以责任目标完成情况为基础的考核。综上可见，预算是企业未来发展的目标，是企业控制管理的标准，是 企业评价与考核业绩好坏的尺度。以预算管理为主线、以责任管理为 核心的管理会计，是企业管理流程再造的一项系统工程，是一项管理 机制，而不是一项管理技术。二、分级管理、分部门管理、分产品管理、分客户管理和分货币管理推行管理会计应以引入一项管理机制为理解上的先导。同样，推行管 理会计下的分级管理、分部门管理、分客户管理、分货币管理，是这 个管理机制下的具体应用。无论是分级管理、分部门管理，还是分客 户管理、分货币管理，管理的循环框架均由

6、确定责任主体、制定预算、 核算、差异分析与实时调控、分析评价与考核五部分组成。但是不同 类别的管理，其内容是有别的，现简要探讨如下：（一）分级管理。对商业银行来说，就是按总行、一级分行、二级分 行、支行的不同级次实行的、以责任管理为核心、以预算管理为主线 的管理。分级管理的主要内容是实施按管理级次确定责任主体、按管 理级次分解预算并确定每一级次的经营管理目标，按级次实行核算， 按级次实行预算控制，按级次实行目标责任考核的管理体制。分级管 理所要解决的问题是如何将每一级次机构的经营管理业绩与该级次机 构负责人的经营管理目标责任考核结合起来，为考核提供客观的数据 基础。（二）分部门管理。对商业银行

7、来说，就是在同一级次的机构内部， 对各经营和管理的所有部门实行的以责任管理为核心、以预算管理为 主线的管理。分部门管理的主要内容是实施按部门确定责任主体、按 部门分解预算并确定每一部门的经营或管理目标、按部门实行核算、 按部门实行预算控制、按部门实行目标责任考核的管理体制。分部门 管理所要解决的问题是如何将部门的经营管理业绩与该部门负责人的 经营管理目标责任考核结合起来，与该部门员工的目标责任考核结合 起来，为考核提供客观的数据基础。（三）分产品管理。对商业银行来说，就是对银行经营管理的金融产 品实行的、以责任管理为核心、以预算管理为主线的管理。分产品管 理的主要内容是实施按营销每种产品的人群

8、确定责任主体、按责任主 体分解预算并确定每一种产品的经营管理目标、按产品实行核算、按 产品实行预算控制、按产品实行分析并实行目标责任考核的管理体制。 分产品管理所要解决的问题，是如何将每一产品的经营管理业绩与该 产品经营管理负责人的经营管理目标责任考核结合起来，与该产品经 营管理相关人员群组的经营管理目标责任考核结合起来，为考核提供 客观的数据基础，为分析评价每一产品盈利水平提供客观的数据基础。 多年来，商业银行一直在实行分产品管理的探索，但尚未有实质性的 进展，难点很多，其中很多概念性的问题还没有得到解决。例如，如 何科学、合理地确定商业银行“产品”概念，把工商企业的产品概念、 产品成本概念

9、、成本核算方法和产品管理方法，如何借鉴到商业银行 等等问题。长期以来，我们一直将“存款”、“贷款”、“结算”定义为金融产品，这种观点对不对，需要研究。我个人认为，“存款”、 “贷款”、“结算”不具备产品的基本特征。（四）分客户管理。对商业银行来说，就是对银行的重点客户实行以 责任管理为核心、以预算管理为主线的管理。分客户管理的主要内容 是实施按客户经理确定责任主体，按重点客户分解预算并确定每一重 点客户的经营管理目标，按重点客户实行核算，按重点客户实行预算 控制，按重点客户实行分析并对客户经理（个人、科组或处室）实行 目标责任考核的管理体制。分客户管理所要解决的问题是如何将对重 点客户的营销及

10、客户对银行贡献率的大小与该客户经营管理负责人的 经营管理目标责任考核结合起来，与该客户经营管理相关人员群组的 经营管理目标责任考核结合起来，为考核提供客观的数据基础，为分 析、评价和进一步开发重点客户提供客观的数据基础。（五）分货币管理。对商业银行来说，就是对银行经营管理的货币币 种实行的预算管理工作。分货币管理的主要内容是实施按银行经营管 理的币种分解预算并确定每一币种的经营目标、按币种实行核算、按 币种实行预算控制、按币种实行分析并实行经营决策的管理体制。分 货币管理所要解决的问题，一是分析评价每一经营货币的盈利水平， 二是为实行因为货币之间的不匹配所带来的缺口损益和缺口风险实行 管理和提

11、供数据。（六）分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管 理之间的关系。一方面，它们是相互关联的。这体现在三个方面：一是分级管理、分 部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理的起点是预算目标 的确定，而分级预算、分部门预算、分客户预算、分产品预算、分货 币预算是银行总预算下按照不同管理要求实行的分预算，是总预算的 分解预算。二是分级预算、分部门预算、分客户预算、分产品预算、 分货币预算与总预算之间，以及各种预算之间是互动的，任一预算项 下的项目金额变动，都会影响总预算和其他分预算金额的变动。三是 分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理之间 及其与综合管理之间是

12、相互影响和相互映衬的，综合管理是以分级管 理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理为基础的， 而分级管理、分部门管理又与分客户管理、分产品管理、分货币管理 为依托，另一方面各种管理的目标是一个，就是完成总预算确定的经 营管理目标。另一方面，它们又是有差别的管理，侧重点不同。前文已经论述，各 种管理所要解决的问题不同，确定的分解目标有差别，管理的方法不 同，责任确定的主体不同，核算计量的方法也是有差别的。三、还应研究分渠道管理问题该渠道是指银行经营产品的营销渠道（Channels）,又称分销渠道。 前面我们谈的是分部门的管理、分产品的管理、分客户的管理、分货 币的管理。但银行营销产品、

13、服务客户都是通过各种营销渠道完成的， 营销渠道的管理对商业银行来说是非常重要的。西方国家的商业银行 设置了专门的部门管理营销渠道，这个点值得我们借鉴。营销渠道可分为两类，一类是与客户实行面对面营销服务的渠道，叫 做有人机构网点；另一类是非面对面营销服务的渠道，包括ATM机营销渠道、电话银行（CallCenter ）营销渠道、手机银行（Wap营销渠 道、网上银行营销渠道等。传统的银行营销渠道是通过单一营销渠道 素有人机构网点向客户提供金融服务的。随着科技的发展和竞争的需 要，银行的营销渠道多样化，客户能够根据需要实行选择。但是，商 业银行建造每一种营销渠道是要投入巨额资金的，而建造每一种营销 渠

14、道的目的是增强银行整体盈利水平。所以，必须建立并实行以责任 为核心、以预算管理为主线的营销渠道管理。首先要确定每一种营销 渠道的责任主体；其次要建立分渠道的预算管理体系，包括分渠道的 预算编制体系、核算体系、控制与分析体系；最后要建立分渠道的评 价与考核体系。同理，分渠道管理与综合管理、分级管理、分部门管 理、分客户管理、分产品管理、分货币管理之间是既相互关联又有管 理差别的关系。四、会计核算从一维核算发展到多维核算按照会计科目实行核算，是人们对会计核算特征的常规理解，当计算 机广泛应用于会计工作时，一些人对会计科目产生怀疑，进而又对会 计核算产生怀疑，认为进入计算机时代，会计科目没了，会计核

15、算也 不存有了。我不同意这种看法。因为，进入计算机时代，会计科目并 没有消失，会计核算依然存有，会计核算已从一维发展到多维，核算 功能发生了巨大的变化。（一）会计科目的实质，就是对企业经营活动的分类。会计是对经营 活动的观点总结和过程控制，而观点的总结和过程的控制是以对经营 活动实行科学分类为基础的。在以手工核算为主的落后时代，会计核 算仅采取一种分类标准，即经济内容。所以说，传统的会计科目定义 是指对企业经营活动按照经济内容的分类，而对企业经营活动按照其 他标准的分类反映，因为核算手段跟不上，则通过统计来完成。但是, 会计科目并不但仅限于按经济内容标准来分类，随着核算手段的现代 化，可实现按

16、多种标准实行分类。（二）计算机时代，会计科目能够实现多重分类。随着电算化的应用 与完善，核算已跳出一维空间，会计核算的分类标准已不再局限于按 经济内容分类，它已扩展到按部门分类、按产品分类、按客户分类、 按货币分类、按区域分类、按行业分类、按期限分类、按风险分类。 人们对会计科目的理解也不能停留在按照经济内容分类的标准上，要 与时俱进。同时，会计核算也不再局限于按照经济内容分类标准实行 的财务会计核算，它已发展到对企业经营活动实行的事后反映，发展 到对企业经营活动按照管理需要设定的各种分类标准实行的事后反映。 只要管理需要，我们能够实现同源数据下的按经济内容分类的财务会 计核算、按部门分类的分

17、部门会计核算、按产品分类的分产品会计核 算、按客户分类的分客户会计核算、按货币分类的分货币会计核算、 按区域分类的分区域会计核算、按行业分类的分行业会计核算、按期 限分类的分期限会计核算、按风险分类的分风险会计核算，等等。从这个意义上讲，将会计划分为财务会计与管理会计已失去了实践意义, 将会计分类为管理会计与核算会计更具有理论价值和实践意义。在当今高度发达的信息社会，无论在理论上还是技术条件上，都已实 现会计科目从一维分类到多维分类的飞跃、会计核算从一维核算到多 维核算的飞跃，这个飞跃值得理论界即时总结，更值得实务界抢抓战 机。五、分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算的意义仅仅 是为

18、推行管理会计提供基础在商业银行应用管理会计的实务中有一项重要的逻辑关系，即管理会 计是一种管理机制，它以责任管理为核心，以预算、控制、考核为主 线，以核算为基础，构成管理会计的全部内容。在这个管理体制的内 在逻辑中，核算仅仅是基础，核算为管理体制服务，在确定了预算模 式、控制方式和考核内容后，才能确立核算体系，确保核算体系为管 理体制服务。这个逻辑顺序不能倒过来，不能在没有建立分部门、分 产品、分客户、分货币预算模式、控制方式、考核和分析体系的情况 下，先行建立分部门、分产品、分客户、分货币的核算体系，这样违 反了管理会计的基本规律，这样做投入大，收益小。这里还需指出，分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算 不是管理会计，它们是推行管理会计工作中的一个环节，属于事后核 算的范畴，不能把建立与推行分部门核算、分产品核算、分客户核算、 分货币核算简单化为管理会计在银行的应用。这种观点上的偏差和处 理上的简单化，不但理论上是错误的，而且实务上是有害的。六、内部资金价格在管理会计应用中的重要作用商业银行在推行管理 会计时，会遇到一个