会计理论学课件：第4章 财务会计概念框架

1、第4章 财务会计概念框架会计理论2 第4章 财务会计概念框架 目录 4.1 财务会计概念框架概述 4.2 财务报告目标 4.3 会计信息的质量特征 4.4 财务报表的要素 4.5 财务报表的确认与计量3会计假设 会计原则 操作限制详细的会计程序和方法会计信息质量特征 会计报表要素会计报表要素的确认和计量会计信息使用者基本会计目标图 FASB的会计理论结构FASB的表述4 4.1 财务会计概念框架概述财务会计概念框架（Conceptual Framework of Financial Accounting ，简称，CF）基本准则是由互相关联的目标和基本概念所组成的逻辑一致的体系，其内容主要有财务

2、报告的目标、会计信息的质量特征、财务报表要素和财务报表的确认与计量等。54.1 财务会计概念框架概述 4.1.1 财务会计概念框架的形成与发展一、财务会计概念框架作为一个专门术语的提出，是美国财务会计准则委员会（FASB）的首创，但其研究并非自FASB而始。6 4.1.1 财务会计概念框架的形成与发展二、财务会计概念框架产生的历史背景20世纪30年代以来，西方财务会计对公认会计原则的需求，而公认会计原则的发展需要有一定的会计理论作为依据。因此，财务会计概念框架（CF）是会计界重视理论研究的产物，是制定会计准则的需要，也是社会、经济环境综合作用的结果。美国最早开始了对财务会计概念框架的研究，而F

3、ASB颁布的概念公告最具代表性，被世界上其他国家所效仿。74.1.1 财务会计概念框架的形成与发展三、FASB成立前的研究成果1940年，佩顿和利特尔顿合作出版公司会计准则导论，在序言中明确提出， “我们尝试将会计的基本理念编织在一起，而不仅仅是表述准则。我们的意图是要构建一个框架，并在此框架中建立起对公司会计准则的说明。在这里会计理论被视为一个连贯、协调、内在一致的理论体系”。84.1.1 财务会计概念框架的形成与发展三、FASB成立前的研究成果1936年制1973年间，AAA和AICPA致力于会计理论研究，发表了一些经典著作，这些著作试图为会计实务提供概念基础。名称发布者年份基本会计理论说

4、明书（ASOBAT）AAA1966企业财务报表的基本概念和会计原则（APB第4号公告）APB1970财务报表的目标（特鲁布拉德报告）AICPA1973会计理论和公认会计理论报告（SATTA）AAA197794.1.1 财务会计概念框架的形成与发展三、FASB的成果1976年，正式使用“财务概念框架一词”1978-2010年间，发布8号概念公告 这些概念公告之间的关系是：财务报告目标是概念框架的起点，起着指引方向的作用；会计信息质量特征是连接财务报告目标与其他概念框架的桥梁；财务报表要素及其确认与计量，是财务报告目标的具体体现，也是实现财务报告目标的重要手段104.1 财务会计概念框架概述4.1

5、.2 财务会计概念框架的作用1、为分析、评估和指导会计准则的发展提供一个“规范性”的理论基础2、可以节省准则制定成本3、有助于使用者理解财务会计和财务报告。概念框架“可望加强财务会计和报告的有用性，并赢得人们的信任”4、抵制利益集团的政治压力11 4.1 财务会计概念框架概述 4.1.3 建立财务会计概念框架的目的由于财务会计概念框架具有指导会计准则制定与应用的作用，各个会计准则制定机构都坚信：只要建立了财务会计概念框架，就可以据以形成一套完善且内在一致的、质量较高的会计准则，并通过会计准则指导会计实务，最终实现财务报告的目标。因此，FASB认为：财务会计概念框架是由互相关联的目标和基本概念组

6、成的逻辑一致的体系。12 4.1 财务会计概念框架概述 财政部2006年发布的企业会计准则基本准则一定程度上体现了我国的财务会计概念框架。理论界认为，我国财务会计概念框架的内容应包括3层： （1）会计目标、会计对象、会计假设； （2）会计要素、会计信息质量特征、会计核算的一般原则； （3）会计要素的确认、计量、记录与报告。13财务会计概念框架的研究述评1、国外CF研究述评FASB的SFAC18特点及主要贡献：将财务报表扩展到财务报告，提出会计目标的“决策有用观”，提出完整的会计信息质量特征体系，给出了最具代表性的会计要素的定义、确认标准及计量属性的创新。其缺陷在于在研究方法上没有一以贯之的坚持

7、演绎法，存在不少矛盾和含糊之处。14IASB的编报财务报表的框架主要内容：财务报表的目标、基础假设、财务报表的质量特征、财务报表的要素、财务报表要素的确认、财务报表要素的计量、资本和资本保全。主要特点：其提出的财务报表的目标，既包括决策有用性又考虑经管责任观；在质量特征中除相关性和可靠性之外还增加了可比性和可理解性；提出了两项假定，权责发生制和持续经营等。15英国ASB的财务报告原则公告其主要目的：为会计准则委员会制定与审查会计准则提供一个内在一致的参考框架，还可在特殊情况下为选择不同的会计处理方法提供依据。主要内容：财务报表的目标、信息质量、报表要素、确认、计量、财务信息提供和报告主体。主要

8、特点：提出了“真实与公允观”，并认为这一概念在英国始终处于财务报告的核心地位，“真实与公允”高于一切；明确了相关性和可靠性的关系（当两者相互排斥，所选择的方法应当是能使信息相关性最大化的方法；在计量问题上有特色且论述相当详细）162、国内CF研究述评2006年企业会计准则基本准则，主要包括会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、会计计量和财务会计报告。主要特点：明确了决策有用观和经管责任观；提出了5种会计计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值，对保障和提高会计信息质量具有重要作用。17财务会计概念框架的国际比较关于财务报告目标准则制定机构目标FASB突出决

9、策有用IASB强调决策有用兼顾经管责任中国财政部经管责任在先决策有用在后18关于会计信息质量特征准则制定机构会计信息质量特征FASB可理解性、有用性、相关性、可靠性、可比性、重要性、成本效益原则IASB可理解性、相关性、可靠性、可比性、中国财政部可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性19关于财务报表要素准则制定机构财务报表要素FASB资产、负债、权益、业主投资、业主派的款、全面收益、收入、费用、利得和损失IASB资产、负债、权益、业绩、收入和费用中国财政部资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、利得和损失20关于会计报表要素的确认和计量准则制定机构财务报表要素

10、的确认与计量FASB提出5种计量属性：历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值、未来现金流量的现值IASB计量基础：历史成本、现行成本、可变现净值、现行价值、中国财政部计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值214.2 财务报告目标财务报告目标？财务报表目标？会计目标？ FASB将财务报表的概念扩展为财务报告，并认为财务会计本质上属于对外会计，并将财务报告的目标等同于财务会计的目标。22 4.2 财务报告目标 4.2.1 财务报告目标的意义财务报告目标就是人们通过会计实践预期所要达到的境地或标准。它是会计基本理论的中心，也是财务会计概念框架的起点。会计是一个信息系统，财务报告目

11、标指引着这一系统运行的方向。在财务会计概念框架体系中，财务报告目标起着指引方向的作用。以财务报告目标为基础，财务会计信息的质量特征、财务报表的要素及其确认与计量就可有机地建立并联系起来。23 4.2 财务报告目标 4.2.2 财务报告目标的研究情况一、20世纪60年代以前始于20世纪二、三十年代佩顿和利特尔顿（1940年）公司会计准则导论“提供关于某一企业的财务数据，加以汇集、整理与提供，以满足管理当局、投资人和社会公众的要求” 24 4.2 财务报告目标 4.2.2 财务报告目标的研究情况二、1966年，AAA论基本会计理论 最早权威性的使用会计信息系统的概念，公开地表明会计目标应成为财务会

12、计理论体系中最为重要的内容之一。254.2 财务报告目标二、1966年，AAA论基本会计理论其后的研究成果包括：（1）1970年，AICPA所属的会计原则委员会发布了第4号公告企业财务报表的基本概念与会计原则，对会计目标进行了初步阐述。264.2 财务报告目标（2） 1971年1973年，特鲁伯鲁德委员会财务报告的目标1971年，AICPA成立了以特鲁布拉德为首的会计目标研究小组，AICPA要求其回答四个问题：谁需要财务报表；他们需要什么信息；会计师能提供他所需要的信息是多少；要提供所需要的信息应建立什么框架？1973年发表研究报告特鲁布拉德报告，提出12个目标，基本目标：决策有用性；其他目标

13、为对AICPA提出的四个问题的补充说明：使用者和用途；使用者需要的信息；信息的特征；应编制的四类财务报表274.2 财务报告目标（3）1978年，FASB发布了第1号概念公告。明确的提出编制财务报告的目标是“提供对投资和信贷决策有用的信息”。从此，财务报告目标的研究在美国受到全面的重视。在美国的影响下，其他一些国家也都将财务报告目标作为研究财务会计概念框架的起点，且始终作为一个核心概念。28 4.2 财务报告目标 4.2.3 财务报告目标的两种不同观点在20世纪7080年代，会计理论界对财务报告目标已经形成了两种不同观点，即受托责任观和决策有用观。29 4.2 财务报告目标 4.2.3 财务报

14、告目标的两种不同观点一、受托责任观1、含义：财务报告目标就是向股东如实反映资源的受托者（企业管理当局）对受托资源的管理和使用情况，财务报告主要反映企业历史的、客观的信息，即强调信息的可靠性。2、理由30 4.2 财务报告目标 4.2.3 财务报告目标的两种不同观点一、受托责任观3、适用：资本市场不是很发达的情况下，受托责任观可以使企业的会计行为与其经济行为一致 受托责任观主要在德、日等资本市场不发达国家盛行，这些国家公司股权集中度高，大股东会直接参与公司经营管理，对公开披露的会计信息要求较低，符合委托责任观。314.2.3 财务报告目标的两种不同观点一、受托责任观4、受托责任观的局限性受托责任

15、观不能合理解释所有者和经营者合一企业的财务会计目标即使在解释两权分离的现代公司，受托责任观也存在一定的问题。如潜在的投资者，在他们成为股东之前，获取信息的目的是为了做出是否投资的决策，而不是了解管理者，经管责任的履行情况。公司公布会计信息的目的是为了向市场传达一种信号，以吸引投资。32 4.2 财务报告目标二、决策有用观1、含义：财务报告的目标就是向会计信息的使用者提供对他们进行决策有用的信息，而对决策有用的信息主要是关于企业现金流动的信息和关于经营业绩及资源变动的信息。财务报告主要反映现时信息，即强调信息的相关性。2、理由33 4.2 财务报告目标二、决策有用观3、适用：资本市场发育十分成熟

16、，并对整个社会经济的运行具有全面影响的情况。资本市场发达的美国，特点是公司股权非常分散。股东更愿意进行投资组合以分散风险，而不是直接参与企业的经营决策，所有权与控制权分离的程度很高。管理者实际操纵上市公司，公司治理存在严重的“内部人”控制现象。使得外部约束机制，尤其是资本市场对管理者的约束显得重要。股东关注的重点在于企业收益公告的财务信息，并据此做出投资决策。因此，公司外部人的决策需要成为财务会计的主要目标34 4.2 财务报告目标二、决策有用观4、决策有用观的局限性“决策有用”是一个未曾得到很好界定的概念。一般而言，决策有用总是具体的、针对性的，很难设想一套通用的财务报表会对所有的信息使用者

17、都有用决策有用观下，会计报表的使用者究竟是以“股东”和“债权人”为主，还是应该不加歧视的界定为“利益相关者集团”？35 4.2 财务报告目标三、两种观点所体现的会计思想比较会计确认和计量的原则不同受托责任观，历史成本和稳健原则决策有用观，多种计量属性如持“决策有用观”的FASB 将资产定义为：因过去的交易和事项而由某一特定主体所拥有或控制的、可能的未来经济利益。而“受托责任观”将资产定义为“未耗用的成本”。36 4.2 财务报告目标三、两种观点所体现的会计思想比较对会计信息质量特征要求的侧重点不同受托责任观，可靠性更注重可靠性，即客观性、中立性以及可验证性。认为会计的目标要真实反映过去的经营活

18、动，过去一段时间受托责任履行情况决策有用观，相关性和可靠性更注重决策者的相关性，其中相关性包括会计信息的预测价值、反馈价值和及时性；可靠性包括可核性、中立性和反映真实性37 4.2 财务报告目标三、两种观点所体现的会计思想比较财务报告采用的形式和数量有所不同受托责任观，提供形式和内容比较单一。主要是反映过去经营业绩的信息决策有用观，内容和形式趋向丰富财务报表是为了对信息需求者提供决策有用的信息，这样信息需求者的需求信息的内容会对会计报表提供的信息种类和形式产生影响。如物价变动会计报表、盈利预测表38以下内容参考会计理论吴水澎主编受托责任观与决策有用观的融合（1）狭义的公司治理 狭义的受托责任观

19、狭义的公司治理强调股东对企业的所有权，从不同的视角阐释企业管理当局与股东之间效用函数的不一致，利益目标的差异，从而要求管理当局定期报告对受托资源履行责任的情况，借以对管理当局进行激励，实现两者利益目标的趋同FASB持有的即狭义的受托责任观39（2）从狭义的受托责任观到决策有用观狭义的受托责任观立足的社会经济背景：存在着明确的、可辨认的委托方决策有用观形成的社会经济背景：大多数公司尤其是上市公司中，股权十分分散，原本明确的、对应的委托带来关系开始模糊，或者说委托方往往是虚位的，而资本市场的介入成为一种委托方与受托方之间的中介，受托责任观委托方和受托方往往直接建立联系狭义受托责任决策逐渐演化为个人

20、的投资决策持有或抛售证券。40（3）公司治理内涵的扩大与受托责任观的重现20世纪70年代末，公司治理中出现了机构投资者，机构投资者的出现解决了股权分散情况下股东缺乏动力对管理当局进行监督的弊端，机构投资者的存在使受托责任观再次受到重视41（4）受托责任观与决策有用观的融合受托责任观下，根据代理人提供的财务报告决定是否继续聘任本身就是一项决策决策有用观下通过股票市场持有或抛售特定公司股票本身也可以看做是一种受托责任决策，是一种间接行使受托责任关系权利的体现42IASB与FASB通用目的财务报告的目标述评会计研究.2011.9.任世驰.罗绍德43背景2001年，安然财务舞弊案2003年，SEC向国

21、会提交对美国财务报告采用以原则为导向的会计体系的研究2004年，FASB美国财务会计准则委员会对美国证券交易委员会关于原则导向会计体系建议的回应，认可SEC的观点，并展开“完善概念框架”项目2004年FASB与IASB联合会议，启动“概念框架联合项目”44进展2006年7月，IASB和FASB分别以讨论稿和征求意见稿的形式发表了内容相同的财务报告的目标与决策有用的财务报告信息的质量特征，向各方征求意见2008年5月，双方发布了改进的财务报告概念框架第一章“财务报告的目标”和第二章“决策有用的财务报告信息的质量特征与约束条件”的征求意见稿。2010年9月，联合发布财务报告概念框架的第一章通用目的

22、的财务报告的目标和第三章有用财务信息的质量特征以取代原SFAC No.1和No.245通用目的财务报告的目标主要内容第一部分“绪论”，通用目的财务报告的目标的地位它是整个概念框架的基础，概念框架的后续部分源于它，由它决定46通用目的财务报告的目标主要内容第二部分通用目的财务报告的目标、用途及其局限目标：提供报告主体的、有助于现实和潜在投资者、贷款人和其他债权人作出是否向主体提供资源的决策的财务信息用途，为了有助于现实和潜在投资者、贷款人和其他债权人评估主体未来现金流入前景，将提供主体所拥有资源方面的信息、对主体要求权方面的信息，以及为解除经管责任在效率和效果方面的信息47通用目的财务报告的目标

23、主要内容第二部分通用目的财务报告的目标、用途及其局限局限，仅提供“主要的信息使用者”“所需要的大部分财务信息”48通用目的财务报告的目标主要内容第三部分，第二部分内容的深化，财务报告具体内容的概括性说明49通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较目标：提供报告主体的、有助于现实和潜在投资者、贷款人和其他债权人作出是否向主体提供资源的决策的财务信息IASB（1）提供对广大用户经济决策有用的、关于主体财务状况、业绩以及财务状况变动的信息；（2）表明管理层经管责任FASB：提供对投资和信贷决策有用的信息50通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较报告形式：

24、财务报告IASB：财务报表FASB：财务报告51通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较报告对象（信息使用者）：大多数现实和潜在投资者、贷款人和其他债权人，并非主要针对其他群体IASB：投资者、雇员、债权人、供应商、其他债权人、顾客、政府及其代理机构、社会公众等FASB：各种现实的和潜在的外部用户，包括业主、债权人、供应商、潜在的投资者和债权人、雇员、管理人员、董事、客户、中介机构、税务机构、监管机构、立法者、财务报道机构、公会、教师、学生以及社会公众52通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较报告内容：应提供对主体投资的期望回报信息，它决定于主体未

25、来现金净流入前景信息，而后者来自于主体的经济资源、要求权信息，以及主体运用资源的效率和效果方面的信息IASB：报告主体的财务状况、业绩以及财务状况变动信息FASB：（1）对使用者的投资和信贷决策有用的信息；（2）对估量企业现金流量前景有用的信息；（3）关于企业经济资源、经济资源上的要求权和它们的变动信息53通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较计价基础：公允价值（现行市价）IASB：历史成本FASB：历史成本54通用目的财务报告的目标与IASB/FASB旧概念框架的简要比较收益确定基础：资产负债观IASB：收入费用观FASB：收入费用观55通用目的财务报告的目标的创新1

26、、目标与报告对象（信息使用者）的变化“通用”“财务信息”“主要使用者”56通用目的财务报告的目标的创新2、报告内容的变化报告目标 报告内容的推导过程57使用者需要的、是否向主体提供资源的决策信息使用者是否向主体提供资源的决策依据投资的期望回报信息投资期望回报的估计取决于对主体未来现金净流入前景的评估评估主体未来现金净流入前景应依据主体的经济资源、要求以及主体运用资源的效率、效果信息经济资源和要求权信息（资产负债表）经济资源和要求权变动信息（综合收益和权益变动表）财务业绩（综合收益）其他交易或事项（权益变动表）58通用目的财务报告的目标的创新3、计价基础、收益确定基础的变化公允价值资产负债观59

27、 4.2 财务报告目标 4.2.4 我国财务报告目标的研究和制定20世纪50年代早期，会计任务20世纪5080年代，会计职能会计职能是客观存在的，会计目标是主观的要求葛家澍教授等在会计大典会计理论中的表述60 4.2 财务报告目标 4.2.4 我国财务报告目标的研究和制定按“决策有用观”建立我国的财务报告目标比较恰当，因为：第一，“受托责任观”和“决策有用观”的实质基本相同，只是决策目的不同；第二，我国的证券市场发展速度很快，“决策有用观”所需的环境已基本具备；第三，有利于财务会计概念框架与会计准则国际化；第四，避免经常修改财务报告目标，节约研究制定成本。61 4.2 财务报告目标 4.2.4

28、 我国财务报告目标的研究和制定2006年企业会计准则基本准则第四条：企业应当编制财务会计报告。财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层对受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策62 4.3 会计信息的质量特征 4.3.1 会计信息质量特征的意义会计信息的质量特征，就是使会计信息有用的特征，即会计信息所要达到或满足的质量标准，它是进行会计选择时所应追求的质量标志。越是高质量的会计信息，对信息使用者进行经济决策的影响就越大，财务报告的目标也才能较好地实现；反之，低质量的会计信息对使用者的经济决策没有多大用处，财务报

29、告目标也就难以实现。63 4.3 会计信息的质量特征 4.3.2 会计信息质量特征的研究历史在会计发展史上，人们对会计信息质量特征的探索和研究只有三、四十年的历史。美国是最早研究这一问题的国家，所取得的研究成果也最具有代表性。在FASB的影响下，英国、加拿大等国的会计准则制定机构以及IASC，也都将会计信息的质量特征作为各自财务会计概念体系的重要内容，进行了一定的研究。644.3 会计信息的质量特征4.3.2 会计信息质量特征的研究历史1、1966年，美国会计学会基本会计理论说明书提出“会计是一个经济信息系统”的观点，为以目标为起点的会计理论研究提供最直接、有效的理论准备。提出了会计提供有关信

30、息应实现的目标，以及为了实现上述目标，相应的提出了会计信息的评价标准：相关性、可验证性、免于偏见性、可定量性654.3 会计信息的质量特征4.3.2 会计信息质量特征的研究历史2、AAA，1970，第4号公告，肯定财务会计及财务报表的基本目标就是提供企业财务信息，以资信息使用者作出经济决策，区分了财务会计报表的一般目标和质的目标，质的目标即为相关性、可理解性、可验证性、中立性、及时性、可比性、完整性?664.3 会计信息的质量特征4.3.2 会计信息质量特征的研究历史3、特鲁布拉德报告，1973，认为能促使会计目标实现的信息质量的特征有：相关性与重要性、形式与实质（实质重于形式）、可靠性、免于

31、偏见、可比性、一贯性、可理解性 上述三个阶段未能严格区分财务会计信息质量特征和财务报表的目标，或把质量特征作为会计目标的的一部分来研究吴水澎674.3 会计信息的质量特征4.3.2 会计信息质量特征的研究历史4、1980年，FASB在上述研究（尤其是特鲁伯鲁拉德报告）的基础上提出了具有创见性的会计信息质量特征，SFAC2会计信息质量特征：相关性、可靠性、可比性、可理解性、成本效益原则、重要性68FASB会计信息质量特征的框架层次决策有用性中立性可比性如实表述可验证性可靠性及时性反馈价值预测价值相关性可理解性重要性效益大于成本决策者及其特点69IASB财务报表信息质量特征的框架层次信息使用者信息

32、的有用性可理解性相关性可靠性可比性预测价值证实价值重要性如实反映中立性审慎原则完整性、全面性或充分披露及时性、成本效益原则、质量之间的平衡限制因素70 4.3 会计信息的质量特征 4.3.3 会计信息质量的相关性和可靠性 FASB的观点：分层次的质量要求 针对决策的首要质量：相关性和可靠性IASB的观点质量特征是财务报表提供的信息对使用者有用的那些性质。有可理解性、相关性、可靠性、可比性。71 4.3 会计信息的质量特征 4.3.3 会计信息质量的相关性和可靠性 1、相关性1）含义：相关性是指财务报告所提供的会计信息应与投资者、债权人和其他部门或人员所做的投资、信贷和类似的决策有关。2）FAS

33、B的观点：相关性反映了会计信息对决策的影响能力，其具体标志主要有预测价值、反馈价值和及时性三方面。724.3 会计信息的质量特征1、相关性预测价值，是指过去或现在的会计信息能够提高决策者预测未来的能力；反馈价值，是指会计信息能帮助决策者证实或修正使用者以前作出的决策时的预期结果；及时性，是指会计信息应在失去影响使用者决策能力前予以提供。其本身不能使会计信息达到相关性的要求，但信息若不及时，则会损害相关性。734.3 会计信息的质量特征1、相关性3）IASB的观点：有用的财务信息必须与使用者的决策需要相关。包括预测价值、证实价值及重要性74 4.3 会计信息的质量特征2、可靠性1）含义：可靠性是

34、是指财务报告所反映的会计信息应使决策者足以信赖，它要求会计信息避免错误并减少偏差，忠实地表达企业的财务状况和经营成果。2）FASB的观点：指信息使用者可以信任所有被提供的信息。即会计信息反映了所打算反映的内容，不偏不倚的表述了实际经济活动的结果，能够经得起验证核实。包括三个组成部分：反映真实、可核性、中立性75 4.3 会计信息的质量特征3）IASB的观点：指有用的信息必须是可靠的或可信的。当提供的信息没有重要差错或偏见，能如实反映其所应反映、理当反映的情况，可供使用者做决策依据的，这项信息就具有可靠性。包括：如实反映、实质重于形式、中立性、审慎性和完整性76 4.3 会计信息的质量特征 3、

35、相关性与可靠性之间的关系及其矛盾与平衡相关性和可靠性是同等重要的会计信息质量特征，二者紧密相连，它们总是同时影响或决定着信息的有用性。会计信息的可靠性与相关性及其权衡问题, 是现代会计理论领域内一个重要的论题, 无论是会计准则制定机构的权威公告, 还是学者的理论探讨, 多年来都对该问题保持了密切的关注。77 4.3 会计信息的质量特征1）相关性和可靠性也常常相互冲突。过分强调相关性将会削弱可靠性例如，相关性要求会计信息具有预测价值，而预测性的会计信息由于并不能够进行验证，因而可靠性受到损害；反之，过分强调可靠性也会损害相关性例如，如果坚持如实反映，那么等到条件具备时，会计信息可能已经失去了预测

36、价值78 4.3 会计信息的质量特征2）相关性的演变：美国经验20世纪70年代以来,尽管存在争议，但决策有用性已经成为会计准则制定机构普遍认定的会计信息属性。从20世纪80年代开始, 改进企业财务报告的呼声越来越高, 而改进企业财务报告的举措的着眼点几乎全是会计信息的相关性。AICPA1994年的调查报告改进企业报告：着眼于用户提出的诸多建议, 如披露前瞻性的信息、披露资产和负债计量的不确定性等明显地侧重于会计信息相关性的改进79 4.3 会计信息的质量特征 2）相关性的演变：美国经验 Wallman（1995）的观点甚至更为激进, 但却在一定程度上反映了美国会计界对相关性的关注在他看来, 相

37、关性是会计信息最为重要的特征, 为此他勾勒了一个包括五个层次的、彩色报告模式（1）相关性、可靠性、可定义性和可计量性均符合要求；（2）相关性、可计量性和可定义性都符合要求, 但可靠性存在着疑问；（3）相关性与可计量性符合要求, 但可定义性与可靠性存在疑问；（4）相关性、可靠性和可计量性符合要求, 但可定义性存在疑问；（5）仅相关性符合标准, 可靠性、可定义性和可计量性都不符合, 。从上面五个层次的划分中, 明确地可以解读出的基本思想, 相关性是首要的、不可或缺的。80 4.3 会计信息的质量特征 2）相关性的演变：美国经验2001年, 美国集中爆发了安然等大公司的会计舞弊事件, 促使美国重新思

38、考会计方面的问题。井尻雄士回顾了美国会计75年的发展历程, 指出“ 两次股灾期间发生的最大的变化就是以事实为基础的会计转变为以预测为基础的会计” 。（井尻雄士，2003）随后的萨班斯一奥克斯利法明确提出了表内会计信息可靠性的要求, 但美国会计职业界并没有因此而检查、评价会计准则的具体内容, 大多就程序性问题进行讨论。81 4.3 会计信息的质量特征 2）相关性的演变：美国经验会计一开始是基于受托责任而发展起来的, 会计信息的可靠性是与生俱来的。资本市场成为企业筹资的主要方式以后, 会计信息的特性转向了“决策有用性” , 于是相关性成为会计信息的主流,而可靠性居其次。随着对会计信息可靠性要求的放

39、松, 会计赖以建立的基础逐渐从“过去的交易” 演变成了“未来的估计”2007年以来的全球性经济危机，再次引发了人们对FASB的以相关性为主导的会计信息质量特征体系的质疑82 4.3 会计信息的质量特征3）相关性与可靠性的权衡可靠性并非绝对的概念，可靠性不等同于绝对的精确性和准确性而是存在一个度的问题相关性也并非一个对所有会计信息使用者通用的概念，它具有很强的针对性，不同的会计信息使用者对同一项会计信息的相关性会做出不同的价值判断83 4.3 会计信息的质量特征 3、相关性与可靠性的主流观点FASB第2号财务会计概念公告“会计信息的质量特征” 中, 将相关性与可靠性作为会计信息的两个主要的质量特

40、征被并提, 但对两者的抉择讳莫若深。透过现象看本质, 更为侧重于“相关性” 的意图其实一直十分明确。84 4.3 会计信息的质量特征 3、相关性与可靠性的主流观点ASB的财务报告原则公告是目前唯一不回避相关性和可靠性的取舍及权衡问题的公告，它明确给出了取舍判断标准当相关性和可靠性相互排斥而需要对产生信息的方法做出选择是，所选择的方法应该是能够使信息相关性最大的方法。总体上，应该“从可靠的信息中选择最相关的信息”只要信息满足基本的可靠性就应该考虑提供，而不必追求足够的可靠性，即“可靠程度”并不能成为决定披露与否的标准85 4.3 会计信息的质量特征 3、相关性与可靠性的主流观点我国企业会计准则会

41、计信息在可靠性前提下，尽可能的做到相关性，以满足财务报告使用者的决策需要客观性、相关性、可比性、明晰性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性葛家澍（1999），可靠性是财务会计的本质属性，是会计信息的灵魂。在会计信息质量特征体系中，可靠性是基础、是核心。86 4.3 会计信息的质量特征 4.3.4 会计信息质量的约束条件 1）效益大于成本效益大于成本是指企业从所提供的会计信息中所获得的效益应大于其为提供信息所花费的成本。这是对会计信息的普遍性约束条件，而且在性质上主要是一个数量方面的约束条件。87 4.3 会计信息的质量特征 2）重要性重要性是指提供的信息要能够影响会计信息使用者的决策。它也是

42、会计信息的约束条件。某项会计事项是否具有重要性，在很大程度上取决于会计人员的职业判断。性质标准数量标准88 4.3 会计信息的质量特征 4.3.5 会计信息质量的其他特征 1）可理解性可理解性是指财务报告所提供的信息，对于那些对企业的经济活动具有合理程度的知识，而且自身又愿意用适当的精力去研究会计信息的人士，应当是可以理解的，这是使会计信息有用的前提条件。89 4.3 会计信息的质量特征 2）可比性可比性（包括一贯性）是指经济情况相同时，提供的会计信息应当相同；如果经济情况不同，会计信息应能反映其差异。可比性要求不同企业之间或同一企业不同时期之间的信息应能够进行对比。90 4.3 会计信息的质

43、量特征 3）实质重于形式实质重于形式是指会计人员应根据会计事项的实质和经济现实，而不能根据其法律形式或人为形式进行会计处理并提供会计信息。91 4.3 会计信息的质量特征 4.3.6 我国会计信息质量特征的现状与未来我国很早就在有关的会计制度中规定了对编制财务报表的基本要求。1992年的企业会计准则，规定了会计核算的一般原则；2006年我国财政部明确规定了会计信息质量要求。目前，我国大多数人已经认识到，虽然各个国家的情况不同，但作为维护财务报告目标的会计信息质量是每个国家都应予以重视的，我国亦应重视对它的研究。课堂练习我国企业会计准则在哪些方面体现了相关性，哪些方面体现了可靠性？试举例说明会计

44、信息质量特征如何影响计量属性的取舍。92934.4 财务报表的要素（会计要素） 4.4.1 财务报表要素的意义要素是某一事物总体中必要的（或体现其特征的）组成部分，是构成事物的必要因素。财务报表要素就是构成财务报表的必要因素，是会计对象的具体化。财务报表要素是会计信息质量特征的表现形式。会计信息质量特征和财务报表要素共同构成概念框架的基础层次94 4.4 财务报表的要素 4.4.2 国外对财务报表要素的划分世界范围内目前关于财务报表要素的划分是各种各样的。FASB把财务报表要素划分为两类十项，IASB将其划分为两类五项，我国则划分为两类六项。95 4.4 财务报表的要素 4.4.2 国外对财务

45、报表要素的划分美国的划分最为详细和具体。将财务报表要素归纳为资产、负债、业主权益、业主投资、派给业主款、全面收益、营业收入、费用、利得和损失十项。各要素定义静态要素、动态要素及二者的关系97 4.4 财务报表的要素 4.4.2 国外对财务报表要素的划分美国的划分特点（1）突出了权益要素（2）突出了全面收益要素美国的划分缺点（1）业主权益包括业主投资和派给业主款，要素之间具有包容关系（2）收入和利得的定义有些混乱。98 4.4 财务报表的要素 4.4.2 国外对财务报表要素的划分IASB在1989年发布的关于编制和提供财务报表的框架中，将会计要素确定为资产、负债、产权、收人和费用等5个。特点：大

46、口径划分，对收益和费用的解释比较全面99 4.4 财务报表的要素 4.4.3 我国的财务报表要素我国会计界把财务报表要素归纳为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六项，各个要素的定义在我国的企业会计准则基本准则中均有规定。与美国会计要素的区别：没有利得和损失两个要素，而是把利得和损失的内容作为所有者权益要素的组成部分100 4.4 财务报表的要素 4.4.3 我国的财务报表要素我国对财务报表要素的划分具有以下优点： （1）关于会计对象在理论上协调一致。 （2）关于会计方程式和财务报表在理论上协调一致。101 4.4 财务报表的要素 4.4.4 财务报表要素的改进 （1）涵盖性与穷尽性。所有

47、的财务报表要素能涵盖全部经济事项。 （2）互排性。每个要素都有其特定的内容，各个要素之间不能有相互交叉的内容。 （3）适当性。要素的数量不可太多，也不能太少。 （4）协调性。指对要素的划分应与相关的会计理论、会计准则相协调。 （5）对等性。各个要素的层次应对等。102 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.1 财务报表确认与计量的意义财务报表的确认与计量是指将某一项目作为一项资产、负债、收入、费用等正式地列入某一会计主体的财务报表的过程。会计确认主要解决以下四个问题：哪些经济业务或项目应该进入会计系统计入会计系统的项目，应记录为什么会计要素何时确认经济业务对会计要素的影响所确认的金额是多少10

48、3广义的“确认”确认“是什么（会计要素）”、“何时是”、“如何记录与报告”计量“是多少”104狭义的“确认”105 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.1 财务报表确认与计量的意义确认与计量一般包括初始确认与计量、再确认与计量和终止确认与计量三个环节。会计处理的程序：确认、计量、记录和报告。 确认与计量贯穿于会计系统的整个过程，是实现财务报告目标的必要手段。106 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.2 确认与计量理论的简要回顾出处定义佩顿会计纲要，1938提出了“会计确认”一词佩顿与利特尔顿公司会计准则绪论对收入确认提出三种基础：现金基础，销售基础和完工百分比法FASB第5号概念公告企业

49、财务报表的确认和计量所谓确认，是将某一项目，作为资产、负债、收入、费用等，正是计入或列入某一主体财务报表的过程，它包括同时用数字和文字标书某一项目，并将其金额计入财务报表的总计之内IASB关于编制和提供财务报表的框架确认是指将符合要素定义和第83段规定标准项目计入资产负债表或收益表，他设计以文字和金额表示一个项目并将该金额计入资产负债表或收益表的总额107 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.3 财务报表的确认 1）确认基础 财务报表的确认基础是指在时间上对某一项目的确认作出规定。收付实现制：以款项的收付作为会计项目确认的依据，而无论其权利与义务是否已经发生。权责发生制：以权利与义务的发生作

50、为会计项目确认的依据，而无论其款项是否已经收付。强调对所有会计要素的适用（FASB，1985）权责发生制的优缺点优点权责发生制缺点能正确反应物权转移不能反映非交易事项能提供特定主体的资产、负债及其变动的信息所提供的信息严重失真使收入与费用得以合理配比不能反映企业的现金流量比当期现金收入和现金支出能更好的反映经营业绩108109 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.3 财务报表的确认 2）确认标准 对某一项目的确认不仅要在时间上选择合理的确认基础，而且要掌握切实可行确认标准。确认任何一个项目，都必须同时满足四个确认标准，即符合要素定义、可计量性、相关性、可靠性。110披露是针对财务报表附注及财

51、务报表表外而言的财务报告财务报表其他财务报告附注 披露表内 确认辅助材料财务报表的其他手段符合GAAP，并需要接受审计披露 可不符合GAAP，但审阅111 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.4 财务报表的计量 财务报表的计量就是对符合财务报表要素定义的项目予以货币量化的过程。“会计本身就是一个计量过程”会计计量包括资产计价和收益确定两个部分 计量单位：实物、劳动量、货币会计计量 计量属性：历史成本、重置成本、现行成本等112 4.5 财务报表的确认与计量 4.5.4 财务报表的计量 1）计量单位计量单位也叫计量尺度，是指对计量对象量化时采用的具体标准。会计的计量单位货币（购买力）名义货币和

52、一般购买力货币两种计量单位记账本位币和功能货币113 4.5 财务报表的确认与计量 2）计量属性计量属性是指被计量对象的特性或外在表现形式，即被计量对象予以数量化的特征或方面。目前有五种计量属性，即历史成本、现行成本、现行售价、可实现净值和未来现金流量现值。114 4.5 财务报表的确认与计量 （1）历史成本历史成本是指企业取得或建造某项财产物资时所实际支付的现金及其等价物，也叫实际成本或投入价值。（一旦入账不再变动）。反映了资产、负债的过去价值、投入价值、实际交易价值大部分固定资产和存货适用115 4.5 财务报表的确认与计量 （1）历史成本历史成本计量的优点：有助于各项资产、负债确认和计量

53、结果的检查与控制；促使会计核算与会计信息真实可靠；各期的会计信息能够保持一致性和可比性。历史成本计量的局限性：不一定代表真实价值；不同时点的历史成本相加不合理；收入和成本采用不同时点的金额相配比不合理。116 4.5 财务报表的确认与计量 （2）现行成本（重置成本）现行成本是指如果在现时重新取得相同的资产或其相当的资产将会支付的现金或现金等价物，也叫重置成本或产出价值。反映了资产和负债的现在价值、投入价值、假定价值现行成本的含义：少数固定资产和存货可按现行成本计量117 4.5 财务报表的确认与计量 （2）现行成本（重置成本）现行成本计量的优点：在价格变动时，可以合理地确定生产耗费的补偿，从而

54、实现实物资本的保持；可以使费用与收入更好的配比；可以单独反映资产置存收益；可以反映现时财务状况现行成本计量的缺点：现行成本的确定比较困难，计算上缺乏足够的依据。118 4.5 财务报表的确认与计量 （3）现行售价现行售价是指在清算条件下，出售某项资产所能获得的现金或现金等价物，即资产的变现价值或“现时现金等值”，也叫现行脱手价值。现行售价这个市场价格是指卖方市场价格（而非像重置成本那样依据买方市场价格）现行售价反映了资产、负债的现在价值、产出价值、假定价值119 4.5 财务报表的确认与计量 （3）现行售价FASB认为现行售价一般适用于某些证券上的投资，以及那些将以低于以前账面价值的价格出售的

55、资产或某些涉及有市价的商品和证券的负债120 4.5 财务报表的确认与计量 （4）可变现净值可实现净值是在正常经营过程中，某项资产可望带来的未经贴现的现金或现金等价物，扣除该资产转换时尚需发生的直接成本，也叫预期脱手价值。可变现净值反映了资产、负债的未来价值、产出价值和预期价值。121 4.5 财务报表的确认与计量 （3）可变现净值可变现净值是企业进行经营决策的一种机会成本，可用于为资产是继续持有还是出售、企业继续经营还是改组的决策提供信息。可提供反映企业财务应变能力的变现价值的相关信息；是对企业适应市场能力的“指示器”。用现行售价计量预期使用的资产不合理。122 4.5 财务报表的确认与计量

56、 （4）可变现净值可变现净值与现行售价比较相同点：反映资产的未贴现的变现价值。不同点：可变现净值基于预期未来价格；现行售价基于当期脱手价值；可变现净值符合持续经营假设，现行售价假设企业处于清算状态；可实现净值表示预期现金流入扣除继续加工成本，现行售价现在出售可望实现的现金流入。123 4.5 财务报表的确认与计量 （4）可变现净值但可实现净值由于无法囊括全部资产，一般适用于计划未来销售的资产或未来清偿既定数额的负债。FASB认为短期应收款和某些存货适用可实现净值计量属性124 4.5 财务报表的确认与计量 （5）未来现金流量现值未来现金流量现值是指在正常经营状态下资产所带来的未来现金流入量的现

57、值，减去为取得流入量所需的现金流出量现值，即资产在使用过程中可望得到的现金净流入量的现值。反映了资产、负债的未来价值、产出价值和预期价值。125 4.5 财务报表的确认与计量 （5）未来现金流量现值反映了资产的获利能力相关性最强，可靠性最弱可用于应付融资租入固定资产债务、长期债券投资的计量126 4.5 财务报表的确认与计量5种计量属性的比较计量属性时态交换价值类型交易性质计量可靠性排序计量相关性排序可操作性历史成本过去投入实际强弱弱强易难现行成本现在投入假定现行市价现在产出假定可变现净值未来产出预期未来现金流量现值未来产出预期127 4.5 财务报表的确认与计量5种计量属性的比较在某一特定时

58、点上不同的计量属性可能有相同的计量结果。如只要是在资产的取得日，按历史成本、现行成本和现行售价计量的结果就是一致的。128 4.5 财务报表的确认与计量（6）公允价值计量属性出现：上世纪50年代，无形资产初始计量可转换债券、认股权证，应收和应计利息金融工具20实际90年代以后，呈现全面计量的趋势2006年，FASB正式发布第157号准则公允价值计量(即SFAS157)2010年12月，IASB也发布了自己的公允价值计量准则(即IFPS13)，该准则在改进、统一公允价值计量相关要求的同时，实现了与美国公认会计原则的极大趋同。Continued公允价值应用历程（一）开始应用：为解决特定资产计量和披

59、露问题（二）拓展应用：采用公允价值计量金融工具和衍生工具（三）全面应用：使用范围向非金融项目拓展130 Continued含义：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额FASB，FAS157公允价值计量针对特定资产或负债计量原则：公允价值应该基于市场参与者所采用的对资产或负债进行定价的各种假设之上。估价前提：“在用估价”和“交换估价”估价技术和公允价值层级：市场法、收益法和成本法参考市场和市场参与者2022/8/11131 5.4 公允价值计量问题 5.4.1 FASB对公允价值的定义公允价值在FASB成立前就已经出现了，FASB自70年代以来的多项准则运用了公允价值概

60、念。FASB首次对公允价值进行定义是在1976年。当时，对公允价值进行界定的范围主要是资产，负债被排除在公允价值应用范围之外，且没有涉及公允价值的计量问题。经过不断的发展和修订，2006年9月，FASB发布准则，把公允价值定义为“在有序交易中出售一项资产或转移一项负债时市场参与者在计量日支付的价格”。2022/8/11132 5.4 公允价值计量问题 5.4.2 IASB对公允价值的定义国际会计准则委员会从20世纪80年代开始使用公允价值的概念。从1973年到2006年，IASC/IASB的多项准则运用了公允价值概念。从1982年首次发布公允价值的定义，到1988年IASC对公允价值定义的修正