人力资源会计分析

1、啊人力资源会计分氨析稗 靶本文从人力资源隘会计的定义、在癌我国建立的必要盎性、其基本内容按、建立条件等几吧方面对人力资源翱会计进行了全面板的论述。对人力拜资源成本会计和隘人力资源价值会颁计的关系，人力版资源会计属于无跋形资产等问题作跋了一些探讨。颁所谓人力资源会霸计是指对组织的岸人力资源成本与办价值进行计量和板报告的一种会计俺程序和方法。它败是会计学科发展背的一个新领域，艾是人力资源管理哀学与会计学相互瓣渗透形成的新型哀会计理论，自从拌年，美百国密西根大学的摆郝曼森首次提出背人力资源会计这蔼个概念之后，通袄过一大批会计学阿者的坚持不懈的蔼研究，到今天，皑人力资源会计已叭逐步建立起一套颁较完善的

2、理论体叭系，特别是知识哎经济时代的到来肮，更为人力资源袄会计的推广创造岸了历史性的契机啊。本文拟就人力碍资源会计在我国耙建立的必要性、扒其基本内容、建傲立的条件等方面按内容加以讨论。巴一我国建立人颁力资源会计的必安要性。半 半财务信息使俺用者的需求。知翱识经济时代的到案来，使得人力资熬源的因素对企业伴经营成败的影响白越来越大，投资斑者对人力资源信巴息的需求也越来隘越大，这是人力昂资源会计得以存背在与发展的最根哎本的动因。坝氨.安内部管理的需要皑。现行会计将人懊力资源投资支出爱计入当期费用，笆不单独提供有关啊人力资源投资及啊其变动的情况、疤人力资源投资的巴经济效果以及人昂力资源的经济价凹值等方面

3、的信息哎，因而也就无法板满足人力资源的鞍管理和控制对信邦息的需求。敖国家宏观调柏控的需要。通过拜人力资源会计所碍提供的信息，政俺府可以了解整个案社会的人力资源盎维护与开发情况笆；同时，政府还傲可以运用税收等啊手段鼓励企业加哎大人力资源投资般的力度，以保持爱社会经济发展的拌后劲。艾 般爱.伴财务会计核算原岸则的要求。事实隘上，单从会计核捌算原则来考虑，耙现行会计对人力扮资源的处理也有胺诸多不妥，一方肮面，将人力资源巴投资计入当期费把用，违背了权责颁发生制的原则。耙企业在人力资源罢投资上的投资支搬出，其收益期往耙往超过一个会计绊期间以上，属于板资本性支出，按跋照权责发生制的暗原则，应先予以昂资本化

4、，然后在版各收益期内分期哎摊销，而现行会扳计的做法却是将半其全部费用化，版作为当期费用入疤帐。这样的做法挨在工业经济时代澳还是可以理解的拜，因为在工业经靶济时代一方面人氨力资源会计投资吧在数额上占总投把资的比重太小，阿人力资源的重要啊性难以体现；另搬一方面，人力资版源投资支出的受啊益期不一辨别，八其受益程度更是般难以计量。但在奥知识经济时代即艾将到来，人力资蔼源投资比重日益吧增大的今天，再碍将人力资源支出碍全部计入当期费肮用，势必导致会俺计信息严重失真翱。另一方面，将昂人力资源投资支埃出费用化，必然啊使各期盈亏报告八不实，导致决策澳失误。将人力资鞍源支出全部作为伴当期费用，必然皑导致低估当期盈

5、哎利，造成决策失扒误；同时，当企碍业大量裁员时，摆尚未摊销的人力百资源投资支出应芭作为人力资源流白动的损失，计入矮当期费用，但现阿行会计并不能反斑映出这种损失，邦不利于经营者进哎行正确决策。所阿以，从遵循会计胺原则的角度而言扮，实行人力资源靶会计也很有必要斑。稗唉h邦瓣鈡啊 胺由此可见，无论拜从满足信息需求鞍者的要求而言，半还是从维护会计巴核算原则而言，奥人力资源会计的班实施都势在必行埃。唉二人力资源会白计的内容。氨 跋（一）人力资源皑会计的确认岸 瓣所谓企业的人力霸资源，就是指能凹够推动整个企业拌发展的劳动者的把能力的总称。人白力资源会计与传袄统会计最本质的澳区别就在于人力斑资源会计将人力俺

6、资源投资视作了扒资产。所以要谈柏论人力资源会计矮，首先就要涉及疤到人力资源投资拜能否予以资本化傲！这一点历来是瓣会计学者争论的艾焦点。尽管有关碍这一问题的论述澳已经相当的多，挨但在其论述上，跋却是仁者见仁，霸智者见智，因为背这一问题是关系敖到人力资源会计鞍能否存在的关键鞍，所以，笔者认伴为仍有加以论述艾的必要。半 蔼所谓资产是企业俺拥有或控制的，罢能以货币计量的芭，可以带来未来敖经济收益的经济癌资源，包括各种跋财产、债权和其安他权利。下面我阿们根据资产的定捌义的要点，逐个懊分析人力资源投笆资是否可以资本暗化：首先，人力扮资源是可以为企摆业带来未来经济澳收益的经济资源百。人力资源是指扮人的劳动能

7、力，翱而非劳动者本身瓣，而劳动者的这绊种劳动能力显然板是可以带来未来班受益的，这一点隘毋庸置疑。有些翱学者认为人力资啊源对企业所提供跋的未来利益难以氨像固定资产那样坝加以合理的预计拔与确定，所以人叭力资源不是资产绊。我们认为，爸“吧提供的未来利益罢的确定性办”班并非是一项经济跋资源被确定为资鞍产的必要条件，搬事实上无形资产柏所带来的经济利般益就无法事先准巴确的确定，但我熬们仍将其视作资鞍产，那么对人力敖资源为何就不能艾同等对待呢？其拔次，人力资源是拜可以用货币加以耙计量的。这是因笆为企业花费在人办力资源上的投资拔如招聘费、培训捌费、保险费、工巴资及福利费等各斑项支出本身都是鞍以货币形式反映芭的

8、，这就使得以哎货币来相对客观巴的计量人力资源伴的价值成为可能案。最后，人力资哎源也是企业可以拔实际控制的。对颁人力资源资本化坝持反对意见的学版者认为：人力资傲源是劳动者的劳芭动能力，其所有扒权归劳动者所有哀，而企业无法拥按有对劳动者的所般有权，从而也就绊无法拥有和控制傲人力资源。这种八观点是错误的，霸事实上，有关这啊一点，马克思在霸资本论中早澳有论述，马克思拔认为资本家用货叭币从市场上雇佣吧了劳动者之后，柏在事实上获得了碍对未来劳动者一凹段时间内劳动力把的使用权，而且巴这种权力是以契瓣约的形式固定下矮来的，资本家购澳买的是劳动力而版非劳动者，所以般从这个意义上而挨言，一旦劳动者稗被资本家所雇佣

9、癌，他的劳动力就翱已经事实上为资氨本家所控制（因熬为在劳动契约解般除以前，劳动者搬是不能再自由的摆向他人出售劳动哀力的），而同时岸资本家并不需要昂拥有对劳动者人爸身的所有权。所案以，人力资源是隘可以为企业所拥挨有和控制的。叭 柏综上所述，企业拔在人力资源的载阿体邦矮人身上的投资是邦企业付出的可以疤用货币计量的投背资，是可以取得半预期收益的权力澳，是企业能够控靶制和利用的，因斑而可以定义为会挨计资产。疤特别应该指出的鞍是，笔者认为人昂力资产是一种无跋形资产。这是因班为，我们知道所班谓无形资产是指哎不具有实物形态按的非货币资产，蔼其具有以下特征癌：（）不具有耙实物形态（）矮用于生产商品或版提供劳务

10、、出租挨给他人或为了行版政管理而拥有的癌资产（）可以板在一个以上的会耙计期间为企业提坝供经济效益（半）所提供的未来办经济效益具有极啊大的不确定性。叭对应无形资产的哎定义与特征，我扒们可以发现人力叭资产的特征与无伴形资产的定义和拔特征是相当吻合翱的：首先，人力懊资产不具备实物唉形态，企业员工坝虽具有实物形态斑，但人力资产是盎指员工的服务潜啊力，这种潜力是昂没有实物形态的跋，切不可把人力哎资产的的载体爸搬人与人力资产本敖身混为一谈；其昂次，人力资产是拌能用于生产商品奥、提供劳务、出八租或用于行政管蔼理的资产，人力拌资产能带来未来隘经济效益这一点芭是毫无疑问的；拜再次，人力资产懊的受益期通常是斑一个

11、会计期间以矮上，服务期低于伴一个会计期间的佰员工的工资等支巴出一般直接计入吧当期损益，而不伴予资本化；最后霸，人力资产所提扒供的经济效益具耙有极大的不确定傲性，这是因为：巴一方面，人力资阿产到底能带来多笆大的效益是很难碍估计的；另一方暗面，由于人才的稗流动性很大，使安人力资产的受益凹期事实上也很难版确定，所以人力肮资产所提供的经奥济效益带有极大稗的不确定性。板 百基于上述原因，叭我认为人力资产矮应属于无形资产袄。版（二）人力资源翱会计的核算啊 扒人力资源会计的鞍核算主要涉及人哎力投资的核算，爱人力资源成本的傲汇集分配、人力敖资产的摊销、人扮力资产损失的确伴认等几部分。按扒照上述要求，应耙设立以

12、下几个基袄本账户：暗 艾（）搬“巴人力资产芭”肮账户，总括反映摆人力资产的增减拌变动情况。其借白方反映人力资产蔼的增加，贷方反笆映人力资产的减艾少，余额一般在肮借方，反映现有绊人力资产的历史啊成本和重置成本罢，本账户按职工芭类别设置明细账绊户。懊 芭（）半“拔人力资产累计摊拜销般”袄账户，其贷方反败映按一定的摊销耙率计算的人力资坝产摊销额，借方版反映因退休、离俺职等原因退出企隘业的职工之累计矮摊销额，余额表叭示现有人力资产捌的累计摊销额，稗本账户应按照对啊应的人力资产明百细账户设立相应颁的明细账户。伴 瓣（）扒“版人力资产取得成暗本唉”稗账户和版“碍人力资产开发成邦本鞍”奥账户，这两个账拜户是

13、成本计算性盎质的过渡账户，矮用以分类汇集企埃业在人力资产上靶的投资，借方反斑映投资支出的实奥际数额，贷方反把映转入败“摆人力资产百”艾账户的金额，期敖末余额在借方，俺表明对尚处于取柏得和培训阶段的败职工的投资。扒 翱（）盎“唉人力资本哎”把账户，该账户用跋来反映当从有关挨方面无偿调入职哀工时，作为班“拔人力资本熬”拜的对应账户，反拜映投资来源。当耙职工离开企业是霸，应将扒“碍人力资本爱”霸账户相应的数额凹转入耙“版营业外收入疤”扮账户。叭 挨特别应指出的是罢，扒“安人力资本搬”澳账户应属所有者肮权益类账户，可扮用般“隘资本公积暗”鞍账户代替。有一叭种看法认为该账袄户既非所有者权氨益类账户，又非

14、巴负债类账户，在稗资产负债表上列胺示于负债与所有隘者权益之间，这绊一部分权益应属翱职工所有，当职按工离开企业时，爱要同时转出。这疤种看法是错误的哎，他其实是股份板制改革初期安“稗企业股罢”捌的翻板，事实上绊，企业内部除了耙所有者权益和债绊权人权益之外不把存在第三种权益案。办 吧 笆（三）人力资源鞍会计的计量挨 俺将人力资源资本版化，就涉及到人颁力资产的计价问跋题，而对人力资奥产的计价主要有氨下面两种流行的爸观点：第一种观芭点认为，对人力拜资产应按照其获吧得、维持、开发氨过程中的全部实八际耗费人力资源摆投资支出作为人爱力资产的价值入傲帐，因为这些支瓣出是实实在在存艾在的，籍此入帐伴，既客观又方便

15、罢，这种方法称为爸成本法，成本法埃又分为按历史成巴本入账、按重置罢成本入账及按机白会成本入账三种挨方法；另一种方暗法认为对人力资啊产应按照其实际爸价值入账，而不背应按其耗费支出颁入账，因为企业俺获得、维持、开跋发人力资源的过把程中的支出往往拜与人力资产的实霸际价值不符，这稗是由于对人力资凹源的支出相当的鞍一部分往往由政叭府以公共支出的哎形式负担，企业般并不负担这一部哎分成本，所以这稗一观点的支持者捌认为，成本法反拜映的会计信息是坝不真实、不全面斑的，对人力资产敖应按照其实际价稗值入账，故该方癌法称为价值法，拌价值法按照不同败的计量模式又可扳分为群体价值模疤式和个人价值模斑式。上述两种观版点都有

16、各自的道霸理，经过多年发氨展逐步形成了人斑力资源会计的两伴大分支暗笆人力资源成本会吧计和人力资源价疤值会计，下面对邦这两大分支分别绊加以介绍：爱 俺人力资源成瓣本会计阿 癌人力资源投资支靶出是一个会计实巴体为了取得、维版持和开发人力资埃源所发生的全部拔支出，主要包括岸以下三个部分：翱（）取得人力瓣资源支出。指会啊计实体为了获取邦某一项人力资源扒所发生的各项支皑出，具体包括：笆招工支出，指为阿了网罗吸引求职按人员所发生的费蔼用，如招工广告颁费，中介机构手罢续费，因招工而哎发生的差旅费、把接待费、材料费邦等；选拔支出，隘指从应招人员中绊挑选理想员工过懊程中发生的各项阿费用，如面试时版支出的费用，体

17、阿验费，从事招聘按工作的人员的工蔼资、奖金等；定柏岗支出，将录用巴的职工安排到适癌当的工作岗位所靶发生的各项一次邦性的支出，如搬斑迁费、注册费、颁接待费等，特别板应指出的是，还邦应包括特定职工败工作所需的特殊吧设备支出，这是懊因为这些特殊设笆备往往是应个人扳的要求，量体裁搬衣所定购的，一吧旦这一员工离开懊企业，其他人可疤能将根本不能利柏用该设备，故应矮计入人力资源取办得支出。（）隘维护人力资源支搬出，指企业为肮将职工留在企业班工作所发生的各哀种经常性支出，袄包括工薪及奖金奥支出、劳动保健佰支出，医疗保健啊支出、社会保险盎支出、人事管理斑部门的支出。（扳）开发人力资芭源支出，指企业般为提高员工素

18、质班而发生的各项支背出，包括上岗前笆培训支出，是指哀为了使职工具备百完成特定工作所翱需要的技能，适唉应特定工作岗位挨的要求而发生的捌各项支出，如见敖习费用、培训费奥用等；在职培训哎支出，是指职工跋达到熟练程度以袄前发生的各项支爱出；脱产培训支阿出，是指脱产学氨习，以提高员工班素质，使之能适唉应新工作的要求跋而发生的支出，八如教员工资，学敖员培训期间应发癌的工资，材料费蔼、差旅费、住宿哎费、学费等。吧 澳上述的各项支出稗，并非要全部计靶入人力资源的成佰本予以资本化的蔼，只有那些受益皑期超过一年以上芭的费用才能予以搬资本化。一般说疤来，我们通常将霸人力资源取得支般出和开发支出予哀以资本化，而维奥护

19、支出则按照传爸统财务会计的做白法计入当期损益版，但对数额较大扳的一次性维护支扒出，也可计入待暗摊费用，分期计鞍入损益。氨 拔如上所述，现行袄会计不问支出的巴性质，将人力资邦源支出一律计入案当期损益的做法败，显然是不合理颁的，人力资源会鞍计正是要改变这白一做法，是会计拔信息更具真实性耙、相关性。吧 奥尽管人力资源投唉资支出资本化就班是将上述支出予半以资本化即可，胺但是实务中依据搬计价标准的不同凹，又可分为三类奥，历史成本法、安重置成本法和机般会成本法。历史靶成本法是将上述澳的获得、维护、俺开发费用按其实澳际发生额资本化佰，较为客观和方爸便；重置成本法把，是指在现时重袄新获得与原来相爸同的人力资产

20、所唉要花费的成本，澳该方法提供的信笆息更具决策上的懊相关性，但由于翱对什么是相同的瓣人力资产、重置埃成本到底有多大耙等问题的确定标斑准，主观性过强爸，从而限制了其拔应用范围；机会柏成本法，是以企霸业职工离职时使扳企业所蒙受的经绊济损失，作为企矮业人力资产计价伴的依据，优点是扒机会成本较接近班人力资产的实际拔经济价值，但该熬方法使用面太窄凹主要适用于一些艾拥有专业技术能袄力的重要员工，罢对于一般员工不颁适用（因一般员盎工的离职往往不敖会带来太大的经胺济损失，即使有熬，也与员工的实傲际价值严重不符颁，不能籍此入账傲）。版 颁此外，人力资源哎既然是一种资产熬，自然涉及到摊摆销的问题，我认爸为人力资产

21、的摊隘销应采用加速法搬摊销，摊销期可鞍以按劳动合同期爱摊销，期末无残柏值。之所以采用岸加速法，主要是柏因为人力资产流版动性较大，未来俺收益不确定性大捌，从稳健原则角袄度出发，采用加盎速法摊销（即前罢期多摊，后期少拔摊）应比较可取摆。其具体的摊销胺方法类似固定资百产加速折旧法，安采用年数总和法败，双倍余额递减懊法等均可。澳人力资源价按值会计凹 昂有关人力资源价啊值的计量模型大皑体分为两类：群熬体价值计量模型拔和个人价值计量背模型，下面分述败之：搬 笆（）群体价值啊计量模型。主张按该模型的人认为瓣人力资源的价值昂是指人力资源会扳计在组织中的价版值，作为组织中阿的一员，人力资板源会计离开了组版织就无

22、法衡量其扒价值，而且，个俺人价值的总计不办一定等于组织的白价值，所以，他稗们认为人力资源颁价值会计所计量扮的应是群体的价袄值，而非个人的跋价值，为此他们般提出了用非购入矮商誉法和经济价捌值法测定群体价半值的方法：非购板入商誉法，该方爱法认为企业获得熬的超过行业平均柏水平的超额利润败，应一部分或全扮部看作人力资源背的贡献，人力资佰源的价值就是这蔼部分超额利润资蔼本化的结果，（唉人力资源的价值摆超额利润全凹社会平均投资报把酬率）；经济价矮值法，该法认为哎人力资源的价值拌应是将企业未来斑盈余折现后，按碍人力资源投资占办总投资数额的比昂例，将盈余现值爸总额的相应部分芭资本化的结果。袄（）个人价值瓣计量

23、模型。主张叭该模型的人认为敖，组织的人力资斑源是个人价值的暗总和，只有先求笆出个人的价值，澳才有可能求得组氨织的价值，而且哎企业的许多决策扮都是以个人为中懊心的，取得个人扒价值的信息对企耙业的决策更具相芭关性。该模型常翱用的方法有未来啊工资报酬折现调搬整法，该方法认岸为，人力资源价捌值未来工资支澳付额的现值扒白平均效率比率，爸未来工资支付额笆现值半背翱i扒（）罢半，平均效率阿比率熬懊（敖肮艾i办碍i败）办瓣，以上两式把中，俺i哎代表第年的工板资额，板i板为第年的企业矮投资报酬率，板耙i版为第年的本行癌业平均投资报酬挨率；指数法，是巴根据基期人力资败源的价值，按照俺某一指数，推算霸以后年度的企业

24、肮的人力资产价值半。应该指出的是阿，群体价值计量捌模型和个人价值翱计量模型是相互搬补充的，群体价案值计量模型主要半是用于对群体人肮力资源价值的评凹价，如班组、车扒间等；而个人价跋值模型则适用于按单个员工的价值坝评价，各有侧重白而已。熬 昂上面分别介绍了罢人力资源成本会爱计和人力资源价埃值的基本内容，斑那么他们在会计鞍实务中的相互关隘系到底是怎样的拜呢？我个人认为艾，通常情况下对版人力资源的资本凹化应采用人力资扒源成本会计的方挨法，这是因为，邦一方面，市场经摆济条件下，遵循爱等价交换的原则霸，所以通过公平哀市场竞争所形成摆的人力资源的价傲格能最大程度的澳贴近反映人力资稗源的价值，所以挨将实际支出

25、成本绊化的方法不会造哀成人力资产的账叭面价值与其实际吧价值的严重背离皑；另一方面，成巴本法数据的获取败较为方便，获取百的数据也较为客啊观，能防止经营哎人员利用处理方版法的主观性篡改爱数据，粉饰报表搬；再者，尽管成昂本法未能涵盖全皑部成本，如政府拜支出等，但其未爱涵盖的部分主要爱是一些公共产品碍，对任何一个企摆业来说，这一部板分成本均不需支埃出，换言之，这芭一部分对企业来扮说是无成本资源蔼，如同阳光、空半气一样，企业人半力资源会计对此佰没有反映的必要颁。所以，人力资拜源成本会计应是半人力资源会计帐凹务处理的主流。扒但人力资源价值捌会计也并非一无扒用处，在一些特蔼殊情况下，如无疤偿转入人力资源熬时

26、，这时若选用凹成本法，人力资伴源的实际支出成板本与人力资产的佰实际价值差别过翱大，而采用价值办法则更具客观性瓣、真实性，此时皑的分录为：借罢：人力资产蔼 背贷：人力资源取矮得成本（记录人拜力资源的实际支扮出）芭 翱人力资本（记录翱人力资产与人力靶成本之间的差额颁）翱 懊另外，人力资源白价值会计在财务澳评价、企业经营拜决策中的用途，百较之人力资源成办本会计也更为广搬泛。唉 鞍（四）人力资源皑会计的报告艾 斑对于人力资产的靶报告，我们认为般应当分两部分：霸对内报告与对外巴报告，下面分述般之。巴对外报告。埃一方面，在资产靶负债表中，应于癌无形资产项下单败独列示人力资产奥有关情况，包括哎人力资产原值、隘摊销值、净值等唉数据。另一方面岸，应在附注中，皑从动态和静态两霸个方面详细揭示熬人力资源的状况版，从动态方面，斑应揭示报告期内罢追加的人力资源半投资总额、投资绊方向、占本期总吧投资的比重等数邦据；从静态方面澳，应报告人力资翱源占企业总资产斑的比率，企业员挨工的学历构成，百职称等情况，以昂展现企