企业所得税讲义全

1、第一节 企业所得税基本原理（了解，能力等级1）一、企业所得税的概念是对境内企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。企业分为居民企业和非居民企业。二、企业所得税的计税原理所得税的特点主要有三个：第一，通常以纯所得为征税对象。第二，通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据（不是直接意义的会计利润，也不是收入总额）。第三，纳税人和实际负担人通常是一致的，因而可以直接调节纳税人的收入。三、各国对企业所得征税的一般性做法对法人所得税影响较大的四个因素：纳税人各国在规定纳税义务人上大致上是相同的。税基在税基方面，应纳税所得额确定的关键点在于如何准确核算可以扣除的成本和费用，特别是对

2、折旧和损失的处理方式等。因而，各国企业所得税在确定税基上的差异主要表现在不同折旧及损失等的处理上。税率比例税率和累进税率。绝大多数国家使用超额累进税率。税收优惠各国普遍注重对税收优惠政策的应用，不仅采用直接的减免税，更注意应用间接的优惠政策。主要方法有税收抵免、税收豁免、加速折旧。各国所得优惠的一个共同的特点是淡化区域优惠，突出行业优惠。四、我国企业所得税的制度演变2008年两法合并。【例题单选题】以下关于各国对企业所得税的一般性做法的表述正确的是（ ）。A各国企业所得税在确定税基上的差异主要表现在不同收入的处理上B税收抵免主要有优惠抵免和国外税收抵免两种形式C税收豁免分为豁免额和豁免收入项目

3、D各国税收优惠的一个共同特点是淡化区域优惠，突出行业优惠【答案】D第二节 纳税义务人与征税对象一、纳税义务人（熟悉，能力等级2）在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人。个人独资企业、合伙企业不是企业所得税的纳税人。缴纳企业所得税的企业分为居民企业和非居民企业，分别承担不同的纳税责任。居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。包括除个人独资企业和合伙企业以外的公司、企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位、基金会、外国商会、农民专业合作社以及取得收入的其他组织。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且

4、实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。325页，机构场所的形式，包括：1管理机构、营业机构、办事机构2工厂、农场、开采自然资源的场所3提供劳务的场所；4从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。5其他从事生产经营活动的机构、场所。 非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。【例题多选题】依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（ ）。（2008年）A.登记注册地标准 B.所得来源

5、地标准C.经营行为实际发生地标准 D.实际管理机构所在地标准【答案】AD二、征税对象（熟悉，能力等级2）企业所得税的征税对象从内容上看包括生产经营所得、其他所得和清算所得，从空间范围上看包括来源于中国境内、境外的所得。（一）居民企业的征税对象来源于中国境内、境外的所得。（二）非居民企业的征税对象来源于境内，及发生在境外但与境内机构场所有联系的所得。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。【提示】非居民企业发生在我国境外的所得在特别情况下也在我国缴纳企业所得税。（三）所得来源地的确定1销

6、售货物所得，按照交易活动发生地确定。2提供劳务所得，按照劳务发生地确定。3转让财产所得。（1）不动产转让所得按照不动产所在地确定。（2）动产转让所得按照转让动产的企业或机构、场所所在地确定。（3）权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。4股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。5利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。6其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。【例题单选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是( )。（2008年）A.销售货物所

7、得 B.权益性投资所得C.动产转让所得 D.特许权使用费所得【答案】D【例题多选题】依据新企业所得税法的规定，下列所得来源地规定正确的有( )。A销售货物所得按照交易活动发生地确定B提供劳务所得按照提供劳务的企业或者机构、场所所在地确定 C不动产转让所得按照转让不动产的企业或者机构、场所所在地确定 D权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定 【答案】AD第三节 税率（掌握，能力等级2）纳税人税收管辖权征税对象税率居民企业居民管辖权，就其世界范围所得征税居民企业、非居民企业在华机构的生产经营所得和其他所得（包括非居民企业发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得）基本税率25%非居

8、民企业在我国境内设立机构、场所取得所得与设立机构、场所有联系的地域管辖权，就来源于我国的所得取得所得与设立机构、场所没有实际联系的来源于我国的所得以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得征税低税率20% （实际减按10%的税率征收）未在我国境内设立机构场所，却有来源于我国的所得【相关链接】居民企业中符合条件的小型微利企业减按20%；国家重点扶持的高新技术企业减按15%税率征税。【例题多选题】以下使用25%税率的企业有（ ）。A在中国境内的居民企业 B在中国境内设有机构场所，且所得与机构场所有关联的非居民企业 C在中国境内设有机构场所，但所得与机构场所没有实际联系的非居民企业D在中

9、国境内未设立机构场所的非居民企业【答案】AB第四节 应纳税所得额的计算应纳税所得额是企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额。直接计算法的应纳税所得额计算公式：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-以前年度亏损间接计算法的应纳税所得额计算公式：应纳税所得额=利润总额纳税调整项目金额一、收入总额（熟悉，能力等级3）企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。货币形式的收入包括：现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资、债务的豁免等。非货币形式包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存

10、货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额，即按照市场价格确定的价值。【例题多选题】企业按照公允价值确定收入的收入形式包括（ ）。A债务的豁免 B股权投资C劳务 D不准备持有到期的债券投资【答案】BCD【学习提示】关于收入总额，要注意两方面问题：一是不同收入项目的区分；二是收入实现的规定。其中收入实现的确认实现是重点。这部分的学习内容繁琐，教材上分四个方面掌握：一般收入的确认；特殊收入的确认；处置财产收入的确认、相关收入实现的确认。（一）一般收入范围和时限的确认1销售货物收入确认的一般规定企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入

11、的实现：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。2提供劳务收入确认的一般规定企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。（1）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：收入的金额能够可靠地计量；交易的完工进度能够可靠地确定；交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。（2）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：已完工作的测量；已提供劳务占劳

12、务总量的比例；发生成本占总成本的比例。【例题多选题】企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法（ ）。A.发生收入占总收入的比例 B.已提供劳务占劳务总量的比例C.发生成本占总成本的比例 D. 已完工作的测量【答案】BCD下表为税法规定的各类收入的确认时间。收入的范围和项目收入确认的具体规定一般收入的确认1.销售货物收入（1）销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。（2）销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。（3）销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。（4）销售商品采用支付手续费方式委托代销

13、的，在收到代销清单时确认收入。2.提供劳务收入（1）安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。（2）宣传媒介的收费在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费根据制作广告的完工进度确认收入。（3）软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。（4）服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。（5）艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。（6）会员费。会籍会员费+其他单项商品服务费方式即

14、时确认入会会员只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。会籍会员费+免费或低价商品服务费方式收益期内分期确认申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。（7）特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。（8）劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。3.转让财产收入4.股息、红利等权益性投资收益以被投资方作出利润分配决定的日期

15、确认收入的实现5.利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现6.租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现7.特许权使用费收入按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现8.接受捐赠收入在实际收到捐赠资产时确认收入的实现9.其他收入是指企业取得的上述规定收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。【归纳与提示】注意三方面问题：1不同项目的区分；2受赠资产相关金额的确定；3收入实现的规定。1不同收入项目的区分的例题。【例题多

16、选题】企业所得税法规定的转让财产收入包括转让（ ）。A无形资产 B存货 C股权 D债权【答案】ACD【例题多选题】下列属于企业所得税法规定的“其他收入”的项目有（ ）。A债务重组收入 B补贴收入C违约金收入 D视同销售收入【答案】ABC2受赠资产相关金额的确定【案例】某企业接受一批材料捐赠，捐赠方无偿提供市场价格的增值税专用发票注明价款10万元，增值税1.7万元；受赠方自行支付运费0.3万元，取得运输单位开具的货运发票。则：受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括：受赠资产的价值和由捐赠企业代为支付的增值税，但不包括由受赠企业另外支付的相关税费。该批材料入账时接受捐赠收入金额=10+1.7=1

17、1.7（万元）；受赠该批材料应纳的企业所得税=11.725%=2.93（万元）；该批材料可抵扣进项税=1.7+0.37%=1.72（万元）；该批材料账面成本=10+0.3（1-7%）=10.28（万元）。3一般收入实现相关规定的例题【例题多选题】以下关于企业所得税收入确认时间的正确表述有（ ）。A.股息、红利等权益性投资收益，以投资方收到分配金额作为收入的实现B.利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现C.租金收入，在实际收到租金收入时确认收入的实现D.接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现【答案】BD（二）特殊收入的确认收入的范围和项目收入的确认特殊收入的确认1.

18、分期收款方式销售货物按照合同约定的收款日期确认收入的实现2采用售后回购方式销售商品的销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。3销售商品以旧换新的销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。4商业折扣条件销售应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。5现金折扣条件销售应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。6折让方式销售企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让

19、和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。7买一赠一方式组合销售企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。8. 持续时间超过12个月的劳务企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现9.采取产品分成方式取得收入以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定10. 非货币性资产交换及货物劳务流出企业企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集

20、资、广告、样品、职工福利和进行利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务【提示】注意以下方面问题：（1）非货币性资产交换，以及将货物流出企业之外的处理；（2）一些特殊销售在时间、金额上确认；（3）辨析实物捐赠过程中的收入问题。1非货币性资产交换，以及将货物流出企业之外的处理【例题多选题】纳税人下列行为应视同销售确认所得税收入的有（ ）。A将货物用于投资B将商品用于捐赠C将产品用于职工福利D将产品用于在建工程【答案】ABC【相关链接】所得税与增值税、消费税等流转税的视同销售规则是存在差别的。将自产货物用于企业内部行为，诸如在建工程、管理部门、分公司，流转税作视同销售处理但是所得税不视同

21、销售。2一些特殊销售在时间、金额上确认【例题多选题】下列正确的商品销售方式确认收入实现时间有（ ）。A商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额B销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入C销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到手续费时确认收入D采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理【答案】ABD【例题计算题】某服装企业用买一赠一的方式销售本企业商品，规定以每套1500元（不含增值税价，下同）购买A西服的客户可获赠一条B领带，A西服正常出厂价格1500元，B领带正常出厂价格200元，当期该服装企业销售组合西服领带

22、收入150000元，计算A西服的销售收入为。【答案】1500001500/（1500+200）=132352.94（元）。【解析】企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入：分摊到A西服上的收入=买一赠一整体收入A/（A+B）分摊到B领带上的收入=买一赠一整体收入B/（A+B）3辨析实物捐赠过程中的收入问题企业将货物用于捐赠，看做两个行为，一方面要视同销售找出公允价与该资产成本之间的差额（视同毛利）计入计税所得；另一方面按规定衡量该捐赠是公益性捐赠还是非公益性捐赠，如果是公益性捐赠是否超过了规定的捐赠限额。这里考虑视

23、同销售收入和成本同时考虑捐赠限额的思路要在作综合题的时候特别注意。 （1）用外购货物对外捐赠： 行为一视同销售：捐赠视同销售收入=购入价格配比视同销售成本行为二捐赠支出：捐赠成本=购入价格+视同销售的增值税（2）对于自产的货物用于捐赠，存在两派争议，争议焦点是会计账上是否做销售处理，捐赠成本也因此不同。【案例】某企业将自产货物一批通过政府部门捐赠给贫困地区，该批货物账面成本80万元，同类市场价格100万元（不含税）。则政策思路有两个（存在争议）：第一种处理方法：借：营业外支出捐赠 收入+增值税 贷：销售收入 同类不含增值税价格或组价 应交税费应交增值税 同类不含增值税价格或组价增值税率即：借：

24、营业外支出捐赠支出 117 贷：主营业务收入 100 应交税费应交增值税（销项）17借：主营业务成本 80 贷：产成品 80第二种处理方法：借：营业外支出捐赠成本+增值税 贷：产成品或商品 成本 应交税费应交增值税 同类不含增值税价格或组价增值税率即：借：营业外支出捐赠支出 97 贷：产成品 80 应交税费应交增值税（销项）17【说明】鉴于实物捐赠成本的不同会计处理，如果考试命题，一般会回避让考生计算捐赠成本的过程，即：一般会在题目中直接给出捐赠成本。（三）处置资产收入的确认 分类具体处置资产行为计量内部处置资产所有权在形式和内容上均不变，不视同销售确认收入（将资产移至境外的除外）（1）将资产

25、用于生产、制造、加工另一产品（2）改变资产形状、结构或性能（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移（5）上述两种或两种以上情形的混合（6）其他不改变资产所有权属的用途相关资产的计税基础延续计算资产移送他人所有权属已发生改变，按视同销售确定收入（1）用于市场推广或销售（2）用于交际应酬（3）用于职工奖励或福利（4）用于股息分配（5）用于对外捐赠（6）其他改变资产所有权属的用途属于自制的资产，按同类资产同期对外售价确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入【例题多选题】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有（ ）。A.将资

26、产用于市场推广B.将资产用于对外赠送C.将资产在总机构及其分支机构之间转移D.将自建商品房转为自用【答案】CD二、不征税收入和免税收入（熟悉，能力等级3）收入种类范围不征税收入1.财政拨款；2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；3.国务院规定的其他不征税收入。【相关链接】企业的不征税收入用于支出所形成的费用或财产，不得扣除或计算对应的折旧、摊销扣除。免税收入1.国债利息收入；2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；4.符合条件的非营利组织的收入：符合条件

27、的非营利组织下列收入为免税收入（新增）：（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入；（2）除中华人民共和国企业所得税法第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。 【例题多选题】依据企业所得税优惠政策，下列收入中，属于免税收入的有（ ）。（2009年原制度）A.企业购买国债取得的利息收入B.非营利组织从事营利性活动取得的收入C.在境内设立机构的非居民企业从居民企业取得与该机构有实际联系的红利收入D.在中国境内设立机构的非居民企业

28、连续持有上市公司股票不足12个月取得的投资收益【答案】AC学习思路提示：应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-弥补亏损上一讲解决了 本讲和下一讲解决 扣除原则 可扣除 基本扣除范围所得额计算中的扣除 具体项目和标准 不可扣除禁止性的规定 三、扣除原则和范围（掌握，能力等级3）本部分内容概览和学习思路：要点具体规定扣除原则（5个）权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则基本范围（5个）成本、费用、税金、损失、其他支出具体项目和标准按照实际生额扣除（在符合扣除原则的前提下）工薪、社保、财险、向金融机构借款利息、汇兑损失、劳动保护费限定比例扣除（最重要）职工

29、福利费、职工教育经费、工会经费、招待费、公益捐赠广告费、向金融机构以外的借款利息、手续费及佣金限定手续扣除总机构分摊的费用、资产损失限定用途扣除环境保护专项基金（一）税前扣除项目的原则（熟悉）包括：权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则。【例题多选题】以下不属于企业所得税税前扣除原则的是（ ）。A合理性原则 B相关性原则C稳健性原则 D收付实现制原则【答案】C D【解析】企业所得税税前扣除项目的原则包括：权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则。（二）扣除项目范围（掌握）企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，

30、准予在计算应纳税所得额时扣除。1成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费，即企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。【注意两个问题】第一个问题，视同销售成本要与视同销售收入匹配【例题2009年综合题中的步骤】某小汽车生产企业为增值税一般纳税人，2008年度自行核算的相关数据为：全年取得产品销售收入总额68 000万元，应扣除的产品销售成本45 800万元。2009年2月经聘请的会计师事务所对2008年度的经营情况进行审核，发现以下相关问题：12月20日收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及

31、货款l63.8万元（小汽车每辆成本价20万元，与代销公司不含税结算价28万元）。企业会计处理为：借：银行存款代销汽车款 1 638 000 贷：预收账款代销汽车款 1 638 000则该企业的销售成本是多少？【答案及解析】按照规定采取代销方式销售货物，应以收到代销清单或收到货款的当天确认收入，该企业将收到的银行存款记入“预收账款”科目核算不正确。应调增收入=285=140(万元)，同时调增销售成本100万元。因此，该企业2008年度产品销售收入总额=68000+140=68140(万元)，扣除的产品销售成本=45800+100=45900(万元)。第二个问题，与出口退税结合掌握，企业外销货物的

32、成本要包括不得免征和抵扣的增值税。【例题计算题】某出口实行先征后退政策的外贸企业收购一批货物出口，收购时取得了增值税的专用发票，注明价款100万元，增值税17万元，该外贸企业出口收入（FOB）折合人民币150万元，货物退税率13%，则其外销成本是多少？【答案及解析】外贸企业外销货物成本=外销货物的采购成本+不得退还的增值税外贸企业不得退还的增值税（进项税转出数）=购货金额征退税率之差=100（17%-13%）=4万元该企业外销成本是100+4=104（万元）。【例题计算题】某出口实行免抵退税政策的工业企业自产一批货物出口，该企业该批货物制造成本100万元（不含出口须转出的增值税进项税），出口收

33、入（FOB）折合人民币150万元，货物退税率13%，则其外销成本是多少？【答案及解析】工业企业外销货物成本=外销的产成品成本+免抵退税不得免征和抵扣的税额工业企业免抵退税不得免征和抵扣的税额（进项税转出数）=（外销FOB-免税购进料件的价格）征退税率之差=150（17%-13%）=6（万元），该企业外销成本是100+6=106（万元）。2费用，可扣除的费用，是指企业在生产产品及提供劳务等过程中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。费用项目应重点关注问题销售费用广告费和业务宣传费是否超支；管理费用（1）招待费是否超支（3）保险费是否符合标准财务费用（1）利息费用是否超过标

34、准（金融机构同类同期）；（2）借款费用资本化与费用化的区分。3税金所得税前可扣除的税金图示：准予扣除的税金的方式可扣除税金举例在发生当期扣除通过计入销售税金及附加在当期扣除消费税、营业税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税、教育费附加等销售税金及附加通过计入管理费在当期扣除房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税等在发生当期计入相关资产的成本，在以后各期分摊扣除车辆购置税、购置消费品（如小轿车等）不得抵扣的增值税等【归纳】主要税金的缴纳与退还对应纳税所得额的影响税种缴税（计算缴纳）退税（税金退还）增值税不影响应纳税所得额出口退税不影响所得，不增加应税所得；取得没有国务院、财政部、国家税务总

35、局指定专项用途的增值税、消费税、营业税、城建税、教育费附加的返还应增加应纳税所得额。消费税减少应纳税所得额营业税城建税【例题多选题】可以当期直接或分期间接分摊在所得税前扣除的税金包括（ ）。 A购买材料允许抵扣的增值税 B购置小轿车的车辆购置税 C出口关税 D企业所得税【答案】BC【解析】不得在所得税前扣除的税金包括企业所得税和允许抵扣的增值税。【例题计算题】某企业当期销售货物实际缴纳增值税20万元、消费税15万元、城建税2.45万元、教育费附加1.05万元，还缴纳房产税1万元、城镇土地使用税0.5万元、印花税0.6万元，计算企业当期所得税前可扣除的税金。【答案及解析】15+2.45+1.05

36、+1+0.5+0.6=20.6（万元）；其中：随销售税金及附加在所得税前扣除15+2.45+1.05=18.5（万元）；随管理费在所得税前扣除1+0.5+0.6=2.1（万元）。【例题2008年综合题中的步骤】某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机，假定2008年度有关经营业务如下：（1）销售彩电取得不含税收入8600万元，与彩电配比的销售成本5660万元；（2）转让技术所有权取得收入700万元，直接与技术所有权转让有关的成本和费用100万元；（3）出租设备取得租金收入200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料金额50万元、增值税进项税金8.5万元，取得国债利息收

37、入30万元；（4）购进原材料共计3000万元，取得增值税专用发票注明进项税额510万元；支付购料运输费用共计230万元，取得运输发票；要求计算： （1）企业2008年应缴纳的增值税；（2）企业2008年应缴纳的营业税；（3）企业2008年应缴纳的城市维护建设税和教育费附加；（4）企业计算应纳税所得额时可扣除的税金。【答案及解析】（1）企业2008年应缴纳的增值税；=860017%-（8.5+510+2307%）=1462-534.6=927.4（万元）（2）企业2008年应缴纳的营业税；700万元技术转让收入免征营业税；租金收入应纳营业税=2005%=10（万元）（3）企业2008年应缴纳的城

38、市维护建设税和教育费附加；（927.4+10）（7%+3%）=93.74（万元）（4）企业计算应纳税所得额时可扣除的税金=10+93.74=103.74（万元）。4损失（1）损失的范围指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。（2）按损失净额扣除企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。（3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。【案例】某企业司机张某驾驶企业小轿车违章行驶，造成车辆报废，该车账面

39、净值10万元，保险公司给与赔偿6万元，企业要求张某赔偿3万元，则该车可在企业账面扣除的净损失为：10-6-3=1（万元）。5其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业经营活动中发生的有关的、合理的支出，以及符合国务院财政、税务主管部门规定的其他支出。（三）扣除项目的标准1工资、薪金支出。企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。关于 “合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。2职工福利费、工会经费、职工教育经费职工福利费、工会经费、职工教育经费三项费用不是采用预提的方法支出，而采用的是据实开支、限度控制的方法。

40、其中教育经费超支的，可结转下年，用以后年份未用完的限度扣除。项目准予扣除的限度超过规定比例部分的处理职工福利费不超过工资薪金总额14的部分不得扣除工会经费不超过工资薪金总额2的部分不得扣除职工教育经费不超过工资薪金总额2.5的部分准予在以后纳税年度结转扣除【特别提示】（1）职工福利费有内容上的限制规定，考生要注意职工福利费与管理费、营业外支出项目的区分。（2）三费按照实发工资薪金总额计算开支限额；作为计算基数的企业工资薪金还要注意是否合理和据实，超过规定标准的职工工资总额不得在企业所得税前扣除，也不能作为计算“三费”的依据。（3）软件企业发生的职工教育经费中的职工培训费用可全额据实扣除。扣除职

41、工培训费后的职工教育经费的余额，应按照工资薪金的2.5%的比例扣除。对于不能准确划分职工教育经费中职工培训费的，一律按照工资薪金的2.5%的比例扣除。【例题多选题】以下属于职工福利费范围的项目有（ ）。A内设职工食堂的设施维修费B福利人员的工资C福利人员的社会保险费D劳动保护费 【答案】ABC【例题计算题】某市一家居民企业主要生产销售彩色电视机，计入成本、费用中的合理的实发工资540万元，当年发生的工会经费15万元、职工福利费80万元、职工教育经费11万元，要求计算：职工工会经费、职工福利费、职工教育经费应调整的应纳税所得额。【答案及解析】 项目限额（万元）实际发生额可扣除额超支额工会经费54

42、02%=10.81510.84.2职工福利费54014%=75.68075.64.4职工教育经费5402.5%=13.511110合计54018.5%=99.910697.48.6【提示】分项给数分项计算限额和超支数；合并给数合并计算限额和超支数。 【例题单选题】某软件生产企业为居民企业，2009年实际发生的工资支出500万元，职工福利费支出90万元，职工教育经费60万元，其中职工培训费用支出40万元，2009年该企业计算应纳税所得额时，应调增应纳税所得额（ ）万元。 A67.5 B47.5 C27.5 D20.5【答案】C【解析】职工福利费应调增所得额=90-50014%=20（万元）；职工

43、教育经费应调增所得额=60-40-5002.5%=7.5（万元）；合计应调增应纳税所得额20+7.5=27.5（万元）。3社会保险费和其他保险费（教材上的3和10） 保险费的扣除如下： 符合标准的社会保险五险一金（可扣除）经营财险和责任险（可扣除）保险费财险个人家庭财险（不可扣除） 商业保险符合标准的补充社保（可扣除）寿险其他寿险（不可扣除） 【相关链接】纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，不得在企业所得税前扣除，而且在支付时应计算缴纳个人所得税。 【例题多选题】以下保险费可在企业所得税前扣除的有（ ）。 A企业为其职工支付的国务院税务主管部门规定的补充养老保险费

44、 B企业为其职工支付的省级政府规定标准的基本医疗保险费 C企业为其投资者或者职工支付的商业养老分红型保险费 D企业为其投资者或者职工支付的家庭财产保险费 【答案】AB 4利息费用 （1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出：可据实扣除。 （2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。 【例题计算题】某公司2009年度“财务费用”账户中利息，含有以年利率8%向银行借入的9个月期的生产用300万元贷款的借款利息；也包括10.5万元的向非金融企业借入

45、的与银行同期的生产周转用100万元资金的借款利息。该公司2009年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用是多少？ 【答案及解析】可在计算应纳税所得额时扣除的银行利息费用=3008%129=18（万元）； 向非金融企业借入款项可扣除的利息费用限额=1008%129=6（万元），该企业支付的利息超过同类同期银行贷款利率，只可按照限额扣除。 该公司2009年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用=18+6=24（万元）。 （3）关联企业利息费用的扣除（新增） 核心内容：进行两个合理性的衡量总量的合理性和利率的合理性。 第一步从资本结构角度判别借款总量的合理性 给定债资比例，金融企业5:1；其他企业2

46、:1 结构合理性的衡量结果超过债资比例的利息不得在当年和以后年度扣除 第二步通过合理利率标准来判别那些未超过债资比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。 【例题计算题】某新办制造企业注册资本200万元，注册资金已到位，为生产经营向关联方借入1年期经营性资金600万元，关联借款利息支出50万元，同期银行借款利息率7%，则该企业当期可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用为多少？ 【答案及解析】 第一步，合理的借款总量=2002=400（万元） 第二步，合理的利息费用=4007%=28（万元） 则利息超过规定标准=50-28=22（万元），需要进行纳税调整，调增所得22万元。 关联方利息支

47、出的其他规定： 企业能证明关联方相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，实际支付给关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。 （4）企业向自然人借款的利息支出 向关联方自然人借款的利息支出企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，符合规定条件的（关联方比例和标准），准予扣除。 向非关联方自然人借款的利息支出企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除： 企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律

48、、法规的行为； 企业与个人之间签订了借款合同。 【例题计算题】某公司注册资金2000万元，2009年度实现会计利润总额140万元。“财务费用”账户中包括三项利息费用，按照年利率8%向银行借入的期限9个月的生产经营用资金，支付利息20万元；按照年利率12%向股东借入与银行借款同期生产经营用资金，支付利息45万元；经过批准向本企业职工合同借入同期限生产周转用资金300万元，支付借款利息30万元。假定该公司没有其他纳税调整项目，问： 该公司2009年度计算应纳税所得额时可扣除的利息费用是多少？ 该公司2009年度账面超支的利息费用是多少？ 该公司2009年度的应纳税所得额为多少？ 【答案及解析】向股

49、东借款债资比符合限定，则按照金融机构同期同类标准利率标准计算可扣除利息。股东借款金额=45（12%129）=500（万元） 计算应纳税所得额时可以扣除的股东借款利息=5008%129=30（万元）；（简易办法计算4512%8%=30万元） 超标准=45-30=15（万元） 计算应纳税所得额时可以扣除的职工借款利息=3008%129=18（万元）；超标准=30-18=12（万元） 则： 企业当年可扣除的利息费用=20+30+18=68（万元） 账面超支利息=15+12=27（万元） 应纳税所得额=140+27=167（万元）。 5借款费用 企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，

50、准予扣除。 企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照税法的规定扣除；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。 【例题计算题】某企业向银行借款400万元用于建造厂房，借款期从2009年1月1日至12月30日，支付当年全年借款利息32万元，该厂房于2009年10月31日交付使用，11月30日做完完工结算，该企业当年税前可扣除的利息费用是多少？ 【答案及解析】该企业当年税前可扣除的利息费用=32122 =5.33（万元）。 6汇兑损失 汇率折

51、算形成的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与所向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。 7业务招待费 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。 【解释】 第一，作为业务招待费计算基数的收入范围，是当年销售（营业）收入，销售（营业）收入包括销售货物收入、让渡资产使用权（收取资产租金或使用费）收入、提供劳务收入等主营业务收入，还包括其他业务收入、视同销售收入等。但是不含营业外收入、让渡固定资产或无形资产所有权收入、投资收益。 第二，业务招待费开支存在一个标准和一个限度，需要将标准和限度进行比较，以其小者作为可扣除金额。 第

52、三，业务招待费的计算基数与广告费和业务宣传费的计算基数存在一定的共性。 【例题单选题】下列各项中，能作为业务招待费税前扣除限额计算基数的是（ ）。 A让渡固定资产使用权的收入 B因债权人原因确实无法支付的应付款项 C转让无形资产所有权的收入 D出售固定资产的收入 【答案】A 【例题计算题】某企业2008年销售货物收入3000万元，让渡专利使用权收入300万元，包装物出租收入100万元，视同销售货物收入600万元，转让商标所有权收入200万元，捐赠收入20万元，债务重组收益10万元，当年实际发生业务招待费30万元，该企业当年可在所得税前列支的业务招待费金额是多少？ 【答案及解析】确定计算业务招待

53、费的基数=3000+300+100+600=4000（万元） 转让商标所有权、捐赠收入、债务重组收益均属于营业外收入范畴，不能作为计算业务招待费的基数。 第一标准为发生额的60%：3060%=18（万元）； 第二标准为限度计算：40005=20（万元）。 两数据比大小后择其小者：其当年可在所得税前列支的业务招待费金额是18万元。 8广告费和业务宣传费 企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告

54、费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。 【相关链接】注意四个问题： 第一，注意业务招待费和业务宣传费不是同一个概念。 第二，业务招待费、广告费和业务宣传费的计算限度的基数都是销售（营业）收入，不是企业全部收入。销售（营业）收入包括销售货物收入、让渡资产使用权（收取资产租金或使用费）收入、提供劳务收入等主营业务收入，还包括其他业务收入、视同销售收入等。但是不含营业外收入、让渡固定资产或无形资产所有权收入、投资收益。 第三，广告费和业务宣传费的超标准部分可

55、无限期向以后纳税年度结转，属于税法与会计制度的暂时性差异；而业务招待费的超标准部分不能向以后纳税年度结转，属于税法与会计制度的永久性差异。 第四，要注意广告费、业务宣传费与赞助费的区别，非广告性质的赞助费在所得税前不得列支。 【例题单选题】2009年某居民企业实现商品销售收入2000万元，发生现金折扣l00万元，接受捐赠收入100万元，转让无形资产所有权收入20万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。2009年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计 ( )万元。 A2945 B310 C3255 D330 【答案】B 【解析】销售商品涉

56、及现金折扣，应按照折扣前的金额确定销售收入。业务招待费按发生额的60%扣除，但不得超过当年销售收入的5；广告费和业务宣传费不得超过当年销售收入的15%。可扣除业务招待费=20005=10（万元）3060%；可扣除广告费、业务宣传费=200015%=300（万元）；合计可扣除10+300=310（万元）。 【例题多选题】下列企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除（ ）。 A酒类制造 B医药制造 C饮料制造 D洗涤品制造 【答案】BC 9环境保护专项资金 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方

57、面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 10租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： （1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除； （2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得扣除。 【例题计算题】某公司2009年5月1日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期1年，按独立纳税人交易原则支付租金1.8万元；6月1日以融资租赁方式租入机器设备一台，租期2年，当年支付租金6万元。计算当年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用为多少万元？ 【答案及解析】当年企业应纳税所得额时应扣除

58、的租赁费用1.81281.2（万元）。 11劳动保护费 企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。 【注意辨析】劳动保护费和职工福利费不是等同概念。例如：防暑降温用品和防暑降温费用，前者属于劳动保护费，没有开支的金额比例限制；后者属于职工福利费，有开支的金额比例限制。 【相关链接】方向来源增值税所得税劳动保护用品外购货物可以抵扣进项可以列支自产货物不计收入、不计销项不属于企业所得税的应税收入职工福利用品外购货物不得抵扣进项在职工福利限度内支出自产货物视同销售计销项属于企业所得税的应税收入第四节 应纳税所得额的计算12公益性捐赠支出【基本规定】企业实际发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内

59、的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。这里的年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠，可据实全额扣除。【归纳与提示】第一，要注意区分公益性捐赠与非公益性捐赠。非公益性捐赠不得扣除。纳税人直接向受赠人的捐赠，应作纳税调整。这里所说的公益救济性捐赠，必须符合对象和渠道两个条件。（1）对象条件列举的公益事业。（2）渠道条件。县级以上人民政府及其部门或公益性社会团体。第二，按照年度利润总额12%计算限额的基数利润，是按照政府规定计算出来的年度会计利润，尚未扣减上一年的亏损的数额。第三，超标准的公益性捐赠，

60、不得结转以后年度。第四，全额扣除的捐赠有范围和期间限制。第五，公益性捐赠有货币捐赠和实物捐赠之分，实物捐赠要视同销售货物和捐赠支出两个行为。 【应用举例】【例题计算题】某企业按照政府统一会计政策计算出利润总额300万元，当年直接给受灾灾民发放慰问金10万元，通过政府机关对受灾地区捐赠30万元，其当年捐赠的调整金额是多少？【答案及解析】其当年可在所得税前列支的公益救济性捐赠限额为：30012%=36（万元）该企业当年捐赠超支额为10万元。【例题单选题】 2009年某居民企业主营业务收入5000万元、营业外收入80万元，与收入配比的成本4100万元，全年发生管理费用、销售费用和财务费用共计700万