三类金融资产

1、三类金融资产初级实务-第一章复习课1一、交易性金融资产二、持有至到期投资三、可供出售金融资产1、定义2、金融资产的取得（交易费用、3、金融资产的持有（利息的确认、计提减值、公允价值的变动）4、金融资产的出售5、是否计提减值2一定义交易性金融资主要是指企业为了近期出售而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。（流动资产）持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，包括企业持有的、在活跃市场上有公共报价的国债、企业债券、金融债券等（非流动资产）可供出售金融资产是初始确认时既被指定为可供出售的非衍

2、生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款、和应收款项、以公允价值且变动计入当期损益的金融资产（即交易性金融资产）的金融资产。通常情况下，包括企业从二级市场上购入的债券、股票投资、基金投资等，但这些金融资产没有被划分为交易金融资产或持有至到期投资（非流动资产）3一取得企业取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始入账金额。记入“交易性金融资产成本”科目。*（注意哪些金融资产有利息调整科目）不涉及利息调整科目，只有可供出售的债券和持有至到期投资才有利息调整科目企业在取得交易性金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利（应收股利）或已到付息期但尚未领取的债券

3、利息（应收利息），应当单独确认为应收项目，不构成交易性金融资产的初始入账金额。企业取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时作为投资收益进行会计处理。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。 【例题计算题】2009年1月20日，甲公司委托某证券公司购入A上市公司股票1 000 000股，划分为交易性金融资产。购买日公允价值为10 000 000元。另支付交易费用25 000元。 答疑编号5703010501（1）购入时借：交易性金融资产成本10 000 000贷：其他货币资金存出投资款10 000

4、 000 （2）支付交易费用时借：投资收益25 000贷：其他货币资金存出投资款25 0004企业取得持有至到期投资应当按照公允价值计量，取得持有至到期投资所发生的交易费用计入持有至到期投资的初始确认金额。（区别交易性金融资产的交易费用，记入投资收益。）企业取得持有至到期投资支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收利息），不构成持有至到期投资的初始确认金额。借：持有至到期投资成本 （ 面值）应收利息（按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等科目.按照其差额，借记或贷记“持有至到期投资利息调整”科目【例题1】2012年1月1目，甲公司支

5、付价款1 05元（含交易费用）从上海证券交易所购入C公司日日发行的5年期公司债券，债券票面价值值总额为100元，票面年利率为5%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为5元），本金在债券到期时一次性偿还。甲会司将其划分为持有至到期投资。该债券投资的实际利率为3.89%。甲公司应编制如下会计分录借：持有至到期投资C公司债券一一成本100 一一利息调整5 贷：其他货币资金一一存出投资款105【例题2】接【例题1】,若发行价为95元, 该债券投资的实际利率为6.19%,则分录为： 答疑编号5703011503借：持有至到期投资C公司债券一一成本100贷：其他货币资金一一存出投资款 95持有至到期投资

6、C公司债券一一利息调整551.企业取得可供出售的金融资产（股票），应当按照该金融资产取得时的公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产成本”科目，按照支付的价款中包含的已宣告但尚束发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的金额.贷记“其他货币资金存出投资款”等科目。 【例1-80】2 x1 2年1月2 0日.甲公司从上海证券交易所购入A上市公司股票l 000 000股，并将其划分为可供出售金融资产。该笔股票投资在购买目的公允价值为10 000 000元。另支付相关交易费用金额为25 000元。（1）2x12年1月20日，购买A上市公司股票时：借：可供出售金融资产一一A上市公司一一

7、成本 l0 000 000贷：其他货币资金一一存出投资款10 000 000（2）支付相关交易费用时：借：可供出售金融资产A上市公司一一成本 25 000贷：其他货币资金一一存出投资款25 0002.企业取得的可供出售金融资产（债券），应当按照该债券的面值，借记“可供出售金融资产成本”科目，按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息.借记“应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按照其差额，借记或贷记“可供出售金融资产利息调整”科目6【例1-81】2x12年1月1日，甲公司购入B公司发行的公司债券。该笔债券于2 x11年7月1日发行，面值为25 000 0 00元，票

8、面利率为4%。上年债券利息于下年初支付。甲公司将其划分为可供出售金融资产，支付价款为26 000 000元（其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息500 000元），另支付交易费用300 000元。2 x12年1月8日，甲公司收到该笔债券利息500 000元.2x13年初，甲公司又收到债券利息l 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：（1）2x12年1月1日，购入B公司的会司债券时：借：可供出售金融资产一一B公司债券一一成本25 000 000一一B公司债券利息调整 800 000应收利息B公司 500 000贷：其他货币资金存出投资款26 300 000（2）2x12年1月8日，收到购

9、买价款中包含的已到付息期但尚未领取债券利息时：借：其他货币资金一一存出投资款500 000贷：应收利息一一B公司500 000（3）2x12年12月31日，对B公司的心司债券确认利息收入时：借：应收利息B公司l 000 000贷：投资收益1 000 000（4）2x13年初，收到持有B公司的公司债券利息时：借：其他货币资金一一存出投资款l 000 000贷：应收利息一一B公司l 000 0007三、持有：利息的确认、公允价值的计量没有计提减值的问题，因为随时在损益里反应公允价值的变动1.企业持有交易性金融资产期间被投资单位宣告现金股利或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的

10、利息收入，应做会计分录为：借：应收股利/应收利息贷：投资收益收到现金股利或债券利息时：借：其他货币资金存出投资款贷：应收股利/应收利息【例题计算题】2008年1月8日,甲公司购入丙公司发行的公司债券,该笔债券于2007年7月1日发行，面值为2 500万元，票面利率为4%，债券利息按年支付。甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为2 600万元（其中包含已到期尚未领取的债券利息50万元），另支付交易费用30万元。2008年2月5日，甲公司收到该笔债券利息50万元。2009年2月10日，甲公司收到债券利息100万元。要求：根据上述资料编制甲公司的相关会计分录。8（1）2008年1月8日，购入丙公

11、司的公司债券时：借：交易性金融资产成本25 500 000应收利息 500 000投资收益 300 000贷：银行存款26 300 000（2）2008年2月5日，收到购买价款中包含的已宣告发放的债券利息时：借：银行存款 500 000贷：应收利息 500 000（3）2008年12月31日，确认丙公司的公司债券利息收入时：借：应收利息 1 000 000贷：投资收益 1 000 000（4）2009年2月10日，收到持有丙公司的公司债券利息时：借：银行存款 1 000 000贷：应收利息 1 000 000在本例中，取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的债券利息500 000

12、元，应当记入“应收利息”科目，不记入“交易性金融资产”科目。92.资产负债表日按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。（1）股价或债券价格上涨借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （2）股价或债券价格下跌借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动【例题计算题】接上一个例题，假定2008年6月30日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 580万元；2008年12月31日，甲公司购买的该笔债券的市价为2 560万元。要求：根据给出的资料，编制相关会计分录。1）2008年6月30日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：借：交易性金融资产公允价值变动300 000

13、贷：公允价值变动损益300 000（2）2008年12月31日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：借：公允价值变动损益200 000贷：交易性金融资产公允价值变动200 00010（三）持有至到期投资的持有（少一个资产负债日反映其公允价值变化，因为到期金额固定）1.持有至到期投资的债券利息收入企业在持有至到期投资的会计期间，应当按照摊余成本对持有至到期投资进行计量。在资产负债表日，按照持有至到期投资摊余成本按实际利率计算确定的债券利息收入，应当作为投资收益进行会计处理。持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，企业应当在资产负债表日第一种情况，摊销溢价：借：应收利息（面值票面利率）贷：投资

14、收益（摊余成本实际利率）持有至到期投资利息调整 （差额）持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，借记“持有至到期投资应计利息”科目。借：持有至到期投资应计利息（面值票面利率）贷：投资收益（摊余成本实际利率）持有至到期投资利息调整 （差额）11金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。投资收益=本期计提的利息收入=期初摊余成本实际利率本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本期末持有至到期投资的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（

15、期初摊余成本实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值票面利率）和本金-本期计提的减值准备【提示】当债券为到期一次还本付息的，上述计算期末持有至到期投资的摊余成本公式中“本期收到的利息和本金”项目为0。12【例题3】接【例题1】,溢价发行105元，每年摊销时的分录： 答疑编号57030116011.2012年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=1053.89%=4.08（元） 借：应收利息（面值票面利率）5贷：投资收益（摊余成本实际利率） 4.08持有至到期投资利息调整 （差额）0.922012年12月31日的摊余成本=105-0.92=104.08（元）2.2013

16、年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=104.083.89%=4.05（元） 借：应收利息（面值票面利率）5贷：投资收益（摊余成本实际利率） 4.05持有至到期投资利息调整 （差额）0.952012年12月31日的摊余成本=104.08-0.95=103.13（元）133.2014年12月31日摊销时票面利息=1005%=5 （元） 实际利息=103.133.89%=4.01（元）借：应收利息（面值票面利率）5贷：投资收益（摊余成本实际利率） 4.01持有至到期投资利息调整 （差额）0.992014年12月31日的摊余成本=103.13-0.99=102.14（元）4.

17、2015年12月31日摊销时票面利息=1005%=5 （元） 实际利息=102.143.89%=3.97（元）借：应收利息（面值票面利率）5贷：投资收益（摊余成本实际利率） 3.97持有至到期投资利息调整 （差额）1.032014年12月31日的摊余成本=102.14-1.03=101.11（元）5.2016年12月31日摊销时票面利息=1005%=5 （元） 借：应收利息（面值票面利率）5贷：投资收益（摊余成本实际利率） 3.89持有至到期投资利息调整 （差额）1.112014年12月31日的摊余成本=101.14-1.11=100（元）14第二种情况，摊销折价：持有至到期投资分期付息、一次

18、还本债券投资的，企业应当在资产负债表日：借：应收利息（面值票面利率）持有至到期投资利息调整 （差额）贷：投资收益（摊余成本实际利率）持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，借记“持有至到期投资应计利息”科目。借：持有至到期投资应计利息（面值票面利率）利息调整 （差额）贷：投资收益（摊余成本实际利率）15【例题4】接【例题2】,若发行价为95元, 该债券投资的实际利率为6.19%,则摊销折价分录为 答疑编号57030116021.2012年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=956.19%=5.88（元）借：应收利息（面值票面利率）5持有至到期投资利息调整 （差额）0.8

19、8贷：投资收益（摊余成本实际利率） 5.882012年12月31日的摊余成本=95+0.88=95.88（元）2.2013年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=95.886.19%=5.93（元）借：应收利息（面值票面利率）5持有至到期投资利息调整 （差额）0.93贷：投资收益（摊余成本实际利率） 5.932012年12月31日的摊余成本=95.88+0.93=96.81（元）163.2014年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=96.816.19%=5.99（元）借：应收利息（面值票面利率）5持有至到期投资利息调整 （差额）0.99贷：投资收益

20、（摊余成本实际利率） 5.992012年12月31日的摊余成本=96.81+0.99=97.8（元）4.2015年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 实际利息=97.86.19%=6.05（元）借：应收利息（面值票面利率）5持有至到期投资利息调整 （差额）1.05贷：投资收益（摊余成本实际利率） 6.052012年12月31日的摊余成本=97.8+1.05=98.85（元）5.2016年12月31日摊销时票面利息=1005%=5（元） 利息调整=100-98.85=1.15（元） 投资收益=5+1.15=6.15（元）借：应收利息（面值票面利率） 5持有至到期投资利息调整 （差额

21、）1.15贷：投资收益（摊余成本实际利率） 6.152012年12月31日的摊余成本=100（元）17【例1-69】承【例1-68】，根据约定，2 x12年1 2月31日，甲公司按期收到C公司支付的第1年债券利息118 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为200 000元；2 x1 3年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第2年债券利息11 8 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为208 200元；2 X 14年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第3年债券利息1l8 000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为217 220元：2 x15年12月31

22、日，甲公司按期收到C公司支付的第4年债券利息118 000元，并按照摊余成本和买际利率确认的投资收益为227 142元.甲公司应做如下会计分录：（1）2 x1 2年12月31日，确认C公司债券实际利息收入，收到的债券利息时：借：应收利息一一C公司 ll8 000持有至到期投资一一C公司债券一一利息调整82 000贷：投资收益C公司债券 200 000同时：借：其他货币资金存出投资款1l8 000贷：应收利息 C公司1l8 00018（2）2 x13年l 2月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：借：应收利息C公司ll8 000持有至到期投资一一C公司债券一一利息调整 90 200

23、贷：投资收益一一C公司债券208 200同时：借：其他货币资金一一存出投资款118 000贷：应收利息一一C公司ll8 0002.持有至到期投资的减值（1）持有至到期投资减值准备的计提和转回资产负债表日，持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值的，企业应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值，将减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的，应当在原已计提的减值准备金额内予以转回。转回的金额计入当期损益。（类似于存货跌价准备）19（2）持有至到期投资减值准备的账务处理在资产负债表日，

24、当持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值，企业应当按照持有至到期投资账面价值高于预计未来现金流量现值的差额。借记“资产减值损失计提的持有至到期投资减值准备”科目，贷记“持有至到期投资减值准备”科目。已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复的，应当在原已计提的减值准备金额范围内，按照已恢复的金额，借记“持有至到期投资减值准备”等科目，贷记“资产减值损失计提的持有至到期投资减值准备”科目。（坏账准备、存货跌价准备能转回，存货跌价准备在原已计提的减值准备金额范围内，按照已恢复的金额转回。）企业结转出售持有至到期投资的账面价值时，对于己计提持有至到期投资减值准备的，还应当同时借记“持

25、有至到期投资减值准备”科目。20【例1-70】承【例1-68】，21 3年1 2月31日，有客观证据表明C公司发生了严重财务困难，假定甲公司对债券投资确定的减值损失为766 000元：2 x15年12月31日，有客观证据表明C公司债券价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关的，假定甲公司确定的应恢复的金额为700 000元。甲公司应编制如下会计分录：2 x1 3年l 2月31日，确认C公司债券投资的减值损失时：借：资产减值损失一一计提的持有至到期投资减值准备C公司债券 766 000贷：持有至到期投资减值准备一一C公司债券766 0002 x15年l2月31日，确认C公司债券投资减值损

26、失的转回时：惜：持有至到期投资减值准备C公司债券700 000贷：资产减值损失一一计提的持有至到期投资减值准备一一C公司债券700 00021（三）可供出售金融资产的持有1.企业在持有可供出售金融资产的期间取得的现金股利或债券利息.应当作为投资收益进行会计处理。（1）可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资的，在资产负债表日，企业应当按照可供出售债券的面值和票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按照可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按照其差额，借记或贷记“可供出售金融资产利息调整”科日。（2）可供出售金融资产为一次还本付息债券投资的，

27、在资产负债表日，按照可供出售债券的面值和票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产应计利息”科目，按照可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按照其差额，借记或贷记“可供出售金融资产利息调整”科目。 2.资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产公允价值变动”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目，公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。22【例1-82】承【例1-81】，假定212年6月30日，甲公司购买的B公司债券的公允价值（市价）为27 800 000元；2x12年12月31日，甲公司购买的B公

28、司债券的公允价值（市价）为25 600 000元。假定不考虑其他因素.甲公司应编制如下会计分录：1）212年6月30日，确认B公司债券的公允价值变动时：借：可供出售金融资产一一公允价值变动2 000 000贷：资本公积一一其他资本公积一一可供出售金融资产公允价值变动2 000 000（2）2x12年l2月31日，确认B公司债券的公允价值变动时：借：资本公积一一其他资本公积一一可供出售金融资产公允价值变动2 200 000货：可供出售金融资产B公司债券一一公允价值变动2 200 0003.资产负债表日,确定可供出售金融资产发生减值的，应当将应减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，同时直接冲减可

29、供出售金融资产或计提相应的资产减值准备。23对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值己上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应当在原己确认的减值损失范围内转回，同时调整资产减值损失或所有者权益。（1）资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值的，应当按照应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按照应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按照其差额.贷记“可供出售金融资产减值准备”科目。（2）对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应当在原已确认的减值损失范围内按已

30、恢复的金额，借记“可供出售金融资产减值准备”科日。贷记“资产减值损失”科目。但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的，借记“可供出售金融资产减值准备”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目。24四、出售（四）交易性金融资产的出售出售交易性金融资产时，应将出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为当期投资收益；同时调整公允价值变动损益。若持有期间为盈利，则会计处理为：借：银行存款 贷：交易性金融资产成本公允价值变动投资收益借：公允价值变动损益贷：投资收益 【例题计算题】承上例，假定2009年1月15日，甲出售了所持有的丙公司债券，售价为2 565万元。甲公司的会计分录为： 答疑编号570301

31、0601借：银行存款 25 650 000贷：交易性金融资产成本 25 500 000 公允价值变动100 000投资收益 50 000借：公允价值变动损益100 000贷：投资收益100 00025（四）持有至到期投资的出售企业出售持有至到期投资，应当按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按照该持有至到期投资的账面余额，贷记“持有至到期投资成本、利息调整、应计利息”科目，按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目。己计提减值准备的，还应同时结转减值准备【例l71】承【例168】和【倒l69】，2 x1 6年1月5日，甲公司将所持有的12 500份C公司债券全部出售，取得价款2 400 000元。在该日，甲公司该债券投资的账面余额为2 380 562元，其中：成本明细科目为借方余额2 500 000元，利息调整明细科目为贷方余额119 438元.假定该债券投资在持有期间未发生减值。甲公司应编制如下