会计与税收差异分析一天课件

1、会计与税收差异分析长沙税务培训中心 郎 菁会计改革历程1985年颁布第一部会计法。1992-1993年“两则两制”（即企业会计基本准则和企业财务通则，13个分行业的财务制度和会计制度。1997年颁布企业会计准则关联方关系及其交易的披露，至2002年陆续颁布16个具体准则。2001年执行企业会计制度。2006年颁布新企业会计准则（39个）。我国会计法规体系 中华人民共和国会计法会计法规体系 （三个层次） 企业财务会计报告条例 国家统一会计制度 国家统一会计制度企业会计准则 企业会计制度 预算会计制度 民间非营利组织会计制度 村集体经济组织会计制度会计准则和会计制度有何区别？会计准则分会计要素、分

2、经济业务设计（一个准则解决一个问题，即“点”上的问题）会计制度按会计科目组织其逻辑结构（一套会计制度解决所有的问题，即“面”上的问题）企业会计准则（会计准则）自2007年1月1日起在上市公司范围内执行，鼓励其他企业执行。执行38个具体准则的企业，不再执行现行企业会计制度和金融企业会计制度。财会20063号企业会计准则执行企业会计准则应用指南的企业，不再执行现行准则、企业会计制度、 金融企业会计制度、各项专业核算办法和问题解答。财会200618号企业会计准则2008年底以前，所有金融企业、国有企业执行企业会计准则。新会计制度体系企业会计制度 2001、1、1金融企业会计制度 2002、1、1小企

3、业会计制度 2005、1、1企业会计制度实施时间：2001年1月1日实施范围：2001年1月1日暂在股份有限公 司范围内执行； 2002年1月1日在外商投资企业执行 2003年新办企业执行； 2005年底前所有国有企业执行。金融企业会计制度实施时间：2002年1月1日实施范围： 2002年1月1日 起在上市的金 融企业实施，同时鼓励其他股 份制金融企业实施。小企业会计制度实施时间：2005年1月1日实施范围： 小企业。企业会计准则体系的构成基本准则(纲) 一般业务准则具体准则(目) 特殊行业、特定业务准则 报告准则 应用指南(补充)38个具体准则资产的确认与计量（8个）负债的确认与计量（5个）

4、损益的确认与计量（5个）特殊业务（3个）特殊行业（6个）报告与披露（10个）新旧准则衔接（1个）资产的确认与计量准则第1号存货第2号长期股权投资第3号投资性房地产第4号固定资产第5号生物资产第6号无形资产第7号非货币性资产交换第8号资产减值负债的确认与计量准则第9号职工薪酬第10号企业年金基金第11号股份支付第12号债务重组第13号或有事项损益的确认与计量准则第14号收入第15号建造合同第16号政府补助第17号借款费用第18号所得税特殊业务准则第19号外币折算第20号企业合并第21号租赁特殊行业准则第22号金融工具确认和计量第23号金融资产转移第24号套期保值第25号原保险合同第26号再保险合

5、同第27号石油天然气开采报告与披露准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正第29号资产负债表日后事项第30号财务报表列报第31号现金流量表第32号中期财务报告第33号合并财务报表第34号每股收益第35号分部报告第36号关联方披露第37号金融工具列报新旧准则衔接准则第38号首次执行企业会计准则资产分类：会计与税法的差异 税 法 固定资产 生物资产 无形资产 长期待摊费用 投资资产 存货 会 计 固定资产 投资性房地产 无形资产 商誉 投资性房地产 交易性金融资产 持有至到期投资 长期股权投资资产的计税基础企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按税法规定可以从应纳税所得中扣除的金额 企

6、业会计准则第18号所得税 资产类会计准则基本准则会计要计量属性主要包括： 1、历史成本（一般与税法一致） 2、重置成本（盘盈固定资产时，一致） 3、可变现净值（存货减值时，税法不确认） 4、现值（资产减值、融资租赁等，税法不确认） 5、公允价值（取得非货币性资产时，税法不考虑公允价值变动损益）资产类会计准则与税收的差异资产的账面价值与计税基础如有差异： 1、影响以后计算资产转让所得（成本） 2、影响以后计算折旧、摊销金额 3、非货币性资产交换、资产减值影响损益资产类会计准则与税收的差异第1号存货 第2号长期股权投资 第3号投资性房地产 第4号固定资产 第5号生物资产 第6号无形资产 第7号非货

7、币性资产交换第8号资产减值 第1号存货存货：是指企业在日常活动中持有的以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。分类：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料。存货准则新旧比较1、符合资本化条件的存货发生的借款费用可以计入存货成本2、取消了确定发出存货成本的后进先出法3、商品流通企业的进货费用也应计入存货成本注意：存货的期末计量资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。存货的期末计量可变现净值：是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时将要发生的成本、估计的销售

8、费用以及相关税费后的金额。其特征为：1、确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动。2、可变现净值特征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的预计售价或合同价。存货的期末计量3、不同存货可变现净值的构成不同。直接用于出售的商品存货该存货的估计售价减去估计的销售费用以及相关税费后的金额。需要经过加工的材料存货以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计提存货跌价准备的账务处理提取或补提存货跌价准备时：借：资产减值损失计提的存货跌价准备 贷：存货跌价准备冲回或转销存货跌价损失时：借：存货跌价准备 贷：资产减值损失计提的存货跌价准备注意:如果

9、已计提的存货跌价准备的存货的价值以后又得以恢复,其冲减的跌价准备的金额,应以“存货跌价准备”科目的余额冲减至零为限。第1号存货新准则中对存货跌价准备方法的规定更加具体 2005国家税务总局第13号令（审批） 不确认存货跌价准备，只有实质性损失允许税前扣除。 （请关注后续问题）第1号存货例如：2007年，企业存货账面价值80万，年末计提存货跌价准备20万；2008年以150万（不含税价）全部出售。如何进行所得税纳税调整？如果上例是分不同年度分批出售呢？第2号长期股权投资原企业会计准则投资内容包括：新第2号长期股权投资第22号金融工具确认和计量部分 内容第 20号企业合并部分内容 长期股权投资新长

10、期股权投资准则新金融工具确认和计量准则控制（附营）共同控制（合营）重大影响（联营）非共同控制、非重大影响，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量非共同控制、非重大影响，在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量长期股权投资准则规范范围（一）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。（二）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。（三）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。（四）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。注意：除上述情况

11、以外，企业持有的其他权益性投资，应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定处理。控制控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。共同控制共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。重大影响重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些

12、政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。第2号长期股权投资新会计准则科目原会计制度科目 交易性金融资产 短期投资等 可供出售金融资产 持有至到期投资 长期债券投资长期股权投资（权益法） 投资成本 损益调整 所有者权益其他变动 长期股权投资投资成本损益调整股权投资准备股权投资差额 初始计量 同一控制下按被投资方净资产账面价份额合并 非同一控制下按合并成本非合并第 20号企业合并会计上的合并合并方式合并方（购买方）被合并方（被购买方）吸收取得对方资产并承担负债解散新设由新设企业持有参与合并各方资产、承担负债参与合并各方均解散控股相当于合并方对外投资，持有对方一定

13、股份均不解散投资成本初始计量（同一控制）： 20% A B（净资产账面价1000） A投资300（计入资本公积借方） A投资150 （计入资本公积贷方）几个相关问题借：长期股权投资 200 资本公积 100 贷：银行存款 300借：长期股权投资 200 贷：银行存款 150 资本公积 50长期股权投资计税基础为300税法按公允价值入帐，有差异，影响以后转让所得。几个相关问题同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记本科目（投资成本），按支付的合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按其差额的，贷记“资本公积”科目；如为借方差额，借记“

14、资本公积资本溢价或股本溢价”科目，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，应依次借记“盈余公积” “利润分配未分配利润”科目。 投资成本（权益法）初始计量（非同一控制）： 20% A B（净资产公允值1000） A投资300（不改变初始成本） A投资150（计入营业外收入）几个相关问题借：长期股权投资 300 贷：银行存款 300借：长期股权投资 150 贷：银行存款 150 长期股权投资计税基础为300税法按公允价值入帐，投资成本没有差异。并且按公允价与帐面价的差价确认损益。几个相关问题非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按根据企业合并准则确定的合并成本（付出资产、承担负债等

15、的公允价值加上相关费用），借记本科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目 。会计与税收差异分析：法第十四条 企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。 条例第七十一条企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。后续计量：成本法与权益法的划分成本法权益法旧准则新准则旧准则新准则投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的长期股权投资。1、投资企业对被投资单位实施控制的长期股权投资（子公司）。2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影

16、响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资。投资企业对被投资单位具有共同控制（合营企业）或重大影响（联营企业）的长期股权投资。成本法核算原理采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。（1）追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。（2）被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益；但投资企业确认的投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回（即冲减长期股权投资的账面价值）。难点：应抵

17、减初始投资成本金额的确定（1）取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为初始投资成本的收回。（2）以后年度：应冲减初始投资成本的金额=投资后至本年末（或本期末）止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益*投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投资收益=投资企业当年所获得的现金股利或利润-应冲减初始投资成本的金额例：甲公司20X5年1月1日以2400万元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中另支付相关税费9万元。甲公司采用成本法核算该长期股权投资。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下（单位：万元）：年度 被投资单位实现净利润

18、 当年度分派利润20X5年 3000 270020X6年 6000 4800试作出甲公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的账务处理。注：乙公司20X5年度分派的利润属于对其20X4年及以前实现净利润的分配。(1)2005年：借：应收股利 81 贷：长期股权投资 81收到现金股利时：借：银行存款 81 贷：应收股利 81（2）2006年：应冲减投资成本金额=（2700+4800-3000）*3%-81=54（万元）当年实际分得现金股利=4800*3%=144应确认投资收益=144-54=90借：应收股利 144 贷：长期股权投资 54 投资收益 90收到现金股利时：借：银行存款 14

19、4 贷：应收股利 144权益法核算原理权益法：是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的 账面价值进行调整。权益法的适用范围：对合营企业的投资和对联营企业的投资。设“长期股权投资”总帐科目；下设“投资成本”、“损益调整”、“其他权益变动”三个明细科目。例：2008年1月1日兴华股份公司投资于乙公司，投资成本为200万元，占乙公司30%的股份（具有重大影响），采用权益法核算。2008年12月31日乙公司计算出的净利润为200万元，2009年2月28日乙公司经股东会批准在实现的200万元净利润中拿出其中的100万元用于分配现金股利。2009

20、年乙公司发生净亏损1000万元。2010年乙公司实现净利润300万元。则兴华股份公司相关账务处理为：1、 2008年12月31日乙公司计算出的净利润为200万元，兴华股份公司应确认投资收益60万元（200*30%）借：长期股权投资损益调整 60 贷：投资收益 60兴华股份公司2008年末对乙公司投资的账面价值=200+60=2602、 2009年2月28日乙公司经股东会批准在实现的200万元净利润中拿出其中的100万元用于分配现金股利，则兴华股份公司可分得现金股利30万元。借：应收股利 30 贷：长期股权投资损益调整 303、 2009年乙公司发生净亏损1000万元，兴华股份公司应确认投资损失

21、300万元（1000*30%），但长期股权投资账面价值为230万元。故兴华股份公司应确认投资损失的限额为230万元，未确认的投资亏损70万元应在备查簿中进行登记。借：投资收益 230 贷：长期股权投资损益调整 2304、 2010年乙公司实现净利润300万元，兴华股份公司应确认投资收益为90万元（300*30%），前期未确认亏损70万元，故本期应确认的投资收益为90-70=20万元借：长期股权投资损益调整 20 贷：投资收益 20几个相关问题二、涉及投资收益的问题1、区分持有收益和转让所得2、持有收益的确认存在差异长期股权投资会计与税法差异 长期股权投资 会计准则 税收政策投资成本（合并除外）

22、（一般）实际成本或公允价值与成本法基本一致，不确认权益法对成本的调整收益种类投资收益或冲减投资成本持有收益（符合条件的为免税收入）和处置收益（或损失）收益时间（成）应收到股利时（权）对方实现利润时被投资方作出利润分配决定的日期 收益范围投资年度内所产生的利润所占份额，超过部分作为投资成本的冲回从被投资方留存收益中（未分配利润和盈余公积中）所占份额，超过部分作为投资成本的冲回收益形式现金、实物现金、实物、股票期末计价计提减值准备不确认减值第3号投资性房地产投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物。第3号

23、投资性房地产新会计准则与原会计制度比较新准则中的投资性房地产分别为原制度中的出租、出售无形资产和出租固定资产；会计上是首次采用公允价值计量模式，不计折旧或摊销。（土地使用权价格一般认为缺乏公开交易市场，应按成本计量模式） 第3号投资性房地产用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件： （一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场； （二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计 计量模式一经确定，不得随意变更从成本模式转为公允价值模式，视为会计政策变更采用公允价值模式计量的，不得转回成本模式计量采用成本模式进行后续计量

24、企业一般应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，采用成本模式计量的建筑物的后续计量，适用企业会计准则第4号固定资产。采用成本模式计量的土地使用权的后续计量，适用企业会计准则第6号无形资产。存在减值迹象的，应当按照企业会计准则第8号资产减值的规定进行处理。采用公允价值模式进行后续计量采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。采用公允价值模式进行后续计量例：2006年末，某公司500万购入一幢房屋用于对外出租，2007年末该房屋价值上升为

25、800万2006年：借：投资性房地产 500 贷：银行存款 5002007年：借：投资性房地产 300 贷：公允价值变动损益 300第3号投资性房地产新会计准则与税收的差异及协调税法中没有公允价值计量模式，仍按出租、出售无形资产和出租固定资产处理。第3号投资性房地产财政部 国家税务总局 关于执行企业会计准则有关企业所得税政策问题的通知 财税200780号 企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。第4号固定资产固定资产，是指同时具有下列特征的有形

26、资产： （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； （2）使用寿命超过一个会计年度。税法中对固定资产的界定 条例第五十七条 企业所得税法第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。第4号固定资产新旧准则比较1、在固定资产初始计量中引入了现值计量属性2、引入了固定资产弃置费用会计处理3、增加了预计净残值的定义4、改变了固定资产盘盈的会计处理5、修改了租入固定资产改良的会计处理第4号固定资产购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，

27、实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。分期付款购买固定资产外购设备一台，现价450万元，分3年付款则第1年末付200万元、第2年末付200万元、第3年末付100万元（以上均为不含税价，消费型增值税）第一年初：借：固定资产 450万 未确认融资费用50万 贷：长期应付款 500万分期付款购买固定资产第一年末：借：长期应付款 200 万应交税费应交增值税（进项税额）34万贷：银行存款 234万用实际利率法摊销：借：财务费用 贷：未确认融资费用分期收款

28、销售差异分析1、固定资产计税基础为500万元，调整预计使用年限内的折旧费；2、在3年内会计确认的财务费用，每年全额调增应纳税所得额。弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据企业会计准则第13号或有事项的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照企业会计准则第27号石油天然气开采及其应用指南的规定处理。在固定资产的使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。不属于弃置义务的固定资产报废清

29、理费，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。例：某企业计划建造一个核电站。2007年1月1日，其主体设备核反应堆建造完成并交付使用，建造成本共计80000000元。预计使用寿命10年，预计弃置费用为1000000元。假定折现率（即为实际利率）为10%。（1）计算已完工的固定资产成本：2007年1月1日，弃置费用的现值=1000000*（P/F，10%，10）=1000000*0.3855=385500(元）固定资产入帐价值=80000000+385500=80385500（元）借：固定资产 80385500 贷：在建工程 80000000 预计负债 385500（2）计算第一年应负担的利息借：

30、财务费用 38550 贷：预计负债 38550（3）计算第二年应负担的利息（按实际利率法计算）=（385500+38550）*10%=42405（元）借：财务费用 42405 贷：预计负债 42405以后会计年度的会计处理略。固定资产弃置费用会计与税收的差异条例第四十五条企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。固定资产折旧影响固定资产折旧的因素：（1）固定资产原价（2）预计净残值（3）固定资产减值准备（4）固定资产使用寿命预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该

31、项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。注意：新的预计净残值的定义强调了现值，也就是说在确定预计净残值时其金额应为其折现值。在企业准备出售固定资产时，应复核其预计净残值，在这种情况下，预计净残值通常应等于公允价值减去处置费用后的净额。折旧范围会计折旧企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。问：除房屋、建筑物以外的未使用固定资产到底要不要计提折旧？折旧范围税法折旧（新法第十一条）下列固定资产不得计算折旧扣除： （一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产； （二）以经营租赁方式租入的固定资产； （三）以融资租赁方式租出的固定资产； （四）已

32、足额提取折旧仍继续使用的固定资产； （五）与经营活动无关的固定资产； （六）单独估价作为固定资产入账的土地； （七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。 折旧年限第六十条 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，为20年；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（五）电子设备，为3年。第六十一条 从事开采石油、天然气等矿产资源的企业，在开始商业性生产之前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。

33、固定资产盘盈、盘亏盘盈：作为前期差错处理，盘盈的固定资产按估计净值通过“以前年度损益调整”科目核算。盘亏：通过“待处理财产损溢”清理：通过“固定资产清理”例：盘盈一台7成新的设备，该设备同类产品市场价格为100000元，企业所得税税率为25%1、借：固定资产 100000 贷：累计折旧 30000 以前年度损益调整 700002、借：以前年度损益调整 17500 贷：应交税费-应交所得税 175003、借：以前年度损益调整 70000 贷：所得税费用 17500 利润分配-未分配利润 52500固定资产的后续支出等问：固定资产修理费、更新改造费、装修费以及开办费如何处理？固定资产的后续支出会计

34、准则：修理费、更新改造费、装修费（指自有及融资租入固定资产）等后续支出，符合本准则第4条的计入固定资产成本，否则计入当期损益。固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。经营租入固定资产的装修费计入长期待摊费用。 。（在租赁期、预计使用年限、两次装修间隔期三者中取较短者摊销）固定资产的后续支出新法第十三条 在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除： （一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出(尚可使用年限)； （二）租入固定资产的改建支出(剩余租赁期限)； （三）固定资产的大修理支出

35、(两个条件)； （四）其他应当作为长期待摊费用的支出(3年)。 开办费的处理开办费会计计入当期损益关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知国税函200998号 新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。第21号租赁问：融资租入固定资产要不要在账表中反映、会计计不计折旧、税前允不允许扣除？第21号租赁 融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。符合下列一项或数项

36、标准的，应当认定为融资租赁：（一）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。（二）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。（三）即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。（四）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。（五）租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。融资租入的固定资产（1）租赁开始日：借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价

37、值与最低租赁付款额现值两者中较低者） 未确认融资费用 贷：长期应付款（最低租赁付款）融资租入的固定资产折现率的取得：内含利率；租赁合同规定的利率；同期银行贷款利率（2）未确认融资费用的分摊：实际利率法每期未确认融资费用摊销额=期初应付本金余额*实际利率=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）*实际利率借：财务费用 贷：未确认融资费用（3）租赁资产折旧的计提融资租入的固定资产注意：未确认融资费用应当在租赁期内各个期间按实际利率法进行分摊。1、以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入帐价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的 分摊率。2、以合同规定

38、利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入帐价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。3、以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入帐价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。4、以租赁资产公允价值为入帐价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。第21号租赁新会计准则与税收的差异及协调是否确认为融资租赁已经一致； （国税发【2003】45号）差异：融资租入固定资产的入账金额不一致，在预计使用年限内调整折旧费；税法不确认“未确认融资费用”，在租赁期内调整财务费用。第5号生物资

39、产生物资产，是指有生命的动物和植物。生物资产的分类： 消耗性生物资产（相当于存货）生产性生物资产（相当于固定资产）公益性生物资产生物资产的后续计量：成本模式公允价值模式第5号生物资产新会计准则与税收的差异及协调会计上是首次提出生物资产，核算上基本与存货及固定资产相同；与税收政策基本一致。（条例六十四条）生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：(一)林木类生产性生物资产，为10年；(二)畜类生产性生物资产，为3年。 第6号无形资产无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。原准则中商誉归入无形资产，新准则中商誉不是无形资产。无形资产准则新旧比较1、允许部分开发费用资本化2、区

40、分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理3、允许部分的无形资产摊销金额计入成本第6号无形资产研发费用管理（财务通则第38条）财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见（财企2007194号）第6号无形资产财企2007194号企业研发费用（即原“技术开发费”），指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用，包括： （一）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。（二）企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用。（三）用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资

41、产的运行维护、维修等费用。第6号无形资产（四）用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。（五）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等。（六）研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。（七）通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用。（八）与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。 研究阶段和开发阶段的划分1、研究阶段：

42、是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。研究阶段和开发阶段的划分2、开发阶段：是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。开发阶段有关支出资本化的条件企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：完成该无形资产以使其

43、能够使用或出售在技术上具有可行性；具有完成该无形资产并使用或出售的意图；无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。内部研究开发费用的会计处理1、研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（先计入“研发支出-费用化支出”，期末结转至“管理费用”）。2、开发阶段的支出，符合资本化条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研发支出中归集，资本化部分达到预定用途

44、时再结转至“无形资产”，费用化部分期末结转至“管理费用”）。“研发支出”科目期末借方余额，反映企业正在进行无形资产研究开发项目满足资本化条件的支出。 第6号无形资产会计与税收的协调条例第九十五条企业所得税法第三十条第(一)项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。第6号无形资产 使用寿命不确定的无形资产不进行摊销（按资产减值处理，如经拍卖取得的出租车牌使用权） 税法：不低于10年摊销非同一控制下的企业合并所产生的

45、商誉不作为无形资产处理第7号非货币性资产交换非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。（通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考）。货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产换入资产价值1、该项交换具商业实质；2、换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量；1、以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本；2、公允价值与换出资产账面价值的差额计

46、入当期损益。 否1、以换出资产的账面价值和应当支付的相关税费作为换入资产 成本；2、不确认损益。商业实质的判断满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。新会计准则核算的一般原则（一）以公允价值计量的会计处理如果交换具有商业实质、换入与换出资产的公允价值能够可靠地计量，则视同销售旧资产与购入新资产两项交易处理，确认换出资产的公允价（售价）与账面价（成本）的差额计入当期损益（分如下三种情况）：新会计准则核算的一般原则（1）

47、换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照企业会计准则第14号收入以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益。新会计准则核算的一般原则（二）以换出资产账面价值计量的会计处理非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽然具有商业实质但换入资产和换出资产的公允价值不能可靠计量的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。习题 甲企业用存货一批，成本80万，平

48、均售价100万（不含税，增值税率17%），交换乙企业房屋一幢（原价100万，已提折旧20万，公允价值107万），甲企业收到补价10万。要求做甲、乙企业的账务处理。（注意新、旧会计准则的不同处理）公平交易 分析：甲：收到的补价10万元/换入资产的公允价值117万元（换入房屋公允价值107万元+收到的补价10万元）25%； 乙：支付的补价10万元/换入资产的公允价值100万元25%公平交易甲：（1）借：银行存款 10 固定资产 107 贷：主营业务收入 100 应交税费应交增值税（销项） 17（2）借：主营业务成本 80 贷：库存商品 80公平交易乙：（1）借：固定资产清理 80 累计折旧 20

49、贷：固定资产 100（2）借：原材料 100应交税费应交增值税（进项） 17 贷：固定资产清理 80 银行存款 10 营业外收入 27关联交易 分析：甲：收到的补价10万元/换入资产的账面价值90万元（换入房屋账面价值80万元+收到的补价10万元）25%； 乙：支付的补价10万元/换入资产的账面价值80万元25%关联交易甲：借：银行存款 10 固定资产 87 贷：库存商品 80应交税费应交增值税（销项） 17关联交易乙：（1）借：固定资产清理 80 累计折旧 20 贷：固定资产 100（2）借：原材料 73应交税费应交增值税（进项） 17 贷：固定资产清理 80 银行存款 10旧准则 甲：换入

50、资产入账价值=换出资产账面价值-(补价换出资产公允价值) 换出资产账面价值-(补价换出资产公允价值)应交的税金及教育费附加+应支付的相关税费=80-10/100*80+17=89应确认的损益=补价1-(换出资产账面价值+应交的税金及教育费附加)换出资产公允价值=10*1-80/100=2旧准则甲：借：银行存款 10 固定资产 89 贷：库存商品 80 应交税费应交增值税（销项） 17 营业外收入 2乙的处理同新准则第7号非货币性资产交换新会计准则与税收的差异及协调正常非货币性资产交换与税法基本一致；关联企业之间的非货币性资产交换与税法存在差异。第8号资产减值资产减值，是指资产的可收回金额低于其

51、账面价值。资产减值准则中的资产，除了特别规定外，包括单项资产和资产组。资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定资产减值的范围主要包括以下资产：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产（3）固定资产（4）生产性生物资产（5）无形资产（6）商誉（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等资产减值的范围下列各项适用其他相关会计准则：（1）存货的减值，适用企业会计准则第1号存货。（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值，适用企业会计准则第3号投资性房地产。（3）消耗性生物资产的减值，适

52、用企业会计准则第5号生物资产。（4）建造合同形成的资产的减值，适用企业会计准则第15号建造合同。资产减值的范围（5）递延所得税资产的减值，适用企业会计准则第18号所得税。（6）融资租赁中出租人未担保余值的减值，适用企业会计准则第21号租赁。（7）企业会计准则第22号金融工具确认和计量规范的金融资产的减值，适用企业会计准则第22号金融工具确认和计量。（8）未探明石油天然气矿区权益的减值，适用企业会计准则第27号石油天然气开采第8号资产减值新会计准则与原会计制度比较除货币资金及按公允价值计价的资产以外，会计对其他资产都可能计提资产减值准备。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回（指长期资产，

53、原因是目前上市公司利用资产减值或回升来人为操纵利润的现象 排在所有会计政策之首）；对应科目统一为“资产减值损失”（见后表） 01年企业会计制度原则或方法对应科目坏账准备备抵法管理费用短期投资跌价准备成本与市价孰低投资收益存货跌价准备成本与可变现净值孰低管理费用长期投资减值准备成本与可收回金额孰低投资收益固定资产减值准备成本与可收回金额孰低营业外支出无形资产减值准备成本与可收回金额孰低营业外支出在建工程减值准备成本与可收回金额孰低营业外支出第8号资产减值新会计准则与税收的差异及协调资产减值（金融企业除外）税法要求一般不得扣除，但长期资产减值后影响折旧或摊销的，也应进行纳税调整，只是暂时性异。负债

54、类会计准则与税收的差异负债的账面价值与计税基础如有差异：影响企业所得税的费用扣除（也影响个人所得税)负债类会计准则与税收的差异第9号职工薪酬第11号股份支付第10号企业年金基金第12号债务重组第13号或有事项第9号职工薪酬职工薪酬：是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。问：职工薪酬就是工资总额对吗？应付职工薪酬包括：（1）构成工资总额各组成部分：与国家统计局口径一致（2）职工福利费（3）“五险一金”：医疗、养老、工伤、失业、生育和住房公积金（4）工会经费和职工教育经费（5）非货币性福利：如以产品作为福

55、利发放给职工（6）解除劳动关系补偿：辞退福利第9号职工薪酬职工薪酬的确认原则：企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。（3）上述两项之外的其他职工薪酬，计入当期损益。第9号职工薪酬非货币性职工薪酬的计量：以自产产品或外购商品发放给职工作为福利：应当根据受益对象，按照该产品的公允价值和相关税费，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。企业将拥有的房屋等资产无

56、偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。例：乙公司为一家生产彩电的企业，共有职工100名，2007年2月，公司以其生产的成本为5000元的液晶彩电和外购的每台不含税价格为500元的电暖气作为春节福利发放给公司职工。该型号液晶彩电的售价为每台7000元，乙公司适用的增值税税率为17%；乙公司购买电暖气开具了增值税专用发票，增值税税率为17%。假定1

57、00名职工中85名为直接参加生产的职工，15名为总部管理人员。彩电的售价总额=700085+700015=595000+105000=700000（元）彩电的增值税销项税额=70008517%+70001517%=101150+17850=119000（元）公司决定发放非货币性福利时：借：生产成本 696150 管理费用 122850 贷：应付职工薪酬非货币性福利 819000实际发放非货币性福利时：借：应付职工薪酬非货币性福利 819000 贷：主营业务收入 700000 应交税费应交增值税（销项税额）119000借：主营业务成本 500000 贷：库存商品 500000电暖气的售价金额=8

58、5500+15500=42500+7500=50000（元）电暖气的进项税额=8550017%+1550017%=7225+1275=8500（元）公司决定发放非货币性福利时：借：生产成本 49725 管理费用 8775 贷：应付职工薪酬非货币性福利 58500购买电暖气时：借：应付职工薪酬非货币性福利 58500 贷：银行存款 58500例：丙公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽车免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工25名，每人提供一辆桑塔那汽车免费使用，假定每辆桑塔那汽车每月计提折旧500元；该公司共有副总裁以上高级管理人员5名，公司为其

59、每人租赁一套面积为100平方米带有家具和电器的公寓，月租金为每套4000元。借：管理费用 32500 贷：应付职工薪酬非货币性福利 32500借：应付职工薪酬非货币性福利 32500 贷：累计折旧 12500 其他应付款 20000辞退福利的确认和计量辞退福利包括：一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；二是在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或接受补偿离职。注意：（1）辞退福利与正常退休养老金应当区分开来；（2）无论职工因何种原因离开都要支付的福利属于离职后福利，不是辞退福利。1、辞退福利的

60、确认：辞退福利同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益：（1）企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。（2）企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。2、辞退福利的计量：（1）对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）。（2）对于自愿接受裁减建议，因接受裁减的职工数量不确定，企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬（预计负债）。（3）实质性辞退工作在一年内实