管理会计学第10章-课件

1、第10章作业成本计算法10.1 作业成本计算法概述10.2 作业成本计算法的基本理论10.3 作业成本计算作业成本法的成因传统成本计算的弊端产品成本信息失真忽略了成本的事前控制柔性制造系统的普及 ABC产生时代背景科技进步适时制成本管理与控制ABC的产生“作业”概念（萌芽）作业成本观点（发展）深入分析、探讨（形成）研究高潮（完善）作业成本法（ABC）作业成本法产生的背景适时制(JIT) 企业应适时地将外购原材料或零部件投入生产，各个零部件适时地加以完成，组装成产品后适时地提供给外部顾客，即要求以顾客需要为出发点，实现零存货。“柔性制造系统”或“弹性制造系统”( FMS)在计算机控制下，企业生产

2、过程能够迅速由生产一种产品转向另一种产品或者适应产品需求的变化进行单件或小批量生产。二十世纪七十年代以来，随着社会化大生产和劳动生产率的迅速提高，竞争日趋激烈。买方市场逐步形成，从而要求企业提供更加多样化和更具个性的产品和服务。在这种制造系统中，生产程序经常根据顾客的需要进行调整。为了避免积压不受顾客欢迎的产品，企业一般按定单适时组织生产。这样，一方面，企业应以品种多、质量优、功能强去争取尽可能多的产品定单，以增加产品销售收入；另一方面，企业则应采用适时制的(Just in Time)生产方式，降低成本，增加利润。“柔性制造系统”的普及顾客的需求显示出量少、质高、多样化和快速多变的特点，从而使

3、企业的产品趋于多样化、特殊化。企业以及时满足顾客日新月异的需求为宗旨，开始小批量生产，甚至接受个别的特殊订货。 相对于传统的生产方式而言，适时制的生产方式要更多地组织、协调产品的生产工作，并为此发生资源耗费，增加企业间接费用；同时也要求企业内部不同工序和环节紧密相扣、适时相接。 对现代企业而言，生产过程复杂、制造费用在产品成本中所占比重极大，且与人工费用并无直接关系，仍然采用制造费用分配方法，就会导致成本信息扭曲、误导管理措施、致使决策失误的严重后果。 显然，传统成本计算方法很难满足如此多层次管理的计算需要。现代制造业中间接费用的比重极大增加间接费用的结构和可归属性也发生了很大的改变 可见，现

4、代企业发生了引人注目的变化：作业观念已引起所有企业管理上的重视制造过程中间接费用的比重和结构发生的变化促使人们对间接费用分配方法进行深入思考 这两个变化直接引发作业成本计算法的产生。 作业成本法概述作业成本法是以作业为核心，根据企业生产经营过程中的资源耗费、作业和最终产出、作业链和价值链的关系，进行成本动因分析，将所发生和形成的成本耗费分配给成本计算对象的一种成本计算方法和管理制度。作业成本法是伴随现代制造业的发展，为克服传统成本计算方法的缺陷而应运而生的一种成本计算与管理方法。为企业作业管理提供更为相关、相对准确成本信息的一种成本计算方法。成本会计的对象也从最初耗费形态的各种资源，到作业、作

5、业中心、制造中心乃至最后的产品。作业成本计算法法强调的决策相关性是指基于作业基础计算出的成本信息能满足企业生产经营决策多方面的需要。决策有用性与作业成本计算法 (1)成本信息应有助于相对准确地确定期末存货的价值，从而有助于提供企业的财务状况； (2) 成本信息应有助于相对准确地确定已销商品成本，从而有助于核定企业的期间损益； (3)在企业按照不同需求层次组织多品种产品生产时，成本信息应有助于确定某些特殊用户订货产品的价格； (4)成本信息应有助于考核企业的业绩，衡量企业在各个制造环节的耗费并进一步为降低产品成本提供依据。 在变化了的制造环境下，传统的成本计算将会扭曲成本信息甚至使成本信息完全丧

6、失决策相关性。 主要表现在以下几个方面： 首先，传统成本计算在将间接费用计入最终产品(或服务方面)采用单一的标准，并假定间接费用的支出有助于生产，这种情况在现代制造业中已发生改变。 其次，传统成本计算将间接费用按直接人工工时或机器工时分配给最终产品或服务， 必然会导致生产数量多的产品要负担较多的间接费用，而生产数量少的产品则负担较少的间接费用。 这种分配方式在假定间接费用随产量变动而变动的前提下是合适的。 最后，成本计算方法的决策相关性还表现在确定系统化考核指标上。传统成本计算虽然也有科学的责任会计系统和标准成本计算方法等与之相适应来实现这一目标，但这些方法在成本性态上缺乏必然的联系，这也要求

7、采用一种新的成本计算法实现这些方法的融合。 甲公司有A、B、C三种主打产品。 B产品是公司产量最高的产品，让CEO刘先生纳闷的是，竞争对手B类产品的价格似乎总比公司的低。 案例与思考 问题的提出 “不知为何，竞争对手似乎总是可以压低B产品的价格，让我们处于被动的局面”。 “应该说，我们的生产效率未必比竞争对手低，而且我们刚上了一套计算机控制的制造系统”。 此外，C产品是公司获利的重要来源，“但从市场情况看，我们已经多次提高了C产品的价格，客户依然络绎不绝”。 “难道竞争对手对这个市场不感兴趣？” 整个市场形势让人感到迷惑不解: B产品产量大，价格却上不去；C产品的价格已经很高了，但好象还有提价

8、的空间。 公司新上任的CFO莫先生，通过数周的工作，解开了这个谜。 结果令人吃惊 公司高估了产量高、工艺相对简单的B产品的成本，同时大大低估了C产品的成本。 也就是说，成本在B、C两种产品之间没有得到合理的分配。 工艺复杂、产量低的C产品，事实上没有承担其应分配的成本份额，而工艺简单 、产量高的B产品则承担了过多的成本份额。 “我们在制定价格的过程中，依据了错误的成本信息”。 成本扭曲导致价格扭曲。公司将B产品的价格定得偏高，而C产品的价格则偏低。 这样一来，竞争对手总是可以把与B类产品相竞争的产品价格压得很低；与此相反，由于公司C类产品的成本估计偏低，所以竞争对手没有太多的生存空间，而以低成

9、本制定的偏低价格，则让C类产品在市场上异常火爆。10.2 作业成本计算法的基本理论 作业成本法是把企业消耗的资源按资源动因分配到作业以及把作业收集的作业成本按作业动因分配到成本对象的核算方法。作业成本法的本质：就是要确定分配间接费用的合理基础作业，并引导将注意力集中在发生成本的原因成本动因上，而不仅仅是关注成本结果本身；通过对作业成本的计算和有效控制，来克服传统的以交易或数量为基础的成本系统中间接费用责任不清的缺陷，是以前许多不可控制的间接费用变成可控制的。基本思想作业消耗资源，产品消耗作业。 作业成本核算的基础是“成本驱动因素”理论： 生产导致作业的发生，作业消耗资源并导致成本的发生，产品消

10、耗作业。 由此可见，作业成本的实质就是在资源耗费和产品耗费之间借助作业来分离、归纳、组合，然后形成各种产品成本及不同管理成本，是一种融成本计算与成本管理为一体的管理方法。 作业成本计算法以更加符合现实，结果也更加精确的成本分解替代了简单的成本分配。 作业成本计算法的目标 作业成本计算法的目标：区分增值作业和不增值作业，消除不增值作业成本并使低增值作业成本达到最小。 引入效率与效果，使低增值作业成本向高增值作业成本转换，从而使经营过程中展开的增值活动衔接流畅，以改善产出。 发现造成问题的根源并加以改正。根除由不合理的假设与错误的成本分配造成的扭曲。 作业成本法对成本的看法是“不同目的下有不同成本

11、”,产品成本是特定目的下分配给一项产品的成本总和。 波特兰电力公司(Portland Power Company, PPC) 公用事业公司，其开单部为两类主要客户-居民户和商业户提供帐户查询和帐单打印服务，目前有120,000个居民户和20,000个商业户。 案例与思考 问题的解决 现有两个因素正影响公司的获利： 一是行业竞争加剧，收费降低； 二是市场规模扩大，预计居民户上升50%，商业户上升10%。 35 目前公司正在满负荷运转，想要增加利润,需有良策对应。有何良策?良策一 通过投资,扩大规模,增加利润投资成功的关键是? 经分析PPC公司认为：通过投资扩大规模有两个不确定因素：一是增加的市场

12、规模中本公司所占有的份额,二是增加的产能是否能达到保本点的要求。因而:良策二 通过外包,调整品种,增加利润据何调整品种?39 现有一地方劳务局愿按每户3.5元（不分帐户类型）提供公司提供的帐户查询和帐单打印服务。外包成本自营成本外包成本外包成本自营成本 于是，PPC公司对两类客户单位成本进行测试，发现公司目前按统一分配率(查询次数：居民户18,000次和商业户5,000次)为基础分配总成本565,340元，并进行成本计算，有关计算如下图：成本/查询565340/ 23000 （1）#查询（2）总成本（1） （2）#帐户（3）成本/帐户（1）（2）（3）居民户24.581800044244012

13、00003.69商业户24.585000122900200006.15 按统一分配率为基础进行当前两类客户单位成本的计算，结果如下： 对上述计算结果管理当局认为存在问题:按此结果进行决策，由于两类客户的单位成本均高于地方劳务局的出价，因而将两类客户全部移交地方劳务局将使公司获得最大利益，但公司经营将空心化； 管理局认为，由于业务的复杂性，商业户实际消耗的支持资源远远高于21.74%。如商业户平均每张帐单50行，而居民户平均每张只有12行。其他还有吗? 因此管理当局认为应提高成本信息的决策有用性，釆用作业成本计算法。 首先，管理局为开单部确定了四个作业: 作 业 成本动因 帐户开单 单据审核 帐

14、户查询 通 信 行 数 帐 户 数 人工小时数 发信数量 成本动因必须按两个标准选择： 1、成本动因与资源消耗及（或）支持业务的发生之间必须具有合理的因果关系。 2、有关成本动因的数据必须是可获得的。 其次，制作一个描述作业流程、资源及其相互关系的流程图（下图）。 每一作业中心所收集的成本数据包括可追溯成本和成本动因的实物流量。 如下图中账户开单作业的可追溯成本为235777元，包括打印机成本（55000元）加支持开单活动的其他资源成本（纸张、占地、计算机、开单人工）。 再次，收集关于成本和成本动因在资源和作业实物流动的相关数据。 开单部作业中心间接成本总额:565,340元205,332元帐

15、户查询3300人工小时62.22/人工小时35,384元通信2800封信 12.64/封88,847元单据审核20000个帐户 4.44/帐户成本对象成本动因实物流量:可追溯成本作业成本动因实物流量单位动因成本235,777元帐户开单2440000行 0.097/行商业帐户1500人工小时1000封信1000000行20000个帐户居民帐户1800人工小时1800封信1440000行成本动因作业/资源（动因量） 可追溯 成本(元)成本动因实物流量单位动因 成本帐户查询（人工小时）通讯（信件）帐户开单（行数）单据审核（帐户）205,33235,384235,77788,8473300人工小时28

16、00封信2440000行20000个帐户62.221812.63710.096634.44235最后，计算和解释新的作业信息。 居 民 户 商 业 户单位动因 成 本成本动因实物流量成 本成本动因实物流量 成 本帐户查询通 讯帐户开单单据审核成本总额帐户数量单位帐户成本传统单位帐户成本62.221812.63710.096634.442351800小时1800封信1440000行0112019227471391470 273893=120000=2.28=3.691500小时1000封信1000000行20000帐户9333312637966308884729144720000=14.57=6

17、.15 居民户单位帐户成本2.28元比传统会计计算的单位帐户成本3.69元低1.41元，而商业户单位帐户成本14.57元传统会计计算的单位帐户成本6.15元高8.42元。 管理当局认为传统方法低估商业帐户的想法得到了证实。 传统成本计算法和作业成本计算法对成本经济实质的理解不同。产品成本的经济实质 传统成本计算法认为，成本的经济实质是生产经营过程中所耗费的生产资料转移的价值和劳动者为自己所创造价值的货币表现，即CV。 作业成本计算法认为，企业管理深入到作业层次以后，企业成为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，从而形成了一个由此及彼、由内向外的“作业链”。 每完成一项作业要消耗一定的资源，而

18、作业的产出又形成一定的价值，转移给下一个作业，按此逐步推移，直到最终把产品提供给企业外部的顾客，以满足他们的需要。 最终产品，作为企业内部一系列作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并最终转移给顾客的价值。因此，“作业链”同时也表现为“价值链”，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部的逐步积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，这个总价值即是产品的成本。 有何意义? 传统成本计算法和作业成本计算法下成本包含的内容不同。成本的经济内容 在传统成本计算法下，产品成本是指其制造成本，只包括制造产品过程中与生产产品直接有关的费用，而用于管理和组织生产的费用支出则作为期间费用处理。产品成本按经济用途设置

19、成本项目。 而在作业成本计算法下，产品成本则是真正意义上完全成本，取决于一个产品所耗费的:作业种类每种作业的数量每种作业的单位成本 作业成本计算法认为，费用支出只要是合理的、有效的，都是对最终产出有益的支出，因而都应计入产品成本。也就是说，作业成本计算法强调费用支出的合理性和有效性，而不论其是否与产出直接有关。 之所以采用这种处理方法是因为作业成本计算法认为，并非所有的资源耗费都是有效的资源耗费，也并非所有的作业都可以增加转移给顾客的价值。 作业成本法基本概念（一）资源：支持作业的成本费用来源，是一定时期内为生产产品或提供服务而发生的各类成本费用项目，或者是作业执行过程中所需要花费的代价。（二

20、）作业（三）作业链和价值链（四）成本动因（二）作业“作业”是最基本的概念，是进行作业成本计算的核心和基础。通俗的讲，作业是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。单位作业批别作业产品作业能量作业（单位产品受益的作业，与产品产量成比例）（一批产品受益的作业，与产品批数成比例）（某产品每单位受益的作业，与产品项目成比例）（某机构或部门产品受益的作业）（三）作业链、价值链现代企业实质一个为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体。这形成一个由此及彼、由内向外的“作业链”。作业链也表现为价值链，作业的完成，消耗一定资源，形成一定的价值，随作业推移，也表现为价值在企业内部顾客的逐渐

21、积累和转移，最后形成转移给外部顾客的总价值，即产品成本。因此，价值在作业链上各作业之间的转移形成一条“价值链”。（四）成本动因成本动因成本驱动因素，决定成本发生的活动或事项。成本动因可以是一个事件、一项活动或作业，它支配成本行为，决定成本的发生。资源动因作业动因成本动因在资源流动中所处的位置资源被各种作业消耗的方式和原因，反映作业对资源的消耗，资源成本分配到作业中心的标准。各项作业被最终产品或劳务消耗的方式和原因，反映产品消耗作业情况，是作业中心成本分配到产品中的标准。BACK大体上可以分为资源、作业、作业中心和制造中心等几个层次。成本计算对象作业成本计算体系 作业成本计算法要求成本信息不仅要

22、反映企业财务状况和经营成果，还要满足成本控制和生产分析的要求。当作业成本计算法将资源、作业、作业中心、制造中心等概念引入成本控制时，就形成了一个完整的作业成本体系。资源 资源进入企业，并非都被消耗;即使被消耗，也不一定都是对形成最终产出有意义的消耗。 在这个环节成本管理要处理两个方面的问题： 一是区分有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值予以单独汇集，而只把有用消耗的资源价值分解到作业中去。 二是要区别消耗资源的作业状况，看资源是如何被消耗的，找到资源动因，按资源动因把资源耗费价值分别分解计入吸纳这些资源的不同作业中去。 二是要区别消耗资源的作业状况，看资源是如何被消耗的，找到资源动因，按资源动因

23、把资源耗费价值分别分解计入吸纳这些资源的不同作业中去。作业 作业是指企业生产过程中的各工序和环节。从作业成本计算角度看，作业是基于一定的目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围内的工作。 (1)作业是以人为主体的工作。 (2)作业消耗一定的资源。作业以人为主体，要消耗一定的人力资源；作业是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资源。 (3)区分不同作业的标志是作业目的。 (4)对于一个生产程序不尽合理的制造业，作业可以区分为增值作业和非增值作业。这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并不是合理消耗。 (5)作业的范围可以被限定。 常见的分类方法是将作业按作业水平的不同，分为单位水平作业、批水平

24、作业、产品水平作业及设备水平作业四类。 作业的分类 单位水平作业是生产单位产品时所从事的作业，例如直接材料和直接人工成本等，这种作业的成本与产量成比例变动，如果产量增加一倍时，则直接人工成本也会增加一倍。 批水平作业是生产每批产品而从事的作业，例如对每批产品的机器准备、订单处理、原料处理、检验及生产规划等。 这种作业的成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共同）成本。 例如机器从生产某批产品，转向生产另一批产品时，就需要对机器进行准备。当生产批数愈多时，机器准备成本就愈多，但与产量多少无关。 产品水平作业是为支援各种产品的生产而从事的作业，这种作业的目的是服务于各项产品的生

25、产与销售。例如对一种产品编制材料清单、数控规划、处理工程变更、测试线路等。 这种作业的成本与单位数和批数无关，但与生产产品的品种成比例变动。 设备水平作业是为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气及照明及厂房折旧等。这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。作业中心 作业中心是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。作业中心既是成本汇集中心，也是责任考核中心。 一般说来，作业中心是基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置或划定的，传统制造企业的经营过程被习惯地分为材料采购、产品生产和产品销售这三个环节，而按照作业成本计算理论，这三个环节都可以称为作业中心。 制造中心 制造中

26、心作为成本计算对象，实质上是指计算制造中心产出的产品的成本。一般地，一个大型制造企业总可以划定为若干制造中心，划定制造中心的依据是各制造中心只生产某一种产品或某个系族多种产品。 10.3 作业成本计算作业成本法基本程序确定企业主要作业和作业中心确定各项作业成本动因以作业中心为成本库归集和分配成本将各作业中心的成本分配到最终产品（供货、生产、发货、销货、售后服务等作业）某作业中心成本分配率该作业中心的可追溯成本该作业中心成本动因耗用总数某产品应分配的间接制造费用该产品耗用的成本动因数量该作业中心成本分配率成本库归集的成本按各作业中心成本动因进行分配公式：BACK作业成本法应用举例某企业生产甲、乙

27、两种产品，其中甲产品技术工艺过程较为复杂，生产批量较小；乙产品技术工艺过程较为简单，生产批量较大。其他有关资料见表：项目甲产品乙产品合计产量直接工时直接材料直接人工 1000300140 000 8 000 5000900260 00019 000400 00027 000 成本合计655 000按作业成本法作：根据该企业的生产工艺流程和各项作业的成本动因性质，企业设立了材料采购、材料处理、设备调试、设备运行、质量检验、产品分类包装等六个作业成本库。对该月的资源成本进行分析后，得到直接材料、直接人工和各作业成本库的可追溯成本如表所示。 项目甲产品乙产品合计直接材料直接人工 材料采购材料处理设备

28、调试设备运行质量检验产品分类包装 140 000 8 000 260 00019 000400 00027 00029 00013 00015 000156 0007 0008 000 成本合计655 000各作业库成本动因及其数量如表112所示。表112各项作业资源耗费及成本动因作业中心材料采购材料处理设备调试设备运行质量检验产品分类包装成本动因材料重量材料移动次数调试次数机器小时检验时间分类次数可追溯成本29 000 13 00015 000156 0007 0008 000作业量其中：甲产品 乙产品145 00038 000107 0005221315321 30090040070264

29、4501832材料采购作业中心成本分配率29 000145 000=0.2材料处理作业中心成本分配率13 00052250设备调试作业中心成本分配率15 00053 000设备运行作业中心成本分配率156 0001 300120质量检验作业中心成本分配率7 0007010产品分类包装作业中心成本分配率8 00050160某作业中心成本分配率该作业中心的可追溯成本该作业中心成本动因耗用总数作业中心 成本动因率 甲产品 乙产品 作业成本合 计 成本动因量 作业成本 成本动因量作业成本材料采购材料处理设备调试设备运行质量检验产品分类包装 0.22503 000120100160 38 0002139

30、002618 7 6005 2509 000108 0002 6002 880 107 0003124004432 21 4007 7506 00048 0004 4005 120 29 00013 00015 000156 0007 0008 000合计 135 33092 670228 000 根据成本分配率和各产品的成本动因量，可将作业成本分配到各产品中，如表113所示。表113作业成本分配表作业中心 甲产品 乙产品 总成本单位成本 总成本单位成本直接材料直接人工制造费用140 0008 000135 3301408135.33260 00019 00092 670523.818.534

31、合计 283 330283.33371 67074.334根据上述结果，变质产品成本计算表如表114所示。表114产品成品成本计算表（作业成本法） 单位：元（作业成本法结束）按传统成本计算方法作：制造费用按直接人工工时比例在甲、乙两种产品之间进行分配，则：制造费用分配率228 000（300+900）190（元/小时）甲产品应承担制造费用30019057 000（元）乙产品应承担制造费用900190171 000（元）作业中心 甲产品 乙产品 总成本单位成本 总成本单位成本直接材料直接人工制造费用140 0008 00057 000140857260 00019 000171 000523.8

32、34.2合计 205 000205450 00090可变质产品成本计算表如表115所示。表115产品成本计算表 单位：元（传统成本计算方法结束）两种方法的比较：比 较甲产品乙产品单位总成本作业成本计算法283.3374.334传统成本计算法20590绝对差-78.3315.666相对差-27.64%21.07%单位制造费用作业成本计算法135.3318.534传统成本计算法5734.2绝对差-78.3315.666相对差-57.88%84.53%根据以上结果，作业成本计算法与传统成本计算法的产品成本计算结果见表：单位总成本： 在传统成本计算法下，批量较小、技术上较复杂的甲产品成本，在很大程度上

33、被低估； 批量大、技术上较为简单的的乙产品成本，在很大程度上被高估。 说明，在传统成本法下，批量越大、技术越简单产品，成本信息被高估的可能性越大；反之，成本信息被低估的可能性越大。单位制造费用： 扣除产品所耗原材料和直接人工这一不可比因素，仅就制造费用进行比较，传统成本计算法的计算结果导致成本信息被歪曲程度看得更明显。两种成本在计算方法和分配基础的选择上有重大差别。在ABC下，以作业量为基础分配制造费用，即为不同的作业消耗选择相应成本动因项产品分配制造费用，使成本计算准确性大大提高。原 因BACK四、作业成本法与传统成本法的不同成本核算对象不同成本计算程序不同 成本核算范围不同费用分配标准不同

34、 制 造 费 用（全厂）制造费用（铸造车间）制造费用（切削车间）制造费用（装配车间）产品1产品2产品n传统成本法按生产部门归集按数量基础分配 制造费用 （间接人工）作业成本库(验收材料)作业成本库(搬运材料)作业成本库(调整机器)产品1产品2产品n资源资源动因作业作业动因产品作业成本法104作业成本法与传统成本法的区别传统成本法作业成本法1每个部门或整个工厂只有一个或很少几个间接成本库，这些成本库通常缺乏同质性1存在较多的同质间接成本库2间接生产费用分配基础不一定是成本动因2. 间接生产费用分配基础极可能为成本动因3间接生产费用分配基础通常是财务变量，如直接人工成本或直接材料成本3. 间接生产

35、费用分配基础常为非财务变量如产品的部件数量、测试时间等4间接生产费用的分配仅满足了与产出量相关的费用分配4. 兼顾了非产出量相关的费用分配5不精确的成本信息，成本决策相关性较弱5.较精确的成本信息， 成本决策相关性较强 在“决策相关性”这个理论基点上，作业成本计算法可以归纳为“作业消耗资源，产品消耗作业”。作业成本计算法 的成本计算程序 因此，作业成本计算的基本程序就是要把资源耗费价值予以分解并分配给作业，再将各作业汇集的价值分配给最终产品或服务。 这一过程可以分为三个步骤。确认作业中心，将资源耗费价值归集到各作业中心 这一步骤只是价值归集过程。在作业成本计算法下价值归集的方向受两方面的限制：

36、 一是资源种类； 二是作业中心种类。 在实务操作中，对某制造中心的每一作业中心都按资源类别设立资源库，把该制造中心所耗资源价值归集到各资源库中去。 如对圆珠笔生产制造中心，分别对制芯和制壳这两个作业中心设立材料费、动力费、折旧费、办公费等资源库。这样，可以从资源耗费的最初形态上把握各种资源归集到各作业中心的状况。 确认作业，将作业中心汇集的各资源耗费价值予以分解并分配到各作业成本库中 作业确认后，一般不得轻易发生变动。这样，在对资源库资源耗费价值进行分配时，面临的是已确定的作业种类。我们为每一项作业设立一个成本库，该成本计算步骤就演化为如何将资源库价值结转到作业库这一具体分配问题。 在成本分配

37、过程中，各资源库价值要根据资源动因一项一项分配到各作业中去。这样，我们可以为每个作业库按资源类别设立作业资源要素，将每个作业库各作业资源要素价值相加就形成了作业成本库价值。 将各作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本 应为制造中心投产的每一种(或批)产品设立成本计算单，在每一张成本计算单中还应按该产品生产所涉及作业种类开立作业成本项目。 这样，该成本计算步骤就是要把各作业成本库的价值结转到各产品成本计算单上，这一步骤反映的作业成本计算规则是：产出量的多少决定着作业的耗用量。 在把作业库成本计入各产品成本计算单以后，如何得出完工产品成本是一个简单的问题。如果把作业成本计算法应

38、用于财务会计，则在期末有必要在完工产品与在产品之间分配成本( 此问题在后面结合实例说明)，如果认为作业成本计算法只是一种管理会计手段，则用成本计算单追踪到产品全面完工即可。 作业成本计算举例 某服装厂现有定编员工50人，按缝纫、平整两个中心组织生产。缝纫中心每月可提供4 000机时，平整中心每月可提供2 000机时。产品批别名称 件数单位材料(主料) 定额(元)需用工时定额（工时）完工状况缝纫平整001002衬衣纯毛大衣40001040500160.53本月完工3000件本月完工表105 本月生产作业规划 资源项目材 料工资费动力费折旧费办公费合计主料辅料金额（元）17000010000400

39、0070005000018000295000表106 本月资源耗费计算表 作业参数或费用定单生产规划采购剪裁缝纫平整生产协调厂部编外合计人员定编耗电度数001号未完 工状态未完工产品本作业完工率折 旧 费办 公 费440020003000610005000300031001000200021000500010001025002000%14000500830008000%10000500 7 50060002500 81500700055002501000010005000018000材 料 费本月实耗主料170000元；实耗辅料10000元，其中，专属001 9500元 专属002 500元表

40、107 主要参数及专属费用表 作业名称量化单位(作业动因)衡量参数产品消耗001批002批其它批定单生产规划采 购剪 裁缝 纫平 整生产协调厂 部定单份数规划次数采购次数剪裁次数缝纫工时(定额)平整工时(定额)协调次数价 值40308282386015305011808038001500301122603030382800000表108 作业衡量参数表(作业动因量化表) 思考题为什么说传统的成本计算方法丧失了决策的相关性?决策有用性与作业成本计算法对成本信息的需求主要包括哪几方面?作业成本计算法中的作业有什么特点?为什么说按照传统的经营环节来划分作业中心不能满足成本计算和成本管理的需要?传统成本计算法与作业成本计算法的理论差异表现在哪些方面？为什么?作业成本计算的基本程序是什么?可以分为哪几个步骤?按照作业动因，作业应该如何分类?确立资源动因的原则是什么?案例 惠普的成功部分归功于它不断地重新评估自身的控制机制和分权式的组织结构，从而为公司带来许多竞争优势，能够经常为各种市场问题提供多样化的解决方案。 然而，这种多样化解决方案在实施作业成本控制的过程中，带来的绩效好坏不一，例如，惠普科罗拉多斯普林斯厂在实施ABC时却未见成效。 一、实施经过 惠普科罗拉多斯普林斯厂规模较大，生产示波器和逻辑分析器等测试设备。其产品种类多但每种产品的产量都很少，销售对象主要是通讯及电脑行业